国有企业“三供一业”分离交易中资产划转的涉税分析.docx

税收理论与实践国有企业“三供一业”分离交易中 资产划转的涉税分析房玉荣(西安华陆实业集团有限公司，陕西西安710075)摘 要“三供一业”分离移交工作是当前条件下国企改革的重要举措，不仅关系到群众生 活稳定、社会长治久安，也关系到企业发展的前途和命运，为此国务院国资委、财政部专门出台 了文件进行了规范和指导。在分离移交的过程中不可避免地会出现资产划转，这不仅是执行政策 的问题，也涉及到纳税影响。本文就“三供一业”分离交易中资产划转的涉税问题进行分析，希 望对此项工作有所借鉴。关键词 三供一业；资产划转；涉税分析一、“三供一业”分离交易的背景及目的(一)分析的背景国有企业职工家属区供水、供电、供热(供气)及 物业管理(统称“三供一业”)分离移交是剥离国有企 业办社会职能的重要内容，有利于国有企业减轻负担、集 中精力发展主营业务，也有利于整合资源改造提升基础设 施，进一步改善职工居住环境。2012年以来，国资委、财 政部先后在黑龙江、河南、湖南、重庆、辽宁、吉林、广 东、海南、四川、贵州等10省(市)开展了中央企业“三 供一业”分离移交试点，取得了积极成效，为全面开展分 离移交工作积累了经验。为贯彻党中央、国务院有关决策 部署，推动国有企业职工家属区“三供一业”分离移交工 作，2016年6月11日，国务院下发了关于国有企业职工 家属区“三供一业”分离移交工作指导意见的通知,对 国有企业职工家属区“三供一业”分离移交工作的总体要 求、主要任务、保障措施、和组织领导等方面进行了规 范。各省(市)国资委、财政厅也随即下发了相关文件， 对本省、本地区各级国有企业职工家属区“三供一业”分 离移交工作从工作任务、基本原则、移交时限、工作步 骤、职责分工、政策支持和保障措施等方面进行了明确要 求，为进一步推动各级、各类国有企业职工家属区“三供 一业”分离移交工作起到了极大的推动作用。(二)分析的目的“三供一业”分离移交工作不仅牵涉到资产划转、 人员安置，债务分担和账务处理等问题，而且也牵涉到纳 税以及权益确认的问题。特别是涉税的问题，虽然“三供 一业”资产移交属于政策性范畴，无论是资产划转、人员安置、职务分担和账务处理，财政部都有明确的文件规 定，但就如何纳税、是否纳税和怎样纳税没有明确的说 法。关于资产重组和业务重组，税务有明确的规定，条件 极为苛刻，主要限于同一集团内部母公司和全资子公司、 全资子公司之间相互划转资产以及公司合并、分立、出 售、置换等情形。因此，关于“三供一业”分离移交过程 中的资产划转的涉税分析，就是一个必须考虑和筹划的问 题。本文着重就“三供一业”分离交易中资产划转的涉税 问题进行分析，提出“三供一业”分离交易的由来以及政 策依据，进而提出本文分析的目的和内容。实例举证，通 过时间分析，进一步验证本文的观点和主张，为现阶段国 有企业“三供一业”分离交易资产划转方案的设计提供建 议和思路，论述现行条件下进行“三供一业”分离交易资 产划转涉税问题分析的必要性和可行性。二、资产划转涉税政策(一)财政部门文件的规定接收单位为国有企业或政府机构的，依据财政部 关于企业分离移办社会职能有关财务管理问题的通知 精神，对分离移交涉及的资产实行无偿划转，由移交企业 隶属的企业集团公司审核批准，报同级国资监管机构、财 政部门备案。接收单位为非国有性质机构，要按照国有资 产划转有关规定，做好清产核资、审计评估、信息公开、 公开市场挂牌交易等工作，由企业集团公司审核批准，报 同级国资监管机构、财政部门备案。(二)税法的规定增值税：一是不征收增值税项目：在资产重组过程 中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或部分18西商数据会税收理论与实践实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让 给其他单位和个人，其中涉及到不动产、土地使用权转让 行为。二是下列情形视同销售服务、无形资产或者不动 产：单位或者个人向其他单位或者个人无偿转让无形资产 或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除 外 。契税：资产划转：对承受县级以上人民政府或国有 资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、服 务权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之 间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之 间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立 的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划 转，不征收契税。土地增值税：一是按照中华人民共和国公司法 的规定，非公司制企业整体改建为有限责任公司或股份有 限公司，有限责任公司(股份有限公司)整体改建为股份 有限公司(有限责任公司)。对改建前的企业将国有土 地、房屋权属转移、变更到改建后的企业，暂不征收土地 增值税。本通知所称整体改建是指不改变原企业的投资主 体，并承继原企业权利、义务的行为。二是按照法律规定 或者合同约定，两个或两个以上企业合并为一个企业，且 原企业投资主体存续的，对原企业将国有土地、房屋权属 转移、变更到合并后的企业，暂不征收土地增值税。三是 按照法律规定或者合同约定，企业分设为两个或两个以上 与原企业投资主体相同的企业，对原企业将国有土地、房 屋权属转移、变更到分离后的企业，暂不征收土地增值 税。(三)问题综述综上可以看出，“三供一业”分离移交中资产划转 只有满足税法规定的条件才可以免税或不征税，企业在办 理资产划转、签署资产划转协议时，既要按照国务院国资 委、财政部的文件规定办理相应的手续，同时也要符合国 家税务总局相关税种的特殊要求，尽可能地从资产划转、 人员安置、职务分担和账务处理等方面对资产划转行为按 照国家税收政策进行规范，使得交易行为满足股权划转而 不是单一的资产处置，才能最大限度地享受税收利益，减 少企业的现金流出，降低企业的转让成本。三、“三供一业”分析实例举证(一)基本情况A公司是甲集团(国有独资)按照“主辅分离”成立 起来的专业物业管理公司，按照省国资委、财政厅的文件 要求，从2017年6月起到2020年12月31日逐步完成甲集团管理的所有职工家属区“三供一业”的接收工作。2017年 12月31日，经甲集团董事会决议决定，将其下属子公司 B公司管理的一套物业门面房无偿划转给A公司，B 公司职 工家属区的“三供一业”业务也由A公司承接。该房产账 面原值1100万元，累计折旧209万元，账面净值891万 元。2017年9月30日评估价值1600万元，期初发票金额 1000万元，契税30万元。2017年12月31日，A 公司与B公 司签署了房产划转协议，双方约定：按照省委省政府关于 “三供一业”分离移交的文件要求，B 公司将该项房产无 偿划转给A公司，本次划转相关的人员安置由A公司接 收，债务问题按照双方约定划转基准日期由受让方承担， 划转基准日为2018年1月1日。( 二 )A公司的处理意见1、账务处理根据(国办发【2016】45号)的文件要求，公司在办 理入账时，一方面按照891万元确认投资性房地产增加， 另一方面按照891万元确认资本公积增加。2、税务处理契税：鉴于双方都是甲集团子公司，最终控制人为 省国资委，免征契税。增值税：因该项业务符合不属于征收增值税的业务 范围，不涉及增值税和相关附加税的问题。土地增值税：由于双方是无偿划转，不属于土地增 值税免税列举的几种情形。按照税法规定需缴纳土地增值 税。具体计算为：(1600-1000×1.4-30)×30%=51(万 元 ) 。印花税：产权转移数据印花税税率为0.5%o,本次房 产过户的印花税为1600×0.5%=0.80(万元)本次房产过户A公司应纳税合计为52.60万元。( 三 )B公司处理意见1、账务处理根据相关文件要求，A 公司在办理入账时，一方面按 照891万元确认投资性房地产减少，另一方面按照891万元 确认未分配利润减少。2、税务处理增值税：因该项业务不属于征收增值税的业务范 围，不涉及增值税和相关附加税的问题。土地增值税：由于双方是无偿划转，不属于土地增 值税免税列举的几种情形。按照税法规定需缴纳土地增值 税。具体计算为：(1600-1000×1.4-30)×30%=51(万 元),双方约定由受让方承担。印花税：产权转移数据印花税税率为0.5%,本次房TERN FINANCE AND ACC万方数据 西 部 财 会 19税收理论与实践产过户的印花税为1600×0.5%=0.80(万元),双方约定 由受让方承担。本次房产过户A公司应纳税合计为0万元。(四)税务机关意见契税：如果属于同一集团内部全资子公司之间无偿 划转，免征契税；否则照章征收。增值税：如果满足(财税发【2016】36号)附件二第 (二)项第五款的规定，不属于征收增值税的业务范围， 不涉及增值税和相关附加税的问题，如果不满足资产重组 和业务重组的文件要求，按视同销售处理，照章征收增值 税及附加。土地增值税：由于双方是无偿划转，不属于土地增 值税免税列举的几种情形。按照税法规定需缴纳土地增值 税。具体计算为：(1600-1000×1.4-30)×30%=51 (万元)。印花税：产权转移数据印花税税率为0.5%o, 本 次 房 产过户双方应缴纳印花税为1600×0.5%o=0.80( 万 元 )本次房产过户A公司应纳税合计为52.60万元。(五)分析意见“三供一业”分离移交资产划转业务既要按照国务 院国资委、财政部文件规定履行相应的手续，也要考虑资 产划转行为给企业造成的税务影响，尽管国家会有相应的 补贴，合同的签署要尽量符合税收法规的规定，只有这样 才能减少因资产划转给双方的经营损益和现金流出。四、“三供一业”资产划转涉税分析的必要性和可 行性( 一 )必要性1、这是企业发挥市场主体地位，保障国有资产保值 增值的必然要求。本次“三供一业”分离交易主要涉及到 国有企业的问题，不仅是因为国有企业在我国经济发展中 占比较大，也与国有企业承担的社会责任有关。随着现代 企业制度的建立，国有企业作为市场经济发展的主体，既 要代替国家履行必要的社会职责，同时也要考虑自身的发 展问题；既要保证社会的稳定，同时也要保障股东的权 益，保障国有资产保值增值，特别是在资产处置以及涉税 的问题上，更要三思而后行，做一个遵纪守法的法人实体 和企业表率。2、这是维护社会长治久安，促进国民经济健康发展 的必然要求。“三供一业”分离移交是关系到广大群众日 常生活的重要举措，该项工作进展顺利与否，不仅关系到 社会发展的长治久安，也会对我国经济的健康运行造成实 质 性影响。“三供一业”是历史使命，对于让与双方来说，不仅是一种使命的传承，更是一种责任的延续。因 此，搞好“三供一业”资产移交，进行相关的涉税分析是 相当必要的。3、这是促进企业专业化管理和精细化运营的客观需 要。进入二十一世纪，企业盈利模式复杂多样，盈利空间 越来越窄，专业化和精细化是企业深挖细掘、实现自我发 展的传统模式路径之一。无论企业从事哪种行业，开展哪 种业务，选择哪种模式，最终都要盈利。只有盈利，企业 才能生存、发展壮大，因此，做好“三供一业”分离移交 资产划转是企业发展的客观需要。(二)可行性1、经济上的可行性。我国现在已经发展成为世界上 第二大经济体，虽然我们的基础依然薄弱，但已有足够的 财力来完成“三供一业”分离移交工作。相对西方发达国 家来说，我国居民整体生活水平较低，“三供一业”分离 交易资产移交造成的负担较小，现阶段经济上已经具备了 完成该项工作的可行性。2、政策上的可行性。为了完成“三供一业“分离交 易”资产划转，国资委财政部出台了系列相关文件，地 方国资委、财政厅也出具了相关文件，对该项工作从政策 和业务两方面进行了规范和指导，对促进该项工作的顺利 完成起到了极大的保障作用。3、理论上的可行性。国办发【2016】45号文件，指 出了“三供一业”分离交易资产划转可以依照财企【2005】62号的文件要求进行相关的账务处理，同时税法 也对各种业务重组、资产化转型为进行了明确的要求，这 些都为“三供一业”分离移交资产划转提供了理论保障。4、未来展望。“三供一业”分离移交工作室牵扯到 广大群众基本生活的重要举措，既要保障社会秩序长治久 安，也要保障国民经济健康发展。在现行条件下，我国已 经完全具备了完成该项任务的条件。资产移交不仅需要政 策上和理论上的支持，更需要企业根据自身的发展目标选 择和判断，既要承担社会责任，更要长远发展，因此仔细 研究和深入探讨是必要的，也是可行的，而且一定能够产 生理想的效果。作者简介房玉荣，现供职于西安华陆实业集团有限公司。责任编辑：一冰20 方劳数据会