合并会计报表讲义.pptx

各位会计师各位会计师： 大家好！1 合并会计报表合并会计报表首都经济贸易大学会计学院首都经济贸易大学会计学院赵艳玲赵艳玲2 合并会计报表主要内容合并会计报表主要内容一、合并会计报表的概念和特点一、合并会计报表的概念和特点二、合并会计报表的合并理论和编制原则二、合并会计报表的合并理论和编制原则三、合并会计报表的合并范围三、合并会计报表的合并范围四、合并会计报表的种类、编制的前提条件和四、合并会计报表的种类、编制的前提条件和 编编 制程序制程序五、购并日后合并会计报表的编制五、购并日后合并会计报表的编制六、合并会计报表的特殊问题六、合并会计报表的特殊问题3一一.合并会计报表的概念和特点合并会计报表的概念和特点 （一）企业合并和合并会计报表（一）企业合并和合并会计报表 1.1.企业合并企业合并 吸收合并；吸收合并； 创立合并；创立合并； 控股合并控股合并 甲甲+乙乙=甲甲 甲甲+乙乙=丙丙 甲甲+乙乙=甲甲+乙乙 2. 合并会计报表合并会计报表 合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集合并会计报表是以母公司和子公司组成的企业集团作为会计主体，以母公司和子公司编制的个别会计团作为会计主体，以母公司和子公司编制的个别会计报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务报表为基础，由母公司编制的综合反映企业集团财务状况、经营成果、现金流量及其变动情况的会计报表。状况、经营成果、现金流量及其变动情况的会计报表。4（二）合并会计报表的特点（二）合并会计报表的特点1.与个别会计报表相比较的特点与个别会计报表相比较的特点 （1） 合并会计报表的会计主体是企业集团合并会计报表的会计主体是企业集团 （2）合并会计报表是由母公司编制的）合并会计报表是由母公司编制的 （3）合并会计报表是以个别会计报表为基础编制的）合并会计报表是以个别会计报表为基础编制的 （4）合并会计报表有独特的编制方法）合并会计报表有独特的编制方法2.与汇总会计报表相比较的特点与汇总会计报表相比较的特点 （1）编制目的不同）编制目的不同 （2）编报范围不同）编报范围不同 （3）编制方法不同）编制方法不同5二二.合并会计报表的合并理论和编制合并会计报表的合并理论和编制原则原则（一）合并会计报表的合并理论（一）合并会计报表的合并理论 1. 母公司理论母公司理论 2. 实体理论实体理论 3. 所有权理论所有权理论（二）合并会计报表的编制原则（二）合并会计报表的编制原则 1. 以个别会计报表为基础以个别会计报表为基础 2. 一体性原则一体性原则 3. 重要性原则重要性原则6三三.合并会计报表的合并范围合并会计报表的合并范围 凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其凡是能够为母公司所控制的被投资企业都属于其合并范围。合并范围。 （一）母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企（一）母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业业 （二）以所有权和其他方式能够实施有效控制的被投（二）以所有权和其他方式能够实施有效控制的被投资企业（协议、章程、权力机构成员、半数以上表决资企业（协议、章程、权力机构成员、半数以上表决权）权） （三）不能纳入合并范围的子公司（关停并转、清理（三）不能纳入合并范围的子公司（关停并转、清理整顿、破产、近期售出而短期持有半数以上表决权资整顿、破产、近期售出而短期持有半数以上表决权资本、非持续经营的所有者权益为负数的子公司、资金本、非持续经营的所有者权益为负数的子公司、资金调度受到限制的境外子公司）调度受到限制的境外子公司）7（一）母公司拥有其半数以上表决权资本（一）母公司拥有其半数以上表决权资本的被投资企业的被投资企业1.母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本母公司直接拥有被投资企业半数以上表决权资本 70% A B2.母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本母公司间接拥有被投资企业半数以上表决权资本 80% 60% A B C 3.母公司直接和间接方式合计拥有被投资企业半数以上母公司直接和间接方式合计拥有被投资企业半数以上表决权资本表决权资本 80% A 30% B C 30%8 （二）以所有权和其他方式能够实施有（二）以所有权和其他方式能够实施有效控制的被投资企业（协议、章程、权力效控制的被投资企业（协议、章程、权力机构成员、半数以上表决权）机构成员、半数以上表决权） （三）不能纳入合并范围的子公司（关（三）不能纳入合并范围的子公司（关停并转、清理整顿、破产、近期售出而短停并转、清理整顿、破产、近期售出而短期持有半数以上表决权资本、非持续经营期持有半数以上表决权资本、非持续经营的所有者权益为负数的子公司、资金调度的所有者权益为负数的子公司、资金调度受到限制的境外子公司）受到限制的境外子公司）9四四.合并会计报表的种类、编制的合并会计报表的种类、编制的前期准备工作和编制程序前期准备工作和编制程序 （一）合并会计报表的种类（一）合并会计报表的种类 合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表、合并资产负债表、合并利润表、合并利润分配表、合并现金流量表合并现金流量表 （二）合并会计报表编制的前期准备工作（二）合并会计报表编制的前期准备工作 （三）合并会计报表编制程序（三）合并会计报表编制程序 10（二）合并会计报表编制的前期准备工作（二）合并会计报表编制的前期准备工作1. 统一个别会计报表的决算日、会计期间、会计政策和统一个别会计报表的决算日、会计期间、会计政策和重大会计估计重大会计估计2. 对子公司长期股权投资采用权益法核算对子公司长期股权投资采用权益法核算 （1）初始投资成本的核算）初始投资成本的核算 （2）股权投资差额的核算）股权投资差额的核算 （3）被投资企业实现净损益）被投资企业实现净损益 （4）被投资企业其它所有者权益发生变动）被投资企业其它所有者权益发生变动 （5）长期投资减值准备）长期投资减值准备3. 按规定正确核算关联方交易按规定正确核算关联方交易4.规范个别会计报表补充资料应提供的内部交易资料规范个别会计报表补充资料应提供的内部交易资料5. 对子公司外币会计报表进行折算对子公司外币会计报表进行折算113.按规定正确核算关联方交易按规定正确核算关联方交易 3（1） （1）上市公司出售资产给关联方）上市公司出售资产给关联方 正常商品销售：正常商品销售：A.当期对非关联方的销售量占该当期对非关联方的销售量占该商品总销售量的商品总销售量的20%以上，应按对非关联方销售的加以上，应按对非关联方销售的加权平均价格作为计量基础，并据以确认收入；权平均价格作为计量基础，并据以确认收入；B.商品商品的销售仅限于上市公司与其关联方之间，或与非关联的销售仅限于上市公司与其关联方之间，或与非关联方的商品销售未达到商品销售总额的方的商品销售未达到商品销售总额的20%的，的，a.实际实际交易价格不超过商品账面价值交易价格不超过商品账面价值120%的，按实际交易价的，按实际交易价格确认收入；格确认收入；b.实际交易价格超过所销售商品账面价实际交易价格超过所销售商品账面价值值120%的，将商品账面价值的的，将商品账面价值的120%确认为收入，实确认为收入，实际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积；际交易价格超过确认为收入的部分，计入资本公积；c.如有确凿证据表明成本利润率高于如有确凿证据表明成本利润率高于20%的也可按合理的也可按合理的方法计算的金额确认收入。的方法计算的金额确认收入。 12 非正常商品销售及其它销售：非正常商品销售如没非正常商品销售及其它销售：非正常商品销售如没有确凿证据表明交易价格是公允的，应按出售商品的账有确凿证据表明交易价格是公允的，应按出售商品的账面价值确认收入，实际交易价格超过商品账面价值的部面价值确认收入，实际交易价格超过商品账面价值的部分，计入资本公积；上市公司将应收债权转移给关联方，分，计入资本公积；上市公司将应收债权转移给关联方，向关联方出售固定资产、无形资产、长期投资和其他资向关联方出售固定资产、无形资产、长期投资和其他资产，交易价格超过账面价值部分的差额，计入资本公积，产，交易价格超过账面价值部分的差额，计入资本公积，不确认收入。不确认收入。（2）关联方之间承担债务或费用（不含债务重组）关联方之间承担债务或费用（不含债务重组） 关联方之间一方为另一方承担债务的，承担方计入营关联方之间一方为另一方承担债务的，承担方计入营业外支出，被承担方计入资本公积；关联方之间一方为业外支出，被承担方计入资本公积；关联方之间一方为另一方承担费用的，被承担方（是被承担方经营活动所另一方承担费用的，被承担方（是被承担方经营活动所必须的支出）计入资本公积，承担方计入营业外支出。必须的支出）计入资本公积，承担方计入营业外支出。3 （2）13 (3）关联方之间委托及受托经营）关联方之间委托及受托经营 3（3） 上市公司接受关联方委托经营，上市公司接受关联方委托经营，A.受托经营资产，如果所取受托经营资产，如果所取得的受托经营收益超过受托经营资产账面价值总额与得的受托经营收益超过受托经营资产账面价值总额与1年期银行年期银行存款利率存款利率110%的乘积计算的金额，应按受托经营资产账面价值的乘积计算的金额，应按受托经营资产账面价值总额与总额与1年期银行存款利率年期银行存款利率110%的乘积计算的金额，确认为其它的乘积计算的金额，确认为其它业务收入，超过部分计入资本公积；业务收入，超过部分计入资本公积；B.受托经营企业，受托经营企业，a.受托经受托经营企业实现净利润按受托经营协议确定的收益、受托经营企业实营企业实现净利润按受托经营协议确定的收益、受托经营企业实现的净利润、受托经营企业净资产收益率超过现的净利润、受托经营企业净资产收益率超过10%时按净资产时按净资产10%计算的金额三者孰低的金额确认其他业务收入，超过部分计计算的金额三者孰低的金额确认其他业务收入，超过部分计入资本公积；入资本公积；b.受托经营企业发生净亏损，如不再享有收益，承受托经营企业发生净亏损，如不再享有收益，承担的亏损直接计入当期管理费用，如不承担亏损且还能获得收担的亏损直接计入当期管理费用，如不承担亏损且还能获得收益，则计入资本公积，如承担部分亏损，需将收益超过承担亏益，则计入资本公积，如承担部分亏损，需将收益超过承担亏损的差额计入资本公积。损的差额计入资本公积。 上市公司委托关联方经营资产或经营企业，应将支付的委托上市公司委托关联方经营资产或经营企业，应将支付的委托经营费用，直接计入当期管理费用；如可获得收益，按上述受托经营费用，直接计入当期管理费用；如可获得收益，按上述受托经营的原则处理。经营的原则处理。 14 （4）上市公司与关联方之间占用资金）上市公司与关联方之间占用资金 3（4） 占用方应计入财务费用。上市公司取得的资金使用费占用方应计入财务费用。上市公司取得的资金使用费冲减财务费用；如果取得的资金使用费超过冲减财务费用；如果取得的资金使用费超过1年期银行存年期银行存款利率计算的金额，应将超过相当于款利率计算的金额，应将超过相当于1年期银行存款计算年期银行存款计算的部分，冲减财务费用，超过部分计入资本公积。的部分，冲减财务费用，超过部分计入资本公积。4. 规范个别会计报表补充资料应提供的内部交易资料规范个别会计报表补充资料应提供的内部交易资料 内部债权债务、内部应收帐款计提的坏账准备、内部内部债权债务、内部应收帐款计提的坏账准备、内部销售收入、内部固定资产交易、内部无形资产交易、内销售收入、内部固定资产交易、内部无形资产交易、内部交易形成的存货、内部交易形成的资产计提的减值准部交易形成的存货、内部交易形成的资产计提的减值准备备 等。等。5. 对子公司外币会计报表进行折算对子公司外币会计报表进行折算 现行汇率法、货币与非货币性项目法、流动与非流动现行汇率法、货币与非货币性项目法、流动与非流动项目法、时态法。项目法、时态法。15（三）合并会计报表的编制程序（三）合并会计报表的编制程序1.设计合并工作底稿。设计合并工作底稿。2.将母公司、纳入合并范围的子公司个别会计报表各项目将母公司、纳入合并范围的子公司个别会计报表各项目的数据过入合并工作底稿，并计算出各项目的合计数。的数据过入合并工作底稿，并计算出各项目的合计数。3.编制抵销分录编制抵销分录。4.计算合并会计报表各项目的合并数。资产类、成本费用计算合并会计报表各项目的合并数。资产类、成本费用类和利润分配类的各项目，其合并数根据该项目加总类和利润分配类的各项目，其合并数根据该项目加总数加上抵销分录借方发生额，减去抵销分录贷方发生数加上抵销分录借方发生额，减去抵销分录贷方发生额计算确定；负债类、所有者权益类和收益类的各项额计算确定；负债类、所有者权益类和收益类的各项目，其合并数根据该项目加总数加上抵销分录贷方发目，其合并数根据该项目加总数加上抵销分录贷方发生额，减去抵销分录借方发生额计算确定。生额，减去抵销分录借方发生额计算确定。5.填列合并会计报表。填列合并会计报表。16合并工作底稿合并工作底稿 项项 目目母公母公司司子公子公司司A子公子公司司B合计合计数数抵销分录抵销分录少数少数股东股东权益权益合并合并 数数借方借方贷方贷方主营业务主营业务收收 入入主营业务主营业务 支支 出出流动资产流动资产固定资产固定资产负债及所有者负债及所有者权益总计权益总计17五、购并日后合并会计报表的编制五、购并日后合并会计报表的编制 购并日后合并会计报表编制的抵销分录包括四大类八购并日后合并会计报表编制的抵销分录包括四大类八大项：大项： （一）与长期股权投资项目有关的抵销（一）与长期股权投资项目有关的抵销处理处理 （二）与内部债权债务有关的抵销处理（二）与内部债权债务有关的抵销处理 （三）内部销售收入和存货中包含的未（三）内部销售收入和存货中包含的未实现内部销售利润的抵销处理实现内部销售利润的抵销处理 （四）内部长期资产的抵销处理（四）内部长期资产的抵销处理 18（一）与长期股权投资项目有关的一）与长期股权投资项目有关的抵销处理抵销处理 1.母公司长期股权投资与子公司所有者权母公司长期股权投资与子公司所有者权益项目的抵销处理益项目的抵销处理 2.内部投资收益、子公司期初未分配利润内部投资收益、子公司期初未分配利润与子公司利润分配各项目的抵销处理与子公司利润分配各项目的抵销处理 3.内部盈余公积的抵销处理内部盈余公积的抵销处理191.母公司长期股权投资与子公司所有者权益各项目的抵销母公司长期股权投资与子公司所有者权益各项目的抵销处理处理 （一）（一）1（1）母：长期股权母：长期股权 投资投资 与与子：所有者权子：所有者权 益各项目益各项目全资子公司全资子公司非全资子公司非全资子公司有合并价差有合并价差无合并价差无合并价差无合并价差无合并价差有合并价差有合并价差20 资资 产产 母公母公司司 子公子公司司 负债和所有者权益负债和所有者权益 母公司母公司子公司子公司 流流 动动 资资 产产61 70038 600 实收资本实收资本 40 000 20 000 长期股权投资长期股权投资35 000 资本公积资本公积 8 000 8 000 对子公司投资对子公司投资30 000 盈余公积盈余公积 10 000 1 000 未分配利润未分配利润 12 000 6 000 注注 其他项目略其他项目略（1）子公司是母公司的全资子公司）子公司是母公司的全资子公司 A.无合并价差无合并价差 资资 产产 负负 债债 表表21（一）（一） 1（2）会计分录：会计分录：借：长期股权投资借：长期股权投资28 000 贷：银行存款贷：银行存款 28 000 借：银行存款借：银行存款 28 000 贷：实收资本贷：实收资本 20 000 资本公积资本公积 8 000 抵销分录：抵销分录：借：实收资本借：实收资本 20 000 资本公积资本公积 8 000 盈余公积盈余公积 1 000 未分配利润未分配利润 6 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 35 00022（一）（一）1（3）B.有合并价差有合并价差 若母公司对子公司长期若母公司对子公司长期股权投资为股权投资为40 000元，元，则：则：借：实收资本借：实收资本 20 000 资本公积资本公积 8 000 盈余公积盈余公积 1 000 未分配利润未分配利润 6 000 合并价差合并价差 5 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 40 000 23（一）（一）1（4）（2）子公司是母公司的非全）子公司是母公司的非全资子公司资子公司A.无合并价差无合并价差 母公司拥有子公司母公司拥有子公司80%的的股权，长期股权投资为股权，长期股权投资为28 000 （35000* 80%）元，少数股东权益）元，少数股东权益为为7 000（35 000*20%）元）元 借：长期股权投资借：长期股权投资 22400 贷：银行存款贷：银行存款 22400借：实收资本借：实收资本 20 000 资本公积资本公积 8 000 盈余公积盈余公积 1 000 未分配利润未分配利润 6 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 28 000 少数股东权益少数股东权益 7 000 借：银行存款借：银行存款 22400 贷：实收资本贷：实收资本 16000 资本公积资本公积 640024（一）（一）1（5）B.有合并价差有合并价差 若母公司长期股权投资若母公司长期股权投资为为26 000元，则：元，则：借：实收资本借：实收资本 20 000 资本公积资本公积 8 000 盈余公积盈余公积 1 000 未分配利润未分配利润 6 000贷：长期股权投资贷：长期股权投资 26 000 少数股东权益少数股东权益 7 000 合并价差合并价差 2 00025合并价差的含义 合并价差是母公司尚未合并价差是母公司尚未摊销的股权投资差额。摊销的股权投资差额。尚未摊销的借方股权投尚未摊销的借方股权投资差额形成借方合并价资差额形成借方合并价差；尚未摊销的贷方股差；尚未摊销的贷方股权投资差额形成贷方合权投资差额形成贷方合并价差。并价差。 合并价差包括合并商誉合并价差包括合并商誉（母公司投资成本高于（母公司投资成本高于拥有子公司净资产公允拥有子公司净资产公允价值份额的差额）和子价值份额的差额）和子公司净资产公允价值与公司净资产公允价值与其账面价值之间的差额其账面价值之间的差额两部分。两部分。262.内部投资收益、子公司期初未分配利润与子公司利润分内部投资收益、子公司期初未分配利润与子公司利润分配各项目的抵销处理配各项目的抵销处理（一）（一）2（1）母：投资收益母：投资收益 与与子：利润分配子：利润分配 各项目抵销各项目抵销全资子公司全资子公司非全资子公司非全资子公司无年初未无年初未分配利润分配利润有年初未有年初未分配利润分配利润无年初未无年初未分配利润分配利润有年初未有年初未分配利润分配利润272.内部投资收益、子公司期初未分配利润与子公司利润分配各项内部投资收益、子公司期初未分配利润与子公司利润分配各项目的抵销处理目的抵销处理 （1）子公司为母公司的全资子公司）子公司为母公司的全资子公司 项项 目目 母公司母公司 子公司子公司 净净 利利 润润 16 000 8 000 年初未分配利润年初未分配利润 8 000 3 000 可供分配的利润可供分配的利润 24 000 11 000 减：提取盈余公积减：提取盈余公积 2 000 1 000 应付利润应付利润 14 000 4 000 未分配利润未分配利润 12 000 6 00028（一）（一）2（2） 借：投资收益借：投资收益 8 000 年初未分配利润年初未分配利润 3 000 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 1 000 应付利润应付利润 4 000 未分配利润未分配利润 6 00029（一）（一）2（3）（2）子公司为母公司的非全资）子公司为母公司的非全资子公司子公司母公司内部母公司内部 投资收益投资收益少数股东少数股东本期收益本期收益借：投资收益借：投资收益 6 400 少数股东少数股东 本期收益本期收益1 600 年初未分配利润年初未分配利润 3 000 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 1 000 应付利润应付利润 4 000 未分配利润未分配利润 6 000=8 000*80%=6 400=8 000*20%=1 600303.内部盈余公积的抵销处理内部盈余公积的抵销处理（一）（一）3（1）全资子公司：全资子公司：（1）初次编制合并会计报表时的抵销处理）初次编制合并会计报表时的抵销处理 借：提取盈余公积借：提取盈余公积 1 000 贷：盈余公积贷：盈余公积 1 000 （2）连续编制合并会计报表时的抵销处理）连续编制合并会计报表时的抵销处理 第一步，以前年度提取的盈余公积的第一步，以前年度提取的盈余公积的 抵销处理。抵销处理。 第二步，本期提取的盈余公积的抵销处理。第二步，本期提取的盈余公积的抵销处理。 31（一）（一）3（2） 上例中，若第二年子公司实现的净利润为上例中，若第二年子公司实现的净利润为10 000元，元，提取盈余公积提取盈余公积1 250元，子公司盈余公积累计元，子公司盈余公积累计2 250元，元，则：则： A. 借：年初未分配利润借：年初未分配利润 1 000 贷：盈余公积贷：盈余公积 1 000 B. 借：提取盈余公积借：提取盈余公积 1 250 贷：盈余公积贷：盈余公积 1 25032（一）（一）3（2）非全资子公司：非全资子公司： （1）第一年的抵销处理）第一年的抵销处理 借：提取盈余公积借：提取盈余公积 1 000*0.8=800 贷：盈余公积贷：盈余公积 800 （2）第二年的抵销处理）第二年的抵销处理 A.借：年初未分配利润借：年初未分配利润 800 贷：盈余公积贷：盈余公积 800 B.借：提取盈余公积借：提取盈余公积 800 贷：盈余公积贷：盈余公积 800 33（二）与内部债权债务有关的抵销处理（二）与内部债权债务有关的抵销处理 1.内部债权与债务项目的抵销处理内部债权与债务项目的抵销处理 2.内部利息收入与利息支出的抵销处内部利息收入与利息支出的抵销处理理 3.内部应收账款坏账准备的抵销处理内部应收账款坏账准备的抵销处理341.内部债权与债务的抵销处理内部债权与债务的抵销处理（1）借：应付账款）借：应付账款 20 000 贷：应收账款贷：应收账款 20 000（2）借：应付票据）借：应付票据 10 000 贷：应收账款贷：应收账款 10 000（3 ）借：预收账款）借：预收账款 6 000 贷：预付账款贷：预付账款 6 000（4）借：应付债券）借：应付债券 180 000 贷：长期债权投资贷：长期债权投资 120 000 合并价差合并价差 60 000352.内部利息收入与利息支出的抵销处理内部利息收入与利息支出的抵销处理 借：投资收益借：投资收益 50 000 贷：财务费用贷：财务费用 20 000 在建工程在建工程 30 000 注注 ：若内部利息收入与内部利息支出不相等时，：若内部利息收入与内部利息支出不相等时，应按较小的数抵销。应按较小的数抵销。363.内部应收账款坏账准备的抵销处理内部应收账款坏账准备的抵销处理 3（1）（1）初次编制合并会计报）初次编制合并会计报表的抵销处理表的抵销处理 若本期母公司应收账款若本期母公司应收账款中有中有50 000元为应收子元为应收子公司账款，并按应收账公司账款，并按应收账款的款的0.5%计提坏账准备。计提坏账准备。则：则： 借：坏账准备借：坏账准备 250 贷：管理费用贷：管理费用 250（2）连续编制合并会计报）连续编制合并会计报表的抵销处理表的抵销处理 第一步，将上期管理费第一步，将上期管理费用中抵销的内部应收账用中抵销的内部应收账款计提的坏账准备对本款计提的坏账准备对本期期初未分配利润的影期期初未分配利润的影响予以抵销。响予以抵销。（3）抵销本期内部应收账）抵销本期内部应收账款在个别会计报表中补款在个别会计报表中补提或冲销的坏账准备。提或冲销的坏账准备。373.内部应收账款坏账准备的抵销处理内部应收账款坏账准备的抵销处理 3（2） A.本期余额等于上期余额。上例中，若第二期期本期余额等于上期余额。上例中，若第二期期末内部应收账款余额仍为末内部应收账款余额仍为50 000元，则：元，则： 借：坏账准备借：坏账准备 250 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 250 B.本期余额大于上期。上例中，若第二期内部本期余额大于上期。上例中，若第二期内部应收账款余额为应收账款余额为66 000元，则：元，则： a.借：坏账准备借：坏账准备 250 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 250 b.借：坏账准备借：坏账准备 80 贷：管理费用贷：管理费用 80383.内部应收账款坏账准备的抵销处理内部应收账款坏账准备的抵销处理 3（3）C.本期余额小于上期。上本期余额小于上期。上例中，若第二期内部应例中，若第二期内部应收账款余额为收账款余额为32 000元，元， 则；则； a.借：坏账准备借：坏账准备 250 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 250 b.借：管理费用借：管理费用 90 贷：坏账准备贷：坏账准备 90 D. 以后各期的抵销处理以后各期的抵销处理 如第二期，首先将上期如第二期，首先将上期管理费用中抵销的内部管理费用中抵销的内部应收账款计提的坏账准应收账款计提的坏账准备对本期期初未分配利备对本期期初未分配利润的影响予以抵销；其润的影响予以抵销；其次，再将本期内部应收次，再将本期内部应收账款补提或冲销的坏账账款补提或冲销的坏账准备的数额，予以冲销。准备的数额，予以冲销。前例前例B 中，第三期应先中，第三期应先作：作： 借：坏账准备借：坏账准备 330 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 33039（三）内部销售收入及存货中包含的未实（三）内部销售收入及存货中包含的未实现内部销售利润的抵销处理现内部销售利润的抵销处理1.当期内部购销的抵销处理当期内部购销的抵销处理2.以后各期连续编报的抵销处理以后各期连续编报的抵销处理40 销货方销货方 购货方购货方 合计合计销售收入销售收入 10 000 14 000 24 000销售成本销售成本 7 000 10 000 17 000毛毛 利利 3 000 4 000 7 000 若购货方从销货方购入的货物未实现对外销售，全部若购货方从销货方购入的货物未实现对外销售，全部形成存货，则：形成存货，则： 存货成本存货成本=10 000=企业集团成本企业集团成本+未实现内部利润未实现内部利润 7 000 3 000 411.当期内部购销的抵销处理当期内部购销的抵销处理 1（1）（1）方法一）方法一 A.当期内部购进商品全部实现对外销售当期内部购进商品全部实现对外销售 借：主营业务收入借：主营业务收入 10 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 10 000 B.当期内部购进商品全部形成存货当期内部购进商品全部形成存货 借：主营业务收入借：主营业务收入 10 000 贷：主营业务成贷：主营业务成 7 000 存存 货货 3 000 C.当期内部购进商品部分对外销售，部分形成存货（售当期内部购进商品部分对外销售，部分形成存货（售出出60%） 借：主营业务收入借：主营业务收入 6 000 借：主营业务收入借：主营业务收入 4 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 6 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 2 800 存存 货货 1 200 421.当期内部购销的抵销处理当期内部购销的抵销处理 1（2）（2）方法二）方法二 A. 借：主营业务收入借：主营业务收入 10 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 10 000 B. 借：主营业务收入借：主营业务收入 10 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 10 000 借：主营业务成本借：主营业务成本 3 000 存存 货货 3 000 C. 借：主营业务收入借：主营业务收入 10 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 10 000 借：主营业务成本借：主营业务成本 1 200 贷；存贷；存 货货 1 200 43 2.以后各期连续编报的抵销处理以后各期连续编报的抵销处理 2（1） （1）将上期抵销的存货中包含的未实现内部销售利润）将上期抵销的存货中包含的未实现内部销售利润对本期期初未分配利润的影响进行抵销。对本期期初未分配利润的影响进行抵销。 （2）将本期内部销售收入和内部销售成本予以抵销。）将本期内部销售收入和内部销售成本予以抵销。 （3）将期末内部购销形成的存货中包含的未实现内部）将期末内部购销形成的存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销。销售利润予以抵销。 上例中，若第一期购货方从销货方购进的商品有上例中，若第一期购货方从销货方购进的商品有40%形成存货，第二期又发生内部购销活动，销货企业将形成存货，第二期又发生内部购销活动，销货企业将其成本为其成本为21 000元的商品以元的商品以30 000元出售给购货方，毛元出售给购货方，毛利率仍为利率仍为30%，当期对外销售收入，当期对外销售收入24 000元，销售成元，销售成本本20 000元，则：元，则： 购货方期末内部购货方期末内部 购销形成的存货购销形成的存货 =4 000+30 000-20 000=14 000（元）（元）442.以后各期连续编报的抵销处理以后各期连续编报的抵销处理 2（2）（1）借：期初未分配利润）借：期初未分配利润 1 200 贷：存贷：存 货货 1 200（2）借：主营业务收入）借：主营业务收入 30 000 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 30 000（3）借：主营业务成本）借：主营业务成本 4 200（14 000*30%） 贷：存贷：存 货货 4 200 若第二期内部销货方的商品成本为若第二期内部销货方的商品成本为24 000元，毛利率为元，毛利率为20%，内部购销形成的存货中包含的未实现内部销售利润，内部购销形成的存货中包含的未实现内部销售利润 则需要视企业集团的存货发出政策计算求得：则需要视企业集团的存货发出政策计算求得： A.先进先出法下先进先出法下=14 000*20%=2 800（元）（元） B.后进先出法下后进先出法下=4 000*30%+10 000*20%=3 200（元）（元） C.加权平均法下加权平均法下=14 000*（1 200+6 000）/（4 000+30 000） =2965 （元）（元）45（四）内部长期资产交易的抵销处理（四）内部长期资产交易的抵销处理1.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 （1）内部固定资产交易的三种类型：）内部固定资产交易的三种类型： （2）内部固定资产交易）内部固定资产交易 发生当期的抵销处理发生当期的抵销处理 （3）内部交易固定资产使用会计期间的抵销处理）内部交易固定资产使用会计期间的抵销处理 （4）内部交易固定资产清理期间的抵销处理）内部交易固定资产清理期间的抵销处理2.内部无形资产交易的抵销处理内部无形资产交易的抵销处理 （1）内部无形资产交易的两种类型）内部无形资产交易的两种类型 （2）内部转让无形资产所有权的抵销处理）内部转让无形资产所有权的抵销处理 （3）内部转让无形资产使用权的抵销处理）内部转让无形资产使用权的抵销处理461.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 1（1）（1）内部固定资产交易的三种类型：）内部固定资产交易的三种类型： A.企业集团内部成员企业将自身使用的固定资产变卖企业集团内部成员企业将自身使用的固定资产变卖给其他成员企业作为固定资产使用。如某成员企业将给其他成员企业作为固定资产使用。如某成员企业将其账面净值为其账面净值为10 000元的固定资产，以元的固定资产，以15 000元变卖给元变卖给另一成员企业作为固定资产使用，若不考虑固定资产另一成员企业作为固定资产使用，若不考虑固定资产折旧，则：折旧，则： 第一年的抵销处理：第一年的抵销处理： 借：营业外收入借：营业外收入 5 000 贷：固定资产原值贷：固定资产原值 5 000 第二年的抵销处理：第二年的抵销处理： 借：期初未分配利润借：期初未分配利润 5 000 贷：固定资产原值贷：固定资产原值 5 000471.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 1（2） 变卖会计期间的抵销处理：变卖会计期间的抵销处理： 借：期初未分配利润借：期初未分配利润 5 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 5 000 B.企业集团内部成员企业将自身生产的产品销售给企业集团内部成员企业将自身生产的产品销售给其他成员企业作为固定资产使用。必须进行抵销处理。其他成员企业作为固定资产使用。必须进行抵销处理。 C.企业集团内部成员企业将自身使用的固定资产变企业集团内部成员企业将自身使用的固定资产变卖给其他成员企业作为普通商品销售。因其发生的情卖给其他成员企业作为普通商品销售。因其发生的情况极少，且发生的数额也不大，一般不作会计处理。况极少，且发生的数额也不大，一般不作会计处理。 以下仅述第二种类型内部固定资产交易的抵销处理。以下仅述第二种类型内部固定资产交易的抵销处理。 481.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 1（3）（2）内部固定资产交易）内部固定资产交易 发生当期的抵销处理发生当期的抵销处理 A.将内部交易固定资产相关的销售收入、销售成本及将内部交易固定资产相关的销售收入、销售成本及其原值中包含的未实现内部销售利润予以抵销。其原值中包含的未实现内部销售利润予以抵销。 .将内部交易固定资产当期多计提的累计折旧予以抵将内部交易固定资产当期多计提的累计折旧予以抵销。销。 例如，例如，企业集团中的甲公司将其生产的成本为企业集团中的甲公司将其生产的成本为400 000元的产品，以元的产品，以500 000元销售给乙公司，另发生运元销售给乙公司，另发生运杂费、安装费杂费、安装费10 000元，乙公司对该项固定资产按元，乙公司对该项固定资产按5 年年计提折旧。为简化抵销处理，假设交易日为计提折旧。为简化抵销处理，假设交易日为1 月月1日，日，也从也从1 月月1日开始计提折旧。日开始计提折旧。491.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 1（4）第一年的抵销分录如下：第一年的抵销分录如下： .借：主营业务收入借：主营业务收入 500 000贷：主营业务成本贷：主营业务成本 400 000固定资产原值固定资产原值 100 000.借；累计折旧借；累计折旧 20 000 贷：管理费用贷：管理费用 20 000501.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 1（5）（）内部交易固定资产使用会计期间的抵销处理（）内部交易固定资产使用会计期间的抵销处理 第二年的抵销处理：第二年的抵销处理： 借：期初未分配利润借：期初未分配利润 100 000 贷：固定资产原值贷：固定资产原值 100 000 借：累计折旧借：累计折旧 20 000 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 20 000 借：累计折旧借：累计折旧 20 000 贷：管理费用贷：管理费用 20 000 511.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 1（6）第三年的抵销处理：第三年的抵销处理： 借：期初未分配利润借：期初未分配利润 100 000 贷：固定资产原值贷：固定资产原值 100 000 借：累计折旧借：累计折旧 40 000 贷：期初未分配利润贷：期初未分配利润 40 000 借：累计折旧借：累计折旧 20 000 贷：管理费用贷：管理费用 20 000 第四年的抵销处理仅第二笔抵销分录仅金额递增第四年的抵销处理仅第二笔抵销分录仅金额递增20 000元。元。521.内部固定资产交易的抵销处理内部固定资产交易的抵销处理 1（7）（4）内部交易固定资产清理期间的抵销处理）内部交易固定资产清理期间的抵销处理 A.使用期届满进行清理时的抵销处理使用期届满进行清理时的抵销处理 上例中，若该项固定资产第五年末报废清理，上例中，若该项固定资产第五年末报废清理，其包含的未实现内部销售利润