CPA会计重难点(共18页).docx

精选优质文档-倾情为你奉上第二章會計政策和會計估計及其變更追溯調賬原則1.會計政策變更（絕非錯誤）資產負債表科目正常寫利潤表科目要換成“利潤分配未分配利潤”，絕對不允許使用“以前年度損益調整”2.前期重大會計差錯資產負債表科目正常寫利潤表科目要換成“以前年度損益調整”3.資產負債表日後調整事項資產負債表同“前期重大會計差錯”（一）會計政策變更概念會計政策變更：是指企業對相同交易或事項由原來採用會計政策改用另一會計政策行為。（二）會計政策變更條件在下述兩種情形下，企業可以變更會計政策：1.法律、行政法規或者國家統一會計制度等要求變更。（法定變更）（存貨：排除了後進先出法）2.會計政策變更能夠提供更可靠（真實）、更相關（有用）會計資訊。（自願變更）（三）不屬於會計政策變更情形1.本期發生交易或者事項與以前相比具有本質差別而採用新會計政策。（經營租賃和融資租賃）2.對初次發生或不重要交易或者事項採用新會計政策。（如少量低值易耗品，一次攤銷法改為五五攤銷法）（四）企業應當披露重要會計估計包括：（年限、特殊金額、百分比）重要1.可收回金額按照資產組公允價值減去處置費用後淨額確定，確定公允價值減去處置費用後淨額方法。可收回金額按照資產組預計未來現金流量現值確定，預計未來現金流量確定。2.債務人債務重組中轉讓非現金資產公允價值、由債務轉成股份公允價值和修改其他債務條件後債務公允價值確定。債權人債務重組中受讓非現金資產公允價值、由債權轉成股份公允價值和修改其他債務條件後債權公允價值確定。3.非同一控制下企業合併成本公允價值確定。1）將符合持有待售條件固定資產由非流動資產重分類為流動資產列報，屬於新事項，不屬於會計變更。2）因處置部分股權投資喪失了對子公司控制導致長期股權投資後續計量方法由成本法轉變為權益法，由於處置股權導致核算方法改變，屬於新事項，不屬於會計政策變更。會計政策與會計估計及其變更劃分判斷基礎（是否發生變更）舉例1.會計確認（是否記賬）會計確認變更一般會引起列報專案變更前期相關支出費用化新準則資化本相關支出（無形資產）2.計量基礎歷史成本、重置成本、可變現淨值、現值和公允價值等5項會計計量屬性分期購入固定資產：前期以歷史成本計量新準則以購買價款現值計量3.列報專案商業企業商品採購費用：前期列入銷售費用新準則計入存貨成本結論企業可以採用以下具體方法劃分會計政策變更與會計估計變更：分析並判斷該事項是否涉及會計確認、計量基礎選擇或列報專案變更，當至少涉及上述一項劃分基礎變更時，該事項是會計政策變更；不涉及上述劃分基礎變更時，該事項可以判斷為會計估計變更【特別提示】根據會計確認、計量基礎和列報專案所選擇、為取得與資產負債表專案有關金額或數值（如預計使用壽命、淨殘值等）所採用處理方法，不是會計政策，而是會計估計，其相應變更是會計估計變更。2.資產負債表調整變化年度年初數，利潤表調整變化年度上年數。【特別提示】上述留存收益金額，包括盈餘公積和未分配利潤等專案，不考慮由於損益變化而應當補分利潤或股利。【特別提示】對以前年度損益進行追溯調整或追溯重述，應當重新計算各列報期間每股收益。3.會計政策變更涉及損益類專案追溯調整事項有關所得稅費用會計處理應交所得稅一般並不影響稅法徵收應交所得稅口徑，對會計政策變更追溯調整不會影響以前年度應交所得稅和當期所得稅費用變動，即不涉及“應交稅費應交所得稅”科目調整。遞延所得稅是否要進行遞延所得稅費用會計處理，主要與會計政策變更是否會形成暫時性差異有關。如果會計政策變更引起資產、負債按照企業會計準則規定確定帳面價值與按照稅法規定確定計稅基礎產生差異，應分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確認相關遞延所得稅負債與遞延所得稅資產，並在此基礎上確定利潤表中所得稅費用。4. 【特別提示】在以後期間財務報表中，不需要重複披露在以前期間附注中已披露會計政策變更資訊。第三章 存貨1.（一）存貨概念存貨：是指企業在日常活動中持有以備出售產成品或商品（庫存商品）、處在生產過程中在產品、在生產過程或提供勞務過程中耗用材料和物料。【特別提示】存貨區別於固定資產等非流動資產最基本特徵是，企業持有存貨最終目是為了出售，存貨包括：原材料、在產品、半成品、產成品、商品、周轉材料、在途物資、發出商品（風險和報酬並未轉移）等。為建造固定資產等各項工程而儲備各種物資，不能作為企業存貨。（“工程物資”）企業接受外來原材料加工製造代製品和為外單位加工修理代修品，製造完成或修理驗收入庫後，應視同企業產成品。（即企業為加工或修理產品發生材料、人工費等作為企業存貨核算）周轉材料符合固定資產定義，應當作為固定資產。房地產開發企業購入用於建造商品房土地使用權屬於企業存貨。委託加工物資。在途物資；發出商品；委託代銷商品。對於受託代銷商品，由於其所有權未轉移至受託方，因而，受託代銷商品不能確認為受託方存貨一部分。所以填列資產負債表“存貨”專案時“受託代銷商品”與“受託代銷商品款”兩科目一增一減相互抵銷，不列為受託方存貨。2.企業採購用於廣告行銷活動特定商品，向客戶預付貨款未取得商品時，應作為預付賬款進行會計處理，待取得相關商品時計入當期損益（銷售費用）。企業取得廣告行銷性質服務比照該原則進行處理。借：預付賬款貸：銀行存款借：銷售費用貸：預付賬款3.存貨在不同階段發生倉儲費用，相應會計核算如下：存貨在採購過程中發生倉儲費用，應計入存貨採購成本。存貨在採購入庫後領用前所發生倉儲費用，應計入當期損益（管理費用）。存貨在生產過程中為達到下一個生產階段所必需倉儲費用，應計入生產成本。4. （二）加工而取得存貨：由採購成本、加工成本、其他成本（如可直接認定產品設計費用等）構成。存貨加工成本由直接人工和製造費用構成。（材料以外部分）製造費用：是指企業為生產產品和提供勞務而發生各項間接費用。製造費用是一項間接生產成本，包括企業生產部門（如生產車間）管理人員職工薪酬、折舊費、辦公費、水電費、機物料損耗、勞動保護費、車間固定資產修理費、季節性和修理期間停工損失等。5. 先進先出發優缺點及適用範圍（1）先進先出法可以隨時結轉存貨發出成本，但較繁瑣；（2）如果存貨收發業務較多、且存貨單價不穩定時，其工作量較大。（3）在物價持續上升時，期末存貨成本接近於市價，而發出成本偏低，會高估企業當期利潤和庫存存貨價值；物價下降時，則會低估企業當期利潤和庫存存貨價值。6. 包裝物會計處理1.生產領用包裝物借：製造費用等貸：周轉材料包裝物2.出借包裝物及隨同產品出售不單獨計價包裝物借：銷售費用貸：周轉材料包裝物3.出租包裝物及隨同產品出售單獨計價包裝物借：其他業務成本貸：周轉材料包裝物7. 可變現淨值：是指在日常活動中，存貨估計售價減去完工時將要發生成本、估計銷售費用以及相關稅費後金額（倒推）。可變現淨值為存貨預計未來淨現金流量，而不是存貨售價或合同價。2）如果企業銷售合同所規定標物還沒有生產出來，但持有專門用於該標物生產材料，其可變現淨值也應以其生產產成品合同價格作為計算基礎。8. 【特別提示】產品貶值，材料才可能計提減值準備；產品未貶值，不提減值準備。存貨存在下列情況之一，通常表明存貨可變現淨值低於成本。（需要提減值）（1）該存貨市場價格持續下跌，並且在可預見未來無回升希望。（2）企業使用該項原材料生產產品成本大於產品銷售價格。（3）企業因產品更新換代，原有庫存原材料已不適應新產品需要，而該原材料市場價格又低於其帳面成本。（4）因企業所提供商品或勞務過時或消費者偏好改變而使市場需求發生變化，導致市場價格逐漸下跌。（5）其他足以證明該項存貨實質上已經發生減值情形。9.存貨存在下列情形之一，通常表明存貨可變現淨值為零。（全額計提減值準備）（1）已黴爛變質存貨。（2）已過期且無轉讓價值存貨。（3）生產中已不再需要，並且無使用價值和轉讓價值存貨。（4）其他足以證明已無使用價值和轉讓價值存貨。第四章 固定資產1.通常情況下，取得固定資產所有權是判斷與固定資產所有權有關風險和報酬是否轉移到企業一個重要標誌。所有權是否轉移不是判斷唯一標準（融資租入固定資產）實質重於形式符合固定資產確認條件，比如企業（民用航空運輸）高價周轉件等，應當確認為固定資產。【提示】對於特殊行業特定固定資產，確定其初始入賬成本時還應考慮棄置費用。2.相關稅費中不包括稅法中規定購進固定資產時支付可抵扣增值稅進項稅額。固定資產原值中不包括員工培訓費。（發生時計入當期損益）3.存在棄置費用固定資產（1）特殊行業特定固定資產，企業應當將棄置費用現值計入相關固定資產成本，同時確認相應預計負債。借：固定資產貸：預計負債（2）在固定資產使用壽命內，按照預計負債攤餘成本和實際利率計算確定利息費用，應當在發生時計入財務費用。借：財務費用貸：預計負債（3）由於技術進步、法律要求或市場環境變化等原因，特定固定資產履行棄置義務可能發生支出金額、預計棄置時點、折現率等變動，從而引起預計負債變動，應按照以下原則調整該固定資產成本：（企業會計準則解釋第6號）對於預計負債減少，以該固定資產帳面價值為限扣減固定資產成本。如果預計負債減少額超過該固定資產帳面價值，超出部分確認為當期損益。對於預計負債增加，增加該固定資產成本。按照上述原則調整固定資產，在資產剩餘使用年限內計提折舊。一旦該固定資產使用壽命結束，預計負債所有後續變動應在發生時確認為損益。4. 企業應當對所有固定資產計提折舊，但是下列不提折舊：1).已提足折舊仍繼續使用固定資產；2).單獨計價入賬土地。【特別提示】固定資產應當按月計提折舊。當月增加固定資產，當月不計提折舊，從下月起計提折舊；當月減少固定資產，當月仍計提折舊，從下月起不計提折舊。固定資產提足折舊後，不論能否繼續使用，均不再計提折舊，提前報廢固定資產也不再補提折舊。已達到預定可使用狀態但尚未辦理竣工決算固定資產，應當按照估計價值確定其成本，並計提折舊；待辦理竣工決算後再按實際成本調整原來暫估價值，但不需要調整原已計提折舊額。處於更新改造過程停止使用固定資產，應將其帳面價值轉入在建工程，不再計提折舊。更新改造專案達到預定可使用狀態轉為固定資產後，再按重新確定折舊方法和該項固定資產尚可使用壽命計提折舊。固定資產在定期大修理期間，照提折舊。5. 固定資產應當按月計提折舊，計提折舊應通過“累計折舊”科目核算。借：製造費用（生產車間計提折舊）管理費用（企業管理部門、未使用固定資產計提折舊）銷售費用（企業專設銷售部門計提折舊）其他業務成本（企業出租固定資產計提折舊）研發支出（企業研發無形資產時使用固定資產計提折舊）在建工程（在建工程中使用固定資產計提折舊）貸：累計折舊6.企業發生某些固定資產後續支出可能涉及到替換原固定資產某組成部分，當發生後續支出符合固定資產確認條件時，應將其計入固定資產成本，同時將被替換部分帳面價值扣除。借：營業外支出貸：在建工程7. 費用化後續支出具體處理原則（1）除與存貨生產和加工相關固定資產修理費用按照存貨成本確定原則進行處理外，行政管理部門、企業專設銷售機構等發生固定資產修理費用等後續支出計入管理費用或銷售費用；（2017年新改）（2）企業固定資產更新改造支出不滿足資本化條件，在發生時應直接計入當期損益。 一般會計分錄如下：借：管理費用/銷售費用等貸：原材料/應付職工薪酬/銀行存款等（3）融資租入固定資產發生固定資產後續支出，比照上述原則處理。（4）經營租入固定資產發生改良支出，應通過“長期待攤費用”科目核算，並在剩餘租賃期與租賃資產尚可使用年限兩者中較短期間內，採用合理方法進行攤銷。8. 固定資產處置會計處理（固定資產清理：不利記借方，有利記貸方）5.清理淨損益處理淨損失屬於生產經營期間正常處理損失借：營業外支出處置非流動資產損失貸：固定資產清理屬於自然災害等非正常原因造成損失借：營業外支出非常損失貸：固定資產清理淨收益固定資產清理完成後淨收益借：固定資產清理貸：營業外收入二.持有待售固定資產1.同時滿足下列條件非流動資產（包括固定資產、無形資產等）應當劃分為持有待售：（1）企業已經就處置該非流動資產作出決議；（2）企業已經與受讓方簽訂了不可撤銷轉讓協議；（3）該項轉讓將在一年內完成。2.持有待售非流動資產包括單項資產和處置組。其中：處置組：是指作為整體出售或其他方式一併處置一組資產。3.企業對於持有待售固定資產，應當調整該項資產預計淨殘值，使該項固定資產預計淨殘值能夠反映其公允價值減去處置費用後金額，但不得超過符合持有待售條件時該固定資產原帳面價值，原帳面價值高於預計淨殘值差額，應作為資產減值損失計入當期損益。4.持有待售固定資產不計提折舊，按照帳面價值與公允價值減去處置費用後淨額孰低進行計量。5.某項資產或處置組被劃分為持有待售，但後來不再滿足持有待售固定資產確認條件，企業應當停止將其劃歸為持有待售，並按照下列兩項金額中較低者計量：（1）該資產或處置組被劃歸為持有待售之前帳面價值，按照其假定在沒有被劃歸為持有待售情況下原應確認折舊、攤銷或減值進行調整後金額；（假設正常記賬）（2）決定不再出售之日可收回金額。6.符合持有待售條件無形資產等其他非流動資產，比照上述原則處理。【特別提示】持有待售資產應作為流動資產列示，從劃歸為持有待售下個月起停止計提折舊。對於持有待售類別重分類，應採用追溯調整法處理，不是知曉合同將予取消時起恢復計提折舊。第五章 無形資產1. 【補充例題多選題】（2014年）20×2年1月1日，甲公司從乙公司購入一項無形資產，由於資金周轉緊張，甲公司與乙公司協議以分期付款方式支付款項。協議約定：該無形資產作價2 000萬元，甲公司每年年末付款400萬元，分5年付清。假定銀行同期貸款利率為5%，5年期5%利率年金現值係數為4.3295。不考慮其他因素，下列甲公司與該無形資產相關會計 處理中，正確有（）。A.20×2年財務費用增加86.59萬元B.20×3年財務費用增加70.92萬元C.20×2年1月1日確認無形資產2 000萬元D.20×2年12月31日長期應付款列報為2 000萬元【正確答案】AB【答案解析】20×2年1月1日借：無形資產（現值）1 731.80（400×4.3295）（未付本金）未確認融資費用268.20（未付利息）貸：長期應付款2 000（400×5）其中：未付本金=1 731.80（萬元）20×2年12月31日借：長期應付款 400貸：銀行存款 400借：財務費用 86.59貸：未確認融資費用 86.59其中：支付利息=1 731.80×5%=86.59（萬元）支付本金=400-86.59=313.41（萬元）未支付本金=1 731.80-313.41=1 418.39（萬元）注：20×2年12月31日長期應付款列報金額=1 600-181.61-329.08 =1 089.31（萬元）a.長期應付款餘額=2 000-400=1 600（萬元）b.未確認融資費用餘額=268.20-86.59=181.61（萬元）c.20×3年應付本金=329.08（萬元），該部分金額應在20×2年12月31日資產負債表中“一年內到期非流動負債”專案反映。（見下麵步驟）20×3年12月31日借：長期應付款 400貸：銀行存款 400借：財務費用 70.92貸：未確認融資費用 70.92其中：支付利息=1 418.39×5%=70.92（萬元）支付本金=400-70.92=329.08（萬元）未支付本金=1 418.39-329.08=1 089.31（萬元）2.土地使用權用於自行開發建造廠房等地上建築物時，土地使用權帳面價值不與土地上建築物合併計算其成本，而仍作為無形資產進行核算，土地使用權與地上建築物分別進行攤銷和計提折舊。（自用時，房地分開核算）但下列情況除外：1).房地產開發企業取得土地使用權用於建築對外出售房屋建築物，相關土地使用權應當計入所建造房屋建築物成本（開發成本）。2).企業外購房屋建築物所支付價款中包括土地使用權和建築物價值，應當對實際支付價款按照合理方法（例如，公允價值相對比例）在土地使用權與地上建築物之間進行分配；如果確實無法在土地使用權與地上建築物之間進行合理分配，應當全部作為固定資產，按照固定資產確認和計量原則進行會計處理。3. 資本化支出在資產負債表日可以有餘額，填列在“開發支出”內，費用化支出在資產負債表日無餘額。4. 借：管理費用自用無形資產攤銷其他業務成本出租無形資產攤銷製造費用用於產品生產等無形資產攤銷生產成本專門用於生產某種產品或其他資產無形資產攤銷貸：累計攤銷【特別提示】持有待售無形資產不進行攤銷,按照帳面價值與公允價值減去處置費用後淨額熟低進行計量。第六章 投資性房地產一、投資性房地產範圍主要包括已出租土地使用權、持有並準備增值後轉讓土地使用權和已出租建築物。（一）屬於投資性房地產專案範圍相關內容1.已出租土地使用權（經營租賃方式）企業計畫用於出租但尚未出租土地使用權，不屬於此類2.持有並準備增值後轉讓土地使用權（很少見）3.已出租建築物（1）是指企業擁有產權並以經營租賃方式出租建築物，主要包括自行建造或開發活動完成後用於出租建築物，以及正在建造或開發過程中將來用於出租建築物；（2）以經營租賃方式租入再轉租給其他單位建築物不屬於投資性房地產；（3）通常情況下，對企業持有以備經營出租空置建築物或在建建築物，如董事會或類似機構作出書面決議，明確表明將其用於經營出租且持有意圖短期內不再發生變化，即使尚未簽訂租賃協議，也應視為投資性房地產。（4）企業將建築物出租，按租賃協議向承租人提供相關輔助服務在整個協議中不重大，如企業將辦公樓出租並向承租人提供保安、維修等輔助服務，應當將該建築物確認為投資性房地產。1.採用成本模式計量投資性房地產（3個允許：允許提折舊、允許攤銷、允許提減值準備）【特別提示】已經計提投資性房地產減值準備，不允許轉回。採用公允價值模式計量投資性房地產（3個不允許：不允許提折舊、不允許攤銷、不允許提減值準備）【特別提示】企業將某項投資性房地產進行改擴建等再開發且將來仍作為投資性房地產，在再開發期間應繼續將其作為投資性房地產，再開發期間不計提折舊或攤銷。2. 【補充例題】（2012年，修改）20×6年6月30日，甲公司與乙公司簽訂租賃合同，合同規定甲公司將一棟自用辦公樓出租給乙公司，租賃期為1年，年租金為200萬元。當日，出租辦公樓公允價值為8 000萬元，帳面價值為2 500萬元。（計入其他綜合收益貸方）.20×6年12月31日，該辦公樓公允價值為9 000萬元。20×7年6月30日（收半年房租），甲公司收回租賃期屆滿辦公樓並對外出售，取得價款9 500萬元。甲公司採用公允價值模式對投資性房地產進行後續計量，不考慮其他因素。上述交易或事項對甲公司20×7年度損益影響金額是（）。A.500萬元 B.6 000萬元 C.6 100萬元 D.7 000萬元【正確答案】C【答案解析】借：銀行存款 9 500貸：其他業務收入 9 500借：其他業務成本 9 000貸：投資性房地產成本 8 000公允價值變動 1 000借：其他綜合收益5 500（8 0002 500）貸：其他業務成本 5 500借：公允價值變動損益 1 000貸：其他業務成本 1 000借：銀行存款 100（200×6/12）貸：其他業務收入 100上述交易或事項對甲公司20×7年度損益影響金額9 5009 0005 5001006 100第七章金融資產【特別提示】只有第1類金融資產不計提減值交易性金融資產從取得到出售會影響到投資收益時點：a.取得時支付交易費用；b.持有期間確認股利或利息收入；c.出售時確認投資收益第三節持有至到期投資【特別提示】通常情況下，能夠劃分為持有至到期投資金融資產，主要是債權性投資。股權投資因其沒有固定到期日，因而不能劃分為持有至到期投資。持有至到期投資通常具有長期性質，但期限較短（期限在1年以內）債券投資，符合持有至到期條件，也可以劃為持有至到期投資。（二）持有至到期投資特徵（3個）1.該金融資產到期日固定、回收金額固定或可確定“到期日固定、回收金額固定或可確定”是指：相關合同明確了投資者在確定期間內獲得或應收取現金流量（例如，投資利息和本金等）金額和時間。（1）從投資者角度看，如果不考慮其他條件，在將某項投資劃分為持有至到期投資時，可以不考慮可能存在發行方重大支付風險。（2）如果符合其他條件，不能由於某債務工具投資是浮動利率投資而不將其劃分為持有至到期投資。（浮動利率也可以劃分為持有至到期投資）（3）對於發行人按企業會計準則規定確認為金融負債、具有固定或可確定付款額和固定到期日優先股（如強制可贖回優先股），持有人可將其分類為持有至到期投資；（2017年新增）（4）浮動利率債務工具（如浮動利率債券）符合分類為持有至到期投資條件（如一項3年期，按上海銀行同業拆借利率（Shibor）加120個基點每半年末收取一次利息債券投資）；（5）持有人按合同約定可持續在固定日期收取利息債券（即永續債券），因其沒有固定到期日而不可分類持有至到期投資。（2017年新增）2.企業有明確意圖將該金融資產持有至到期“有明確意圖持有至到期”是指：投資者在取得投資時意圖就是明確，除非遇到一些企業所不能控制、預期不會重複發生且難以合理預計獨立事項。3.企業有能力將該金融資產持有至到期 “有能力持有至到期”是指企業有足夠財務資源，並不受外部因素影響將投資持有至到期。（三）持有至到期投資轉換（見【例74】）1.企業將某金融資產劃分為持有至到期投資後，可能會發生到期前將該金融資產予以處置或重分類情況。這種情況發生，通常表明企業違背了將投資持有至到期最初意圖。企業將尚未到期某項持有至到期投資在本會計年度內出售或重分類為可供出售金融資產金額，相對於該類投資（即企業全部持有至到期投資）在出售或重分類前總額較大時，則企業在處置或重分類後應立即將其剩餘持有至到期投資（即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類部分）重分類為可供出售金融資產，且在本會計年度及以後2個完整會計年度內不得再將該金融資產劃分為持有至到期投資.值得說明是，如出售或重分類金融資產金額較大而受到“兩個完整會計年度”內不能將金融資產劃分為持有至到期限制已解除（即，已過了兩個完整會計年度），企業可以再將符合規定條件金融資產劃分為持有至到期投資.2.企業應當將該投資剩餘部分重分類為可供出售金融資產，並以公允價值進行後續計量。重分類日，該投資剩餘部分帳面價值與其公允價值之間差額計入所有者權益（其他綜合收益），在該可供出售金融資產發生減值或終止確認時轉出，計入當期損益（資產減值損失、投資收益）。情形賬務處理終止確認出售部分借：銀行存款持有至到期投資減值準備（按比例）貸：持有至到期投資成本利息調整（可借可貸，出售部分）應計利息投資收益（倒擠，可借可貸）確認重分類借：可供出售金融資產（重分類日剩餘部分公允價值）持有至到期投資減值準備（按比例）貸：持有至到期投資成本利息調整（可借可貸，剩餘部分）應計利息其他綜合收益（可借可貸）【特別提示】此處其他綜合收益發生減值或終止確認時計入當期損益上述轉換不屬於會計政策變更或會計估計變更。如計提了相應減值準備，也應在轉換時一併結轉。3.不需要重分類特殊情況（不用將剩餘部分重分類）：（1）出售日或重分類日距離該項投資到期日或贖回日較近（如到期前3個月內），且市場利率變化對該項投資公允價值沒有顯著影響。（2）根據合同約定定期償付或提前還款方式收回該投資幾乎所有初始本金後，將剩餘部分予以出售或重分類。（3）出售或重分類是由於企業無法控制、預期不會重複發生且難以合理預計獨立事項所引起4.企業應於每個報告期末對金融資產持有至到期明確意圖和能力進行評估。（2017年新增）結合上述關於企業有明確意圖和能力持有該金融資產至到期有關要求，以下方面值得補充說明：（1）對於發行方可以贖回債務工具，如發行方行使贖回權:投資方仍可收回其幾乎所有初始淨投資（含支出溢價和交易費用），那麼投資者可以將此類投資劃分為持有至到期投資；如無法讓投資者收回幾乎所有初始淨投資，那麼投資者不可以將此類投資劃分為持有至到期投資。（2）對於投資者有權要求發行方贖回債務工具投資，投資者不能將其劃分為持有至到期投資。（3）對於可轉換債券投資，如果轉換權只能在債券到期時行使，則該債券持有者可合理聲明其具有明確意圖持有該債券至到期；如果轉換權可以債券到期前任何時點行使，則該債券持有者不能作有明確意圖持有至到期聲明。（4）債券本金和利息可能存在違約重大風險，且該風險可能由債券信用評級較低等情況予以證實。在此情況下，儘管在購買日對潛在違約風險有所考慮，但只要投資者具有將該債券持有至到期意圖和能力，違約可能性不構成劃分為持有至到期考慮因素。也就是說，債券發行人可能違約重大風險並不妨礙將該債券劃分為持有至到期投資，只要該債券合同付款額是固定或可確定，且滿足其他相關條件。（5）已作為借款擔保品債券（此種情況下，債券不符合終止確認條件從而仍在企業資產負債表中列報），如果企業有意圖且預期能夠在不需處置該債券情況下償還借款，那麼企業可將其劃分為持有至到期投資。（6）對於保險機構而言，災難性虧損或大量保單退保是“合理、很可能發生”事項，因此不能視為“企業無法控制、與其不會重複發生且難以合理預計獨立事項”。為此，為履行索賠義務或由於投保人退保而導致保險機構將持有至到期投資出售，不屬於前述例外情況。二、持有至到期投資會計處理（只核算債券投資）明細科目（共3個）持有至到期投資成本應計利息（到期一次還本付息）利息調整1.初始計量總原則：按公允價值和交易費用之和作為初始入賬金額；已到付息期但尚未領取利息單獨確認為應收專案。借：持有至到期投資成本（面值）應收利息/持有至到期投資應計利息貸：銀行存款（注意：交易費用）持有至到期投資利息調整（可借可貸）2.後續計量總原則：採用實際利率法，按攤餘成本進行後續計量。【特別提示】a.持有至到期投資在初始確認時，應當計算確定其實際利率，並在該持有至到期投資預期存續期間或適用更短期間內保持不變b.實際利率：是指將金融資產或金融負債在預期存續期間或適用更短期間內未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前帳面價值所使用利率。c.實際利率與票面利率差別較小，也可按票面利率計算利息收入，計入投資收益確認利息借：應收利息/持有至到期投資應計利息（雙面）持有至到期投資利息調整（與購入時相反）貸：投資收益（期初攤餘成本×實際利率）收本、息A.分次付息，到期還本借：銀行存款貸：應收利息借：銀行存款貸：持有至到期投資成本B.到期一次還本付息借：銀行存款貸：持有至到期投資成本持有至到期投資應計利息（每期利息×期數）3.中途處置總原則：出售所得價款與其帳面價值差額計入當期損益。借：銀行存款持有至到期投資減值準備貸：持有至到期投資成本利息調整（可借可貸，剩餘部分）應計利息投資收益（可借可貸）【相關總結】1.一般情況下（特殊情況：第4類金融資產）（1）沒有計提減值準備，攤餘成本就是該科目丁字形帳戶餘額；（2）計提減值準備情況下，攤餘成本就是該科目丁字形帳戶餘額減去減值準備。2.攤餘成本：是指該金融資產初始確認金額經下列調整後結果：（1）扣除已償還本金；（2）加上或減去採用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額之間差額進行攤銷形成累計攤銷額；（3）扣除已發生減值損失。第四節可供出售金融資產第八章長期股權投資與企業合併第一節長期股權投資確認和初始計量第九章資產減值一、資產可收回金額估計 （一）資產可收回金額含義資產可收回金額：應當根據資產公允價值減去處置費用後淨額（假設目前銷售）與資產預計未來現金流量現值（假設繼續持有）兩者之間較高者確定。（二）估計資產可收回金額時特殊情況（不需要同時估計情形） 1.資產公允價值減去處置費用後淨額與資產預計未來現金流量現值，只要有一項超過了資產帳面價值，就表明資產沒有發生減值，不需要再估計另一項金額。2.沒有確鑿證據或者理由表明，資產預計未來現金流量現值顯著高於其公允價值減去處置費用後淨額，可以將資產公允價值減去處置費用後淨額視為資產可收回金額。（如：持有待售非流動資產）3.資產公允價值減去處置費用後淨額如果無法可靠估計，應當以該資產預計未來現金流量現值作為其可收回金額。（三）資產公允價值減去處置費用後淨額估計1.資產公允價值減去處置費用後淨額，通常反映是資產如果被出售或者處置時可以收回淨現金收入。其中：處置費用：是指可以直接歸屬於資產處置增量成本，包括與資產處置有關法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產達到可銷售狀態所發生直接費用等，但是，財務費用和所得稅費用等不包括在內。2.企業在估計資產公允價值減去處置費用後淨額時，公允價值應當按照下列順序進行：（1）公平交易中資產銷售協議價格。（有協議）（2）該資產市場價格。（無協議，但有市價）（3）熟悉情況交易雙方自願進行公平交易願意提供交易價格。如果企業無法可靠估計資產公允價值減去處置費用後淨額，應當以該資產預計未來現金流量現值作為其可收回金額。专心-专注-专业