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建筑业营业税 新营业税条例对建筑业的影响 修订后的中华人民共和国营业税暂行条例及中华人民共和国营业税暂行条例实施细则已经自2009年1月1日起起先实施，新条例、细则及相关税收法规对建筑业营业税政策有了新的规定，企业只有全面驾驭和充分理解，才能用好这些政策规定，进而为企业降低税收风险并带来有效的税收收益。 中华人民共和国营业税暂行条例（国务院令540号）和营业税暂行条例实施细则（财政部、国家税务总局令第52号）已于2009年1月1日起起先实施，至今有两年的时间了。对于建筑类企业来说，由于新旧营业税相关的法规改变较大，在实务操作中，企业存在的争议较多。在此，笔者从对营业税相关的法规及文件的学习探讨与建筑工程项目实务操作相结合的角度动身，对涉及建筑类企业的营业税的改变及要留意的问题结合案例同大家进行探讨。 一、在新实施细则中，对营业税纳税义务的范围进行了重新的规定，营业税的纳税义务范围有所扩大。依据新细则第四条说明，营业税的纳税人为在中国境内供应应税劳务的单位或个人。这里所谓的在中国境内是指，供应或接受条例规定劳务的单位或个人在境内。新细则变更了旧细则在纳税义务判定规则方面所确立的“劳务发生地”原则，即只要应税劳务的供应方或接受方在中国境内，无论劳务详细在何处发生，均在中国负有营业税纳税义务。详细新旧细则下营业税纳税义务范围改变如下：（表见附件） 纳税义务范围的变更对许多企业产生了重大的影响，特殊是在境外供应劳务的中国单位或个人和在境外为中国单位或个人供应劳务的外国单位或个人。 如国内A公司于2008年中标印度某一EPC总承包工程，设计托付国内B设计院，劳务分包给C公司，我们来分析新旧细则的异同。对于A、B、C三家公司2008年所取得的收入均属于修订之前的范畴，都不须要缴纳营业税。但修订后的新细则规定只要劳务供应商在中国境内，不论劳务是否实际在中国境内发生，该类企业都负有营业税纳税义务，所以境外工程承包、劳务分包、工程测绘勘探设计等都属于营业税纳税的范畴。而考虑到国家接着激励“走出去”政策，财政部、国家税务总局关于个人金融商品买卖等营业税若干免税政策的通知（财税2009111号）第三条进一步明确了对中华人民共和国境内（以下简称境内）单位或者个人在中华人民共和国境外（以下简称境外）供应建筑业、文化体育业（除播映）劳务暂免征收营业税。所以A公司和C公司所供应的劳务属于营业税中的“建筑业”税目范围，2009年后依旧暂免征收营业税。但由于设计劳务属于营业税中“服务业其他服务业”税目范围，因此对于B设计院2009年后取得的设计劳务收入应按5%的税率征收营业税。依据印度的税法规定，对于在当地发生的设计劳务须要征收10%的服务税，是否回国后可以申请抵免呢？目前并没有相关的规定，所以本案例设计劳务须要在两个国家按各自的法规分别进行纳税，而同一劳务收入的国际重复征税必定增加了企业的税负，也有所违反税务公允的原则。 假如上述A公司托付境外D设计院进行设计，而劳务分包给当地的E公司，那么D设计院和E公司是否须要在中国境内缴纳营业税呢？E公司和D设计院供应的劳务都属于外国公司为中国公司供应的劳务，就从新细则的规定来看，也属于境内营业税纳税的范畴。而在实务操作中，对于境外单位或个人在境外向境内单位或个人供应的劳务在许多状况下 1 进行核定和征收都不太现实，因此，上述的财税2009111号文件第四条对此进行了进一步明确：境外单位或者个人在境外向境内单位或者个人供应的完全发生在境外的中华人民共和国营业税暂行条例（国务院令第540号，以下简称条例）规定的劳务，不属于条例第一条所称在境内供应条例规定的劳务，不征收营业税。上述劳务的详细范围由财政部、国家税务总局规定。 依据上述原则，对境外单位或者个人在境外向境内单位或者个人供应的文化体育业（除播映），消遣业，服务业中的旅店业、饮食业、仓储业，以及其他服务业中的沐浴、理发、洗染、裱画、誊写、镌刻、复印、打包劳务，不征收营业税。在营业税税目注释（国税发1993149号）明确规定了其他服务业范围，是指除代理业、旅店业、饮食业、旅游业、仓储业、租赁业、广告业以外的服务业务，如沐浴、理发、洗染、照相、美术、裱画、誊写、打字、镌刻、计算、测试、试验、化验、录音、录像、复印、晒图、设计、制图、测绘、勘探、打包、询问等。在财税2009111号文件中，我们不难发觉财政部及国家税务总局对外国单位或个人在境外为中国单位或个人供应劳务不征收的营业税的税目进行了规定，其中交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业以及服务业中部分劳务仍旧属于征收的范围，因此我们可以推断出D设计院和E公司都须要在中国缴纳营业税。依据新条例的第十一条规定，非居民在境内未设有经营机构的，以其境内代理人为扣缴义务人；在境内没有代理人的，以受让方或者购买方为扣缴义务人，所以A公司须要对D设计院及E公司代扣代缴营业税。问题是，C公司和E公司同样为境内单位或个人供应建筑分包，C公司作为居民暂免征收营业税，而E公司作为非居民须要征收营业税？这样的确有些让人费解。 二、新条例第五条第三款规定：纳税人将建筑工程分包给其他单位的，以其取得的全部价款和价外费用扣除其支付给其他单位的分包款后的余额为营业额。同原条例相比，删除了“转包”的扣除，转包属于违反建筑法的行为，此次修改考虑到了同其他相关法律的一样性。另外，同样考虑到房屋建筑和市政基础设施工程施工分包管理方法中有关“严禁个人承揽分包工程业务”等规定，将扣除对象由“他人”调整为“其他单位”对分包给个人的也不得扣除分包价款。我们留意到，新条例第六条明确规定了扣除依据，工程总承包应当以收到分包的发票作为计税营业额的扣除依据，因此不能供应分包部分发票的，工程总承包应负全额纳税义务。同时总包的全额纳税并不能抵销分包纳税义务，分包仍应当就分包收入申报、缴纳营业税或增值税。所以总包将建筑工程分包后，应当做好相关结算，让分包刚好供应发票，避开增加企业的税负。 另外目前没有强制性规定总承包人为扣缴义务人，代扣代缴分包的营业税，而分包单位可以自行在劳务发生地缴纳。而在建筑行业实务中，地方税务部门为了便于税源的限制和税款的缴纳，往往会要求总承包方代扣代缴，甚至要求建设业主在支付款项时干脆代扣代缴总承包方的税款。须要留意是扣缴义务人须要供应给纳税义务人代扣代缴完税证明，避开对同一行为进行重复纳税。 三、新细则第七条规定，对供应建筑业劳务的同时销售自产货物的行为等混合销售行为， 应当分别核算应税劳务的营业额和货物的销售额，其应税劳务的营业额缴纳营业税，货物的销售额不缴纳营业税；未分别核算的，由主管税务机关核定其应税劳务的营业额。在这里我们须要留意的是对于销售自产货物的理解，如何界定？在国家税务总局关于纳税人销售自产货物供应增值税劳务并同时供应建筑业劳务征收流转税问题的通知（国税发2002117号）文件中对 2 自产货物的范围进行了规定，而国家税务总局关于公布废止的营业税规范性文件书目的通知（国税发200929号）已废止了相关自产货物范围的规定。而目前对于自产货物的界定相关国家税务部门也没有明确的规定，例如购买货物是否进行简洁加工后都属于自产货物，像购入钢管，简洁加工后用于工程，是否属于自产产品？笔者在同几个税务部门沟通后，得到了不同的反馈。A公司总承包境内业主B的生产车间大楼项目，主体采纳钢结构，总价为6000万元，假如钢结构由A公司自产，销售价格为2500万元，那么A公司须要按多少营业额缴纳营业税？在A公司分开核算状况下，按2500万元的销售额计算缴纳增值税，购进的材料可以抵扣，按3500万元的营业额计算缴纳营业税。 假如上例A公司将钢结构业务分包给C公司，其中钢结构销售价格为2500万元，钢结构安装价格为500万元，C公司分别核算，A公司及C公司分别如何缴税？在此案例中，C公司比较好理解，按2500万元的销售额计算缴纳增值税，按500万的营业额计算缴纳营业税。而A公司应按60002500500万=3000（万元）计缴营业税，还是按6000500 =5500（万元）计缴营业税呢？在实务中该类事项争议较大，对缴纳的营业税额影响也很大。国税发2002117号文件其次条第一款规定：假如分包人是销售自产货物、供应增值税应税劳务并供应建筑业劳务的单位和个人，总承包人在扣缴建筑业营业税时的营业额为除自产货物、增值税应税劳务以外的价款，那么我们应按3000万元计缴营业税。但是国税发200929号已废止了此条规定，此外新细则第十六条规定：除本细则第七条规定外，纳税人供应建筑业劳务（不含装饰劳务）的，其营业额应当包括工程所用原材料、设备及其他物资和动力价款在内，但不包括建设方供应的设备的价款。对于A公司来讲，钢结构产品应属于外购材料，C公司可向A公司供应500万元的建筑安装发票和2500万元钢结构产品的增值税一般发票，A公司应按5500万元计缴营业税，同旧细则相比，企业税负有所增加。在新细则的第十九条第一款对可扣除国内分包的有效凭证进行了明确规定：支付给境内单位或者个人的款项，且该单位或者个人发生的行为属于营业税或者增值税征收范围的，以该单位或者个人开具的发票为合法有效凭证，这就包括了增值税征收范围，即在上述案例中可以理解为包括了分包自制的钢结构产品，那么A公司还是按3000万元计缴营业税。关于纳税人销售自产货物并同时供应建筑业劳务有关税收问题的公告（国家税务总局第23号公告）规定自2022年5月1日起，纳税人销售自产货物同时供应建筑业劳务，须向建筑业劳务发生地主管地方税务机关供应其机构所在地主管国家税务机关出具的本纳税人属于从事货物生产的单位或个人的证明。建筑业劳务发生地主管地方税务机关依据纳税人持有的证明，按本公告有关规定计算征收营业税。 对于总包将建筑工程分包给自产货物纳税人状况下扣除分包款的问题，海南省地方税务局关于纳税人供应建筑业劳务同时销售自产货物行为营业税征管问题的公告（2022年第1号）及天津市地方税务局关于纳税人供应建筑业劳务同时销售自产货物行为营业税问题的通知（津地税流200919号）等较多的地方税务局都进行了规定，基本都是可以扣除分包供应的货物销售额和建筑业劳务营业额。而就此问题笔者也同上海税务局相关人员进行了沟通，目前上海由总包公司进行代扣代缴，上述案例A公司按3000万元计缴营业税，代扣代缴分包C公司按500万元计缴营业税。依据新条例第十四条规定，纳税人供应的建筑业劳务应当向应税劳务发生地的主管税务机关申报纳税，所以建筑项目所在地税务部门对总包、分包方开具的营业税发票进行限制比较便利，可以将总包申请扣除分包的劳务发票同分包开具的发票 3 进行核对比较。但增值税发票可能不属于同一主管税务部门，而且税务部门很难推断用于哪个建筑项目，结果可能产生A公司取得的C公司同一钢结构产品增值税发票在不同项目申请重复扣除的状况。另外，假如业主干脆从C公司购入钢结构，那么是否纳入A公司的营业额呢？目前在相关文件的理解上存在较大的争议，希望相关税务部门能够出具相关的文件，使有争议的问题得到比较明确的说明，有利于税务部门征管及便于企业的操作。笔者建议参照穗地税函2009527号规定，纳税人供应建筑业劳务同时销售自产货物，应向营业税应税劳务发生地地方税务机关纳税申报，同时供应以下资料作为附件：供应建筑业劳务同时销售自产货物的合同，机构所在地主管国税机关出具的“从事货物生产证明”（原件），自产货物增值税发票（记账联）复印件。 假如上述案例中6000万元工程款项中包括了1000万元的行车等设备，都由A公司外购，对于这1000万元的设备是否须要缴纳营业税呢？从新细则第十六条不难得出答案，这些设备依旧须要纳入应税营业额中计缴营业税，但假如这些设备由业主自行购买，就可以不须要并入营业额缴纳营业税，设备详细由谁供应主要看双方的协商及承包商购销差价是否超过须要缴纳的营业税等，这些事项可以在签订工程建设合同时进行筹划和针对性的考虑。 但假如上述案例中工程用的原材料及动力等由业主供应，价值2000万元，业主支付给A公司工程款4000万元，A公司是否只需按4000万元计缴营业税呢？工程用的原材料、动力等，无论由业主购买还是由承包商购买，都需并入承包商的营业额计缴营业税，所以A公司依旧须要按6000万元计缴营业税，对业主开具的发票可以不包括业主供应材料材的金额。这同设备有着很大的不同之处，而在实务中，如何将业主供应的材料等纳入承包商的营业额计缴营业税也存在肯定的困难。 四、新细则其次十五条规定，纳税人供应建筑业或者租赁业劳务，实行预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天，废止了财政部、国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知（财税2006177号）对纳税义务发生时间的规定。所以只要建筑企业预收工程款，收到的当天即产生纳税义务，并在取得收入的次月起15日内申报缴纳营业税。 新营业税条例及相关法规还涉及其他的一些变更，这也对于企业相关的经营管理提出了更高的要求。企业要长期健康的发展，不但须要依法纳税，更须要合理的税收筹划。所以企业须要关注税收政策带来一系列的影响，加强同税务部门的沟通，对相关的流程及资源进行优化，为企业带来更好的经济效益。 4 建筑业营业税 建筑业营业税的问题 建筑业营业税筹划思路 建筑业营业税的有关规定 教你如何缴纳建筑业相关营业税 建筑业营业税常见问题要留意 新条例下建筑业营业税纳税处理 政策解析：“建筑业”营业税纳税义务时间 从营业税废止文件看建筑业纳税问题 解读建筑业营业税纳税义务的发生时间 本文来源：网络收集与整理，如有侵权，请联系作者删除，谢谢！第12页 共12页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页第 12 页 共 12 页