房地产行业参考资料(房地产开发部分)(共39页).docx

精选优质文档-倾情为你奉上房地产开发行业参考资料重要提示：本参考资料提供房地产开发行业背景及基础知识，以协助审计团队在执行新审计方法时，更好的了解实体及其环境，更好的识别和应对重大错报风险。然而，审计团队不应将本参考资料视为对本行业的审计程序、审计手册或审计指引，而应当根据具体的业务环境运用本参考资料。本参考资料中提供的风险识别信息仅仅用于示例目的，不应视为房地产开发行业或房地产开发实体的全部风险。一、行业概况（说明：简单描述中国房地产开发行业的产能、企业数、规模等统计数据及相关的行业风险因素）（一）行业现状中国房地产改革的过程：1988年修订宪法准许向私有企业和个人转让国有土地使用权1991年推行住房公积金1992年开始在主要城市销售公共住房1994年进一步进行房地产改革，设立全面的住房公积金制度1995年颁布有关房地产销售及预售的法规，制定监管框架1998年废除住房分配政策1999年住房贷款上限提高到30年，金额由70%增加到80%并制定了二手市场交易的程序2000年颁布有关建筑质量的法规，使建筑工程项目的品质标准化2001年颁布有关出售商品房的法规2002年颁布有关以招标、拍卖及挂牌出售方式出让国有土地使用权的规定，废除境内外居民购房双轨制2003年颁布有关管制房地产贷款的规定并推出有关物业管理的法规，国务院颁布关于促进房地产市场持续健康发展的通知2004年国务院颁布通知，规定房地产开发项目（不包括经济适用房）的资本金比例由20%增至35%；建设部修订城市商品房预售管理办法；中国银监会颁布商业银行房地产贷款风险管理指引2005年国务院通知市政府及有关部门抑制房价急升，采取措施遏制部分地区市场投机活动，包括住房贷款最低首付比例由总价的20%提到到30%，取消住宅贷款优惠利率，对购买后两年内出售的房屋征收5%营业税，以及禁止转售未建成的物业2006至2007年实施包括针对土地供应、银行融资及外商投资的其他措施，以遏止住宅物业市场的投机活动及减慢物业价格急升，鼓励发展中低档住房及促进房地产市场稳健发展。加强土地及贷款的规定控制固定资产投资、遏止高档住宅过渡增长以及刺激大众化住宅项目的发展，包括禁止银行向资本金总额少于拟进行的发展项目投资总额35%的开发商提供贷款。此外，中国人民银行提高一年期贷款的基准利率及其他年限的贷款利率以进一步收紧国家的信贷政策。国土资源部发出限制高档住宅物业发展整体土地供应的指引，包括终止别墅项目的新土地供应，加强征收土地增值税（财政不和国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知）及进一步加强外商投资中国房地产业的审批及监管的措施，如限制外商投资房地产于境外筹集资金及将该资金注入公司的能力。2008年2008年国务院颁布国务院关于促进节约集约用地的通知，加强有关闲置土地的现行政策，规定须雅阁执行闲置土地处理政策。获批准开发但搁置超过两年的土地会由政府无偿没收，而政府机关会就有关闲置土地征收土地增值税。该同志亦重申住宅土地发展项目及建设工程总建筑面积最少70%须为建筑面积少于90平方米的住房（包括经济适用住房）的规定。2008年12月31日，国务院决定取消适用于外商投资企业、海外个人及实体的城市房地产税。自2009年1月1日起，城市房地产税由房产税取代。2009年国务院颁布通知，规定保障性房屋项目及普通商品房项目的资本金比例由35%调整为20%，其他类型物业的资本金比例由35%调整为30%。2010年部分城市房价、地价出现过快上涨势头，为进一步落实各地区、各有关部门的责任，坚决遏制部分城市房价过快上涨，切实解决城镇居民住房问题，2010年4月17日，国务院就有关问题向各省、直辖市人民政府，国务院各部委、各直属机构下发国发201010号通知（“新国十条”）。其中包括：实行更为严格的差别化住房信贷政策，对购买首套自住房且在90平方米以上的家庭（包括借款人、配偶及未成年子女，下同），贷款首付款比例不得低于30%；对贷款购买第二套住房的家庭，贷款首付款比例不得低于50%，贷款利率不得低于基准利率的1.1倍；对贷款购买第三套及以上住房的，贷款首付款比例和贷款利率应大幅度提高，具体由商业银行根据自主确定。人民银行、银监会要指导和监督商业银行严格住房消费贷款管理。住房城乡建设部要会同人民银行、银监会抓紧制定第二套住房的认定标准。要严格限制各种名目的炒房和投机性购房。商品住房价格过高、上涨过快、供应紧张的地区，商业银行可根据风险状况，暂停发放购买第三套及以上住房贷款；对不能提供1年以上当地纳税证明或社会保险缴纳证明的非本地居民暂停发放购买住房贷款。地方人民政府可根据实际情况，采取临时性措施，在一定时期内限定购房套数。（二）行业特点1 业绩的周期性如果房地产开发企业的收入主要来自房地产的销售，则其收入取决于项目数量以及项目的发展进度。因此，其不同期间的经营业绩可能会有重大的差异。2 业绩会因为投资性房地产的公允价值的变动而波动当持有投资性房地产的企业采用公允价值模式计量投资性房地产时，由于投资性房地产的价值受市场波动影响，无法保证其公允价值持续上升，当投资性房地产的公允价值大幅下调时，公司的业绩将收到不利影响。3 政策调控政府对房地产行业的调控政策，将对企业的业绩及发展产生重大影响。如政府的土地供应政策及目前各地实施的限购令等。4 该行业依赖大量资本在房地产项目的建设期间（包括土地储备），须投入庞大资金，开发商通常在一定时间按内的经营性现金流为负。由于此特点，一般开发商都有大量的融资安排，除常见的金融机构贷款，发行公司债（可转债）外，通过信托安排融资也比较常见。5 担保安排当买家向国内银行贷款时，根据银行的要求房地产开发企业须为买家的按揭贷款提供担保，直至买家取得分户产权证（小产证）并向贷款银行作出按揭登记位置。担保涵盖买家所贷款项的全额，以及银行就买家拖欠按揭款而施加的任何额外付款或罚金。就此担保，房地产开发企业须向银行支付保证金（通常不到担保按揭金额的10%），如果有客户拖欠还款，将直接从保证金中扣除。当房地产开发商履行担保责任后，贷款银行会将其涉及贷款及按揭的权利转让给开发企业，房地产开发企业享有物业的所有追索权。6 受第三方承包商的表现及建材价格的影响企业无法保证第三方承包商所提供的服务的质量符合所需水平。如承包商在财政或经营上出现问题，可能会导致物业开发的延迟，或发生额外成本。二、行业法规政策（如有）（说明：简单描述国家对房地产开发行业的特殊政策，主要法律）Ø 闲置土地处置办法（中华人民共和国国土资源部令第5号），已经1999年4月26日国土资源部第6次部长办公室会议通过，1999年4月28日起施行。Ø 商品房销售管理办法Ø 城市商品房预售管理办法Ø 中华人民共和国房地产管理法Ø 城市房地产开发经营管理条例Ø 维修基金管理办法，自1999年1月1日起执行。三、房地产开发过程（说明：简单描述房地产开发的基本流程及相关证书）房地产开发流程，请注意由于地区差异，各大城市的机构设置和各级管理部门的具体职能可能并非完全一致。各地的流程可能存在不同。首先，作为房地产开发商，在经营房地产开发业务前须取得正式的房地产开发企业资质证书，并在申请商品房预售许可时出示有效的资质证书。从事物业管理或室内装修的企业，亦必须于开展业务前取得相关的资质证书。除有关物业管理的资质证书外，所有资质证书须每年续期。第一阶段：项目决策阶段第二阶段：前期准备阶段· 获取土地使用权，获得国有土地使用权证和建设用地批准书建设用地规划许可证· 征地拆迁（如需要），申办并取得房屋拆迁许可证· 规划设计，获得建设工程规划许可证（规划局负责审批项目，消防局、人防办、环保局、教育局、市政园林局负责审查，给出批复）· 建设项目报建登记，申请招标，办理招标投标手续，确定勘察· 申办建设工程施工许可证· 招标第三阶段：工程建设阶段· 施工用水电及通讯线路接通，保证施工需要· 施工场地平整，达到施工条件· 施工通道疏通，满足施工运输条件· 施工图纸及施工资料准备· 施工材料和施工设备的准备· 临时用地或临时占道手续办理· 施工许可批文及办理开工手续· 确定水准点与座标控制点，进行现场交验· 组织图纸会审、设计交底· 编制工程进度计划· 设计、施工、监理单位的协调第四阶段：项目销售阶段1、申办商品房预售许可证/销售许可证并进行商品房买卖合同鉴证备案(申办商品房预售许可证的条件：· 已交付全部土地使用权出让金，取得土地使用权证书；· 持有建设工程规划许可证和施工许可证；· 按提供预售的商品房计算，投入开发建设的资金达到工程建设总投资的25%以上，并已确定施工进度和竣工交付日期；· 房地产开发企业预售商品房，除应当符合法律、法规已有规定外，房地产开发项目的工程形象进度应当符合下列条件：- 多层建筑已完成主体结构三分之一以上；- 高层建筑已完成地面以下的主体工程；· 房地产开发企业向市、县（市）房产行政主管部门申请商品房预售登记时，除应当提交法律、法规已有规定的文件外，还应当提交标准地名批准文件、拆迁户安置情况说明和市、县（市）建设行政主管部门对房地产开发项目的工程形象进度的证明文件。在房地产开发企业具备了申请商品房预售许可证之后，开发商可以向当地的房产主管行政部门递交申请表和申请所需随附材料，申办商品房销售许可证。随附材料大多为证明开发商所要申请人的商品房已经具备预售条件的资料，具体由各地的房地产管理局确定所需材料。大致要求：开发企业具有企业法人营业执照和房地产开发企业资质证书、取得土地使用权证书和使用土地批准文件、持有建设工程规划许可证和建设工程开工许可证、已通过竣工验收、供水、供电、供热、燃气、通信等配套基础设施具备使用条件，其他配套基础设施和公共设施具备交付使用条件或已确定进度和交付日期、物业管理方案已落实。2、商品房销售及按揭(以房地产等实物资产或有价证券、契约等作抵押，获得银行贷款并依合同分期付清本息，贷款还清后银行归还抵押物)办理3、申请竣工验收，取得建筑工程竣工验收备案证房屋建築工程和市政基礎設施工程竣工驗收備案證明4、申办建设工程规划验收5、进行权属登记，取得房地产权证6、物业移交第五阶段：交付使用阶段四、房地产开发行业主要涉及的税种（一）所得税（税率25%）· 计税收入确认时点房地产开发企业所得税的特殊性在于，是基于类似“收付实现”制确认的，所以与会计上收入确认的时点有重大差别。根据房地产开发经营业务企业所得税处理办法国税发200931号 （自2008年1月1日起执行）（以下简称“31号文”），企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：（一）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。（二）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现。（三）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。（四）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现：1.采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。2.采取视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。3.采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。4.采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。但根据国税函2008828号文件的规定，企业改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营），可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。 · 计税毛利率由于房地产开发企业的计税收入的确认时点很可能是在项目时间完工之前，故税法上需确定计税毛利率以征收所得税，对此31号文规定企业销售未完工开发产品取得的收入，应先按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额：企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：（一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15。（二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。（三）开发项目位于其他地区的，不得低于5%。（四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。实务上当地税务机关征收所得税时都会有一个给定的毛利率。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：（一） 开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。（二） 开发产品已开始投入使用。（三） 开发产品已取得了初始产权证明。国税函2009342号文件对完工标准作出了补充强调： 房地产开发企业建造、开发的开发产品无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工(竣工)备案手续以及会计决算手续，当其开发产品开始投入使用时均应视为已经完工。 开发产品开始投入使用是指房地产开发企业开始办理开发产品交付手续(包括入住手续)或已开始实际投入使用。 · 成本、费用扣除的税务处理企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。- 已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认（即，未销开发产品负担的成本费用需待其实际销售时扣除）。可售面积单位工程成本和已销开发产品的计税成本按下列公式计算确定：可售面积单位工程成本=成本对象总成本÷成本对象总可售面积已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积×可售面积单位工程成本开发产品计税成本支出包括：土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费、开发间接费包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。除规定的预提（应付）费用外，计税成本均为实际发生的成本。如除以下几项可计入计税成本并在税前扣除的预提费用外，企业不得预提其他费用： - 出包工程的发票不足金额（不超过合同金额的10%）； - 尚未建造或完工的公共配套设施，可按经中介机构鉴证后的预算造价合理预提； - 应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用（包括物业管理基金、公共维修基金或其他专项基金）企业下列成本应按以下方法进行分配：（一）土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。（二）单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。（三）借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。（四）其他成本项目的分配法由企业自行确定。- 企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。- 企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品（包括共用部位、共用设施设备）进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。- 企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，按以下规定进行处理：（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。（二）属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。- 企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。- 企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金（担保金）不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。成本费用已完工在建未建成本对象成本期间费用直接成本间接成本共同成本已销开发产品未销开发产品固定资产实际发生成本费用预提成本费用待摊成本费用此外，对于某些期间费用由一定的扣除限额，如：- 广告费、业务宣传费：扣除限额：销售收入的15%，超过限额部分可结转以后年度扣除，无期限规定 - 业务招待费：扣除限额为发生额的60%，且不得超过销售收入的0.5%- 开发产品的折旧：转为自用后实际使用时间累计超过12个月的，可以在税前扣除折旧，未超过12个月的，不得扣除 - 借款利息：企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。- 支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）：企业委托境外机构销售开发产品的，其支付境外机构的销售费用（含佣金或手续费）不超过委托销售收入10%的部分，准予据实扣除。· 征收方式国税发200931号文件进一步明确了房地产企业不允许采用核定征收的纳税方法。此外，中国附属公司向其境外股东支付股息时，需按10%缴纳预缴所得税，除非海外投资者注册地与中国有税务约定，规定有不同的预缴税安排。（二）营业税（税率5%）根据中华人民共和国营业税暂行条例（国务院令第540号）及中华人民共和国营业税暂行条例实施细则（财政部国家税务总局令第52号）在中华人民共和国境内转让土地使用权或者销售不动产的单位和个人为营业税的纳税义务人。土地使用者转让、抵押或置换土地，无论其是否取得了该土地的使用权属证书，无论其在转让、抵押或置换土地过程中是否与对方当事人办理了土地使用权属证书变更登记手续，只要土地使用者享有占有、使用、收益或处分该土地的权利，且有合同等证据表明其实质转让、抵押或置换了土地并取得了相应的经济利益，土地使用者及其对方当事人应当依照税法规定缴纳营业税、土地增值税和契税等相关税收。Ø 应纳税额=营业额×税率 § 营业额为转让土地使用权或者销售不动产收取的全部价款和价外费用。§ 纳税人转让土地使用权或者销售不动产并收讫营业收入款项或者取得索取营业收入款项凭据的当天。采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。将不动产或者土地使用权无偿赠送其他单位或者个人的，其纳税义务发生时间为不动产所有权、土地使用权转移的当天。 （三）土地增值税（30%至60%的四级超率累进税率）土地增值税是对在中国境内转让房地产所产生的收益征收的一种税。根据中华人民共和国土地增值税暂行条例（国务院令 第138号）及中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则（财法字19956号），以出售或者其他方式有偿转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。· 计税方法 应纳税额=增值额×税率土地增值税实行四级超率累进税率，房地产开发企业以其进行成本核算时最基本的成本核算项目或成本核算对象为单位计征土地增值税：- 增值额未超过扣除项目金额50的部分，税率为30；- 增值额超过扣除项目金额50、未超过扣除项目金额100的部分，税率为40；- 增值额超过扣除项目金额100、未超过扣除项目金额200的部分，税率为50；- 增值额超过扣除项目金额200的部分，税率为60 ；普通标准住宅增值额未超过扣除项目金额20%的，以及因国家建设需要依法征用、收回的房产免征土地增值税。根据财政部于1995年1月发出的通知，下列土地使用权转让免征土地增值税：- 1994年1月1日以前已签订的房地产转让合同，及- 1994年1月1日以前已签订房地产开发合同或已立项，并已相关规定投资资金进行开发的，其在1994年1月1日以后五年内首次转让房地产的土地使用权或房产。除本条和条例实施细则中规定者外，已规定的其他免税项目有： - 个人之间互换自有居住用房的，经税务机关核实后可免税。 - 以房地产进行投资、联营，投资、联营一方以房地产作价入股或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中的，但所投资、联营的企业从事房地产开发的和以其建造的商品房投资联营的除外； - 合作建房，一方出土地，一方出资金，建成后按比例分房自用的； - 企业兼并，被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的； - 个人转让自有。 但普通住宅的标准系各省、直辖市人民政府根据的有关规定制定的标准范围制定。例如上海明确自2008年11月1日起，享受优惠政策的普通住房标准调整为：单套建筑面积140平方米以下，内环线以内总价245万元/套、内环线和外环线之间140万元/套、外环线以外98万元/套以下，五层以上（含五层）的多高层住房，以及不足五层的老式公寓、新式里弄、旧式里弄等。北京普通住宅平均交易价格根据环线和房屋总价划分为四档，三环以内总价215万元/套、三环至四环之间175万元/套、四环至五环之间165万元/套、五环以外100万元/套的房屋，均为普通住宅。此外，纳税人转让旧房和建筑物，不能取得评估价格，但能提供购房发票，经当地税务机关确认，其为取得土地使用权所支付的金额和购房及配套设施的成本、费用的扣除，可按发票所载金额，从购买年度起至转让年度止，每年加计5。纳税人购房时缴纳的契税可扣除，但不作为加计5的基数。 如纳税人转让旧房和建筑物，既不能取得评估价格，又不能提供购房发票，税务机关可依法核定征税。增值额=收入 扣除项目纳税人转让房地产所取得的收入 (包括货币收入、实物收入和其他收入) 减除规定扣除项目金额后的余额为增值额 ，因计算纳税的需要对房地产进行评估，其支付的评估费用允许在计算增值额时予以扣除。对纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格等情形而按房地产评估价格计算征收土地增值税所发生的评估费用，不允许在计算土地增值税时予以扣除。 计算增值额时的扣除项目包括：- 取得土地使用权所支付的金额；- 开发土地和新建房及配套设施（以下简称房地产开发）的成本，是指纳税人房地产开发项目实际发生的成本（以下简称房地产开发成本），包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用。土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。前期工程费，包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“三通一平”等支出。建筑安装工程费，是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。基础设施费，包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区内公共配套设施发生的支出。开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。- 新建房及配套设施的成本、费用，或者旧房及建筑物的；开发土地和新建房及配套设施的费用（以下简称房地产开发费用），是指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额和开发土地和新建房及配套设施的成本规定计算的金额之和的百分之五以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用取得土地使用权所支付的金额和开发土地和新建房及配套设施的成本计算的金额之和的百分之十以内计算扣除。上述计算扣除的具体比例，由各省、自治区、直辖市人民政府规定。- 与转让房地产有关的税金；- 财政部规定的其他扣除项目。扣除项目的应关注的要点 ：- 在土地增值税清算中，计算扣除项目金额时，其实际发生的支出应当取得但未取得合法凭据的不得扣除。- 扣除项目金额中所归集的各项成本和费用，必须是实际发生的。- 扣除项目金额应当准确地在各扣除项目中分别归集，不得混淆。- 扣除项目金额中所归集的各项成本和费用必须是在清算项目开发中直接发生的或应当分摊的。隐瞒、虚报房地产成交价格，应由评估机构参照同类房地产的市场交易价格进行评估。税务机关根据评估价格确定转让房地产的收入。提供扣除项目金额不实的，应由评估机构按照房屋重置成本价乘以成新度折扣率计算的房屋成本价和取得土地使用权时的基准地价进行评估。税务机关根据评估价格确定扣除项目金额。转让房地产的成交价格低于房地产评估价格，又无正当理由的，由税务机关参照房地产评估价格确定转让房地产的收入。· 纳税义务发生时间Ø 土地增值税的预征- 纳税人应自转让房地产合同签订之日起7日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报 ；- 纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。 对于预征土地增值税的税率，由于是地方税务局制定，所以各地区不同时期都不相同，大致在2%至5%之间：例如上海市除保障性住房外，住宅开发项目销售均价低于项目所在区域 （区域按外环内、外环外划分）上一年度新建商品住房平均价格的，预征率为2%；高于但不超过1倍的，预征率为3.5%；超过1倍的，预征率为5%。北京除保障性住房外，房地产开发企业销售新办理预售许可和现房销售确认的商品房取得的收入，按照预计增值率实行2%至5%的幅度预征率。容积率小于1.0的房地产开发项目，最低按照销售收入的3%预征土地增值税。Ø 土地增值税的清算纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。- 房地产开发项目全部竣工、完成销售的；- 整体转让未竣工决算房地产开发项目的；- 直接转让土地使用权的。 对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。- 已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的；- 取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；- 纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；- 省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情况。房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产,其收入按下列方法和顺序确认：- 按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；- 由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。 清算的注意事项：- 房地产开发项目应以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算； - 对于分期开发的项目，应以分期项目为单位清算； - 对不同类型房地产应分别计算增值额、增值率，缴纳土地增值税。 （四）房产税房产税是对房屋产权所有人征收的一种财产税。根据中华人民共和国房产税暂行条例（国发198690号），房产税的计税方法分：- 从价计征：房产税依照房产原值一次减除10至30后的余值计算缴纳，税率为1.2。具体减除幅度，由省、自治区、直辖市人民政府规定。没有房产原值作为依据的，由房产所在地机关参考同类房产核定。- 从租计征：房产出租的，以房产租金收入为房产税的计税依据，税率为12。鉴于房地产开发企业开发的商品房在出售前，对房地产开发企业而言是一种产品，因此，对房地产开发企业建造的商品房，在售出前，不征收房产税；但对售出的房地产开发企业已使用或出租、出借的商品房应按规定征收房产税。对廉租住房经营管理单位按照政府规定价格、向规定保障对象出租廉租住房的租金收入，免征房产税 。 （五）契税根据中华人民共和国契税暂行条例（国务院令1997第224号）契税的纳税人是在中国境内转让不动产或土地使用权的受让方。根据地区不同，契税契税税率为35。契税的适用税率，由省、自治区、直辖市人民政府在前款规定的幅度内按照本地区的实际情况确定，并报财政部和国家总局备案。契税的计税依据：- 国有土地使用权出让、土地使用权出售、房屋买卖，为成交价格；- 土地使用权赠与、房屋赠与，由征收机关参照土地使用权出售、房屋买卖的市场价格核定；- 土地使用权交换、房屋交换，为所交换的土地使用权、房屋的价格的差额。前款成交价格明显低于市场价格并且无正当理由的，或者所交换土地使用权、房屋的价格的差额明显不合理并且无正当理由的，由征收机关参照市场价格核定。（六）印花税印花税是在中国境内书立或使用合同性文件应缴纳的税金。根据中华人民共和国印花税暂行条例（国务院令1988第11号）及中华人民共和国印花税暂行条例实施细则（财税字1988第225号）在中国境内使用接受中国法律保护的合同文件，无论其是否在中国境内签订，都应当缴纳印花税。计税方法 - 从价计税应纳税额=计税金额×适用税率- 从量计税应纳税额=凭证数量×单位税额§ 取得土地使用权时，对土地使用权出让合同、土地使用权转让合同按产权转移书据所载金额的万分之五征收印花税。§ 销售商品房时对商品房销售合同按照产权转移书据所载金额的万分之五征收印花税。 § 办理房地产权属证件时，应按权利许可证照，按件每件交纳印花税5元。（七）城镇土地使用税根据中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例（国务院令第483号修订）在城市、县城、建制镇、工矿区范围内使用土地的单位和个人为纳税人。城镇土地使用税按年征收，具体执行税率由地方税务机关确定。土地使用税每平方米年税额如下： - 大城市1.5元至30元； - 中等城市1.2元至24元；- 小城市0.9元至18元； - 县城、建制镇、工矿区0.6元至12元。五、常见涉及的重大会计估计Ø 土地增值税各地税务局对土地增值税的预征和清算安排有所差异，如果企业存在部分已完工项目尚未与地方税务部门进行土地增值税的清算的情况，则管理层需对土地增值税的计提作出重大估计。企业所确认的土地增值税是基于管理层的最佳估计，最终土地增值税的清算结果可能与记录的金额不同，而该差异也将影响相关期间计提的所得税。Ø 递延所得税资产递延所得税资产主要产生于税务亏损、土地增值税的计提、坏账准备、集团内交易的未实现利润。递延所得税资产是否能实现取决于未来是否有足够盈利或应纳税暂时性差异。集团的递延所得税资产系根据未来数年所作的盈利预测为基础确认，如果未来产生的实际盈利高于或低于预期，则可能需要额外确认或转回递延所得税资产。Ø 在建物业建筑成本的确认及分配在最终结算开发成本之前结转有关房地产开发产品销售成本之时，开发成本系管理层根据最佳估计计提。房地产项目的开发一般分期进行。与某一期间的开发直接相关的成本列示为该期的成本。各期的共同成本按可出售面积分配在各期之间进项分配。如果最终关结算或分配的成本与最初的估计不同，则开发成本或其他成本的增减将影响未来年度的损益。Ø 投资房地产及发展中物业的公允价值以公允价值模式计量的投资性房地产的公允价值系通过独立评估师评估。评估师的评估是依据一些市场情况来计算。在依赖评估报告时