财务中级会计管理讲义.pptx

第二章 金融资产课程课程提示提示教学内容教学内容相关准则相关准则案例分析案例分析测试测试题题本章小结本章小结退退 出出第二章 金融资产第二节第二节 货币资金货币资金第三节第三节应收款项及坏账应收款项及坏账第四节第四节其他金融资产其他金融资产第一节第一节 金融工具概述金融工具概述2004年年11月月10日上午，北京市第一中级人民法院对国日上午，北京市第一中级人民法院对国家自然科学基金委员会财务局经费管理处会计卞中贪家自然科学基金委员会财务局经费管理处会计卞中贪污、挪用两亿元巨额公款案作出一审判决。污、挪用两亿元巨额公款案作出一审判决。 自诩为自诩为“国内首富国内首富”的的 小会计卞中因贪污罪、挪用公款罪被小会计卞中因贪污罪、挪用公款罪被判处死缓，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财判处死缓，剥夺政治权利终身，并处没收个人全部财产。岁的卞中，捕前系国家自然科学基金委员会产。岁的卞中，捕前系国家自然科学基金委员会财务局经费管理处会计。财务局经费管理处会计。案发案发 20902090万元公款打到私人账上万元公款打到私人账上 年月，国家自然科学基金委员会财务局经年月，国家自然科学基金委员会财务局经费管理处一名出纳经核对银行对账单与单位的计算机费管理处一名出纳经核对银行对账单与单位的计算机财务账，出现余万元差额，发现年财务账，出现余万元差额，发现年月日一笔用支票转出的万元账目有疑问，月日一笔用支票转出的万元账目有疑问，经核对该支票已由卞中登记为作废支票，出纳要求卞经核对该支票已由卞中登记为作废支票，出纳要求卞中出示作废支票，卞中无法出示，当晚出纳将此情况中出示作废支票，卞中无法出示，当晚出纳将此情况向单位领导作了汇报。经调查核实，卞中经手下拨给向单位领导作了汇报。经调查核实，卞中经手下拨给某科研单位的一笔某科研单位的一笔2090万元专款，对方单位说没有收万元专款，对方单位说没有收到。后经该基金委员会审计部门审计，发现卞中把此到。后经该基金委员会审计部门审计，发现卞中把此款打到了一家私人公司的账号上用于经营活动。款打到了一家私人公司的账号上用于经营活动。 通过进一步追查通过进一步追查 ，卞中在卞中在8 8年中涉嫌挪年中涉嫌挪用公款案案值从举报用公款案案值从举报时的挪用公款时的挪用公款2090万万元猛增至元猛增至1.5亿余元，亿余元，随后挪用公款数额又随后挪用公款数额又飙升至近飙升至近2亿元，贪亿元，贪污数额突破污数额突破1000万元。万元。 主要知识点 金融资产的涵义 库存现金管理 银行结算方式 应收票据及贴现 应收款项及坏账 金融资产的核算教学目的和要求 熟悉：现金管理及货币结算程序 掌握：应收票据及贴现 掌握：应收账款计价及坏账掌握：交易性金融资产及持有至到期投资的会计处理教学重点和难点 课程重点：应收票据核算与贴现、应收账款的总课程重点：应收票据核算与贴现、应收账款的总价法、坏账的计提范围与核算、交易性金融资产价法、坏账的计提范围与核算、交易性金融资产的计量模式。的计量模式。 课程难点：应收票据贴现、现金折扣核算方法、课程难点：应收票据贴现、现金折扣核算方法、坏账准备的计提范围、比例与核算、持有至到期坏账准备的计提范围、比例与核算、持有至到期投资计量。投资计量。 解决方法：通过案例分析、课堂讨论、练习来加解决方法：通过案例分析、课堂讨论、练习来加深理解，并要求学生对难点内容进行课后的反复深理解，并要求学生对难点内容进行课后的反复演练。演练。 第一节第一节 金融工具概述金融工具概述 一、金融工具的概念一、金融工具的概念 金融工具，金融工具，是指形成一个企业的金融是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的益工具的合同。合同。企业用于投资、融资、风企业用于投资、融资、风险管理的工具等险管理的工具等 甲公司：甲公司： 乙公司：乙公司：（金融资产）（金融资产）（金融负债）（金融负债）（权益工具）（权益工具）金融金融工具工具 甲公司： 乙公司： 发行公司债券 债券投资 （金融负债） （金融资产） 发行公司普通股 股权投资 （权益工具） （金融资产）金融资产金融资产是指企业的下列资产：金融资产是指企业的下列资产：( (一一) )现金；现金；( (二二) )持有的其他单位的权益工具；持有的其他单位的权益工具；( (三三) )从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利；( (四四) )在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产 的合同权利；的合同权利；( (五五) )将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具；( (六六) )将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利，将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在的衍生工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。将来收取或支付企业自身权益工具的合同。 通俗理解 货币资金 应收帐款/应收票据等 债权 持有的债券等 股权金融负债 (一一)向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务；向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务； (二二)在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产 的合的合同义务；同义务； (三三)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具；自身权益工具； (四四)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。取或支付企业自身权益工具的合同。通俗理解 应付账款/应付票据 发行的债券/借款等权益工具 权益工具是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。 通俗理解_ 发行的股票等 二、金融工具的分类二、金融工具的分类 、按照期限划分 定期、不定期（可赎回优先股）、永续性（普通股） 、按照支付方式划分 保证支付、条件支付、证券化支付、选择支付、无支付 、从会计核算角度划分 金融资产、金融负债、权益工具国际会计准则32号的分类 基本金融工具金融工具 衍生(金融)工具现金应收款项应付款项债券投资股权投资等金融期货金融期权金融互换金融远期净额结算的商 品期货等价值衍生价值衍生/净投资很少或零净投资很少或零/未来交割未来交割三、金融工具的范围三、金融工具的范围需要排除的内容和业务需要排除的内容和业务、由、由企业会计准则第企业会计准则第2号号长期股权投资长期股权投资规范的长期股权投资规范的长期股权投资、非货币性资产交换、非货币性资产交换、职工薪酬计划的权利和义务、职工薪酬计划的权利和义务、由、由企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付规范的、以股份作为支付规范的、以股份作为支付基础的交易，适用基础的交易，适用企业会计准则第企业会计准则第11号号股份支付股份支付。、债务重组交易、债务重组交易、因清偿预计负债获得补偿的权利、因清偿预计负债获得补偿的权利、企业合并中合并方的或有对价合同、企业合并中合并方的或有对价合同、租赁的权利和义务、租赁的权利和义务、金融资产转移、金融资产转移、套期保值、套期保值、企业发行的权益工具、企业发行的权益工具、原保险合同的权利和义务、原保险合同的权利和义务、再保险合同的权利和义务、再保险合同的权利和义务一、货币资金按存放地点和用途分类一、货币资金按存放地点和用途分类货币资金货币资金 库存现金库存现金元元银行存款银行存款元元其他货币资金其他货币资金元元第二节第二节 货币资金货币资金|库存现金概念|库存现金管理规定： 不允许|库存现金的账簿设置和账务处理二、库存现金管理“坐支销货款坐支销货款”“白条顶库白条顶库”“多头开户多头开户”设设“小金库小金库”等等库存现金总账库存现金日记账（1 1）内部控制制度的原则）内部控制制度的原则 现金收支业务尽量通过银行结算 实行内部牵制制度 实行内部稽核制度（2）内部控制系统：三个子系统）内部控制系统：三个子系统 库存现金收入控制库存现金收入控制 库存现金的支出控制库存现金的支出控制 库存现金的内部控制库存现金的内部控制出纳人员出纳人员会计人员会计人员库存现金内部控制库存现金内部控制现金收入的内部控制现金收入的内部控制业务部门开票业务部门开票出纳收款出纳收款会计审核记账会计审核记账仓库发货仓库发货 现金支出的内部控制：现金使用范围现金支出的内部控制：现金使用范围库存现金的内部控制库存现金的内部控制库存现金的账务处理1、一般现金收付业务、一般现金收付业务2、现金长余、短缺业务、现金长余、短缺业务两步骤：两步骤：（1）批准处理前：先通过）批准处理前：先通过“待处理财产损待处理财产损益益”账户；账户；（2）批准处理后：）批准处理后： 转入有关账户转入有关账户其他应收款管理费用其他应付款营业外收入现金长款（库存现金现金长款（库存现金账面余额）账面余额）（1）发现长款：）发现长款： （2）处理意见形成：）处理意见形成： 借：库存现金借：库存现金 借：待处理财产损益借：待处理财产损益 贷：待处理财产损益贷：待处理财产损益 贷：其他应付款贷：其他应付款（应支付给单位或个人应支付给单位或个人） 营业外收入营业外收入（无法查明原因无法查明原因）现金短款（库存现金现金短款（库存现金调前调前“坏账准备坏账准备”余额余额 其差额增加：其差额增加：“坏账准备坏账准备”调整数调整数= 预计数预计数调整前调整前“坏账准备坏账准备”余额余额 其差额冲减其差额冲减“坏账准备坏账准备”坏账损失的预计方法坏账损失的预计方法（1）应收账款余额）应收账款余额百分比法（比率自行确定）百分比法（比率自行确定）例 题 甲企业采用甲企业采用“应收账款余额百分比法应收账款余额百分比法”核核算坏账损失，坏账准备的提取比例算坏账损失，坏账准备的提取比例5，根据，根据下列资料编制有关会计分录下列资料编制有关会计分录. （1）该企业从）该企业从1997年开始计提坏账准备，该年开始计提坏账准备，该年末应收账款余额为年末应收账款余额为110万元。万元。 （2）1998年年8月，经有关部门确认一笔坏账损月，经有关部门确认一笔坏账损失，金额失，金额为为9000元；元； （3）1998年末应收账款余额为年末应收账款余额为100万元。万元。 （4）1999年年2月，收回已确认的坏账月，收回已确认的坏账5 000元。元。 （5）1999年末应收账款余额为年末应收账款余额为80万元。万元。答案（1）1997年末坏账准备调整数年末坏账准备调整数 =1 100 0005=5 500（元）（元） 借：资产减值损失借：资产减值损失 5 500 贷：坏账准备贷：坏账准备 5 500 （2）1998年年8月确认坏账月确认坏账 借：坏账准备借：坏账准备 9 000 贷：应收账款贷：应收账款 9 000 答案 （3）1998年末坏账准备的实提数年末坏账准备的实提数=1 000 0005-（5 500-9 000）=8 500（元）（元） 借：资产减值损失借：资产减值损失 8 500 贷：坏账准备贷：坏账准备 8 500 （4）1999年年2月月 ，收回已确认的坏账，收回已确认的坏账 借：应收账款借：应收账款 5 000 贷：坏账准备贷：坏账准备 5 000 借：银行存款借：银行存款 5 000 贷：应收账款贷：应收账款 5 000坏账损失的预计方法（2）账龄分析法（a）比率：企业自行确定。比率：企业自行确定。一般：账龄越长，发生坏账的概率越大一般：账龄越长，发生坏账的概率越大（c)账龄的确定：一般按实际账龄账龄的确定：一般按实际账龄（b）年末调整法年末调整法（3）赊销百分比法 比率：企业自行确定，适时调整。比率：企业自行确定，适时调整。注意：秘密准备秘密准备以前未计提的坏账准备以前未计提的坏账准备如果如果“坏账准备坏账准备”已有贷方余额已有贷方余额3万万 如果如果“坏账准备坏账准备”又有贷方余额又有贷方余额1万万 如果如果“坏账准备坏账准备”贷方余贷方余额额12万万 （2）应收款项作坏账转销）应收款项作坏账转销 （3）已确认的坏账又收回）已确认的坏账又收回 对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，也可以直接按照实际对于已确认并转销的应收款项以后又收回的，也可以直接按照实际收回的金额，借记收回的金额，借记“银行存款银行存款”，贷记，贷记“坏账准备坏账准备”。 例：某企业年末应收账款余额为例：某企业年末应收账款余额为1000000元，坏账准备提取比例为元，坏账准备提取比例为3；第二；第二年发生坏账损失年发生坏账损失6000元，其中，甲单位元，其中，甲单位1000元，乙单位元，乙单位5000元，第二年年末，元，第二年年末，应收账款余额为应收账款余额为1200000元元;第三年原已核销的乙单位应收账款第三年原已核销的乙单位应收账款5000元又重新元又重新收回，第三年末，应收账款余额为收回，第三年末，应收账款余额为1300000元。元。第一年坏账准备应提数第一年坏账准备应提数100000033000借：借：资产减值损失资产减值损失3000 贷：坏账准备贷：坏账准备 3000 实提数为：实提数为：360030006600第二年发生坏账时：第二年发生坏账时： 借：坏账准备借：坏账准备 6000 贷：应收账款甲单位贷：应收账款甲单位 1000 乙单位乙单位 5000第二年坏账准备应提数第二年坏账准备应提数120000033600借：借：资产减值损失资产减值损失6600 贷：坏账准备贷：坏账准备 6600第三年重新收回坏账时第三年重新收回坏账时： 首先应核销原已作坏账的部分首先应核销原已作坏账的部分：借：应收账款乙单位借：应收账款乙单位 5000 5000 贷：坏账准备贷：坏账准备 50005000然后收回坏账重新入账：然后收回坏账重新入账：借：银行存款借：银行存款 5000 5000 贷：应收账款乙单位贷：应收账款乙单位 50005000第三年坏账准备应提数第三年坏账准备应提数1,300,0001,300,000333,9003,900 实提数为：实提数为：390039008600860047004700 借：坏账准备借：坏账准备 47004700 贷：贷：资产减值损失资产减值损失47004700资产减值损失资产减值损失【课堂练习课堂练习】甲企业为增值税一般纳税人，增值税税率为甲企业为增值税一般纳税人，增值税税率为17%。2007年年12月月1日，甲企日，甲企业业“应收账款应收账款”科目借方余额为科目借方余额为500万元，万元，“坏账准备坏账准备”科目贷方余额为科目贷方余额为25万元，企业通过对应收款项的信用风险特征进行分析，确定计提坏账万元，企业通过对应收款项的信用风险特征进行分析，确定计提坏账准备的比例为期末应收账款余额的准备的比例为期末应收账款余额的5%。12月份，甲企业发生如下相关业务：月份，甲企业发生如下相关业务：（1）12月月5日，向乙企业赊销商品日，向乙企业赊销商品批，按商品价目表标明的价格批，按商品价目表标明的价格计算的金额为计算的金额为1000万元（不含增值税），由于是成批销售，甲企业给予万元（不含增值税），由于是成批销售，甲企业给予乙企业乙企业10%的商业折扣。的商业折扣。（2）12月月9日，一客户破产，根据清算程序，有应收账款日，一客户破产，根据清算程序，有应收账款40万元不万元不能收回，确认为坏账。能收回，确认为坏账。（3）12月月11日，收到乙企业的销货款日，收到乙企业的销货款500万元，存入银行。万元，存入银行。（4）12月月21日，收到日，收到2006年已转销为坏账的应收账款年已转销为坏账的应收账款10万元，存入万元，存入银行。银行。（5）12月月30日，向丙企业销售商品一批，增值税专用发票上注明的日，向丙企业销售商品一批，增值税专用发票上注明的售价为售价为100万元，增值税额为万元，增值税额为17万元。甲企业为了及早收回货款而在合同万元。甲企业为了及早收回货款而在合同中规定的现金折扣条件为中规定的现金折扣条件为2/10，1/20，n/30。假定现金折扣不考虑增值税。假定现金折扣不考虑增值税。要求：要求： （1）编制甲企业上述业务的会计分录。）编制甲企业上述业务的会计分录。（2 2）计算甲企业本期应计提的坏账准备并编制会计分录。）计算甲企业本期应计提的坏账准备并编制会计分录。 借：应收账款借：应收账款1 053 贷：主营业务收入贷：主营业务收入900 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）153 借：坏账准备借：坏账准备40 贷：应收账款贷：应收账款40 借：银行存款借：银行存款500 贷：应收账款贷：应收账款500 借：应收账款借：应收账款10 贷：坏账准备贷：坏账准备10 借：银行存款借：银行存款10 贷：应收账款贷：应收账款10 借：应收账款借：应收账款117 贷：主营业务收入贷：主营业务收入100 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）17 （2）计算甲企业本期应计提的坏账准备并编制会计分录。）计算甲企业本期应计提的坏账准备并编制会计分录。（“应交税费应交税费”科目要求写出明细科目和专栏名称，答案中的金额单位科目要求写出明细科目和专栏名称，答案中的金额单位用万元表示）用万元表示）（5001 05340500117）5%（254010）56.5561.5（万元）（万元） 借：资产减值损失借：资产减值损失61.5贷：坏账准备贷：坏账准备61.5 结论：结论： （1）计提坏账准备的范围）计提坏账准备的范围 （2）第一次全额计提。）第一次全额计提。 （3）以后按余额百分比计算的是期末坏帐准备）以后按余额百分比计算的是期末坏帐准备应存在的余额，实际计提数是轧差。应存在的余额，实际计提数是轧差。 若年末应提数若年末应提数年末坏账准备账户贷方余额，按年末坏账准备账户贷方余额，按其差额补提。其差额补提。 若坏账准备年末是借方余额，按年末应提数加上若坏账准备年末是借方余额，按年末应提数加上借方余额后的数额提取。借方余额后的数额提取。 第四节 其他金融资产 (一) 交易性金融资产 (二) 持有至到期投资 （三）可供出售金融资产 （四）金融资产减值本节逻辑结构本节逻辑结构 1、逻辑结构： 交易性金融资产交易性金融资产 直接指定直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产资产 持有至到期投资持有至到期投资 可供出售金可供出售金融资产融资产 2、学习方法上、学习方法上，都可按下列四个步骤学习：，都可按下列四个步骤学习： 第一步：初始计量第一步：初始计量 第二步：持有期间计量第二步：持有期间计量 第三步：处置时（投资收益确认）第三步：处置时（投资收益确认） 第四步：期末减值第四步：期末减值（一）交易性金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产交易性金融资产交易性金融资产近期内出售，在二级市场购入的证券，为赚取差价金融工具组合的一部分，组合的目的是为了短期获利衍生工具（套期工具、担保合同，公允价值难以可靠取得除外）直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产该指定有利于利得或损失的确认与计量相关文件要求按照公允价值为基础进行管理在活跃市场中没有报价，公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得指定。设置的科目设置的科目（1）交易性金融资产交易性金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动（2 2）公允价值变动损益）公允价值变动损益（3 3）投资收益）投资收益取得交易性金融资产取得交易性金融资产借：交易性金融资产借：交易性金融资产 应收利息（或应收股利）应收利息（或应收股利） 投资收益（交易费用）投资收益（交易费用） 贷：银行存款贷：银行存款持有期间收到的现金股利或利持有期间收到的现金股利或利息，一般情况下作为投资收益息，一般情况下作为投资收益借：银行存款借：银行存款 贷：投资收益贷：投资收益当收到的现金股利或利息是实当收到的现金股利或利息是实际支付的价款中所包含的已宣际支付的价款中所包含的已宣告但尚未支付的现金股利或利告但尚未支付的现金股利或利息时息时借：银行存款借：银行存款 贷：应收利息（或应收股利）贷：应收利息（或应收股利）处置交易性金融资产处置交易性金融资产借：银行存款借：银行存款 （投资收益）（投资收益） 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产 （投资收益）（投资收益）取得取得交易性金融资产交易性金融资产时，已宣告但尚未发时，已宣告但尚未发放的利息或股利放的利息或股利 收到的股票股利不作账务处理，但应在备查簿收到的股票股利不作账务处理，但应在备查簿中登记，以反映所增加的股份数，并调减每股成本。中登记，以反映所增加的股份数，并调减每股成本。会计处理会计处理 取得投资：借：交易性金融资产成本（公允价值） 投资收益（发生的交易费用）注意归纳 应收利息（股利） 贷：银行存款（支付的全部款项） 分期付息到期还本的债券或分期支付股利的股票：借：应收股利（利息） 贷：投资收益 思考：一次性还本付息情况，该如何处理？（不做处理） 期末计价：借/贷：交易性金融资产公允价值变动 贷/借：公允价值变动损益 处置：借：银行存款 投资收益 贷：交易性金融资产 同时，转出原累计计入公允价值变动损益的金额。借贷：投资收益 贷借：公允价值变动损益 以上两分录可以合并。案例 2007年3月1日，甬江公司购入A公司股票，市场价值为1 500万元，甬江公司将其划分为交易性金融资产，支付价款为1 550万元，其中，包含A公司已宣告但尚未发放的现金股利50万元，另支付交易费用10万元。2007年3月15日，甬江公司收到该现金股利50万元。2007年6月30日，该股票的市价为1 520万元。2007年9月15日，甬江公司出售了所持有的A公司的股票，售价为1 600万元.要求：根据上述资料进行相关的会计处理。 （1）200 07年年3月月1日，购入时：日，购入时：借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本1 5 000 000应收股利应收股利 500 000投资收益投资收益 100 000贷：银行存款贷：银行存款15 600 000（2）200 07年年3月月15日，收到现金股利：日，收到现金股利：借：银行存款借：银行存款500 000贷：应收股利贷：应收股利500 000（3）200 07年年6月月30日，公允价值变动损益日，公允价值变动损益借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动200 000贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 200 000（4）200 07年年9月月15日，出售该股票时：日，出售该股票时：借：银行存款借：银行存款16 000 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产成本成本 15 000 000公允价值变动公允价值变动200 000 投资收益投资收益 800 000同时，同时，借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益200 000贷：投资收益贷：投资收益 200 000 （二）持有至到期投资（二）持有至到期投资 1.持有到期投资概念 企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等，符合持有至到期投资条件的，可以划分为持有至到期投资。持有至到期投资通常具有长期性质，但期限较短（1年以内）的债券投资，符合持有至到期投资条件的，也可将其划分为持有至到期投资 ，其条件是：，其条件是：到期日固定、回收金额固定或可确定；企业有明确意图和能力将其持有至到期的非衍生金融资产。（二）持有到期投资2.会计科目总账科目总账科目明细科目明细科目持有至到期投资持有至到期投资成本成本利息调整利息调整 应计利息应计利息 购入债券时购入债券时（一）取得持有至到期投资（一）取得持有至到期投资借：持有至到期投资借：持有至到期投资成本成本（投资的面值（投资的面值） 应收利息应收利息（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息）（按支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息） 贷：银行存款贷：银行存款（按实际支付的金额）（按实际支付的金额） 借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借与贷的差额）（按借与贷的差额）（二）资产负债表日（二）资产负债表日1 1、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的、持有至到期投资为分期付息、一次还本债券投资的借：应收利息借：应收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息（应按票面利率计算确定的应收未收利息） 贷：投资收益贷：投资收益（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）（按摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借或贷差额（按借或贷差额）2、持有至到期投资为一次还本付息债券投资的持有至到期投资为一次还本付息债券投资的借：持有至到期投资借：持有至到期投资应计利息应计利息（按票面利率计算确定的应收未收利息（按票面利率计算确定的应收未收利息） 贷：投资收益贷：投资收益（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入）（按持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入） 借或贷：持有至到期投资借或贷：持有至到期投资利息调整利息调整（按借或贷差额）（按借或贷差额）3.会计处理会计处理（三）将持有至到期投资重分类可供出售金融资产的（三）将持有至到期投资重分类可供出售金融资产的借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产（应在重分类日按其公允价值）（应在重分类日按其公允价值） 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本（按其账面余额）（按其账面余额） 利息调整利息调整（按其账面余额）（按其账面余额） 应计利息应计利息（按其账面余额）（按其账面余额） 贷或借：资本公积贷或借：资本公积其他资本公积其他资本公积（按借或贷差额）（按借或贷差额） 已计提减值准备已计提减值准备 应当同时结转减值准备应当同时结转减值准备（四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额（四）出售持有至到期投资，应按实际收到的金额 借：银行存款借：银行存款 贷：持有至到期投资贷：持有至到期投资成本成本（实际收到的金额（实际收到的金额） 利息调整利息调整 应计利息应计利息（按账面余额）（按账面余额） 贷或借：投资收益贷或借：投资收益（按借或贷差额）（按借或贷差额） 已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。关于实际利率法 债券的买价债券应收利息的现值债券应收本金（面值）的现值 P=CIPA(i,n)+CPV(i,n) C面值，I票面利率，i市场利率（实际利率） 投资年初账面价值（不包括应计利息）实际利率投资收益 溢价：投资收益=应收利息-溢价摊销 折价：投资收益=应收利息+折价摊销 华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司2005年1月1日购入面值500000元，期限5年，票面利率6%，每年12月31日付息，取得成本528000元的乙公债券，在持有期间确认利息收入的会计处理如下： 首先判断实际利率是否高于票面利率 本例成本大于面值，说明实际利率小于票面利率 先按5%的折现率进行测算： 3*4.3295+50*0.7835=52.164752.8 说明实际利率小于4%。因此实际利率介于二者之间。 使用插值法估算实际利率如下：实际利率=4%+（5%-4%）*(54.4518-52.8)/ (54.4518-52.1647)=4.72%计息日期计息日期应计利息应计利息实际利率实际利率利息收入利息收入溢价摊销溢价摊销摊余成本摊余成本05.1.152800005.12.3130000 4.72%24922 5078 52292206.12.31300004.72%24682531851760407.12.31300004.72%24431556951203508.12.31300004.72%24168583250620309.12.31300004.72%237976203500000合计合计15000012200028000采用实际利率法确认利息收入并摊销溢价确认利息收入并摊销溢价借：应收利息 30000 贷：投资收益 24922 持有至到期投资乙公司债券（利息调整）5078课堂练习 华联实业股份有限公司对持有至到期投资采用实际利率法确认利息收入。该公司2006年1月1日购入丙公司与2005年1月1日发行面值800000元，期限4年，票面利率5%，每年12月31日付息，取得成本778500元的债券，在持有期间采用实际利率法确认利息收入并摊销折价的会计处理。 若上述债券于2008年8月1日提前出售，取得转让收入815600元。转让日，丙公司债券账面摊余成本为788783元，其中成本800000元，利息调整（贷方余额）11217元。如何进行会计处理。 首先判断实际利率是否高于票面利率 本例成本大于面值，说明实际利率大于票面利率 先按6%的折现率进行测算： 4*3.4651+80*0.7921=77.227977.85 说明实际利率小于6%，但高于5% 使用插值法估算实际利率如下：实际利率=5%+（6%-5%）*(80.-77.85)/ (80-77.2279)=5.78%计息日期计息日期应计利息应计利息实际利率实际利率利息收入利息收入溢价摊销溢价摊销摊余成本摊余成本06.1.177850005.12.3140000 5.78%44997 4997 78349706.12.31400005.78%45286528678878307.12.31400005.78%45592559279437508.12.31400005.78%456255625800000合计合计16000018150021500采用实际利率法确认利息收入并摊销折价确认利息收入并摊销溢价借：应收利息 40000 持有至到期投资丙公司债券（利息调整）4997 贷：投资收益 44997 处置损益=815000-（800000-11217）=26817借：银行存款借：银行存款 815000815000 持有至到期投资持有至到期投资（利息调整）（利息调整）1121711217 贷：贷：持有至到期投资持有至到期投资（成本）（成本） 800000800000 投资收益投资收益 2681726817 4.持有至到期投资的减值 在资产负债表中，持有至到期投资通常按账面摊余成本列示其价值。但有客观证据表明其发生了减值的，应当根据其账面摊余成本与预计未来现金流量现值之间的差额计算确认减值损失。 借：资产减值损失 贷：持有至到期投资减值准备（三）可供出售金融资产2007年年年报披露时间过半，从已经出炉的年报来看，披露时间过半，从已经出炉的年报来看，2007年上市年上市公司的非经常性收益十分突出，其中又以处置可供出售金融资产公司的非经常性收益十分突出，其中又以处置可供出售金融资产获得的投资收益最为引人注目。在获得的投资收益最为引人注目。在2007年的牛市年的牛市行情中，出售持中，出售持有的股改限售股，成为不少上市公司业绩暴增的源泉。以三季报有的股改限售股，成为不少上市公司业绩暴增的源泉。以三季报披露信息计算，沪深两市共有披露信息计算，沪深两市共有269家上市公司持有可供出售的金融家上市公司持有可供出售的金融资产。资产。在初始确认时即被指定为可供出售金融资产以及不能划为持有至到期投资、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、贷款与应收款项1.可供出售金融资产概念2.科目设置可供出售金融资产可供出售金融资产成本成本 公允价值变动公允价值变动 应计利息应计利息 利息调整利息调整 可供出售金融资产发生减值的，可以单独可供出售金融资产发生减值的，可以单独设置设置“可供出售金融资产减值准备可供出售金融资产减值准备”科目。科目。3.核算特点 类似交易性金融资产的核算 交易费用计入初始入账成本 公允价值变动计入资本公积项目 汇率导致的汇兑损益计入资本公积项目 （1） 取得可供出售金融资产应当按取得该金融资产的公允价值公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告但尚未发放的现金股利，应单独确认为应收项目。（2） 持有可供出售金融资产持有期间取得的利息或现金股利，应当计入投资收益。资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动计入资本公积（其他资本公积）。（3） 处置处置可供出售金融资产时，应将取得的价款与该金融资产账面价值之间的差额，计入投资损益；同时，将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，计入投资损益。 【例题例题7】甲股份有限公司在甲股份有限公司在2007年年6月月10日以每股日以每股15元的元的价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利价格（其中包含已宣告但尚未发放的现金股利0.2元）购进某元）购进某股票股票200万股并确认为可供出售金融资产，另支付相关税费万股并确认为可供出售金融资产，另支付相关税费12万元，万元，6月月15日如数收到宣告发放的现金股利日如数收到宣告发放的现金股利,2007年年12月月31日该股票公允价值为日该股票公允价值为16.8元，甲公司上述业务的会计处理元，甲公司上述业务的会计处理是：是：6月月10日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 2972【（15-0.2）200+12】 应收股利应收股利 40（0.2200） 贷：银行存款贷：银行存款 30126月月15日日借：银行存款借：银行存款 40 贷：应收股利贷：应收股利 4012月月31日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 400 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 4004.可供出售金融资产减值 分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。通常情况下，如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降，或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的，可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。 可供出售金融资产发生减值的，在确认减值损失时，应当将原直接计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出，计入减值损失。 【课堂练习】长江公司2007年4月10日通过拍卖方式取得甲上市公司的法人股100万股作为可供出售金融资产，每股3元，另支付相关费用2万元。6月30日每股公允价值为2.8元，9月30日每股公允价值为2.6元，12月31日由于甲上市公司发生严重财务困难，每股公允价值为1元，长江公司应对甲上市公司的法人股计提减值准备。2008年1月5日，长江公司将上述甲上市公司的法人股对外出售，每股售价为0.9万元。长江公司对外提供季度财务报告。要求：根据上述资料编制长江公司有关会计分录。【答案答案】（1）2007年年4月月10日日借：可供出售金融资产成本借：可供出售金融资产成本 302（3100+2）贷：银行存款贷：银行存款 302（2）2007年年6月月30日日借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 22