13第13章完成审计工作与审计报告12.28电子课件.ppt

第十三章第十三章 完成审计工作与审计报告完成审计工作与审计报告1内蒙古工业大学管理学院 谢晓燕教授引例引例四川长虹四川长虹20032003年度财务报表的审年度财务报表的审计报告中的强调事项段计报告中的强调事项段2（1）注册会计师在审计报告中写入这些段）注册会计师在审计报告中写入这些段落的意义是什么落的意义是什么? （2）以上两事项为什么没有影响支持会计）以上两事项为什么没有影响支持会计师所发表的审计意见类型师所发表的审计意见类型 ? 目录目录3第一节第一节 完成审计工作完成审计工作第二节第二节审计意见的形成和审计报告的类型审计意见的形成和审计报告的类型第三节第三节审计报告的基本内容审计报告的基本内容第四节第四节非标准审计报告非标准审计报告 完成审计工作的主要内容包括期初余额审计，期后事项审计，取得被审计单位管理层与律师声明书；评价审计结果，复核工作底稿；确定审计意见，与被审计单位沟通，提出审计报告等。4取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计审计复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核010203期初余额的含义期初余额的含义期初余额的审期初余额的审计目标计目标期初余额的审计期初余额的审计程序程序取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计审计复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核 所谓期初余额，即所审计会计期间期初已存在的余额。它以上期期末余额为基础，反映了前期交易、事项及其会计处理的结果。6期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（1/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序期初余额的审计程序7l 期初余额是所审计会计期间期初已存在的余额l期初余额与注册会计师首次接受委托相联系。特征特征l 期初余额反映了前期交易、事项及其会计处理的结果期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序期初余额的审计程序010203期初余额不存在对本期财务报表有重大影响的错报上期期末金额以正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述被审计单位一贯运用恰当的会计政策，或对会计政策的变更做出正确的会计处理和恰当的披露。期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序期初余额的审计程序01020304期初余额的审计期初余额的审计程序程序考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和一致性如果上期财务报表由前任注册会计师审计所实施的审计程序如果上期财务报表未经审计，或者通过查阅前任注册会计师的工作底稿后对期初余额不能得出满意结论，注册会计师应实施的审计程序确定期初余额对审计意见的影响05考虑期初余额对于本期财务报表的重要程度期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序（期初余额的审计程序（1/6）（1）考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和一致性）考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和一致性10 主要审查：被审计单位上期采用的会计政策是否恰当，本期会计政策与上期是否一致；被审计单位会计政策的变更是否进行了充分披露。 如果被审计单位上期使用的会计政策不恰当或与本期不一致，审计师在执行期初余额审计时应提请被审计单位进行调整或予以披露。期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序（期初余额的审计程序（2/6）（2）如果上期财务报表由前任注册会计师审计，应考虑审计程序）如果上期财务报表由前任注册会计师审计，应考虑审计程序11 如果上期财务报表由前任注册会计师审计，注册会计师应当考虑以下三方面的审计程序： 查阅前任注册会计师的工作底稿； 考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任能力； 与前任注册会计师沟通时的考虑。期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序（期初余额的审计程序（3/6）（3）上期财务报表未经审计或查阅前任工作底稿未得出满意结论）上期财务报表未经审计或查阅前任工作底稿未得出满意结论12 注册会计师应当根据期初余额有关账户的不同性质，实施相应的审计程序： 对流动资产和流动负债，注册会计师通常可以通过本期实施的审计程序获取部分审计证据； 对非流动资产和非流动负债，注册会计师通过检查形成期初余额的会计记录和其他信息，可以获取较充分、适当的审计证据。期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序（期初余额的审计程序（4/6）如表13-1所示期初余额对审计意见的影响分为以下四类：表13-1 期初余额对审计意见的影响13（4 4）确定期初余额对审计意见的影响）确定期初余额对审计意见的影响期初余额审计情形期初余额审计情形出具审计报告出具审计报告如果实施相关审计程序后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据出具保留意见或无法表示意见的审计报告如果期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报，注册会计师应当告知管理层。若错报的影响未能得到正确的会计处理和恰当地列报出具保留意见或否定意见的审计报告如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并且会计政策的变更未能得到正确的会计处理和恰当的列报，且被审计单位不接受调整或披露建议出具保留意见或否定意见的审计报告如果前任注册会计师对上期财务报表出具了非无保留意见的审计报告，且导致出具非无保留意见审计报告的事项对本期财务报表而言仍然相关和重大注册会计师应当对本期财务报表出具非无保留意见审计报告期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序（期初余额的审计程序（5/6）（5）考虑期初余额对于本期财务报表的重要程度）考虑期初余额对于本期财务报表的重要程度14 如果期初余额本身并不重要，或者虽然对于上期财务报表是重要的，但由于本期被审计单位资产规模和经营规模的迅速扩大，期初余额对于本期财务报表而言已经变得不重要，则审计师无需对其予以特别关注。 只有当期初余额对于本期财务报表重要时，审计师才需要对其予以特别关注实施专门的审计程序。期初余额审计期初余额审计期初余额的含义（期初余额的含义（2/2）期初余额的审计目标期初余额的审计目标期初余额的审计程序（期初余额的审计程序（6/6） 期后事项是指财务报表日至审计报告日之间发生的事项，以及注册会计师在审计报告日后知悉的事实。15取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（1/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核162.期后事项的分类期后事项的分类1.财务报表日后调整事项2.财务报表日后非调整事项取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（2/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核即对财务报表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项，这类事项需要被审计单位调整财务报表。如果这类期后事项的金额重大，应提请被审计单位对本期财务报表及相关的账户金额进行调整。诸如： （1）财务报表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在财务报表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。 （2）财务报表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在财务报表日发生了减值或者需要该项资产原先确认的减值金额。 （3）财务报表日后进一步确定了财务报表日前购入资产的成本或售出资产的收入。 （4）财务报表日后发现了财务报表舞弊或差错。17（1）财务报表日后调整事项）财务报表日后调整事项取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（3/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核 这类事项因其不影响财务报表日财务状况，而不需要调整被审计单位的本期财务报表。但如果被审计单位的财务报表因此可能受到误解，就应在财务报表中以附注的形式予以适当披露。 需要在财务报表中披露而非调整的事项通常包括：财务报表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；财务报表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；财务报表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；财务报表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；财务报表日后资本公积转增资本；财务报表日后发生巨额亏损；财务报表日后发生企业合并或处置子公司；财务报表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。18（2）财务报表日后非调整事项）财务报表日后非调整事项取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（4/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核 资产负债表日后的时期被分为三个时段，第一时段为资产负债表日至审计报告日，第二时段为审计报告日到财务报表报出日，第三时段为财务报表报出日以后，相应地，期后事项被划分为三种情况。注册会计师对审计报告日前后的期后事项责任有所不同。193.期后事项时间段的划分期后事项时间段的划分取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（5/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核20财务报表日审计报告日财务报表报出日财务报表批准日第一时段期后事项第二时段期后事项第三时段期后事项图13-1 期后事项时间段的划分取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（6/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核010203注册会计师应当承担的责任用以识别期后事项的审计程序期后事项审计结果的处理期后事项时间段期后事项时间段的划分的划分第一时段期后事项第一时段期后事项第二时段期后事项第二时段期后事项第三时段期后事项第三时段期后事项 财务报表日至审计报告日之间发生的期后事项属于第一时段期后事项。对于这一时段的期后事项，注册会计师负有主动识别的义务，应当设计专门的审计程序来识别这些期后事项，并根据这些事项的性质判断其对财务报表的影响，进而确定是进行调整还是披露。22第一时段期后第一时段期后事项事项注册会计师应当承担的责任注册会计师应当承担的责任用以识别期后事项的审计程用以识别期后事项的审计程序序期后事项审计结果的处理期后事项审计结果的处理1.注册会计师应当承担的责任注册会计师应当承担的责任010203042.2.识别期后事项识别期后事项的审计程序的审计程序复核被审计单位管理层建立的用于确保识别期后事项的程序查阅股东大会、董事会及其专门委员会在资产负债表日后举行的会议的纪要，并在不能获取会议纪要时询问会议讨论的事项；查阅最近的中期财务报表；如认为必要和适当，还应当查阅预算、现金流量预测及其他相关管理报告；向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项；05向管理层询问是否发生可能影响财务报表的期后事项。第一时段期后第一时段期后事项事项注册会计师应当承担的责任注册会计师应当承担的责任用以识别期后事项的审计程用以识别期后事项的审计程序序期后事项审计结果的处理期后事项审计结果的处理3.期后事项审计结果的处理期后事项审计结果的处理24 对审计报告日前识别的期后事项，注册会计师首先应当根据其主要情况出现的时间确定期后事项的类型。 如果期后事项对财务报表的公允性有重大影响，就应当根据期后事项的类型提请被审计单位调整财务报表或在财务报表附注中进行适当的披露。 如果被审计单位不接受调整或披露建议，注册会计师应当发表保留意见或否定意见。第一时段期后第一时段期后事项事项注册会计师应当承担的责任注册会计师应当承担的责任用以识别期后事项的审计程用以识别期后事项的审计程序序期后事项审计结果的处理期后事项审计结果的处理25 注册会计师应当承担的责任注册会计师应当承担的责任知悉第二事项段的考虑知悉第二事项段的考虑 对于第一时段期后事项，注册会计师无需实施审计程序或进行专门查询，但管理层有责任告知注册会计师可能影响财务报表的事实。 如果知悉第二时段的、可能对财务报表产生重大影响的事实，注册会计师应当考虑是否需要修改财务报表，并与管理层讨论，同时根据具体情况采取适当措施。 如果注册会计师认为期后事项的影响足够重大，确定需要修改财务报表的、需要根据管理层是否同意修改财务报表，或审计报告是否已经提交等具体情况采取适当措施。期后事项时间期后事项时间段的划分段的划分第一时段期后事项第一时段期后事项第二时段期后事项第二时段期后事项第三时段期后事项第三时段期后事项对于财务报表报出日后知悉的事实，注册会计师没有义务进行查询，但有可能通过其他途径知悉。1.注册会计师应承担的审计责任2.注册会计师的考虑在财务报表报出后，如果知悉审计报告日已经存在的、可能导致审计报告修改的事实，注册会计师应该考虑是否需要修改财务报表，并与管理层进行讨论，同时注册会计师还需要根据管理层是否修改财务报表、是否采取必要措施确保所有收到原财务报表和审计报告的人士了解这一情况、是否临近公布下期财务报表分，采取相应措施。3.需采取行动的期后事项期后事项在审计报告日已经存在；该事项如果被注册会计师在审计报告日前获知，可能影响审计报告。只有同时满足以上两个条件，注册会计师才采取行动。期后事项时间期后事项时间段的划分段的划分第一时段期后事项第一时段期后事项第二时段期后事项第二时段期后事项第三时段期后事项第三时段期后事项010203或有事项的含义或有事项的种类或有事项的审计程序取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（6/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核 或有事项是指由过去的交易或事项形成的，结果须由某些未来事项的发生或不发生才能决定的不确定事项。常见的或有事项主要有：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证、承诺、重组义务、环境整治保证等。或有事项在被审计单位资产负债表日虽不能确定，但对于截至审计报告日被审计单位未披露的或有事项，注册会计师应提请被审计单位以恰当的方式加以披露。28或有事项的复核或有事项的复核或有事项的含义或有事项的含义或有事项的种类或有事项的种类或有事项复核的审计程序或有事项复核的审计程序1.1.或有事项的含义或有事项的含义29 直接或有事项直接或有事项间接或有事项间接或有事项 即被审计单位对外直接可能发生的潜在支付，包括被审计单位的未决诉讼、未决索赔、税务纠纷、产品质量担保等 即被审计单位因第三者的原因可能发生的潜在支付，包括应收票据贴现、应收账款抵押借款、通融票据背书及为其他人提供的债务担保等。或有事项的复核或有事项的复核或有事项的含义或有事项的含义或有事项的种类或有事项的种类或有事项复核的审计程序或有事项复核的审计程序向被审计单位管理层询问。由于或有事项由管理层直接负责，因此，管理层是这些事项有关信息的主要来源。向被审计单位律师或法律顾问函证，以获取其确认意见，表明对资产负债表日已存在的以及资产负债表日至复函日所存在的或有事项的意见。复核审计期间税务机关的税务结算报告，检查有无税款拖延及存在税务纠纷。向被审计单位开户银行及往来银行函证有关应收票据贴现及贷款担保。阅读被审计单位董事会及股东大会会议记录，确定是否有关于诉讼或其他或有事项的记录。寻找被审计单位对未来事项和有关协议的承诺。如被审计单位是否作出了按某一价格购买原料或租赁设备的承诺，或按某一固定价格出售商品的协议的承诺。或有事项的复核或有事项的复核或有事项的含义或有事项的含义或有事项的种类或有事项的种类或有事项复核的审计程序或有事项复核的审计程序31四、取得被审计单位管理层书面声明四、取得被审计单位管理层书面声明和律师的询证函和律师的询证函被审计单位管理层声明 对律师审计的询证函取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（6/6）复核审计工作底复核审计工作底稿和财务报表稿和财务报表完成质完成质量复核量复核 被审计单位管理层声明是被审计单位管理层在审计期间向审计人员提供的各种重要口头声明的书面陈述。被审计单位管理层的声明，应由被审计单位的高层管理人员（一般是董事长或总经理）签名后送交受托审计的会计师事务所。32被审计单位书面声明被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间的日期和涵盖的期间书面声明书面声明的分类的分类被审计单位管理被审计单位管理层书面申明书层书面申明书书面声明书面声明书的含义书的含义 获取被审计单位管获取被审计单位管理层声明的意义理层声明的意义书面声明的书面声明的形式形式管理层不提供要求管理层不提供要求提供的书面声明提供的书面声明33 明确被审计单位管理层对其财明确被审计单位管理层对其财务报表应负的会计责任务报表应负的会计责任有利于保护注册会计师有利于保护注册会计师 被审计单位管理层应对其财务报表的编制和提供给注册会计师的有关资料的真实性、合法性和完整性负责，并在声明中作出陈述。为了达到这一目的，声明应尽可能详细，以充当被审计单位管理层的提醒者。被审计单位管理层声明为明确被审计单位管理层的会计责任提供了依据。 被审计单位管理层声明把管理人员对各方面审计问题的回答以书面方式记录下来，当被审计单位和注册会计师发生意见分歧和法律诉讼时，它作为书面证据，有利于保护注册会计师。被审计单位书面声明被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间的日期和涵盖的期间书面声明书面声明的分类的分类被审计单位管理被审计单位管理层书面申明书层书面申明书书面申明书面申明书的含义书的含义 获取被审计单位管获取被审计单位管理层声明的意义理层声明的意义书面声明的书面声明的形式形式管理层不提供要求管理层不提供要求提供的书面声明提供的书面声明34 针对管理层责任的书面声明针对管理层责任的书面声明其他书面声明其他书面声明 针对管理层提供的信息和交易的完整性，注册会计师应当要求管理层提供书面声明，确认其根据审计业务约定条款，履行了按照适用的财务报告编制基础编制财务报表并使其实现公允反映（如适用）的责任。 针对提供的信息和交易的完整性，注册会计师应当要求管理层就下列事项提供书面声明：按照审计业务约定条款，已向注册会计师提供所有相关信息，并允许注册会计师不受限制地接触所有相关信息以及被审计单位内部人员和其他相关人员；所有交易均已记录并反映在财务报表中。 除注册会计师审计准则第1341号书面声明和其他审计准则要求的书面声明外，如果注册会计师认为有必要获取一项或多项其他书面声明，以支持与财务报表或者一项或多项具体认定相关的其他审计证据。 注册会计师应当要求管理层提供这些书面声明:关于财务报表的额外书面声明。与向注册会计师提供有关额外书面声明。关于特定认定的书面声明。如被审计单位以前对声明的意图和实际实施情况；被审计单位选取特定措施的理由；被审计单位实施特定措施的能力；是否存在审计过程中已获取的、可能与管理层的判断或意图不一致的任何其他信息等。被审计单位书面声明被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间的日期和涵盖的期间书面声明书面声明的分类的分类被审计单位管理被审计单位管理层书面申明书层书面申明书书面申明书面申明书的含义书的含义 获取被审计单位管获取被审计单位管理层声明的意义理层声明的意义书面声明的书面声明的形式形式管理层不提供要求管理层不提供要求提供的书面声明提供的书面声明4.被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间35（1）书面声明的日期。书面声明的日期应当尽量接近对财务报表出具审计报告的日期，但不得在审计报告日之后。（2）书面声明涵盖的期间。书面声明需要涵盖审计报告中提及的所有期间。被审计单位书面声明被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间的日期和涵盖的期间书面声明书面声明的分类的分类被审计单位管理被审计单位管理层书面申明书层书面申明书书面申明书面申明书的含义书的含义 获取被审计单位管获取被审计单位管理层声明的意义理层声明的意义书面声明的书面声明的形式形式管理层不提供要求管理层不提供要求提供的书面声明提供的书面声明5.书面声明的形式书面声明的形式36书面声明应当以声明书的形式致送注册会计师。被审计单位书面声明被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间的日期和涵盖的期间书面声明书面声明的分类的分类被审计单位管理被审计单位管理层书面申明书层书面申明书书面申明书面申明书的含义书的含义 获取被审计单位管获取被审计单位管理层声明的意义理层声明的意义书面声明的书面声明的形式形式管理层不提供要求管理层不提供要求提供的书面声明提供的书面声明37如果管理层不提供要求的一项或多项书面声明，注册会计师应当：（1）与管理层讨论该事项；（2）重新评价管理层的诚信，沣评价该事项对书面或口头声明和审计证据总体的可靠性可能产生的影响；（3）采取适当措施、包括确定该事项对审计意见可能产生的影响。 如果存在下列情形之一，注册会计师应当对财务报表发表无法表示意见：注册会计师对管理层的诚信产生重大疑虑，以至于认为其作出的书面声明不可靠；管理层不提供下列书面声明。被审计单位书面声明被审计单位书面声明的日期和涵盖的期间的日期和涵盖的期间书面声明书面声明的分类的分类被审计单位管理被审计单位管理层书面申明书层书面申明书书面申明书面申明书的含义书的含义 获取被审计单位管获取被审计单位管理层声明的意义理层声明的意义书面声明的书面声明的形式形式管理层不提供要求管理层不提供要求提供的书面声明提供的书面声明6.管理层不提供要求提供的书面声明管理层不提供要求提供的书面声明38 注册会计师对被审计单位或有事项进行复核时，由于注册会计师不可能像律师那样具有良好的法律技能，往往需要向被审计单位的律师（或法律顾问）进行函证，以获取其对财务报表日就已存在的以及财务报表日至其复函日这一时期内存在的或有事项的确认证据。向被审计单位律师寄发审计询问函是注册会计师获取或有事项证据的一种主要手段。（二）对律师审计的询证函（二）对律师审计的询证函取得被审计单位管理层书面取得被审计单位管理层书面声明和律师的询证函声明和律师的询证函被审计单位管理层声明被审计单位管理层声明对律师审计的询证函对律师审计的询证函 在审计结束或临近结束时，注册会计师需要运用分析程序的目的是确定经审计调整后的财务报表整体是否与对被审计单位的了解一致，是否具有合理性。注册会计师应当围绕这目的运用分析程序。 在运用分析程序进行总体复核时，如果识别出以前未识别的重大错报风险，注册会计师应当重新考虑对全部或部分各类别的交易、账户余额、披露评估的风险是否恰当，并在此基础上重新评价之前计划的审计程序是否充分，是否有必要追加审计程序。39取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（6/6）复核审计工作底稿复核审计工作底稿和财务和财务报表（报表（1/2）完成质完成质量复核量复核40 注册会计师评价审计结果，主要为了确定将要发表的审计意见的类型以及在整个审计工作中是否遵循了审计准则。为此，注册会计师必须完成以下两项工作。（1）对重要性和审计风险进行最终的评价。（2）对被审计单位已审计财务报表形成审计意见并草拟审计报告。（二）（二）评价审计结果评价审计结果取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事项期后事项审计（审计（6/6）复核审计工作底稿复核审计工作底稿和财务和财务报表（报表（2/2）完成质完成质量复核量复核41 项目组内部复核又分为两个层次： （1）审计项目经理的现场复核。审计项目经理对审计工作底稿的全面复核通常在审计现场完成，以便及时发现和解决问题，争取审计工作的主动。 （2）项目合伙人的复核。项目负责合伙人对审计工作底稿实施复核是项目组内部最高级别的复核。（一）项目组内部复核（一）项目组内部复核取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事期后事项项审计审计复核审计工作底复核审计工作底稿和财务稿和财务报表报表完成质量完成质量复核（复核（1/2）42 项目质量控制复核是指在出具报告前，对项目组做出的重大判断和在准备报告时形成的结论做出客观评价的过程。项目质量控制复核也称独立复核。复核有三层意义:（1）适时对审计工作结果的最后质量控制；（2）确认审计工作已达到会计师事务所的工作标准；（3）消除妨碍注册会计师判断的偏见。（二）（二）独立项目质量复核独立项目质量复核取得被审计单位管理层书取得被审计单位管理层书面声明书与律师的询问函面声明书与律师的询问函或有事项或有事项的复核的复核完成审计工作完成审计工作期初余期初余额审计额审计期后事期后事项项审计审计复核审计工作底复核审计工作底稿和财务稿和财务报表报表完成质量完成质量复核（复核（2/2）43审计意见的形成和审计报告的类型审计意见的形成和审计报告的类型一、审计意见的形成二、审计报告的类型审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成审计意见的形成审计报告的类型审计报告的类型 注册会计师应当就财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现反映形成审计意见。为了形成审计意见，针对财务报表整体是否不存在由于舞弊或错误导致的重大错报，注册会计师应当得出结论，确定是否已就此获取合理保证。44审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成审计意见的形成(1/7)审计报告的类型审计报告的类型是否已获取充分、适当的审计证据未更正的错报单独或汇总起来是否构成重大错报评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制评价财务报表是否实现公允反映评价财务报表是否恰当提及或说明适用的财务报告编制基础2.形成审计意见所考虑的因素：审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成审计意见的形成(2/7)审计报告的类型审计报告的类型46 在得出总体结论之前，注册会计师应当根据实施的审计程序和获取的审计证据，评价对认定层次重大错报风险的评估是否仍然适当。 在形成审计意见时，注册会计师应当考虑所有相关的审计证据，无论该证据与财务报表认定相互印证还是相互矛盾。 如果对重大的财务报表认定没有获取充分、适当的审计证据，注册会计师应当尽可能获取进一步的审计证据。1.是否已获取充分、适当的审计证据是否已获取充分、适当的审计证据审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成（审计意见的形成（3/7)审计报告的类型审计报告的类型47在确定是否构成重大错报时，注册会计师应当考虑：（1）相对特定类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体而言，错报的金额和性质及错报发生的特定环境；（2）与以前期间相关的未更正错报对相关类别的交易、账户余额或披露以及财务报表整体的影响。2.未更正的错报单独或汇总起来是否构成重大错报未更正的错报单独或汇总起来是否构成重大错报审计意见的形成和审计报审计意见的形成和审计报告的类型告的类型审计意见的形成（审计意见的形成（4/7)审计报告的类型审计报告的类型财务报表是否充分披露了选择和运用的重要会计政策。选择和运用的会计政策是否符合适用的财务报告编制基础，并适合被审计单位的具体情况。管理层作出的会计估计是否合理。财务报表列报的信息是否具有相关性、可靠性、可比性和可理解性。财务报表是否作出充分披露，使财务报表预期使用者能够理解重大交易和事项对财务报表所传递的信息的影响。财务报表使用的术语（包括每一财务报表的标题）是否适当。审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成（审计意见的形成（5/7）审计报告的类型审计报告的类型3.评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制评价财务报表是否在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制49 在评价财务报表是否实现公允反映时，注册会计师应当考虑下列内容：（1）财务报表的整体列报、结构和内容是否合理；（2）财务报表（包括相关附注）是否公允地反映了相关交易和事项。4.评价财务报表是否实现公允反映评价财务报表是否实现公允反映审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成（审计意见的形成（6/7)审计报告的类型审计报告的类型50 管理层和治理层（如适用）编制的财务报表需要恰当说明适用的财务报告编制基础。只有财务报表符合适用的财务报告编制基础（在财务报表所涵盖的期间内有效）的所有要求，声明财务报表按照该编制基础编制才是恰当的。5.评价财务报表是否恰当提及或说明适用的财务报告编制基础评价财务报表是否恰当提及或说明适用的财务报告编制基础审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成（审计意见的形成（7/7)审计报告的类型审计报告的类型51 标准审计报告标准审计报告非标准审计报告非标准审计报告 标准审计报告是指不含有说明段、强调事项段、其他事项段或其他任何修饰性用语的无保留意见的审计报告。其中，无保留意见是指当注册会计师认为财务报表在所有重大方面按照适用的财务报告编制基础编制并实现公允反映时发表的审计意见。包含其他报告责任段，但不含有强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告也被视为标准审计报告。非标准审计报告，是指带强调事项段或其他事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。审计意见的形成和审计审计意见的形成和审计报告的类型报告的类型审计意见的形成（审计意见的形成（1/5)审计报告的类型审计报告的类型 审计报告应当包括下列要素：（1）标题；（2）收件人；（3）引言段；（4）管理层对财务报表的责任段；（5）注册会计师的责任段；（6）审计意见段；（7）注册会计师的签名和盖章；（8）会计师事务所的名称、地址和盖章；（9）报告日期。52审计报告的基本内容（审计报告的基本内容（1/4)53标题：标题： 审计报告应当有标题，统一规范为“审计报告”收件人收件人： 审计报告的收件人是指注册会计师按照业务约定书的要求致送审计报告的对象，一般是指审计业务的委托人。审计报告应当按照审计业务的约定载明收件人的全称。引言段引言段： 审计报告的引言段应当说明被审计单位的名称和财务报表已经过审计，并包括下列方面：指出被审计单位的名称；说明财务报表已经审计；指出构成整套财务报表的每一财务报表的名称；提及财务报表附注（包括重要会计政策概要和其他解释性信息）；指明构成整套财务报表的每一财务报表的日期或涵盖的期间。审计报告的基本内容（审计报告的基本内容（2/4)54管理层对财务报表的责任段：管理层对财务报表的责任段： 审计报告应当包含标题为“管理层对财务报表的责任”的段落，用以描述被审计单位中负责编制财务报表的人员的责任。管理层对财务报表的责任段应当说明，编制财务报表是管理层的责任，这种责任包括：按照适用的财务报告编制基础编制财务报表，并使其实现公允反映；设计、执行和维护必要的内部控制，以使财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报。注册会计师的责任段：注册会计师的责任段：审计报告应当包含标题为“注册会计师的责任”的段落。注册会计师的责任段应当说明下列内容：注册会计师的责任是在执行审计工作的基础上对财务报表发表审计意见。注册会计师按照中国注册会计师审计准则的规定执行了审计工作。审计工作涉及实施审计程序，以获取有关财务报表金额和披露的审计证据。注册会计师相信获取的审计证据是充分、适当的，为其发表审计意见提供了基础。审计意见段审计意见段：审计报告应当包含标题为“审计意见”的段落。审计意见段应当说明财务报表是否按照适用的会计准则和相关会计制度的规定编制，是否在所有重大方面公允反映了被审计单位的财务状况、经营成果和现金流量。审计报告的基本内容（审计报告的基本内容（3/4)55注册会计师的签名并盖章：注册会计师的签名并盖章： 审计报告应当由注册会计师签名和盖章。注册会计师在审计报告上签名和盖章有利于明确法律责任。会计师事务所的名称、地址和公章会计师事务所的名称、地址和公章： 审计报告应当载明会计师事务所的名称和地址（一般只写明其注册地城市名），并加盖会计师事务所公章。报告日期：报告日期： 审计报告标注的日期为注册会计师完成审计工作的日期。审计报告的日期不应早于注册会计师获取充分、适当的审计证据，并在此基础上对财务报表形成审计意见的日期。审计报告的基本内容（审计报告的基本内容（4/4) 非标准审计报告是指标准审计报告以外的其他审计报告，包括带强调事项段和其他事项段的无保留意见的审计报告和非无保留意见的审计报告。非无保留意见的审计报告包括保留意见的审计报告、否定意见的审计报告和无法表示意见的审计报告。56非标准审计报告非标准审计报告非标准审计报告的含义非标准审计报告的含义（1/2）带强调事项段和其他事项段的无保带强调事项段和其他事项段的无保留意见审计报告留意见审计报告非无保留意见的审非无保留意见的审计报告计报告57非标准审计报告非标准审计报告（一）带强调事项段和其他事项段的无保留意见审计报告（二）非无保留意见的审计报告非标准审计报告非标准审计报告非标准审计报告的含义非标准审计报告的含义（2/2）带强调事项段和其他事项段的无保带强调事项段和其他事项段的无保留意见审计报告留意见审计报告非无保留意见的审计非无保留意见的审计报告报告 强调事项段，是指审计报告中含有的一个段落，该段落提及已在被审计单位财务报表中恰当列报或披露的事项，根据注册会计师的职业判断，该事项对财务报表使用者理解财务报表至关重要。58带强调事项段和其他事项段的无带强调事项段和其他事项段的无保留意见审计报告保留意见审计报告审计报告的强调事项审计报告的强调事项段（段（1/3）审计报告的其他事项段审计报告的其他事项段异常诉讼或监管行动的未来结果存在不确定性提前运用（在允许的情况下）对财务报表有广泛影响的新会计准则。存在已经或持续对被审计单位财务状况产生重大影响的特大灾难。2.注册会计师可能注册会计师可能认为需要增加强认为需要增加强调事项段的情形调事项段