财务报告概述(PPT 197页).pptx

心中的目标心中的目标越来越明确越来越明确，脚下的步伐，脚下的步伐越来越坚定越来越坚定.第二十章财务报告第二十章财务报告 2015重新编写重新编写主要内容主要内容第一节财务报告概述第一节财务报告概述第二节合并财务报表概述第二节合并财务报表概述 第三节合并财务报表的编制第三节合并财务报表的编制 第四节特殊交易在合并财务报表中的会计处理第四节特殊交易在合并财务报表中的会计处理第五节合并财务报表综合举例第五节合并财务报表综合举例第一节财务报告概述第一节财务报告概述一、财务报表概述（一）财务报表的构成（二）财务报表的分类二、财务报表列报的基本要求（一）依据各项会计准则确认和计量的结果编制财务报表（二）列报基础（三）权责发生制（四）列报的一致性（五）重要性和项目列报（六）财务报表项目金额间的相互抵销（七）比较信息的列报（略）（八）财务报表表首一列报要求（略）（九）报告期间（略）第二节合并财务报表第二节合并财务报表概述概述一、合并财务报表概念一、合并财务报表概念二、合并财务报表合并二、合并财务报表合并范围的确定范围的确定 (一）控制的定义和判断一）控制的定义和判断 (二）母公司与子公司二）母公司与子公司 (三）纳入合并范围的特三）纳入合并范围的特殊情况殊情况-对被投资方可分对被投资方可分割部分的控制割部分的控制（四）合并范围的豁免（四）合并范围的豁免-投资性主体投资性主体（五）控制的持续评估（五）控制的持续评估三、合并财务报表的编三、合并财务报表的编制原则制原则四、合并财务报表编制四、合并财务报表编制的前期准备事项的前期准备事项五、合并财务报表的编五、合并财务报表的编制程序制程序第三节合并财务报表的编制第三节合并财务报表的编制 一、调整一、调整分录的编制分录的编制 二、与股权投资有关的二、与股权投资有关的抵销抵销分录的分录的编制编制三、内部债权与债务项目的三、内部债权与债务项目的抵销抵销四、内部商品销售业务的四、内部商品销售业务的抵销抵销五、内部固定资产交易的合并五、内部固定资产交易的合并抵销抵销处理处理六、合并现金流量表六、合并现金流量表第四节第四节 特殊交易在合并财务报表中的会特殊交易在合并财务报表中的会计处理计处理一、追加投资的会计处理一、追加投资的会计处理（一）母公司购买子公司少数股东股权（一）母公司购买子公司少数股东股权（二）企业因追加投资等原因能够对非（二）企业因追加投资等原因能够对非同一控制下的被投资方实施控制同一控制下的被投资方实施控制(不是一不是一揽子交易是重点揽子交易是重点)（三）通过多次交易分步实现同一控制（三）通过多次交易分步实现同一控制下企业合并下企业合并（四）本期增加子公司时如何编制合并（四）本期增加子公司时如何编制合并财务报表财务报表二、处置对子公司投资的会计处理二、处置对子公司投资的会计处理（一）在不丧失控制权的情况下部分处（一）在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司长期股权投资置对子公司长期股权投资 （二）母公司因处置对子公司长期股权（二）母公司因处置对子公司长期股权投资而丧失控制权投资而丧失控制权1.一次交易处置子公司一次交易处置子公司2.多次交易分步处置子公司多次交易分步处置子公司（三）本期减少子公司时如何编制合并（三）本期减少子公司时如何编制合并财务报表财务报表三、因子公司少数股东增资导致母公司三、因子公司少数股东增资导致母公司股权稀释股权稀释四、交叉持股的合并处理四、交叉持股的合并处理第第五五节节 合合并并财财务务报报表表综综合合举举例例第二十章财务报告第二十章财务报告第一节财务报告概述第一节财务报告概述 一、财务报表概述（一）财务报表的构成（二）财务报表的分类二、财务报表列报的基本要求（一）依据各项会计准则确认和计量的结果编制财务报表（二）列报基础（三）权责发生制（四）列报的一致性（五）重要性和项目列报（六）财务报表项目金额间的相互抵销（七）比较信息的列报（略）（八）财务报表表首一列报要求（略）（九）报告期间（略）第二节合并财务报表概述第二节合并财务报表概述一、合并财务报表概念一、合并财务报表概念二、合并财务报表合并范围的确定二、合并财务报表合并范围的确定 (一）控制的定义和判断一）控制的定义和判断 (二）母公司与子公司二）母公司与子公司 (三）纳入合并范围的特殊情况三）纳入合并范围的特殊情况-对被投资方可分割部分的控制对被投资方可分割部分的控制（四）合并范围的豁免（四）合并范围的豁免-投资性主体投资性主体（五）控制的持续评估（五）控制的持续评估三、合并财务报表的编制原则三、合并财务报表的编制原则 3四、合并财务报表编制的前期准备事项四、合并财务报表编制的前期准备事项 4五、合并财务报表的编制程序五、合并财务报表的编制程序 5一、合并财务报表概念一、合并财务报表概念合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。务状况、经营成果和现金流量的财务报表。二、合并财务报表合并范围的确定二、合并财务报表合并范围的确定 (一）控制的定义和判断一）控制的定义和判断 （1）相关活动）相关活动 （2）“权力权力”是一种实质性权利是一种实质性权利 （3）权力的持有人应为主要责任人）权力的持有人应为主要责任人 （4）权力的一般来源）权力的一般来源-来自表决权来自表决权 情形通过直接或间接拥有半数以上表决权而拥有权力情形通过直接或间接拥有半数以上表决权而拥有权力 a直接拥有半数以上直接拥有半数以上, b间接拥有半数以上间接拥有半数以上, c直接和间接合计拥有半数以上直接和间接合计拥有半数以上.情形持有被投资方半数以上表决权但并无权力情形持有被投资方半数以上表决权但并无权力情形直接或间接结合，也只拥有半数或半数以下表决权，但仍然可以通过表情形直接或间接结合，也只拥有半数或半数以下表决权，但仍然可以通过表 决权判断拥有权力决权判断拥有权力 （5）权力来自于表决权以外的其他权利）权力来自于表决权以外的其他权利-来自合同安排来自合同安排 （6）权力与回报之间的联系）权力与回报之间的联系 (二）母公司与子公司二）母公司与子公司 (三）纳入合并范围的特殊情况三）纳入合并范围的特殊情况-对被投资方可分割部分的控制对被投资方可分割部分的控制（四）合并范围的豁免（四）合并范围的豁免-投资性主体投资性主体（五）控制的持续评估（五）控制的持续评估二、合并财务报表合并范围的确定二、合并财务报表合并范围的确定合并财务报表的合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定合并范围应当以控制为基础予以确定。(一）控制的定义和判断一）控制的定义和判断控制，是指投资方控制，是指投资方拥有拥有对被投资方的对被投资方的权力权力，通过，通过参与参与被投资方的被投资方的相关活动相关活动而而 享有可变回报享有可变回报，并且有能力，并且有能力运用运用对被投资方的对被投资方的权力影响其回报权力影响其回报金额。金额。投资方要实现控制，必须具备投资方要实现控制，必须具备两项基本要素两项基本要素：一是因涉入被投资方而一是因涉入被投资方而享有可变回报：享有可变回报：二是二是拥有拥有对被投资方的对被投资方的权力权力，并且有能力，并且有能力运用运用对被投对被投资方的资方的权力影响其回报权力影响其回报金额。金额。从控制的定义中可以发现，要达到控制，投资方需要从控制的定义中可以发现，要达到控制，投资方需要满足以下要求：满足以下要求：1.通过涉入被投资方的活动享有的是通过涉入被投资方的活动享有的是可变回报可变回报可变回报，是不固定且可能随着被投资方业绩而变化的回可变回报，是不固定且可能随着被投资方业绩而变化的回报，可以仅是正回报，仅是负回报，或者同时包括正回报和负报，可以仅是正回报，仅是负回报，或者同时包括正回报和负回报。回报。可变回报的形式：可变回报的形式：股利分配股利分配投资方对被投资方的投资的价值变动。投资方对被投资方的投资的价值变动。因向被投资方的资产或负债提供服务而得到的报酬。因向被投资方的资产或负债提供服务而得到的报酬。其他利益。其他利益。 2.对被投资方对被投资方拥有权力拥有权力，并能够，并能够运用此权力影响回报金额运用此权力影响回报金额投资方投资方能够主导能够主导被投资方的相关活动时，称投资方对被投被投资方的相关活动时，称投资方对被投资方资方享有享有“权力权力”。在判断投资方是否对被投资方拥有权力时，应注意在判断投资方是否对被投资方拥有权力时，应注意以下几点：以下几点：权力只表明投资方主导被投资方相关活动的权力只表明投资方主导被投资方相关活动的现时现时能力，能力，并并不要求不要求投资方投资方实际行使其权力实际行使其权力；权力是一种实质性权利，而不是保护性权利；权力是一种实质性权利，而不是保护性权利；权力是为自己行使的，而不是代其他方行使；权力是为自己行使的，而不是代其他方行使；权力通常权力通常表现表现为表决权为表决权,但有时也可能表现为其但有时也可能表现为其他合同安排。他合同安排。（1）相关活动）相关活动（权力体现在哪些方面）（权力体现在哪些方面）从上述权力的定义中可以看出，要判断投资方是否拥有从上述权力的定义中可以看出，要判断投资方是否拥有对被投资方的权力，首先需要识别被投资方的相关活动。相关对被投资方的权力，首先需要识别被投资方的相关活动。相关活动是指对被投资方的回报产生活动是指对被投资方的回报产生重大影响的活动。重大影响的活动。这些活动可这些活动可能包括但不限于：能包括但不限于：商品或劳务的销售和购买；商品或劳务的销售和购买；金融资产的管理；金融资产的管理；资产的购买和处置；资产的购买和处置；研究与开发活动；研究与开发活动；确定资本结构和获取融资。同一企业在不同环境和情况确定资本结构和获取融资。同一企业在不同环境和情况下，相关活动也可能有所不同。下，相关活动也可能有所不同。两个或两个以上投资方能够分两个或两个以上投资方能够分别单方面主导别单方面主导被投资方的不同相关活动时，能够主导对被投资被投资方的不同相关活动时，能够主导对被投资方回报产生最重大影响活动的一方拥有对被投资方的权力。方回报产生最重大影响活动的一方拥有对被投资方的权力。相关活动的相关活动的决策机制决策机制 就相关活动所作出的决策的例子包括但不限于：就相关活动所作出的决策的例子包括但不限于：就被投资方的经营、融资等活动作出就被投资方的经营、融资等活动作出决策决策，包括，包括编制预算；编制预算；任命任命被投资方的关键管理人员或服务提供商，并被投资方的关键管理人员或服务提供商，并决定其报酬；以及终止其作为服务提供商的业务关系或决定其报酬；以及终止其作为服务提供商的业务关系或者将其予以辞退。者将其予以辞退。 （2）“权力权力”是一种实质性权利是一种实质性权利（什么性质的权力）（什么性质的权力）在判断一项权利是否可能构成在判断一项权利是否可能构成“权力权力”时，仅实质性时，仅实质性权利才应当被加以考虑。实质性权利是指持有人在对相权利才应当被加以考虑。实质性权利是指持有人在对相关活动进行决策时，有实际能力行使的可执行权利。而关活动进行决策时，有实际能力行使的可执行权利。而保护性权利旨在保护持有这些权利的当事方的权益，而保护性权利旨在保护持有这些权利的当事方的权益，而不赋予当事方对这些权利所涉及的主体的权力。不赋予当事方对这些权利所涉及的主体的权力。仅持有仅持有保护性权利的投资方不能对被投资方实施控制保护性权利的投资方不能对被投资方实施控制，也不能，也不能阻止其他方对被投资方实施控制。阻止其他方对被投资方实施控制。（3）权力的持有人应为主要责任人）权力的持有人应为主要责任人（谁有权力）（谁有权力）权力是能够权力是能够“主导主导”被投资方相关活动的现时能力，被投资方相关活动的现时能力，可见，权力是为自己行使的可见，权力是为自己行使的(行使人为主要责任人），行使人为主要责任人），而而不是代不是代其他方行使权力（行使人为代理人）。其他方行使权力（行使人为代理人）。（4）权力的一般来源）权力的一般来源-来自表决权来自表决权（赋予权力的方式）（赋予权力的方式）通过直接或间接拥有通过直接或间接拥有半数以上半数以上表决权而拥表决权而拥有权力有权力持有被投资方持有被投资方半数以上半数以上表决权但并表决权但并无权力无权力直接或间接结合，也只拥有半数或直接或间接结合，也只拥有半数或半数以下半数以下表决表决权，但仍然可以通过表决权判断拥权，但仍然可以通过表决权判断拥有权力。有权力。权力来源于权利权力来源于权利 ，赋予赋予投资方对被投资方权力的投资方对被投资方权力的权权利方式：如表决权或合同安排。利方式：如表决权或合同安排。a直接拥有半数以上直接拥有半数以上b间接拥有半数以上间接拥有半数以上c直接和间接合计拥有半数以上直接和间接合计拥有半数以上P公司直接拥有 S公司60的股份PS60%PSAPSA80%70%80%60%60%90%P公司间接拥有 A公司80的股份P公司直接和间接拥有A公司90的股份30%半数以上半数以上表决权而拥表决权而拥有权力有权力三种情形三种情形（5）权力来自于表决权以外的其他权利）权力来自于表决权以外的其他权利-来自合同安排来自合同安排在某些情况下，某些主体的投资方对其的权力并非在某些情况下，某些主体的投资方对其的权力并非源自于表决权，（例如，表决权可能仅与日常行政活动源自于表决权，（例如，表决权可能仅与日常行政活动工作有关），被投资方的相关活动由一项或多项合工作有关），被投资方的相关活动由一项或多项合 同安同安排决定排决定,例如证券化产品、资产支持融资工具、部分投资例如证券化产品、资产支持融资工具、部分投资基金等结构化主体。基金等结构化主体。结构化主体结构化主体，是指在确定其控制方，是指在确定其控制方时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体。时没有将表决权或类似权利作为决定因素而设计的主体。通常情况下，结构化主体在合同约定的范围内开展业务通常情况下，结构化主体在合同约定的范围内开展业务活动，表决权或类似权利仅与行政性管理事务相关。活动，表决权或类似权利仅与行政性管理事务相关。银行信托机构单设主体不良贷款证券化产品证券化产品约定（6）权力与回报之间的联系）权力与回报之间的联系（权力与回报之间的关系）（权力与回报之间的关系）只有当投资方不仅拥有对被投资方的权力、通过参与被只有当投资方不仅拥有对被投资方的权力、通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力来影响其回报的金额时，投资方才控制被投资方的权力来影响其回报的金额时，投资方才控制被投资方。被投资方。（1）相关活动）相关活动（2）“权力权力”是一种实质性权利是一种实质性权利（3）权力的持有人应为主要责任人）权力的持有人应为主要责任人（4）权力的一般来源）权力的一般来源-表决权表决权 （5）权力另一个来源）权力另一个来源-合同安排合同安排（6）权力与回报之间的联系）权力与回报之间的联系（1）在哪些方面体现在哪些方面体现权利而赋予权力权利而赋予权力（2）不是保护性权利）不是保护性权利（3）不是代理人）不是代理人（4）赋予权力的方式赋予权力的方式（5）赋予权力的方式赋予权力的方式（6）拥有权力，影响回报）拥有权力，影响回报（二）母公司与子公司（二）母公司与子公司1.母公司母公司母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等，下同）的主体。体等，下同）的主体。2.子公司子公司子公司是指被母公司控制的主体。子公司是指被母公司控制的主体。已宣告被清理整顿的或已宣告破产的原子公司，不再已宣告被清理整顿的或已宣告破产的原子公司，不再是母公司的子公司，是母公司的子公司，不纳入不纳入合并财务报表范围。合并财务报表范围。（三）纳入合并范围的特殊情况（三）纳入合并范围的特殊情况-对被投资方对被投资方可分割部分的控制可分割部分的控制投资方通常应当对是否控制被投资方整体进行判断。但在投资方通常应当对是否控制被投资方整体进行判断。但在少数情况下，如果有确凿证据表明同时满足下列条件并且符合少数情况下，如果有确凿证据表明同时满足下列条件并且符合相关法律法规规定的，投资方应当将被投资方的一部分视为被相关法律法规规定的，投资方应当将被投资方的一部分视为被投资方可分割的部分，进而判断是否控制该部分（可分割部分）投资方可分割的部分，进而判断是否控制该部分（可分割部分）1.该部分的资产是偿付该部分负债该部分的资产是偿付该部分负债或该部分其他利益方的唯或该部分其他利益方的唯一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债；一来源，不能用于偿还该部分以外的被投资方的其他负债；2.除与该部分相关的各方外，除与该部分相关的各方外，其他方不享有其他方不享有与该部分资产相与该部分资产相关的权利，也不享有与部分资产剩余现金流量相关的权利。关的权利，也不享有与部分资产剩余现金流量相关的权利。（四）合并范围的（四）合并范围的豁免豁免-投资性主体投资性主体母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的被投资单位可分割部分、结构化主体）纳入合并范围。被投资单位可分割部分、结构化主体）纳入合并范围。但是，如果母公司是投资性主体，则但是，如果母公司是投资性主体，则只应将那些为投资只应将那些为投资性主体的投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围性主体的投资活动提供相关服务的子公司纳入合并范围，其他子公司不应予以合并，母公司对其他子公司的投资其他子公司不应予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。投资公司甲乙丙丁A上市公司B上市公司C上市公司60%+服务70%80%公允考量- -豁免豁免纳入当母公司当母公司同时满足同时满足以下三个条件时，该母公司以下三个条件时，该母公司属于属于投资性主体：投资性主体：一是该公司以一是该公司以向投资方提供投资管理服务向投资方提供投资管理服务为目的，为目的，从一个或多个投资者获取资金；从一个或多个投资者获取资金；二是该公司的唯一二是该公司的唯一经营目的经营目的，是通过资本增值、投，是通过资本增值、投资收益或两者兼有而让投资者获得回报；资收益或两者兼有而让投资者获得回报；三是该公司按照三是该公司按照公允价值公允价值对几乎所有投资的业绩进对几乎所有投资的业绩进行计量和行计量和评价评价。投资性主体通常应当符合下列四个特征：投资性主体通常应当符合下列四个特征：一是拥有一个以上投资；一是拥有一个以上投资；二是拥有一个以上投资者；二是拥有一个以上投资者；三是投资者不是该主体的关联方；三是投资者不是该主体的关联方；四是该主体的所有者权益以股权或类似权益存在。四是该主体的所有者权益以股权或类似权益存在。投资性主体的母公司本身不是投资性主体，则应当投资性主体的母公司本身不是投资性主体，则应当将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体所间接将其控制的全部主体，包括那些通过投资性主体所间接控制的主体，纳入合并财务报表范围。控制的主体，纳入合并财务报表范围。当母公司由当母公司由非非投资性主体投资性主体转转变为变为投投资性主体时，除仅资性主体时，除仅将为其投资活动提供相关服务的子公司纳入合并财务报将为其投资活动提供相关服务的子公司纳入合并财务报表范围编制合并财务报表外，企业自转变日起对其他子表范围编制合并财务报表外，企业自转变日起对其他子公司公司不再予以合并不再予以合并。当母公司由当母公司由投投资性主体资性主体转转变为变为非非投资性主体时，应将投资性主体时，应将原未纳入合并财务报表范围的子公司于转变日原未纳入合并财务报表范围的子公司于转变日纳入纳入合并合并财务报表范围，将转变日视为购买日，原未纳入合并财财务报表范围，将转变日视为购买日，原未纳入合并财务报表范围的子公司在转变日的公允价值视同为购买的务报表范围的子公司在转变日的公允价值视同为购买的交易对价，按照非同一控制下企业合并的会计处理的方交易对价，按照非同一控制下企业合并的会计处理的方法进行会计处理。法进行会计处理。（五）控制的持续评估（五）控制的持续评估如果有任何事实或情况表明控制的基本要素中的一个如果有任何事实或情况表明控制的基本要素中的一个或多个发生了变化，投资方应重新或多个发生了变化，投资方应重新评估对被投资方是否评估对被投资方是否具有控制。具有控制。三、合并财务报表的编制原则三、合并财务报表的编制原则（一）以个别财务报表为基础编制（一）以个别财务报表为基础编制（二）一体性原则（二）一体性原则（三）重要性原则（三）重要性原则四、合并财务报表编制的前期准备事项四、合并财务报表编制的前期准备事项（一）统一母子公司的会计政策（一）统一母子公司的会计政策（二）统一母子公司的资产负债表日及会计期间（二）统一母子公司的资产负债表日及会计期间（三）对子公司以外币表示的财务报表进行折算（三）对子公司以外币表示的财务报表进行折算（四）收集编制合并财务报表的相关资料（四）收集编制合并财务报表的相关资料五、合并财务报表的编制程序五、合并财务报表的编制程序（一）设置合并工作底稿（一）设置合并工作底稿（二）将母公司、纳入合并范围的子公司个别资产负债表、利润表及所有（二）将母公司、纳入合并范围的子公司个别资产负债表、利润表及所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿（三）编制调整分录与抵销分录（三）编制调整分录与抵销分录（四）计算合并财务报表各项目的合并数额（四）计算合并财务报表各项目的合并数额（五）填列合并财务报表（五）填列合并财务报表第三节合并财务报表的编制第三节合并财务报表的编制 一、调整一、调整分录的编制分录的编制 二、与股权投资有关的二、与股权投资有关的抵销抵销分录的编制分录的编制三、内部债权与债务项目的三、内部债权与债务项目的抵销抵销四、内部商品销售业务的四、内部商品销售业务的抵销抵销五、内部固定资产交易的合并五、内部固定资产交易的合并抵销抵销处理处理六、合并现金流量表六、合并现金流量表第三节合并财务报表的编制第三节合并财务报表的编制一、调整一、调整分录的编制分录的编制 二、与股权投资有关的二、与股权投资有关的抵销抵销分录的分录的编制编制三、内部债权与债务项目的三、内部债权与债务项目的抵销抵销四、内部商品销售业务的四、内部商品销售业务的抵销抵销五、内部固定资产交易的合并五、内部固定资产交易的合并抵销抵销处理处理一、一、调整调整分录的编制分录的编制 （一）对子公司的个别财务报表进行调整（一）对子公司的个别财务报表进行调整（二）按权益法调整对子公司的长期股权投资（二）按权益法调整对子公司的长期股权投资二、与股权投资有关的二、与股权投资有关的抵销抵销分录的编制分录的编制（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销（二）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销（二）母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销三、内部债权与债务项目的三、内部债权与债务项目的抵销抵销（一）内部债权债务项目本身的抵销（一）内部债权债务项目本身的抵销（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销（四）内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理（四）内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理四、内部商品销售业务的四、内部商品销售业务的抵销抵销（一）不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销（一）不考虑存货跌价准备情况下内部商品销售业务的抵销（二）存货跌价准备的抵销（二）存货跌价准备的抵销（三）内部交易存货相关所得税会计的合并抵销处理（三）内部交易存货相关所得税会计的合并抵销处理五、内部固定资产交易的合并五、内部固定资产交易的合并抵销抵销处理处理（一）未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销（一）未发生变卖或报废的内部交易固定资产的抵销（二）发生变卖或报废情况下的内部交易固定资产的抵销（二）发生变卖或报废情况下的内部交易固定资产的抵销（三）内部交易固定资产等相关的所得税会计的合并抵销处理（三）内部交易固定资产等相关的所得税会计的合并抵销处理一、调整分录的编制一、调整分录的编制 （一）对子公司的个别财务报表进行调整（一）对子公司的个别财务报表进行调整在编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，在编制合并财务报表时，首先应对各子公司进行分类，分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业分为同一控制下企业合并中取得的子公司和非同一控制下企业合并中取得的子公司两类。合并中取得的子公司两类。1.同一控制下企业合并中取得的子公司同一控制下企业合并中取得的子公司对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司，如果不对于属于同一控制下企业合并中取得的子公司，如果不存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对存在与母公司会计政策和会计期间不一致的情况，则不需要对该子公司的个别财务报表进行调整。该子公司的个别财务报表进行调整。2.非同一控制下非同一控制下企业合并中取得的子公司企业合并中取得的子公司对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除应考虑会计对于非同一控制下企业合并中取得的子公司，除应考虑会计政策及会计期间的差别外，需要对子公司的个别财务报表进行政策及会计期间的差别外，需要对子公司的个别财务报表进行调整外，还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该调整外，还应当根据母公司在购买日设置的备查簿中登记的该子公司有关可辨认资产、负债及或有负债等的公允价值，子公司有关可辨认资产、负债及或有负债等的公允价值，对子对子公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映公司的个别财务报表进行调整，使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负为在购买日公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债等在本期资产负债表日应有的金额。债等在本期资产负债表日应有的金额。（2）连续编制合并财务报表）连续编制合并财务报表应说明的是，应说明的是，本期本期合并财务报表中年初合并财务报表中年初“所有者权益所有者权益”各项目的金额应各项目的金额应与上期与上期合并财务报表中的期末合并财务报表中的期末“所有者权益所有者权益”对应项目的对应项目的金额一致，金额一致，因此，因此，上期上期编制合并财务报表时编制合并财务报表时涉及涉及股本（或实收资股本（或实收资本）、资本公积、其他综合收益、盈余公积项目的，本）、资本公积、其他综合收益、盈余公积项目的，在本期在本期编编制合并财务报表调整和抵销分录时均应用制合并财务报表调整和抵销分录时均应用“股本股本年初年初”、“资本公积资本公积年初年初”、“其他综合收益其他综合收益年初年初”和和“盈余盈余公积公积年初年初”项目代替；项目代替；对于对于上期上期编制调整和抵销分录时编制调整和抵销分录时涉及利润表中的项目涉及利润表中的项目及及所有者权益变动表所有者权益变动表“未分配利润未分配利润”项目，在本期编制合并财务项目，在本期编制合并财务报表调整分录和抵销分录时均应用报表调整分录和抵销分录时均应用“未分配利润未分配利润年初年初”项项目代替。目代替。所有者权益变动表所有者权益变动表项目项目未分配利润未分配利润母公司母公司子公司子公司合计合计抵销抵销合并合并2014年年12月月31日日1000200120010013002015年年1月月1日日1000200120010013002014年年12月月31日日借：应收账款坏账准备100贷：资产减值损失1002015年年1月月1日日借：应收账款坏账准备100贷：未分配利润年初 100 【例题例题】2013年年1月月1日，甲公司用银行存款日，甲公司用银行存款4 500万元从集团外部万元从集团外部购入乙公司购入乙公司80%的股份。购买日，乙公司有一办公楼，其的股份。购买日，乙公司有一办公楼，其公允价值公允价值为为1 200万元，万元，账面价值为账面价值为1 000万元，按年限平均法计提折旧额，万元，按年限平均法计提折旧额，预计使用年限为预计使用年限为20年年，无残值。假定该办公楼用于乙公司的总部行，无残值。假定该办公楼用于乙公司的总部行政管理；其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等。假定甲公政管理；其他资产和负债的公允价值与其账面价值相等。假定甲公司和乙公司的会计政策和会计期间均一致，且不考虑甲公司和乙公司和乙公司的会计政策和会计期间均一致，且不考虑甲公司和乙公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。要求：要求：（1）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2013年年12月月31日对乙公司个别财务报表的日对乙公司个别财务报表的调整分录。调整分录。（2）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2014年年12月月31日对乙公司个别财务报表的日对乙公司个别财务报表的调整分录。调整分录。【答案答案】（1）2013年年12月月31日对乙公司个别报表的调整分录：日对乙公司个别报表的调整分录：借：固定资产借：固定资产 200贷：资本公积贷：资本公积 200借：管理费用借：管理费用10贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧10（2）2014年年12月月31日对乙公司个别报表的调整分录：日对乙公司个别报表的调整分录：借：固定资产借：固定资产 200贷：资本公积贷：资本公积年初年初 200借：未分配利润借：未分配利润年初年初10贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧10借：管理费用借：管理费用10贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧10假如考虑递延所得税影响，分录？假如考虑递延所得税影响，分录？（二）按权益法调整对子公司的长期股权投资（二）按权益法调整对子公司的长期股权投资长期持有，不考虑递延所得税影响长期持有，不考虑递延所得税影响【提示提示】在调整子公司盈亏时在调整子公司盈亏时不考虑未实现内部交易损益不考虑未实现内部交易损益，但对，但对逆流逆流交易交易少数股东承担的相关的未实现内部交易损益，少数股东承担的相关的未实现内部交易损益，单独编制调整分录单独编制调整分录：借：少数股东权益借：少数股东权益贷：少数股东损益贷：少数股东损益【提示提示】在成本法调到权益法时，初始投资成本小于享有份额时，只在成本法调到权益法时，初始投资成本小于享有份额时，只调营业外收入调营业外收入(未分本利润未分本利润) ，不考虑提取的盈余公积，不考虑提取的盈余公积.【例题例题】2013年年1月月1日，甲公司用银行存款日，甲公司用银行存款3 900万元万元购得同一集团内乙公司购得同一集团内乙公司80%的股份，的股份，2013年年1月月1日，乙公司日，乙公司股东权益总额为股东权益总额为5 250万元，其中股本为万元，其中股本为3 000万元，资本公万元，资本公积为积为2 250万元，其他综合收益为万元，其他综合收益为0，无留存收益。，无留存收益。2013年，乙公司实现净利润年，乙公司实现净利润1 500万元，万元，提取法定公积提取法定公积金金150万元，分派现金股利万元，分派现金股利900万元，未分配利润为万元，未分配利润为450万元。万元。乙公司因持有的乙公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动增加当期可供出售金融资产的公允价值变动增加当期其他综合收益的金额为其他综合收益的金额为150万元。万元。2014年乙公司实现净利润年乙公司实现净利润1 800万元，提取法定公积金万元，提取法定公积金180万元，万元，无其他所有者权益变动。假定甲公司和乙公司的会无其他所有者权益变动。假定甲公司和乙公司的会计政策和会计期间均一致，不考虑甲、乙公司的内部交易及计政策和会计期间均一致，不考虑甲、乙公司的内部交易及合并资产、负债的所得税影响。合并资产、负债的所得税影响。要求：要求：（1）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2013年年12月月31日对长期股权投日对长期股权投资的调整分录。资的调整分录。（2）在合并财务报表中编制）在合并财务报表中编制2014年年12月月31日对长期股权投日对长期股权投资的调整分录。资的调整分录。【答案答案】（1）2013年年12月月31日对长期股权投资的调整分录：日对长期股权投资的调整分录：借：长期股权投资借：长期股权投资1 200（1 50080%）贷：投资收益贷：投资收益 1 200借：投资收益借：投资收益720（90080%）贷：长期股权投资贷：长期股权投资 720借：长期股权投资借：长期股权投资120（15080%）贷：其他综合收益贷：其他综合收益 120（2）2014年年12月月31日对长期股权投资的调整分录：日对长期股权投资的调整分录：借：长期股权投资借：长期股权投资600（1 500-900+150）80%贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 480（1 500-900）80%其他综合收益其他综合收益年初年初120（15080%）借：长期股权投资借：长期股权投资1 440（1 80080%）贷：投资收益贷：投资收益1 440借：长期股权投资借：长期股权投资480贷：投资收益贷：投资收益480(1500-900) 50080% 【例题例题调整子公司调整子公司+调整母公司调整母公司】二、与股权投资有关的抵销分录的编制二、与股权投资有关的抵销分录的编制（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销（一）长期股权投资与子公司所有者权益的抵销 【例题例题长期股权投资与子公司所有者权益的抵销长期股权投资与子公司所有者权益的抵销+母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销母公司的投资收益与子公司利润分配的抵销】三、内部债权与债务项目的抵销三、内部债权与债务项目的抵销（一）内部债权债务项目（一）内部债权债务项目本身本身的抵销的抵销（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销（四）内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理（四）内部应收款项相关的所得税会计合并抵销处理（一）内部债权债务项目（一）内部债权债务项目本身本身的抵销抵销分录为：的抵销抵销分录为：借：债务类项目借：债务类项目 贷：债权类项目贷：债权类项目（1）应收账款与应付账款；（）应收账款与应付账款；（2）应收票据与应付票据；）应收票据与应付票据；（3）预付款项与预收款项；（）预付款项与预收款项；（4）持有至到期投资与应付债券；）持有至到期投资与应付债券；（5）应收利息与应付利息；（）应收利息与应付利息；（6）应收股利与应付股利；）应收股利与应付股利；（7）其他应收款与其他应付款。）其他应收款与其他应付款。1.当应付债券的摊余成本当应付债券的摊余成本大于大于持有至到期投资的摊余成本时持有至到期投资的摊余成本时借：应付债券（个别报表的摊余成本）借：应付债券（个别报表的摊余成本）贷：持有至到期投资（个别报表的摊余成本）贷：持有至到期投资（个别报表的摊余成本） 财务费用（差额倒挤）财务费用（差额倒挤）2.当应付债券的摊余成本当应付债券的摊余成本小于小于持有至到期投资的摊余成本时持有至到期投资的摊余成本时借：应付债券（个别报表的摊余成本）借：应付债券（个别报表的摊余成本） 投资收益（差额倒挤）投资收益（差额倒挤）贷：持有至到期投资（个别报表的摊余成本）贷：持有至到期投资（个别报表的摊余成本）（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销（二）内部投资收益（利息收入）和利息费用的抵销借：投资收益借：投资收益 贷：财务费用、在建工程等贷：财务费用、在建工程等（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销（三）内部应收账款计提坏账准备的抵销1.首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为：首先抵销坏账准备的期初数，抵销分录为：借：应收账款借：应收账款坏账准备坏账准备 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初2.然后将本期然后将本期计提计提的坏账准备