财务会计与所得税管理知识分析规划.pptx

1会计与税收差别及会计与税收差别及所得税会计所得税会计2企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念二、暂时性差异与时间性差异、永久性差二、暂时性差异与时间性差异、永久性差 异的区别与联系异的区别与联系三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析四、其他有关问题四、其他有关问题3企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念n1.1.资产负债表观的要求资产负债表观的要求例：预收款销售例：预收款销售 资产资产 100100万万 负债负债 7070万万 收入收入 3030万万 4企业会计准则所得税企业会计准则所得税资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为200200万元万元 计税基础为计税基础为150150万元万元 未来纳税义务增加负债未来纳税义务增加负债资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为150150万元万元 计税基础为计税基础为200200万元万元 未来纳税义务减少资产未来纳税义务减少资产递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出递延所得税资产及负债代表了未来期间税款流出的增加或减少的增加或减少5企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念n 2.2.权责发生制原则权责发生制原则 交易事项发生以后，与其相关因素均应计入交易事项发生以后，与其相关因素均应计入 所属会计期间所属会计期间 销售收入销售收入 销售成本销售成本 所得费用所得费用 净损益净损益 企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念例例1:某公司每年税前利润总额为某公司每年税前利润总额为1000万万,2004年预计了年预计了200万元的产品保修费用万元的产品保修费用,实际支付实际支付发生于发生于2005年年,适用的所得税税率为适用的所得税税率为33%会计处理会计处理:2004年计入损益年计入损益税收处理税收处理:实际发生时允许税前扣除实际发生时允许税前扣除 企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念按照应付税款法：按照应付税款法： 2004 2005税收税收: 利润总额利润总额 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200 (200) 应纳税所得额应纳税所得额 1200 800会计会计: 所得税费用所得税费用 (396) (264) 净利润净利润 604 736 企业会计准则所得税企业会计准则所得税一、所得税核算的基本理念一、所得税核算的基本理念如果确认递延所得税如果确认递延所得税,则则: 2004 2005税收税收: 利润总额利润总额 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200 (200) 应纳税所得额应纳税所得额 1200 800会计会计: 当期所得税当期所得税 (396) (264) 递延所得税递延所得税 66 (66) 净利润净利润 670 670 9企业会计准则所得税企业会计准则所得税所得税核算的程序：所得税核算的程序：确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的计税基础确定资产、负债的计税基础计算暂时性差异计算暂时性差异确认递延所得税费用（或收益）确认递延所得税费用（或收益） 递延所得税资产及负债的当期变动金额递延所得税资产及负债的当期变动金额确认所得税费用确认所得税费用1010企业会计准则所得税企业会计准则所得税确定资产、负债的计税基础确定资产、负债的计税基础 资产的计税基础资产的计税基础结合税法中对于资产税结合税法中对于资产税 务处理规定确定务处理规定确定 负债的计税基础负债的计税基础结合税法中对于可税前扣除结合税法中对于可税前扣除 费用的规定确定费用的规定确定 未作为资产、负债列示的项目计税基础的确定未作为资产、负债列示的项目计税基础的确定 （开办费、广告费支出）（开办费、广告费支出） 11企业会计准则所得税企业会计准则所得税资产的账面价值计税基础资产的账面价值计税基础 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异例：资产的账面价值例：资产的账面价值 10001000 资产的计税基础资产的计税基础 800800资产的账面价值计税基础资产的账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异例：资产的账面价值例：资产的账面价值 800800 资产的计税基础资产的计税基础 100010001212企业会计准则所得税企业会计准则所得税负债的账面价值计税基础负债的账面价值计税基础 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异负债的计税基础负债的计税基础= =账面价值账面价值- -未来期间可税前扣除的金额未来期间可税前扣除的金额例：负债的账面价值例：负债的账面价值 10001000 负债的计税基础负债的计税基础 800800负债的账面价值计税基础负债的账面价值计税基础 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异例：负债的账面价值例：负债的账面价值 800800 负债的计税基础负债的计税基础 10001000企业会计准则所得税企业会计准则所得税举例：举例：假定甲企业适用的所得税税率为假定甲企业适用的所得税税率为33，206年年利润总额为利润总额为750万元。该企业当年会计与税收之万元。该企业当年会计与税收之间差异包括以下事项：间差异包括以下事项：（1）国债利息收入）国债利息收入50万元万元（2）税款滞纳金）税款滞纳金60万元万元（3）交易性金融资产公允价值增加）交易性金融资产公允价值增加60万元万元（4）提取存货跌价准备）提取存货跌价准备200万元万元（5）因售后服务预计费用）因售后服务预计费用100万元万元企业会计准则所得税企业会计准则所得税举例：举例：计算确定应纳税所得额及应交所得税计算确定应纳税所得额及应交所得税应纳税所得额应纳税所得额=利润总额利润总额750万元万元-国债利息收入国债利息收入50万元万元+税款滞纳金税款滞纳金60万元万元-交易性金融资产公允交易性金融资产公允价值增加价值增加60万元万元+提取存货跌价准备提取存货跌价准备200万元万元+因因售后服务预计费用售后服务预计费用100万元万元=1000万元万元应交所得税应交所得税=1000万万33330万元万元企业会计准则所得税企业会计准则所得税举例：举例：甲企业甲企业206年年12月月31日资产负债表中部分项目日资产负债表中部分项目账面价值与计税基础情况如下：账面价值与计税基础情况如下：项目项目 账面价值账面价值 计税基础计税基础 差异差异 应纳税应纳税 可抵扣可抵扣交易性金融资产交易性金融资产 2600000 2000000 600000存货存货 20000000 22000000 2000000预计负债预计负债 1000000 0 1000000总计总计 600000 3000000企业会计准则所得税企业会计准则所得税综合举例：综合举例：可抵扣暂时性差异为可抵扣暂时性差异为300万元万元递延所得税资产递延所得税资产300万万3399万元万元应纳税暂时性差异为应纳税暂时性差异为60万元万元递延所得税负债递延所得税负债60万万3319.8万元万元企业会计准则所得税企业会计准则所得税206年：年：确认所得税费用的会计处理：确认所得税费用的会计处理：借：所得税借：所得税 2508000 递延所得税资产递延所得税资产 990000 贷：应交税金应交所得税贷：应交税金应交所得税 3300000 递延所得税负债递延所得税负债 19800018企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系的区别与联系利润表纳税影响会计法：利润表纳税影响会计法：时间性差异与永久性差异时间性差异与永久性差异资产负债表债务法：资产负债表债务法：暂时性差异暂时性差异 19企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系的区别与联系暂时性差异包括所有时间性差异从利润表形成时暂时性差异包括所有时间性差异从利润表形成时间性差异的，从资产负债表角度形成暂时性差异间性差异的，从资产负债表角度形成暂时性差异如分期收款销售：如分期收款销售： 利润表利润表 资产负债表资产负债表收入收入 1000 1000 长期应收款长期应收款 10001000借：长期应收款借：长期应收款 10001000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 10001000 20企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系的区别与联系 CA TBCA TB长期应收款长期应收款 1000 01000 0暂时性差异暂时性差异10001000万万时间性差异时间性差异10001000万万 21企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系的区别与联系除包括所有时间性差异外，暂时性差异还包括计入除包括所有时间性差异外，暂时性差异还包括计入权益的交易或事项及企业合并的影响权益的交易或事项及企业合并的影响例：可供出售金融资产例：可供出售金融资产 成本成本 10001000万元万元 期末市价期末市价 10801080万元万元 8080万元万元借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 8080 贷：资本公积贷：资本公积 8080从利润表角度不形成时间性差异从利润表角度不形成时间性差异22企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系的区别与联系例：例： CA TBCA TB可供出售金融资产可供出售金融资产 10801080 1000 1000暂时性差异暂时性差异8080万元万元暂时性差异较时间性差异的范围更广泛暂时性差异较时间性差异的范围更广泛23企业会计准则所得税企业会计准则所得税二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异二、暂时性差异与时间性差异、永久性差异的区别与联系的区别与联系从利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角从利润表角度形成永久性差异的，从资产负债表角度不形成暂时性差异度不形成暂时性差异例：作为持有至到期投资核算的国债例：作为持有至到期投资核算的国债借：持有至到期投资借：持有至到期投资 3000 贷：银行存款贷：银行存款 300024企业会计准则所得税企业会计准则所得税当期确认国债利息收入：当期确认国债利息收入：借：持有至到期投资借：持有至到期投资 50 贷：投资收益贷：投资收益 50 利润表利润表投资收益投资收益 50税法规定：国债利息收入免征所得税，形成永久性税法规定：国债利息收入免征所得税，形成永久性 差异差异25企业会计准则所得税企业会计准则所得税 CA TB CA TB持有至到期投资持有至到期投资 3050 30503050 3050暂时性差异暂时性差异CACATBTB0 0从利润表考虑的永久性差异，不形成暂时性差异从利润表考虑的永久性差异，不形成暂时性差异暂时性差异的本质：当期发生会对以后期间计税产暂时性差异的本质：当期发生会对以后期间计税产 生影响的事项生影响的事项2626企业会计准则所得税企业会计准则所得税资产负债表债务法下：资产负债表债务法下： 暂时性差异暂时性差异包括所有时间性差异及其他不构成时包括所有时间性差异及其他不构成时 间性差异但对未来期间计税会产生影响的事项间性差异但对未来期间计税会产生影响的事项 永久性差异永久性差异其影响仅限于发生当期，不形成暂时其影响仅限于发生当期，不形成暂时 时性差异时性差异 永久性差异影响当期应纳税所得额及应交所得税永久性差异影响当期应纳税所得额及应交所得税 的计算，但不确认递延所得税的计算，但不确认递延所得税27 企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析交易性金融资产交易性金融资产会计：期末账面价值为公允价值会计：期末账面价值为公允价值借：交易性金融资产借：交易性金融资产 800800 贷：银行存款贷：银行存款 800800借：交易性金融资产借：交易性金融资产 200200 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 20020028企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析交易性金融资产交易性金融资产会计：期末账面价值为公允价值会计：期末账面价值为公允价值税收：未出售之前计税基础维持取得成本不变税收：未出售之前计税基础维持取得成本不变 CA TBCA TB交易性金融资产交易性金融资产 1000 8001000 800暂时性差异暂时性差异200200万万29企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析应收票据、应收账款应收票据、应收账款初始确认：会计与税收均作收入处理初始确认：会计与税收均作收入处理 CA TBCA TB应收账款应收账款 2000 20002000 2000暂时性差异暂时性差异0 03030企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析后续计量后续计量会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额会计：账面价值为扣除坏账准备后的金额税收：计税基础为扣除按照税法规定允许税前抵扣税收：计税基础为扣除按照税法规定允许税前抵扣 的坏账后的金额的坏账后的金额 CA TBCA TB应收账款应收账款 1500 19901500 1990暂时性差异暂时性差异490490万元万元313131企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析后续计量后续计量如果税法规定坏账准备不允许税前扣除，则全部坏如果税法规定坏账准备不允许税前扣除，则全部坏账准备均构成可抵扣暂时性差异账准备均构成可抵扣暂时性差异 CA TBCA TB应收账款应收账款 1500 20001500 2000暂时性差异暂时性差异500500万元万元32企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析持有至到期投资持有至到期投资会计：按照实际利率法，以摊余成本计量会计：按照实际利率法，以摊余成本计量税收：认可实际利率法，不存在差异税收：认可实际利率法，不存在差异 CA TBCA TB持有至到期投资持有至到期投资 1200 12001200 1200暂时性差异暂时性差异0 03333企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析持有至到期投资持有至到期投资会计：按照实际利率法，以摊余成本计量会计：按照实际利率法，以摊余成本计量税收：认可实际利率法，不存在差异税收：认可实际利率法，不存在差异 CA TBCA TB持有至到期投资持有至到期投资 1200 12001200 1200暂时性差异暂时性差异0 0343434企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析持有至到期投资持有至到期投资确认利息收入：确认利息收入：借：持有至到期投资借：持有至到期投资 4040 贷：投资收益贷：投资收益 4040 CA TB CA TB持有至到期投资持有至到期投资 1240 12401240 1240暂时性差异暂时性差异=0=035企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析可供出售金融资产可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 10001000 贷：银行存款贷：银行存款 10001000借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产 200200 贷：资本公积贷：资本公积 20020036企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析可供出售金融资产可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益会计：期末按公允价值计量，价值变动进权益税收：出售时一并计算应税所得税收：出售时一并计算应税所得 CA TBCA TB可供出售金融资产可供出售金融资产 1200 10001200 1000暂时性差异暂时性差异200200关注：与计入所有者权益的交易或事项相关的所得关注：与计入所有者权益的交易或事项相关的所得税影响应计入所有者权益税影响应计入所有者权益3737企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析可供出售金融资产可供出售金融资产借：资本公积借：资本公积 6666 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 6666出售可供出售金融资产时：出售可供出售金融资产时：借：资本公积借：资本公积 200200 贷：投资收益贷：投资收益 200200借：递延所得税负债借：递延所得税负债 6666 贷：资本公积贷：资本公积 666638企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资长期股权投资会计：成本法、权益法会计：成本法、权益法 成本法成本法 权益法权益法 子公司投资子公司投资 联营企业投资联营企业投资 重大影响以下，不存在重大影响以下，不存在 合营企业投资合营企业投资 活跃市场、公允价值无活跃市场、公允价值无 法可靠计量的权益性投资法可靠计量的权益性投资3939企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资的权益法长期股权投资的权益法 （1 1）初始投资成本的调整初始投资成本的调整 初始投资成本应享有投资时被投资单位可辨认初始投资成本应享有投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额净资产公允价值的份额不调整长期股权投资成本：会计与税收的确认金额不调整长期股权投资成本：会计与税收的确认金额相同相同404040企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资的权益法长期股权投资的权益法 （1 1）初始投资成本的调整初始投资成本的调整 初始投资成本应享有投资时被投资单位可辨认初始投资成本应享有投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额净资产公允价值的份额 会计：调整长期股权投资的成本，同时确认损益会计：调整长期股权投资的成本，同时确认损益 税法：不调整投资成本税法：不调整投资成本41企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资长期股权投资税收：税收：n投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润是否投资企业自被投资单位取得的现金股利或利润是否 需计算交纳所得税，取决于投资企业适用的所得需计算交纳所得税，取决于投资企业适用的所得 税税率是否高于被投资单位税税率是否高于被投资单位42企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资长期股权投资例：投资企业适用的所得税税率为例：投资企业适用的所得税税率为2525，被投资单，被投资单位适用的所得税税率为位适用的所得税税率为1515。当期被投资单位实现。当期被投资单位实现的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有10001000万元。万元。 借：长期股权投资借：长期股权投资 1000010000 贷：银行存款贷：银行存款 1000010000 借：长期股权投资借：长期股权投资 10001000 贷：投资收益贷：投资收益 1000 1000 43企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资长期股权投资例：投资企业适用的所得税税率为例：投资企业适用的所得税税率为2525，被投资单，被投资单位适用的所得税税率为位适用的所得税税率为1515。当期被投资单位实现。当期被投资单位实现的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有的净利润中投资企业按持股比例计算确定应享有10001000万元。万元。 CA TBCA TB长期股权投资长期股权投资 11000 1000011000 10000暂时性差异暂时性差异10001000税收影响：税收影响：1000100085851010117.65117.65万元万元44企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资长期股权投资税收：投资企业出售股权时税收：投资企业出售股权时, ,出售所得价款与投资成本之间差出售所得价款与投资成本之间差额一般应全额交税额一般应全额交税例例: :企业持有的一项长期股权投资企业持有的一项长期股权投资, ,账面价值为账面价值为22002200万元万元, , 初始投资成本为初始投资成本为18001800万元。投资企业适用所得税税率为万元。投资企业适用所得税税率为25%,25%,被投资单位适用所得税税率为被投资单位适用所得税税率为15%,15%,假定出售价款假定出售价款为为26002600万元万元. .会计收益会计收益=2600-2200=400=2600-2200=400万元万元应计入应纳税所得额金额应计入应纳税所得额金额=2600-1800=800=2600-1800=800万元万元, ,按照投按照投资企业适用的所得税税率资企业适用的所得税税率25%25%全额计征所得税全额计征所得税45企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析长期股权投资长期股权投资暂时性差异的所得税影响确认取决于：暂时性差异的所得税影响确认取决于：（1 1）持有意图）持有意图（2 2）如准备长期持有，则考虑投资企业适用的所得税税率）如准备长期持有，则考虑投资企业适用的所得税税率 是否高于被投资企业是否高于被投资企业46企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析投资性房地产投资性房地产会计：成本模式会计：成本模式VSVS公允价值模式公允价值模式成本模式：成本累计折旧（或摊销）减值成本模式：成本累计折旧（或摊销）减值公允价值模式：期末公允价值公允价值模式：期末公允价值47企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析投资性房地产投资性房地产税收：成本模式，同时不认可计提的减值税收：成本模式，同时不认可计提的减值成本模式下：折旧方法、折旧年限有规定成本模式下：折旧方法、折旧年限有规定例：企业的一房屋，成本为例：企业的一房屋，成本为10001000万元，使用年限为万元，使用年限为4040年，年，净残值为净残值为0 0，直线法计提折旧。假定税法规定的折旧年限为，直线法计提折旧。假定税法规定的折旧年限为2020年。年。 CA TBCA TB投资性房地产投资性房地产 975 950975 950应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异2525万元万元4848企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析投资性房地产投资性房地产 公允价值计量模式公允价值计量模式 例：企业持有的一项投资性房地产，原价为例：企业持有的一项投资性房地产，原价为10001000 万元，税法规定按万元，税法规定按4040年提折旧，会计上采用公允年提折旧，会计上采用公允 价值计量，持有该投资性房地产价值计量，持有该投资性房地产1 1年以后，其公允年以后，其公允 价值为价值为14001400万元万元 借：投资性房地产借：投资性房地产 400 400 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 400400494949企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析投资性房地产投资性房地产 CA TB CA TB投资性房地产投资性房地产 1400 9751400 975应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异=425=425万元万元50企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析固定资产固定资产会计：成本累计折旧减值会计：成本累计折旧减值税收：成本按照税法规定确定的累计折旧税收：成本按照税法规定确定的累计折旧差异：折旧方法、折旧年限差异：折旧方法、折旧年限 提取的减值准备提取的减值准备51企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析无形资产无形资产（1 1）内部研究开发形成的无形资产）内部研究开发形成的无形资产会计：有条件资本化会计：有条件资本化税收：研发支出可税前加计扣除税收：研发支出可税前加计扣除例：企业当期发生研发支出总额例：企业当期发生研发支出总额10001000万元，其中资本化万元，其中资本化600600万元万元 CA TBCA TB无形资产无形资产 600 0600 0暂时性差异暂时性差异600600万元万元52企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析无形资产无形资产（2 2）使用寿命不确定的无形资产）使用寿命不确定的无形资产会计：不摊销，考虑减值会计：不摊销，考虑减值税收：在一定期间内分期摊销税前扣除税收：在一定期间内分期摊销税前扣除例：企业当期取得一项使用寿命不确定的无形资产，成本例：企业当期取得一项使用寿命不确定的无形资产，成本300300万元万元 CA TBCA TB无形资产无形资产 300 270300 270暂时性差异暂时性差异3030万元万元53企业会计准则所得税企业会计准则所得税n与商誉相关的所得税与商誉相关的所得税n假定假定A A企业发行企业发行60006000万元的股份购入万元的股份购入B B企业企业100100的净资产，假定该项合并的净资产，假定该项合并符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及符合税法规定的免税改组条件，购买日各项可辨认资产、负债的公允价值及其计税基础如下：其计税基础如下：n 公允价值公允价值 计税基础计税基础 暂时性差异暂时性差异n固定资产固定资产 2700 1550 11502700 1550 1150n应收账款应收账款 2100 2100 2100 2100 n存货存货 1740 1240 5001740 1240 500n其他应付款其他应付款 （300300） 0 0 （300300）n应付账款应付账款 （12001200） （12001200） 0 0n不包括递延所得税的不包括递延所得税的n可辨认资产、负债的可辨认资产、负债的n公允价值公允价值 5040 5040 3690 3690 1350135054企业会计准则所得税企业会计准则所得税n假定假定B B企业适用的所得税税率为企业适用的所得税税率为3030，则该项交易中应确认递延所得，则该项交易中应确认递延所得税负债及商誉金额如下：税负债及商誉金额如下：n可辨认净资产公允价值可辨认净资产公允价值 50405040n递延所得税负债（递延所得税负债（135013503030） 405405n可辨认资产、负债的公允价值可辨认资产、负债的公允价值 46354635n商誉商誉 13651365n企业合并成本企业合并成本 60006000n如果确认由商誉产生的递延所得税负债（如果确认由商誉产生的递延所得税负债（1365136530%)30%)，则会进一步增加商誉的价值则会进一步增加商誉的价值(1365(136530%)30%)55企业会计准则所得税企业会计准则所得税关注：关注：如按照税法规定确认商誉，商誉在持有期间账面价如按照税法规定确认商誉，商誉在持有期间账面价值与计税基础不同产生的暂时性差异，应确认相关值与计税基础不同产生的暂时性差异，应确认相关的所得税影响的所得税影响 CA TBCA TB商誉商誉 1800 20001800 200056企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析交易性金融负债交易性金融负债会计：期末以公允价值计量，公允价值变动进损益会计：期末以公允价值计量，公允价值变动进损益税收：负债公允价值变动不计入应纳税所得额税收：负债公允价值变动不计入应纳税所得额 CA TBCA TB交易性金融负债交易性金融负债 120 100 120 100 57企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析应付职工薪酬应付职工薪酬会计：尚未支付的货币性、非货币性薪酬价值会计：尚未支付的货币性、非货币性薪酬价值税收：薪酬性质支出税收：薪酬性质支出例：某企业当期发生工资支出例：某企业当期发生工资支出20002000万元，按照税法规定的万元，按照税法规定的标准可予税前扣除的是标准可予税前扣除的是16001600万元万元 CA TBCA TB应付职工薪酬应付职工薪酬 2000 20002000 2000计税基础账面价值未来可予税前扣除的金额计税基础账面价值未来可予税前扣除的金额2000200058企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析应付职工薪酬应付职工薪酬以现金结算的股份支付以现金结算的股份支付会计：分期确认成本费用，同时确认负债会计：分期确认成本费用，同时确认负债税收：如在行权时税前扣除税收：如在行权时税前扣除例：某企业当期确认以现金结算的股份支付例：某企业当期确认以现金结算的股份支付20002000万元，假万元，假定按照税法规定于行权时可税前扣除定按照税法规定于行权时可税前扣除 CA TBCA TB应付职工薪酬应付职工薪酬 2000 02000 0计税基础账面价值未来可予税前扣除的金额计税基础账面价值未来可予税前扣除的金额0 059企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析预计负债预计负债视产生预计负债的不同情况视产生预计负债的不同情况（1 1）售后服务义务）售后服务义务借：销售费用借：销售费用 100100 贷：预计负债贷：预计负债 100100税收：实际发生时税前扣除税收：实际发生时税前扣除计税基础计税基础1001001001000 0暂时性差异暂时性差异1001000 0100100万元万元60企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析预计负债预计负债视产生预计负债的不同情况视产生预计负债的不同情况（2 2）债务担保）债务担保借：营业外支出借：营业外支出 10001000 贷：预计负债贷：预计负债 10001000税收：不允许税前扣除税收：不允许税前扣除计税基础计税基础100010000 010001000暂时性差异暂时性差异10001000100010000 061企业会计准则所得税企业会计准则所得税 三、会计准则与税法规定差异分析三、会计准则与税法规定差异分析预收账款预收账款会计：不符合收入确认条件，作为负债会计：不符合收入确认条件，作为负债税收：假定收到时确认收入税收：假定收到时确认收入 CA TBCA TB预收账款预收账款 1000 01000 0计税基础账面价值未来期间可税前扣除的金额计税基础账面价值未来期间可税前扣除的金额0 062企业会计准则所得税企业会计准则所得税 四、其他有关问题四、其他有关问题适用税率的确定适用税率的确定 以有关暂时性差异预期转回期间适用的税率为基础以有关暂时性差异预期转回期间适用的税率为基础 如如20072007年年1 1月月1 1日日3333 20072007年年3 3月月1616日新税法颁布后，自日新税法颁布后，自20082008年年 1 1月月1 1日起适用税率为日起适用税率为2525 中期报告应对已确认递延所得税资产及负债进行中期报告应对已确认递延所得税资产及负债进行 调整调整63企业会计准则所得税企业会计准则所得税 四、其他有关问题四、其他有关问题适用税率的确定适用税率的确定 税率变动的影响应计入当期损益税率变动的影响应计入当期损益 借：所得税费用借：所得税费用 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产或：或： 借：递延所得税负债借：递延所得税负债 贷：所得税费用贷：所得税费用关注：新税法颁布后产生的税率变动不属于资产负关注：新税法颁布后产生的税率变动不属于资产负债表日后事项债表日后事项64企业会计准则所得税企业会计准则所得税 四、其他有关问题四、其他有关问题递延所得税资产的确认及后续计量递延所得税资产的确认及后续计量确认条件：确认条件：企业于未来期间能否产生足够的应纳税所得额利用企业于未来期间能否产生足够的应纳税所得额利用可抵扣暂时性差异，未来可能实现盈利的预测及应可抵扣暂时性差异，未来可能实现盈利的预测及应纳税暂时性差异转回的预测纳税暂时性差异转回的预测未弥补亏损按照税法规定确定的亏损未弥补亏损按照税法规定确定的亏损 经税务部门认可经税务部门认可确认基础应在附注中披露确认基础应在附注中披露65企业会计准则所得税企业会计准则所得税 四、其他有关问题四、其他有关问题递延所得税资产的确认及后续计量递延所得税资产的确认及后续计量原已确认的递延税资产，如未来期间预期无法实现原已确认的递延税资产，如未来期间预期无法实现的，应计提减值或减记其账面价值的，应计提减值或减记其账面价值借：所得税费用借：所得税费用 贷：递延所得税资产（或递延所得税资产减值准备）贷：递延所得税资产（或递延所得税资产减值准备）递延所得税资产计提减值后，有证据表明其价值发生回转的递延所得税资产计提减值后，有证据表明其价值发生回转的应予转回应予转回66企业会计准则所得税企业会计准则所得税 四、其他有关问题四、其他有关问题合并报表中因抵销内部交易损益产生的递延所得税合并报表中因抵销内部交易损益产生的递延所得税合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在个合并资产负债表中资产、负债的账面价值与其在个别纳税主体确定的计税基础之间的差异，应当调整别纳税主体确定的计税基础之间的差异，应当调整所得税影响所得税影响67企业会计准则所得税企业会计准则所得税 四、其他有关问题四、其他有关问题合并报表中因抵销内部交易损益产生的递延所得税合并报表中因抵销内部交易损益产生的递延所得税例：例：A A销售给销售给B B一批产品，售价一批产品，售价800800万元，成本为万元，成本为500500万元，期末尚未售出。万元，期末尚未售出。借：营业收入借：营业收入 800800 贷：营业成本贷：营业成本 500500 存货存货 300300 合并报表中合并报表中CA CA 个别报表个别报表TBTB存货存货 500 800500 80068企业会计准则所得税企业会计准则所得税合并财务报表中因抵销内部交易产生的所合并财务报表中因抵销内部交易产生的所 得税调整得税调整借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用6969企业会计准则所得税企业会计准则所得税合并财务报表中因抵销内部交易产生的所合并财务报表中因抵销内部交易产生的所 得税调整得税调整例：纳入合并范围的一家企业将产品出售给另一例：纳入合并范围的一家企业将产品出售给另一家企业作为固定资产核算，成本家企业作为固定资产核算，成本360360万元，售价万元，售价420420万元。使用年限万元。使用年限1010年，净残值年，净残值0 0，采用年限采用年限平均法计提折旧。平均法计提折旧。借：营业收入借：营业收入 420420 贷：营业成本贷：营业成本 360360 固定资产固定资产 6060707070企业会计准则所得税企业会计准则所得税合并财务报表中因抵销内部交易产生的所合并财务报表中因抵销内部交易产