审计工作底稿编制思路.pptx

审计工作底稿编制思路 世间万事，思路决定出路。 审计工作底稿更是如此，知道为什么要编制审计底稿，审计底稿的存在意义是什么，也就知道了怎样编制审计底稿。 前 言内容概要 一、审计工作底稿的意义 二、审计工作底稿的要求 三、怎样编制审计工作底稿 四、示例 报表审计中有关建行合同审计底稿的编审计工作 底稿的意义不作底稿行不行？ 为什么要作审计底稿？ 不作审计底稿行不行？节省人工费、差旅费、纸张、电脑、打印机、房租等等等等，成本费用大幅下降，毛利率大幅上升。不明白为什么作，就有迷茫和困惑，也就不知道怎么作。案例1：曾有一业务人员模仿别人的底稿，因为该人底稿总被质量控制部表扬。案例2：科技专项资金项目，有关业务人员拒绝按照规定复印相关的合同、凭证。案例3：执业之初，参与竣工决算决算审计，机械的按照项目经理的要求“理凭证”，不知道理凭证的意见，迷茫困惑。以上的各种困惑，都源于一个原因，不知道审计底稿的目的和意义。 迷茫和困惑 中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿 第五条 审计工作底稿，是指注册会计师对制定的（1）审计计划、（2）实施的审计程序、（3）获取的相关审计证据，以及（4）得出的审计结论作出的记录。审计工作底稿是什么 第三条 在符合本准则和其他相关审计准则要求的情况下，审计工作底稿能够实现下列目的： （一）提供证据，作为注册会计师得出实现总体目标结论的基础；如，报表审计的审计结论：“我们认为贵公司财务报表在所有重大方面按照企业会计准则编制，公允反映了贵公司某年某月某日的财务状况和某期间的经营成果和现金流量。” （二）提供证据，证明注册会计师按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。审计工作底稿的意义第四条 审计工作底稿还可以实现下列目的：（一）有助于项目组计划和执行审计工作；（二）有助于负责督导的项目组成员按照中国注册会计师审计准则第1121号对财务报表审计实施的质量控制的规定，履行指导、监督与复核审计工作的责任；（三）便于项目组说明其执行审计工作的情况；（四）保留对未来审计工作持续产生重大影响的事项的记录；（五）便于会计师事务所按照质量控制准则第5101号会计师事务所对执行财务报表审计和审阅、其他鉴证和相关服务业务实施的质量控制的规定，实施质量控制复核与检查；（六）便于监管机构和注册会计师协会根据相关法律法规或其他相关要求，对会计师事务所实施执业质量检查。审计工作底稿的意义中国注册会计师审计准则第1101号注册会计师的总体目标和审计工作的基本要求第十一条 审计证据，是指注册会计师为了得出审计结论和形成审计意见而使用的信息。审计证据包括构成财务报表基础的会计记录所含有的信息和其他信息。审计工作底稿的意义 实践中发现，有些人认识不到审计底稿的意义和作用，至多认为，作审计底稿就是以备注协等机构进行行业检查。 进而认为，审计质量控制没有意义，认为质量控制就是控制底稿，最终也是为了注协等外部机构检查。对审计工作底稿的错误认识 1、审计底稿流于机械化，业务人员陷于茫然困惑，时时猜度质量控制部的好恶； 如大额银行未达账项未进行审计调整； 2、审计底稿质量低下，该有的东西没有，没有必要的工作作了很多； 3、项目经理不作底稿，认为这是助理人员的职责； 4、不作底稿，认为被审计单位不存在问题，没有风险。错误认识引起的困惑 对审计工作底稿不重视，后果直接影响到审计工作底稿的质量，最终影响审计质量，积累效应，业务人员执业能力下降，曾有的事务所，注册会计师不知道怎样作底稿，归档的审计底稿只有审计报告、被审计单位的营业执照、税务登记证等东西。更深远的影响是事务所的管理，人浮于事，懂业务的或者不懂业务的助理、实习生到现场抄几个数字回来，便出审计报告。 因为没有对审计底稿的审核，没有审计风险的管理、控制，业务人员是否勤勉尽责的作了审计工作，还是游山玩水去了，无从控制。所以，审计底稿的意义，不止于底稿本身所以，审计底稿的意义，不止于底稿本身，还影响到了事务所的管理还影响到了事务所的管理。错误认识引起的困惑审计工作底稿的要求 （一）满足证据的需要 （二）记录审计计划、策略、程序、事项具体情况、判断过程、审计结论 （三）可读性 （四）及时性审计工作底稿的要求 审计意见，要有证据； 报表层次、账户、交易层次的审计结论，要有证据； 其他在审计过程中作出的结论，要有证据。反面案例：曾有注册会计师在清产核资审计过程中，没有证据核销大额的资产，理由，“我是注册会计师，我的审计报告有鉴证效力，我专业判断就够了，不需要证据，我专业判断应该核销，就核销！”原不知道，注册会计师可以牛到这地步。注册会计师的审计结论确实是有鉴证效力，但是，我们的审计结论也要有依据支撑。证据的需要 1、证明内部控制存在及运行方面的证据： 相关的内部控制制度有关文件； 证明内容控制运行有关的资料，如，付款审批单等 审计人员对于内容控制的描述； 证明内部控制有效的审计过程，包括了解内部控制的底稿、控制测试底稿、穿行测试底稿。是否复印所有相关凭证，认为不用，必要的工作是将内部控制相关流程描述清楚，取得有关内部控制制度，控制测试、穿行测试，要记录在有关凭证抽查表上就可以了，为备查，可复印有代表性的凭证说明执行情况就可以，没有必要复印很多或者全部复印。证据的需要 2、证明日常业务情况如，有关的凭证、合同、授权审批凭证、实物验收凭证等如，本期被审计单位购置了重要固定资产，我们应该取得有关的购置合同、凭证、竣工决算报告，以及上级单位批文等。重要，是相对于重要性水平而言的，比如，某省中烟工业公司，他们每年购置的固定资产都很多，我们不可能复印全部的固定资产购置文件，但是，主要批次的文件应该取得。对于相对不重要的，我们可以不取得有关文件，但是，应该在明细表中记录相关批文等。相对来说，不太重要的凭证没有必要复印，只是将凭证的检查过程记录在凭证检查表上就可以了。实践中发现有些业务人员复印凭证成癖，以些管理费用比如，差旅费、电费、电话费等，几千元甚至几十元的凭证，印了很多。没有什么意义。证据的需要 3、证明余额的证据 询证函、对账单、证明无形资产、固定资产原值的合同、发票凭证，证明折旧、摊销计算正确的计算过程； 在建项目交付使用资产的竣工决算资料，竣工决算审计报告等。关于证据，不同的业务，对应不同的证据，不可拘泥于传统经验，比如，对于股票市价，可打印有关网页。证据的需要 4、证明会计要素客观存在的证据 固定资产盘点表、存货盘点表等等；实物资产采购的验收记录；在建项目现场勘察记录；其他证明实物、资产、负债、业务真实存在的证据。核心重要的证据，一般来说，也是必须取得的证据。证据的需要 5、证明所有权的证据 房屋产权证、土地使用证、车辆行驶证、专利、商标著作权证、有关的合同等。核心重要的证据，一般来说，也是必须取得的证据。证据的需要 6、证明发生额正确的证据证明发生额正确的证据 内部报表、业务部门的统计资料、台账资料，比如，酒店前台的日报、月报、年报，根据被审计单位的运行情况，其他证明业务收入完整、正确的资料。不同的企业，不同的业务，不同的内部业务流程，证明收入完整的资料不一样，需要审计人员分析取得。核心重要的证据，一般来说，也是必须取得的证据。 审计过程中编制的一些底稿，比如，个别合同执行情况测试底稿，截止测试底稿，分析性底稿等。 一般事务所的底稿模板都有相关的程序性底稿，但是，企业不同、行业不同，内控流程不同，需要审计人员根据业务的具体情况，采用审计程序，编制有针对性的底稿。证据的需要 7、证明重大经济业务的合同、凭证、批文、会议纪要等； 如，对外投资业务的合同、协议、验资报告等。 再如，资产重组业务、改制业务有关的批文、会议纪要、合同、其他相关资料。 再如，重大诉讼有关的判决、裁定，重大减值有关的资料等。也是核心重要的证据，一般来说，有这种重大经济事项的情况不多，所以也是必须取得的证据。证据的需要 8、证明存在问题，比如错误、舞弊的证据； 比如，隐藏收入的证据，小金库的证据，账外账的证据。 比如，经济责任、财务收支审计，竣工决算审计，证明企业存在问题的证据，比如，审批流程不符合制度规定，内部控制不健全的证据，等。更重要的证据，如果我们出具非标准无保留意见报告，这是依据。被审计单位比我们还重视这种证据，证据丢失的案例。证据的需要 9、其他证明存在、完整性、权利和义务、计价和分摊、列报正确的证据； 审计证据很多，这里仅列示了一些常见的证据形式。对于每一个事项的审计，应该取得什么样的证据，需要我们根据审计目的来分析确定。证据的需要 知道了审计工作底稿审计证据的属性，对于前面提到的案例（2），我们就不难回答，为什么要复印有关的凭证合同，科委或者科技部的要求，对于测试华验加工费、材料费、人工费、劳务费等各种费用，都务求真实、符合预算、支出范围符合有关财务规定。而且，对于每项目支出，在任务书中都明确其性质，甚至有些设备采购，连规格型号都规定好，有些会议费支出，在哪里开会都规定好，在这种情况下，对审计的要求，就近于详细审计。科委的项目，审计工作底稿模板中明确要求复印全部凭证，而且每个季度底稿检查。这是与委托方的要求相适用的。 注释：与报表审计应该有区别，报表审计不需要复印全部的凭证、合同。审计底稿的证据属性分析 但是，报表审计什么也不需要复印了吗？非也。证明报表层次与认定层次的重要审计证据，不可或缺。前面列示的一些“核心重要的审计证据”都是底稿中必须存在的证据。审计底稿的证据属性分析 对于审计证据的取得，视具体审计项目而定，有些是详细审计，应该按要求取得全部的收入支出凭证； 对于报表审计，应该取得重要的、证明报表层面、账户和交易层面完整、正确的证据。在这个原则下，专业判断，应该取得哪些证据。审计证据的甄选一是没有选择，比如：往来账的函证，以抽样的名义，函证了一些账户，但是，金额较小，占科目余额比例很大，甚至个别账户占余额80%以上的账户没有函证，证明不了账户总体上是正确的。收入科目，琐琐碎碎的印了一些凭证，虽然是厚厚的一摞，但是，证明不了收入总体的正确性，如，酒店审计，零零碎碎的几个凭证，证明不了收入的正确性，没有什么意义，应该了解审计单位的管理流程，在业务部门取得证明收入完整、正确的的资料，如，前台的最后一天日报。（例，中储粮收入）费用科目，几千万元的管理费用，只复印了几个金额低于4位数的凭证，而占科目发生额三分之一的“员工辞退福利”不予理睬。审计证据的甄选存在的问题 二是选择的证据证明不了期末余额或者审计期的发生额，比如： 对于函证不回函的往来账，只复印发生时的凭证、合同，有些单位连续审计了几年，复印的还是发生时的原始凭证。本所广东分所参与的一个司法审计案例，一个事务所对一个木材公司连续审计了几年，对应收账款一直“替代测试”，复印发生时的原始凭证、合同，最后，管理人员犯事，司法介入，才知道这些应收账款早已收回，管理人员拿出去自己开公司了。审计证据的甄选存在的问题三是不明审计证据的意义，一些“证据”不能证明报表符合有关会计制度的规定，比如：对往来账的函证，没有回函，将没有对方盖章的询证函置于底稿中，有的还加上快递发出的邮费结算凭证、快递包裹单、快递信封等，这些东西只能说明一个问题“我很辛苦，我函证了，但是，我没有取得回函。”虽然如此，审计意见是标准无保留。有的报表，占资产总额80%的往来账不能取得回函，都是这些证明审计人员“勤勉尽责”的东西，这些东西只能证明你勤勉尽责了，证明不了被审计单位的报表符合会计制度规定，标准无保留意见没有依据。有的对于不适于函证的往来账，对被审计单位本身发函，甲方、乙方都是被审计单位，这就没有意义了，相当于自己证明自己正确，怎么证明都是对的。审计证据的甄选存在的问题四混淆审计证据与审计程序的关系重要的审计证据，我们要复印取得，对于其他金额相对小的余额或者发生额，是不是可以置之不理？如果是，那么你就在堕入为作底稿而作底稿的怪圈了。对于金额相对小，或者发生正常的项目，我们不需要复印有关凭证或者资料，但是，我们应该履行审计程序，如，检查有关凭证，检查文件和记录。有些凭证金额小，但是，可能发现一些严重的问题，审计历史上，业务人员根据几十元的一个结息单子，发现了一个未入账的银行账户，也就是小金库。审计证据的甄选存在的问题 上文列举了审计工作底稿作为审计证据的作用，那么，是不是有了审计证据就可以了呢？非也，你还得在底稿中记录你的计划、策略，审计程序的执行过程，执行过程中发现的问题，记录你的判断过程，记录审计结论。 审计工作底稿的第二个作用，是提供证据，证明注册会计师按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。要证明审计人员勤勉尽责的完成了审计工作，这些必不可少。（二）记录审计计划、策略、程序、判断过程、审计结论 第十条 注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解： （一）按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围； （二）实施审计程序的结果和获取的审计证据； （三）审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在得出结论时作出的重大职业判断。（二）记录审计计划、策略、程序、判断过程、审计结论 第十一条 在记录已实施审计程序的性质、时间安排和范围时，注册会计师应当记录： （一）测试的具体项目或事项的识别特征； （二）审计工作的执行人员及完成审计工作的日期； （三）审计工作的复核人员及复核的日期和范围。（二）记录审计计划、策略、程序、判断过程、审计结论 第十二条 注册会计师应当记录与管理层、治理层和其他人员对重大事项的讨论，包括所讨论的重大事项的性质以及讨论的时间、地点和参加人员。（二）记录审计计划、策略、程序、判断过程、审计结论 1、为作底稿而作底稿，审计工作流于形式，不能实现审计目标 2、迷失于底稿中，忘了审计目标 3、埋头取证，忘了分析，没有结论的推理过程 4、对于特殊复杂经济事项，没有事项叙述 5、履行了审计程序，但是没有记录 6、有审计结论，但，没有证据、审计程序以及判断过程的记录实践中存在的问题 例：风险评估底稿 风险评估底稿，应该记录清楚对被审计单位的风险评估过程，判断过程，判断结论。对于被审计单位的内部控制，应该描述清楚内部控制的流程、关键节点，记录清楚控制测试的过程，结论。1、为作底稿而作底稿，审计工作流于形式，不能实现审计目标 审计实践中，存在如下问题： 各事务所都有自己的底稿模板，对于风险评估、内部控制测试等设计了很多的填空选择调查问卷等，很多人机械的填这些底稿，工作没少作，纸张浪费不少，但是，仅仅是对底稿中提出的选择进行填空或者选择，被审计单位的业务流程、控制程序到底是一个什么情况，没有一个整体的描述，无论作者、读者都无法对被审计单位的内部控制情况有一个总体的概念。风险评估、内部控制测试流于形式。1、为作底稿而作底稿，审计工作流于形式，不能实现审计目标 被审计单位所处的行业不同，适用不同的法规，行业、规模不同，管理方式也是五花八门，即使是规模、行业相同的单位，管理一般也不一样，所以，整齐划一的风险评估底稿，并不能适应所有的情况，针对不同的被审计单位，我们应该采用适合的底稿，如果底稿模板不适用，我们视具体情况，可以采购文字描述、流程图等方式来描述企业的管理流程等，核心目的就是判断风险、评估内部控制的有效性，进而为实质性测试进行准备工作，判断出在哪个部门，哪个环节，取得能证明会计要素合法、完整、正确的证据。 例：民航空管局收入。1、为作底稿而作底稿，审计工作流于形式，不能实现审计目标例：对于银行已达企业未达的大额银行未达账项，没有进行审计调整。未达账项金额很大，严重影响损益或者对于资产质量的描述。对于分析类底稿，表格填了很多，但是，明显的异常置之不理，比如，主营业务收入、成本底稿，前11个月毛利率基本均衡，到12月，毛利率为负，这些异常波动，本应该引起审计人员的关注，并落实异常原因，但是，我们的目标仅止于填列这些表格，审计结论仍然是“经审计未发现异常”。对于往来账的函证，回函与账面数不符，没有分析过程，分析原因，或者有分析过程，比如，未达账项调节表，但是，没有分析一下，期末的金额是不是正确，是不是符合会计制度的规定。比如，应收账款，甲方作了收入和应收账款，乙方尚未收到货物，甲方的应收账款和收入是不是符合会计准则规定的收入确认条件？这些应该有个判断过程。还有一种迷失，是审计过度。例，有些事务所要求精度过高，听说一分钱的差距都不能有，项目组成员连夜加班，结果是完成一个项目，走一批人，在我个人看来，这也属于迷失的一种，我们是审计，不是作账，只要没有影响报表公允表达的重要差距，在重要性水平的要求范围内，没有必要精度过高，被审计单位的业务复杂、繁多，我们不可能一分不差的。2、迷失于底稿中，忘了审计目标 有些底稿，证据取了好多，但是，读者看完了，仍然感觉是雾里看花，感觉不清楚。 例，固定资产产权审计： 比如，有些大企业的审计，对于固定资产，取得了很多产权证，一本一本的订着，很是壮观，读者是无法将所有的产权证与固定资产明细表中的项目一一对应的，看完了，仍会有疑问，这个单位所有的房屋，都有产权证吗？土地都有土地证吗？这些房产证、土地证，是不是全的？所有的固定资产都没有纠纷吗？3、埋头取证，忘了分析，没有结论的推理过程因为我们一些必要的工作没有作，所以，没有解除读者的疑惑，而这些工作没有作，审计人员自己，也没有得出结论。哪些工作没有作？缺少分析过程。其一，应该将被审计单位的房屋建筑、土地等列明细，将你取得的房产证与这些明细一一对应，哪个房子哪块地的名称是什么，建筑面积、土地面积是多少，对于的产权证号是多少，这样，就可以看出来被审计单位的房屋土地是不是都有产权证。其二，可以发现，有没有账外资产（审计经验有过这样的事例，通过审计人员将产权证与账面资产对照，发现被审计单位有账外资产，这些账外资产对外出租，出租收入不入账，进了小金库）。其三，可以检查这些固定资产或者无形资产是否存在抵押、担保情况，有没有抵押担保贷款不入账情况，以及其他问题。其四，应该与被审计单位有关人员进行访谈，了解有无产权纠纷。3、埋头取证，忘了分析，没有结论的推理过程 其五，也是最后的必要的环节，你要将你的这些判断过程记录在底稿上，前三步，一般事务所的底稿中都有相关底稿，但是少有人作，第四步，很多人不作，很多人作了，但是不作记录，最后一步，你要说明，通过以上检查，有没有发现异常。最后一步，很多人也是不写的。3、埋头取证，忘了分析，没有结论的推理过程 例：往来账的函证 对于往来账户，最重要的审计程序是函证，有些人将这最重要的一步作到位了，函证了，询证函很多，但是，往来账的明细账户也很多啊，你函证的金额占总金额的比例是多少？是不是达到质量控制制度规定的比例？你是怎样选择样本的？发函是不是都回函了，有没有差异，这些问题，都没有解决，怎样解决呢，其实，只是一个函证控制表就够了，但是，很多人不拘小节，就是不肯花时间作这个函证控制表。 所以，取证是重要的，对证据的分析、结论形成底稿，也是不可或缺。3、埋头取证，忘了分析，没有结论的推理过程 对于复杂会计事项，比如，大额减值准备计提、诉讼、企业改制、资产重组等，只复印种种合同、凭证、会议纪要、法院判断、裁定等等，但是对于到底是怎样的一个过程没有描述，对于事项是否合法、会计处理是否正确没有判断过程。曾看过一个底稿，是关于大额预计负债的底稿，只是重重叠叠的印了很多的法院判决、裁定、合同等，每个判决往往涉及很多事项，涉及多个数据，涉及多个单位，到底哪个与预计负债相关，到底是怎样的故事情节，从头到尾读不清楚，当然，看起来合同、凭证、判决、裁定印了不少，可能有些情节的资料还是不全，读者也无法推断。 到底是怎样的过程，预计负债的金额到底是怎么计算出来的，依据是什么？审计人员没有在底稿中落实这些问题。4、对于特殊复杂经济事项，没有事项叙述 以对质量控制人员的现场解说代替底稿中的必要描述。 有些人擅长语言表达，不擅长文字表达，很多时候都是“于老师你听我说，情况是这样的。”接下来滔滔不绝，打不断，说完了，故事情节知道了，可是，与他复印的这些东西，有个什么对应关系，还是搞不清，后来，我就问他，老兄，你说明明白了，我也听懂了，可是，假如，过了不久，你另谋高就去国务院了，我也离开中天恒了，注协来检查底稿了，中天恒难道要去国务院找你解释底稿问题？所以，你一定要将复杂事项的来龙去脉解释清楚。 最好的作法是让被审计单位对事项情况进行说明，加盖公章，在搞清了故事情节的同时，也落实清楚了被审计单位反映情况、提供资料的责任。4、对于特殊复杂经济事项，没有事项叙述 一个下面案例2004年，参加清产核资审计，当时是各项目组现场工作结束，我去进行收尾工作，但是，清产核资是个什么概念，我一点没有认识，审计应该怎么审，也不知道，也没有时间再学习相应的东西，就被被派去现场了。 （清产核资审计的概念） 运气实在太好，我随手拿起第一份底稿，是赵志新作的，他是我们现任副总，也多次应邀讲课，诸位应该听过他的课。4、对于特殊复杂经济事项，没有事项叙述看的第一个清产核资事项，是核销一笔应收账款核销的底稿，在这份底稿中，情况说明处详细的说明了1、这笔应收账款的发生、中间的催收过程、涉及诉讼的判决结果等，这还不是最出彩的，2、最出彩的是每个事项涉及到的文件，比如，判决裁定合同等，都在相应的描述中索引一下，括号加上这个文件的索引号，这样，故事说清楚了，对应的证据也列明了，你可以再按照索引号，看看有关的文件。索引号是连续编号，相关资料也按索引的顺序排列。故事情节说清楚了，3、下面再说判断过程和审计结论，按照有关清产核资法规的第几条规定的条件，这个事项符合核销的规定，所以，我们建议核销这笔应收账款，建议如何进行会计处理。其他底稿，事情叙述清楚已经不易，证据没有索引，条理性相对差。结果，完胜。4、对于特殊复杂经济事项，没有事项叙述 比如，就某些事项同被审计单位有关人员了解情况，按专业术语，这个审计程序叫作“询问”，大多数人询问了，问完了自己了解了情况了，但是，没有对询问的过程，初步结论记录于审计工作底稿，他自己清楚具体情况，交叉复核、二级、三级复核的人就不知道情况了，遇有行业监管机构检查，就更看不到这些审计程序了。 5、履行了审计程序，但是没有记录 这种底稿，比前几种情况更为广泛，对于些业务、要素，模模糊糊，可能自己也根本搞不清楚究竟适用哪些法律法律，抄了审定数就算审计完成。6、有审计结论，但，没有证据、审计程序以及判断过程的记录十条 注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解：（一）按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围；（二）实施审计程序的结果和获取的审计证据；（三）审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在得出结论时作出的重大职业判断。前面的讲述中，底稿除记录审计程序、组织审计证据、推理审计结论外，其实，也强调了审计工作底稿的可读性，那就是让读者知道被审计单位的情况如何，相关的管理控制制度如何，制度有效性是怎样的，你履行了哪些审计程序，得到了哪些证据，形成了哪些结论。（三）可读性辅仁药业信披违规被责令改正辅仁药业信披违规被责令改正 审计方瑞华会计所被警示审计方瑞华会计所被警示瑞华河南分所在对四方达瑞华河南分所在对四方达2014年报进行审计时，审计工作底稿中未评价所获取审计证据的相关、可年报进行审计时，审计工作底稿中未评价所获取审计证据的相关、可靠性，未记录注册会计师的职业判断过程。靠性，未记录注册会计师的职业判断过程。河南证监局认为，上述情形不符合中国注册会计师审计准则第河南证监局认为，上述情形不符合中国注册会计师审计准则第1312号号函证第十九条、第二函证第十九条、第二十三条和中国注册会计师审计准则第十三条和中国注册会计师审计准则第1131号号审计工作底稿第十条的有关规定。审计工作底稿第十条的有关规定。中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿第十条第十条 注册会计师编制的审计工作底稿，应当使得未曾接触该项审计工作的有经验的专业人士清楚了解：（一）按照审计准则和相关法律法规的规定实施的审计程序的性质、时间安排和范围；（二）实施审计程序的结果和获取的审计证据；（三）审计中遇到的重大事项和得出的结论，以及在得出结论时作出的重大职业判断。中国注册会计师审计准则第1312号函证第十九条 在未回函的情况下，注册会计师应当实施替代程序以获取相关、可靠的审计证据。第二十三条 注册会计师应当评价实施函证程序的结果是否提供了相关、可靠的审计证据，或是否有必要进一步获取审计证据。（三）可读性 1、文字表述条理清楚、语句通顺 2、底稿归集分类排列条理清楚逻辑性强 3、对于非常规审计，要描述清楚审计策略、审计思路、审计程序、审计证据、审计结论等（三）可读性 可读性的另一方面是语文方面的，要语句通顺，有逻辑性，条理清楚。实践中看过一些底稿，逻辑关系混乱，不知所云。要解决这个问题，注意项目组内互相复核，一个人写的东西，注意另一个人要看得懂。1、文字表述条理清楚、语句通顺 可读性的另一方面是注意底稿的排列组织，书面底稿，要注意排列的逻辑性，比如，询证函要顺序排列在函证控制表后；与某一事项有关的资料，要附在描述此事项的底稿后面。实践中发现一些底稿混乱无序，比如，银行有关的底稿，一些对账单、银行询证函不是规范的放在银行存款底稿后面，哪个科目中都有，乱七八糟，应收账款询证函，你看这个科目时，以为没有，等你看到后来，发现都在其他科目的底稿中，或者，备查类底稿中也有一些，如果被审计单位资产额大，审计资料多，这样的底稿是没法看的。2、底稿归集分类排列条理清楚逻辑性强 对于常规底稿，比如，报表审计，一般来说，底稿按科目归集，按科目排列，有约定素成的作法遵循。 对于一些非常规项目，计算过程复杂，数据来源多的，应该对自己的思路、计算过程、核对过程等，有一个明晰的描述。不要考读者的水平，不要让读者猜测。3、对于非常规审计，要描述清楚审计策略、审计思路、审计程序、审计证据、审计结论等 例：基建底稿案例，表格繁复，弄不清思路。曾 经审核一个专题审计底稿，这个项目经理是资深人士，他的底稿涉及很多表格，但是，没有审计思路、数据关系的描述，只是很多表，根本看不懂的，不知道他哪个表格与哪个表格有什么对应关系，怎么个计算过程，等等，没法看。3、对于非常规审计，要描述清楚审计策略、审计思路、审计程序、审计证据、审计结论等 例：报表审计底稿，各审定表口径不一。 对于常规审计，比如，报表审计，也存在逻辑混乱的情况，比如，一个企业，下属几十个分厂，企业本部和分厂各有报表，而分厂没有在银行开户，实际账户管理都在本部，分厂的银行存款是虚拟的，也就是说，本部的银行账户余额，也就是包括各分厂在内的汇总报表银行存款，而本部报表的银行存款，要用汇总银行账户的存款减去各分厂的虚拟存款。这个结论，是我研究了一天得出来的。当时根本看不懂，这份底稿的有些审定表与本部报表相符，有些审定表与汇总报表相符，当时，再加上因错误导致的有些审定表与哪个报表都不符，看的让人很抓狂。3、对于非常规审计，要描述清楚审计策略、审计思路、审计程序、审计证据、审计结论等 正确的作法是什么？审计人员应该在与各科目有关的实质测试底稿之前，描述一下被审计单位的核算情况，说清楚哪些底稿以本部数据为准，哪些审定表以汇总表数据为准，等。3、对于非常规审计，要描述清楚审计策略、审计思路、审计程序、审计证据、审计结论等 第九条 注册会计师应当及时编制审计工作底稿。 审计工作底稿应该在审计过程中，及时编制，及时整理，最晚要在出具审计报告之前编制。审计工作底稿是审计结论的依据，如果出具审计报告之前，你的底稿还没有编制完成，那说明你的审计结论是没有依据的，或者依据不充分的。 现在很多所存在以出报告忙为名，先出报告后整底稿的，所谓后整底稿，那底稿作了和没作也差不多。必要的审计程序、审计证据都没有，至于分析判断，更谈不上了。（四）及时性 对报表审计存在的认识误区 （一）报表审计业务没有难度，谁都能作 （二）编制审计工作底稿的是“简单劳动”，不重要 （三）对编制审计底稿的目的认识不清 （四）审计工作限于财务部门、财务人员、财务数据 （五）以不能客户增加负担为由，减少审计程序 （一）报表审计业务没有难度，谁都能作表现：报表审计业务安排经验不足的非注册会计师甚至实习生作项目负责人，甚至上市公司审计也是这样的人员安排。问题根源：1、报表审计的审计报告模式固定，不同业务能力的业务人员提供的产品形式上没有区别。2、一些人对报表审计业务的错误理解，认为报表审计就是抄数字。3、人工成本方面的考虑。风险：项目负责人专业胜任能力不足以控制审计风险。虽然审计报告形式相同，但是，不同业务能力的业务人员的作品，还是有本质差异的，那就是有专业胜任能力的业务人员，能够发现并控制审计风险，而不会将报表审计简单的作成了“抄数”“抄表”。实践中，已经有事务所已经用灭顶之灾诠释了这个道理,例，2001年发生的“银广厦”事件，当时深圳中天勤会计师事务所委派的天津广厦的审计项目负责人就是非注册会计师，而且对被审计单位的业务不熟悉，“银广厦”案例已经为我们诠释了报表审计的风险。（一）报表审计业务没有难度，谁都能作即将出台的报表审计新规定：审计报告准则将发生变更，要求审计报告中披露关键审计事项等信息，我们的审计策略等。即，如果不真正履行审计程序，取得审计证据，报告将写不出来。（一）报表审计业务没有难度，谁都能作建议：注册会计师执业准则、职业道德准则等，频繁强调“专业胜任能力”，如果事务所没有专业胜任能力，就不要承接有关业务。事务所在安排项目负责人时，应该考虑有关人员的专业胜任能力。近年来频频有事务所被处罚，我们也应该从中吸取教训，认识到报表审计的风险，安排项目负责人要充分考虑专业胜任能力，以有效控制审计风险。从经济效益角度来分析问题，也应该考虑从业人员的专业胜任能力，因为巩固市场、拓展市场，还是需要专业胜任能力的。客户需要我们的专业胜任能力，客户付出的审计费要求物有所值。审计实践中，很多项目组的业务水平征服客户，扩展了市场。业务水平过关的项目经理也更容易得到客户的敬重，树立事务所的形象，有助于开拓市场。（二）编制审计工作底稿的是“简单劳动”，不重要表现：审计报告、管理建议书等审计成果，与审计底稿脱节。审计报告、审计底稿对同一件事描述不一样，比如，审计报告为保留意见，保留意见的原因是某粮食企业违规与其他单位合作，合作款收不回来，而底稿中对此事的描述是粮食被盗卖，审计报告和底稿得出了不同的结论。还有一种怪异现象就是管理建议书内容很丰富，深入揭示了被审计单位内部控制存在的问题，但是，审计底稿中一片风平浪静，各科目的底稿都是明细表、抽查凭证、复印凭证，审计结论都是“经审计未发现异常”，等等。或者审计底稿作的很滥，缺少大量的审计证据审计程序。（二）编制审计工作底稿的是“简单劳动”，不重要问题根源：对审计底稿不重视，认为审计底稿是形式，不重要，审计底稿是简单劳动，很多时候，审计底稿由助理或者实习生负责，项目经理基本不关注。1、项目经理深入审计业务，但是，只关注自己判断可能存在风险的领域，通过必要的审计程序，认为风险不存在，也就完事大吉。如果判断有风险，那么，就与被审计单位勾通协调，最终排除审计风险。但是他们的审计过程，并没有形成审计记录，留存于审计底稿。这就形成了这样的情况，作审计底稿的、和真正干审计业务是两拨人，项目经理真正关注审计风险了，也排除审计风险了，但是，没有形成底稿。而负责作底稿的助理人员，只是常规的抽查凭证、复印凭证，作一些审定表、明细表等，但是，仅仅是机械运动，因为作编制底稿过程中，没有职业判断，只是走了个形式，表示我们这个项目有底稿了。有些底稿印的凭证，根本看不出来经过什么专业判断，比如，几百元的市内出租车的交通费，几十元的银行手续费，对于一个资产总额、营业额达到几亿、几十亿上百亿的单位审计，看不出来有什么作用。（二）编制审计工作底稿的是“简单劳动”，不重要问题根源：2、项目经理没有深入业务，这些项目经理有些通过与被审计单位管理人员勾通交流，吃吃饭，喝喝酒，唠唠企业基本情况，判断“没有审计风险”，其他的审计过程就由助理来进行了。这些项目经理是“脱产”的，主要的业务活动可以用三个词概括，“我来了。”“我看到了同志们劳动了。”“我走了”，甚至不到下班走了。3、对审计准则理解不够：一是对报表审计业务认识不够，按中国注册会计师审计准则第1131号审计工作底稿第八条 注册会计师的目标是，编制审计工作底稿以便：（一）提供充分、适当的记录，作为出具审计报告的基础；（二）提供证据，证明注册会计师已按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。（二）编制审计工作底稿的是“简单劳动”，不重要风险：1、审计报告的依据不充分报表审计的过程，就是搜集证据的过程，搜集能够证明可以对被审计报表发表意见的证据。你判断没有风险，对于报表审计业务来说，那只是最初的一步，不是全部，全部的过程，应该取得了足以支持你发表意见的审计证据，这些证据包括前期的了解基本情况，符合性测试，实质性测试，包括往来账函证、实物资产盘点、计价测试、折旧、摊销等各种测试，以及各种重大事项、期后事项的关注，这些过程，也就是编制审计底稿的过程。程序完备了，证据充分了，底稿完善了，你才有发表审计意见的依据。如果这些工作没有作到位，就说明你没有取得充分的证据，就发表了审计意见，你的审计意见依据不充分。（二）编制审计工作底稿的是“简单劳动”，不重要风险：2、没有证据证明业务人员勤勉尽责准则规定底稿的作用“（二）提供证据，证明注册会计师已按照审计准则和相关法律法规的规定计划和执行了审计工作。”这说明了审计底稿对会计师事务所和注册会计师起一定的保护作用，一旦出现审计纠纷，这是证明你勤勉尽责的唯一证据。你不重视底稿，就说明你不重视这个证据。例：一个分所验资业务询证函案例。3、无法进行内部管理与外部监管，带来处罚风险另外，审计底稿还有其他很多作用，比如，方便内部管理，三级复核，这些离不开底稿。外部行业质量检查，主要标的物也是底稿，通过底稿检查审计证据是不是充分，检查你是不是勤勉尽责任，近年来一些事务所被行政处罚的案例已经说明了，即使被审计单位不出问题，你的底稿在行业检查中通不过，一样被处罚。（二）编制审计工作底稿的是“简单劳动”，不重要建议：我们需要认真扎实的作审计工作，同时，将审计工作与审计底稿统一起来，将我们的审计工作过程、审计程序完整、有条理的记录于审计工作底稿，有关的审计证据、资料归集到底稿中。（三）对编制审计底稿的目的认识不清表现：1、为作底稿而作底稿，机械的给底稿填列数字，以底稿模板生硬的套被审计单位的业务，底稿作了很多，不知道要证明啥。比如，管理费用、销售费用审计，一般底稿模板中都有对各项费用12个月支出情况的分析性性底稿，有些业务人员花了好多时间，将这些底稿中繁复的表格都填完了，但是，并不知道填这些底稿的目的是啥，对于其中的数据异常没有发现，没有分析，没有探究。比如，一个单位年末时发生大量的装修费用、大修费用，什么原因？这些装修、大修业务，是不是真实发生过？作底稿的人，将这些表格填完，已经是累的筋酥骨软、头晕脑胀，根本没想过这些底稿的作用是什么，没有想到，要定睛看看，是不是有应该引起警惕的项目。（三）对编制审计底稿的目的认识不清表现：2、对于审计证据与认定数的差异茫然无措，或者置之不理。比如，取得了很多询证函，对账单，盘点表，这些盘点表、询证函等，与账面数是不是相符，有些人不去核对，如果不相符，又是什么原因，也并没有关注。所以，有些底稿一看，内容挺丰富的，该有的都有了，但是，你将这些东西与账面数对一下，问题很严重，该保留意见或者否定意见了。更严重的是，我们作底稿的人根本就没有关注到这个问题，审计报告还是亳无悬念的标准无保留意见。有些时候，审计人员取得的这些东西，就是一习惯动作，只动手，没有用心。（三）对编制审计底稿的目的认识不清表现：3、业务人员过于依赖底稿模板，没有根据现场情况设计适合审计目标需要的底稿，导致底稿模板限制了审计思路。比如，被审计单位的长期投资业务，过程复杂，对于过程的测算，现有底稿模板不适用，那么，我们就应该根据会计准则的规定，取得相关资