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特殊事项审计第十四章第十四章本章学习目的本章学习目的1了解期初余额的特征。了解期初余额的特征。2掌握期初余额的一般审计程序。掌握期初余额的一般审计程序。3掌握期后事项的种类及其审计掌握期后事项的种类及其审计程序。程序。4.掌握期后事项对审计报告的影响掌握期后事项对审计报告的影响5掌握或有事项的内容及其审计掌握或有事项的内容及其审计程序。程序。6.掌握对被审计单位持续经营能力掌握对被审计单位持续经营能力的评价的评价本章主要内容本章主要内容第一节第一节 期初余额审计期初余额审计第二节第二节 期后事项审计期后事项审计第三节第三节 或有事项审计或有事项审计第四节第四节 持续经营审计持续经营审计第一节第一节 期初余额审计期初余额审计一、涵义：期初余额是指期初已存在的账户一、涵义：期初余额是指期初已存在的账户一、涵义：期初余额是指期初已存在的账户一、涵义：期初余额是指期初已存在的账户余额。期初余额以上期期末余额为基础，反余额。期初余额以上期期末余额为基础，反余额。期初余额以上期期末余额为基础，反余额。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和上期映了以前期间的交易和上期映了以前期间的交易和上期映了以前期间的交易和上期 采用的会计政策采用的会计政策采用的会计政策采用的会计政策的结果。的结果。的结果。的结果。l l会计师事务所首次接会计师事务所首次接会计师事务所首次接会计师事务所首次接 受委托主要包括两类受委托主要包括两类受委托主要包括两类受委托主要包括两类情形：情形：情形：情形：1.1.会计师事务所在被审计单位财务报会计师事务所在被审计单位财务报会计师事务所在被审计单位财务报会计师事务所在被审计单位财务报 表首次表首次表首次表首次接受审计的情况下接受的审计委托；接受审计的情况下接受的审计委托；接受审计的情况下接受的审计委托；接受审计的情况下接受的审计委托；2.2.会计师事务所在被会计师事务所在被会计师事务所在被会计师事务所在被 审计单位上期财务报表审计单位上期财务报表审计单位上期财务报表审计单位上期财务报表由其他会计师事务所审计的情况下接受的审由其他会计师事务所审计的情况下接受的审由其他会计师事务所审计的情况下接受的审由其他会计师事务所审计的情况下接受的审 计委托，即由于种种原因，被审计单位更换计委托，即由于种种原因，被审计单位更换计委托，即由于种种原因，被审计单位更换计委托，即由于种种原因，被审计单位更换会计师事务所对其本期财会计师事务所对其本期财会计师事务所对其本期财会计师事务所对其本期财 务报表进行审计务报表进行审计务报表进行审计务报表进行审计l l理解期初余额概念，需要把握以下三点：理解期初余额概念，需要把握以下三点：理解期初余额概念，需要把握以下三点：理解期初余额概念，需要把握以下三点：1.1.期初余额是期初已存在的账户余额期初余额是期初已存在的账户余额期初余额是期初已存在的账户余额期初余额是期初已存在的账户余额 期初已存在的账户余额是期初已存在的账户余额是期初已存在的账户余额是期初已存在的账户余额是 由上期结转至由上期结转至由上期结转至由上期结转至本期的金额，或是上期期末余额调整后本期的金额，或是上期期末余额调整后本期的金额，或是上期期末余额调整后本期的金额，或是上期期末余额调整后的金额。的金额。的金额。的金额。2.2.期初余额反映了以前期间的交易和上期采期初余额反映了以前期间的交易和上期采期初余额反映了以前期间的交易和上期采期初余额反映了以前期间的交易和上期采用的会计政策的结用的会计政策的结用的会计政策的结用的会计政策的结 果。果。果。果。3.3.期初余额与注册会计师首次接受委托相联期初余额与注册会计师首次接受委托相联期初余额与注册会计师首次接受委托相联期初余额与注册会计师首次接受委托相联系。系。系。系。l l注册会计师一般无需专门对期初余额发表注册会计师一般无需专门对期初余额发表注册会计师一般无需专门对期初余额发表注册会计师一般无需专门对期初余额发表审计意见，但由于期初余额是本期会计报表审计意见，但由于期初余额是本期会计报表审计意见，但由于期初余额是本期会计报表审计意见，但由于期初余额是本期会计报表的基础，所以要对期初余额实施适当的审计的基础，所以要对期初余额实施适当的审计的基础，所以要对期初余额实施适当的审计的基础，所以要对期初余额实施适当的审计程序。程序。程序。程序。二、期初余额的审计目标二、期初余额的审计目标二、期初余额的审计目标二、期初余额的审计目标1.1.确定期初余额不存在对本期财务确定期初余额不存在对本期财务确定期初余额不存在对本期财务确定期初余额不存在对本期财务报表产生重大影响的错报报表产生重大影响的错报报表产生重大影响的错报报表产生重大影响的错报 2.2.确定上期期末余额已正确结转至确定上期期末余额已正确结转至确定上期期末余额已正确结转至确定上期期末余额已正确结转至本期，或在适当的情况下本期，或在适当的情况下本期，或在适当的情况下本期，或在适当的情况下 已作出重已作出重已作出重已作出重新表述新表述新表述新表述3.3.确定被审计单位一贯运用恰当的确定被审计单位一贯运用恰当的确定被审计单位一贯运用恰当的确定被审计单位一贯运用恰当的会计政策或对会计政策的变更作出会计政策或对会计政策的变更作出会计政策或对会计政策的变更作出会计政策或对会计政策的变更作出正确的会计处理和恰当的列报正确的会计处理和恰当的列报正确的会计处理和恰当的列报正确的会计处理和恰当的列报 三、审计程序三、审计程序三、审计程序三、审计程序vv为达成上述期初余额的审计目标，注册会为达成上述期初余额的审计目标，注册会为达成上述期初余额的审计目标，注册会为达成上述期初余额的审计目标，注册会计师对期初余额的审计程序通常包括：计师对期初余额的审计程序通常包括：计师对期初余额的审计程序通常包括：计师对期初余额的审计程序通常包括：(一一一一)考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和考虑被审计单位运用会计政策的恰当性和一贯性；一贯性；一贯性；一贯性；（二）上期财务报表由前任注册会计师审计（二）上期财务报表由前任注册会计师审计（二）上期财务报表由前任注册会计师审计（二）上期财务报表由前任注册会计师审计情况下的审计程序：情况下的审计程序：情况下的审计程序：情况下的审计程序：1.1.查阅前任注册会计师的工作底稿；查阅前任注册会计师的工作底稿；查阅前任注册会计师的工作底稿；查阅前任注册会计师的工作底稿；2.2.考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任考虑前任注册会计师的独立性和专业胜任能力能力能力能力3.3.与前任注册会计师沟通时的考虑与前任注册会计师沟通时的考虑与前任注册会计师沟通时的考虑与前任注册会计师沟通时的考虑（三）上期财务报表未经审计或审计结论（三）上期财务报表未经审计或审计结论（三）上期财务报表未经审计或审计结论（三）上期财务报表未经审计或审计结论不满意时的审计程序；不满意时的审计程序；不满意时的审计程序；不满意时的审计程序；（四）考虑账户的性质和本期财务报表中（四）考虑账户的性质和本期财务报表中（四）考虑账户的性质和本期财务报表中（四）考虑账户的性质和本期财务报表中的重大错报风险；的重大错报风险；的重大错报风险；的重大错报风险；（五）考虑期初余额对于本期财务报表的（五）考虑期初余额对于本期财务报表的（五）考虑期初余额对于本期财务报表的（五）考虑期初余额对于本期财务报表的重要程度。重要程度。重要程度。重要程度。四、审计结论和报告四、审计结论和报告四、审计结论和报告四、审计结论和报告（一）审计后无法获取有关期初余（一）审计后无法获取有关期初余（一）审计后无法获取有关期初余（一）审计后无法获取有关期初余额的充分、适当的审计证据额的充分、适当的审计证据额的充分、适当的审计证据额的充分、适当的审计证据l这种情形属于审计范围受到限制这种情形属于审计范围受到限制这种情形属于审计范围受到限制这种情形属于审计范围受到限制 ，如果虽影响重，如果虽影响重，如果虽影响重，如果虽影响重 大，但不至于出具大，但不至于出具大，但不至于出具大，但不至于出具无法表示意见的审计报告，则应当无法表示意见的审计报告，则应当无法表示意见的审计报告，则应当无法表示意见的审计报告，则应当出具保留意见的出具保留意见的出具保留意见的出具保留意见的 审计报告；如果审审计报告；如果审审计报告；如果审审计报告；如果审计范围受到限制可能产生的影响非计范围受到限制可能产生的影响非计范围受到限制可能产生的影响非计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，常重大和广泛，常重大和广泛，常重大和广泛，以至于无法对本期以至于无法对本期以至于无法对本期以至于无法对本期财务报表发表审计意见，注册会计财务报表发表审计意见，注册会计财务报表发表审计意见，注册会计财务报表发表审计意见，注册会计师应当出具无法师应当出具无法师应当出具无法师应当出具无法 表示意见的审计报表示意见的审计报表示意见的审计报表示意见的审计报告。告。告。告。（二）期初余额存在重大错报对审计（二）期初余额存在重大错报对审计（二）期初余额存在重大错报对审计（二）期初余额存在重大错报对审计报告的影响报告的影响报告的影响报告的影响 1.1.告知被审计单位管理层告知被审计单位管理层告知被审计单位管理层告知被审计单位管理层 2.2.考虑转告前任注册会计师考虑转告前任注册会计师考虑转告前任注册会计师考虑转告前任注册会计师 3.3.对审计报告的影响对审计报告的影响对审计报告的影响对审计报告的影响l如果虽影响重大，但不如果虽影响重大，但不如果虽影响重大，但不如果虽影响重大，但不 至于出具否至于出具否至于出具否至于出具否定意见的审计报告，则应当出具保留定意见的审计报告，则应当出具保留定意见的审计报告，则应当出具保留定意见的审计报告，则应当出具保留意见的审计报告。如意见的审计报告。如意见的审计报告。如意见的审计报告。如 果认为由于这种果认为由于这种果认为由于这种果认为由于这种错报导致本期财务报表没有按照适用错报导致本期财务报表没有按照适用错报导致本期财务报表没有按照适用错报导致本期财务报表没有按照适用的会计准则和的会计准则和的会计准则和的会计准则和 相关会计制度的规定编相关会计制度的规定编相关会计制度的规定编相关会计制度的规定编制，未能在所有重大方面公允反映被制，未能在所有重大方面公允反映被制，未能在所有重大方面公允反映被制，未能在所有重大方面公允反映被审计单位审计单位审计单位审计单位 的财务状况、经营成果和现的财务状况、经营成果和现的财务状况、经营成果和现的财务状况、经营成果和现金流量，则注册会计师应当出具否定金流量，则注册会计师应当出具否定金流量，则注册会计师应当出具否定金流量，则注册会计师应当出具否定 （三）会计政策变更对审计报告的（三）会计政策变更对审计报告的（三）会计政策变更对审计报告的（三）会计政策变更对审计报告的影响影响影响影响 l如果与期初余额相关的会计政策如果与期初余额相关的会计政策如果与期初余额相关的会计政策如果与期初余额相关的会计政策未能在本期得到一贯运用，并且会未能在本期得到一贯运用，并且会未能在本期得到一贯运用，并且会未能在本期得到一贯运用，并且会计政策的变更未能得到正确的会计计政策的变更未能得到正确的会计计政策的变更未能得到正确的会计计政策的变更未能得到正确的会计处理和恰当的列报，注册会计师应处理和恰当的列报，注册会计师应处理和恰当的列报，注册会计师应处理和恰当的列报，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计当出具保留意见或否定意见的审计当出具保留意见或否定意见的审计当出具保留意见或否定意见的审计报告。报告。报告。报告。（四）前任注册会计师对上期财务报（四）前任注册会计师对上期财务报（四）前任注册会计师对上期财务报（四）前任注册会计师对上期财务报表出具了非标准审计报告表出具了非标准审计报告表出具了非标准审计报告表出具了非标准审计报告l如果前任注册会计师对上期财务报如果前任注册会计师对上期财务报如果前任注册会计师对上期财务报如果前任注册会计师对上期财务报表出具表出具表出具表出具 了非标准审计报告，注册会计了非标准审计报告，注册会计了非标准审计报告，注册会计了非标准审计报告，注册会计师应当考虑该审计报告对本期财务报师应当考虑该审计报告对本期财务报师应当考虑该审计报告对本期财务报师应当考虑该审计报告对本期财务报表表表表 的影响。如果导致出具非标准审计的影响。如果导致出具非标准审计的影响。如果导致出具非标准审计的影响。如果导致出具非标准审计报告的事项对本期财务报表仍然相报告的事项对本期财务报表仍然相报告的事项对本期财务报表仍然相报告的事项对本期财务报表仍然相 关关关关和重大，注册会计师应当对本期财务和重大，注册会计师应当对本期财务和重大，注册会计师应当对本期财务和重大，注册会计师应当对本期财务报表出具非标准审计报告。报表出具非标准审计报告。报表出具非标准审计报告。报表出具非标准审计报告。第二节期后事项第二节期后事项 Subsequent events一、期后事项的概念，是一、期后事项的概念，是 指资产负债表日至审计指资产负债表日至审计报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现报告日之间发生的事项以及审计报告日后发现的事实。的事实。l期后事项可以按时段划分为三段：期后事项可以按时段划分为三段：l第一个时段是资产负债表日后至审计报告日，称为第一个时段是资产负债表日后至审计报告日，称为“第一时段期后事项第一时段期后事项”；l第二个时段是审计报告日后至财务报第二个时段是审计报告日后至财务报 表报出日，称表报出日，称为为“第二时段期后事第二时段期后事 项项”；l第三个时段是财务报表报出日后，称为第三个时段是财务报表报出日后，称为“第三时段第三时段期后事项期后事项”。资产资产资产资产负债负债负债负债表日表日表日表日审计审计审计审计报告报告报告报告日日日日财务财务财务财务报表报表报表报表报出报出报出报出日日日日第一时段第一时段第一时段第一时段期后事项期后事项期后事项期后事项第二时段第二时段第二时段第二时段期后事项期后事项期后事项期后事项第三时段第三时段第三时段第三时段期后事项期后事项期后事项期后事项财务报表批准日财务报表批准日财务报表批准日财务报表批准日l上图中，资产负债表日是指财务报表上图中，资产负债表日是指财务报表上图中，资产负债表日是指财务报表上图中，资产负债表日是指财务报表涵盖的最近期间的截止日期；财务报表涵盖的最近期间的截止日期；财务报表涵盖的最近期间的截止日期；财务报表涵盖的最近期间的截止日期；财务报表批准日，是指被审计单位董事会或类似批准日，是指被审计单位董事会或类似批准日，是指被审计单位董事会或类似批准日，是指被审计单位董事会或类似机构批准财务报机构批准财务报机构批准财务报机构批准财务报 表报出的日期；财务报表报出的日期；财务报表报出的日期；财务报表报出的日期；财务报表报出日，是指被审计单位对外披露已表报出日，是指被审计单位对外披露已表报出日，是指被审计单位对外披露已表报出日，是指被审计单位对外披露已审计财审计财审计财审计财 务报表的日期务报表的日期务报表的日期务报表的日期 。二、期后事项可能对财务报表和审计二、期后事项可能对财务报表和审计二、期后事项可能对财务报表和审计二、期后事项可能对财务报表和审计报告产生影响报告产生影响报告产生影响报告产生影响（一）资产负债表日后调整事项（一）资产负债表日后调整事项（一）资产负债表日后调整事项（一）资产负债表日后调整事项 l资产负债表日后调整事项，是指对资资产负债表日后调整事项，是指对资资产负债表日后调整事项，是指对资资产负债表日后调整事项，是指对资产负债表日已经存在的情况提供了新产负债表日已经存在的情况提供了新产负债表日已经存在的情况提供了新产负债表日已经存在的情况提供了新的或进一步证据的事项。的或进一步证据的事项。的或进一步证据的事项。的或进一步证据的事项。l调整事项通常包括下列各项：调整事项通常包括下列各项：调整事项通常包括下列各项：调整事项通常包括下列各项：1.1.资产负债表日后诉讼案件结案，法资产负债表日后诉讼案件结案，法资产负债表日后诉讼案件结案，法资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资院判决证实了企业在资院判决证实了企业在资院判决证实了企业在资 产负债表日已产负债表日已产负债表日已产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认经存在现时义务，需要调整原先确认经存在现时义务，需要调整原先确认经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相的与该诉讼案件相的与该诉讼案件相的与该诉讼案件相 关的预计负债，或关的预计负债，或关的预计负债，或关的预计负债，或确认一项新负债；确认一项新负债；确认一项新负债；确认一项新负债；2.2.资产负债表日后取得确凿证据，表资产负债表日后取得确凿证据，表资产负债表日后取得确凿证据，表资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减明某项资产在资产负债表日发生了减明某项资产在资产负债表日发生了减明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的值或者需要调整该项资产原先确认的值或者需要调整该项资产原先确认的值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额；减值金额；减值金额；减值金额；3.3.资产负债表日后进一步确定了资产负资产负债表日后进一步确定了资产负资产负债表日后进一步确定了资产负资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的债表日前购入资产的债表日前购入资产的债表日前购入资产的 成本或售出资产成本或售出资产成本或售出资产成本或售出资产的收入；的收入；的收入；的收入；4.4.资产负债表日后发现了财务报表舞弊资产负债表日后发现了财务报表舞弊资产负债表日后发现了财务报表舞弊资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。或差错。或差错。或差错。被审计单位发生的资产负债被审计单位发生的资产负债被审计单位发生的资产负债被审计单位发生的资产负债表日后调整事项，应当调整相应的财务表日后调整事项，应当调整相应的财务表日后调整事项，应当调整相应的财务表日后调整事项，应当调整相应的财务报表和与之相关的披露信息。报表和与之相关的披露信息。报表和与之相关的披露信息。报表和与之相关的披露信息。（二）资产负债表日后非调整事项（二）资产负债表日后非调整事项（二）资产负债表日后非调整事项（二）资产负债表日后非调整事项l 资产负债表日后非调整事项是指表资产负债表日后非调整事项是指表资产负债表日后非调整事项是指表资产负债表日后非调整事项是指表明资产负债表日后发生的情况的事项。明资产负债表日后发生的情况的事项。明资产负债表日后发生的情况的事项。明资产负债表日后发生的情况的事项。虽不影响会计报表金额，但可能影响虽不影响会计报表金额，但可能影响虽不影响会计报表金额，但可能影响虽不影响会计报表金额，但可能影响对会计报表正确理解的事项。对会计报表正确理解的事项。对会计报表正确理解的事项。对会计报表正确理解的事项。应应应应在会计报表附注重加以披露。在会计报表附注重加以披露。在会计报表附注重加以披露。在会计报表附注重加以披露。l非调整事项通常包括下列各项：非调整事项通常包括下列各项：非调整事项通常包括下列各项：非调整事项通常包括下列各项：1.1.资产负债表日后发生重大诉讼、仲资产负债表日后发生重大诉讼、仲资产负债表日后发生重大诉讼、仲资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；裁、承诺；裁、承诺；裁、承诺；2.2.资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大发生重大发生重大发生重大 变化；变化；变化；变化；3.3.资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；失；失；失；4.4.资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；债；债；债；5.5.资产负债表日后资本公积转增资本；资产负债表日后资本公积转增资本；资产负债表日后资本公积转增资本；资产负债表日后资本公积转增资本；6.6.资产负债表日后发生巨额亏损；资产负债表日后发生巨额亏损；资产负债表日后发生巨额亏损；资产负债表日后发生巨额亏损；7.7.资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。资产负债表日后发生企业合并或处置子公司。8 8资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的资产负债表日后企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。以及经审议批准宣告发放的股利或利润。以及经审议批准宣告发放的股利或利润。以及经审议批准宣告发放的股利或利润。资产负债表日后调整事项资产负债表日后调整事项资产负债表日后非调整事项资产负债表日后非调整事项1诉讼案件结案诉讼案件结案1发生重大诉讼、仲裁、承诺发生重大诉讼、仲裁、承诺2资产价格、税收政策、外汇汇率发生重资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化大变化2确认的减值确认的减值3因自然灾害导致资产发生重大损失因自然灾害导致资产发生重大损失4发行股票和债券以及其他巨额举债发行股票和债券以及其他巨额举债3购入资产的成本或售出资产购入资产的成本或售出资产的收入的收入5资本公积转增资本资本公积转增资本6发生巨额亏损发生巨额亏损4报表舞弊或差错报表舞弊或差错7发生企业合并或处置子公司发生企业合并或处置子公司8企业利润分配方案中拟分配的以及经审企业利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润议批准宣告发放的股利或利润v期后事项的种类期后事项的种类期后事项的种类期后事项的种类l对于不同时段的期后事项，注对于不同时段的期后事项，注对于不同时段的期后事项，注对于不同时段的期后事项，注 册会计册会计册会计册会计师了解或识别的责任不同。师了解或识别的责任不同。师了解或识别的责任不同。师了解或识别的责任不同。对于第一时段期后事项，注册会计对于第一时段期后事项，注册会计对于第一时段期后事项，注册会计对于第一时段期后事项，注册会计 师师师师需要实施必要的审计程序去主动识别。需要实施必要的审计程序去主动识别。需要实施必要的审计程序去主动识别。需要实施必要的审计程序去主动识别。在实务中，注册会计师对期在实务中，注册会计师对期在实务中，注册会计师对期在实务中，注册会计师对期 后事项的后事项的后事项的后事项的识别程序通常可以分为两类：识别程序通常可以分为两类：识别程序通常可以分为两类：识别程序通常可以分为两类：（1 1）结合财务报表期末余额审计，）结合财务报表期末余额审计，）结合财务报表期末余额审计，）结合财务报表期末余额审计，把识别、复核期后事项作为期末余把识别、复核期后事项作为期末余把识别、复核期后事项作为期末余把识别、复核期后事项作为期末余额审计程序的有机组成部分来执行；额审计程序的有机组成部分来执行；额审计程序的有机组成部分来执行；额审计程序的有机组成部分来执行；（2 2）对期后事项实施专门的审计程）对期后事项实施专门的审计程）对期后事项实施专门的审计程）对期后事项实施专门的审计程序，包括检查记录或文件，序，包括检查记录或文件，序，包括检查记录或文件，序，包括检查记录或文件，以及询以及询以及询以及询问。问。问。问。被动识别第二时段期后事项（有人告诉你，那被动识别第二时段期后事项（有人告诉你，那被动识别第二时段期后事项（有人告诉你，那被动识别第二时段期后事项（有人告诉你，那么么么么CPACPA就要实施程序、收集证据证明）就要实施程序、收集证据证明）就要实施程序、收集证据证明）就要实施程序、收集证据证明）对于第三时段期后事项，注册会计师没有义务对于第三时段期后事项，注册会计师没有义务对于第三时段期后事项，注册会计师没有义务对于第三时段期后事项，注册会计师没有义务进行查询，但有可能通过其他途径知悉。进行查询，但有可能通过其他途径知悉。进行查询，但有可能通过其他途径知悉。进行查询，但有可能通过其他途径知悉。资产负债起止日期资产负债起止日期所在区间所在区间注册会计师责任注册会计师责任资产负债表日资产负债表日审计报告日审计报告日第一时段第一时段主动识别主动识别审计报告日审计报告日财务报表报出财务报表报出日日第二时段第二时段被动识别被动识别财务报表报出后财务报表报出后第三时段第三时段没有义务识别没有义务识别总结：总结：三、截至审计报告日发生的事项三、截至审计报告日发生的事项三、截至审计报告日发生的事项三、截至审计报告日发生的事项 （一）主动识别第一时段期后事项（一）主动识别第一时段期后事项（一）主动识别第一时段期后事项（一）主动识别第一时段期后事项（二）用以识别期后事项的审计程序（二）用以识别期后事项的审计程序（二）用以识别期后事项的审计程序（二）用以识别期后事项的审计程序l注册会计师应当尽量在接近审计报告注册会计师应当尽量在接近审计报告注册会计师应当尽量在接近审计报告注册会计师应当尽量在接近审计报告日时，实施旨在识别需要在财务报表日时，实施旨在识别需要在财务报表日时，实施旨在识别需要在财务报表日时，实施旨在识别需要在财务报表中调整或披露事项的审计程序。中调整或披露事项的审计程序。中调整或披露事项的审计程序。中调整或披露事项的审计程序。l用以识别第一时段期后事项的审计程用以识别第一时段期后事项的审计程用以识别第一时段期后事项的审计程用以识别第一时段期后事项的审计程序通常包括：序通常包括：序通常包括：序通常包括：1.1.复核被审计单位管理层建立的用于确复核被审计单位管理层建立的用于确复核被审计单位管理层建立的用于确复核被审计单位管理层建立的用于确保识别期后事项的程保识别期后事项的程保识别期后事项的程保识别期后事项的程 序；序；序；序；2.2.查阅股东会、董事会及其专门委员会查阅股东会、董事会及其专门委员会查阅股东会、董事会及其专门委员会查阅股东会、董事会及其专门委员会在资产负债表日后举在资产负债表日后举在资产负债表日后举在资产负债表日后举 行的会议的纪要，行的会议的纪要，行的会议的纪要，行的会议的纪要，并在不能获取会议纪要时询问会议讨论并在不能获取会议纪要时询问会议讨论并在不能获取会议纪要时询问会议讨论并在不能获取会议纪要时询问会议讨论的事项；的事项；的事项；的事项；3.3.查阅最近的中期财务报表；如认为必查阅最近的中期财务报表；如认为必查阅最近的中期财务报表；如认为必查阅最近的中期财务报表；如认为必要和适当，还应当查要和适当，还应当查要和适当，还应当查要和适当，还应当查 阅预算、现金流量阅预算、现金流量阅预算、现金流量阅预算、现金流量预测及其他相关管理报告；预测及其他相关管理报告；预测及其他相关管理报告；预测及其他相关管理报告；4.4.向被审计单位律师或法律顾问询问有向被审计单位律师或法律顾问询问有向被审计单位律师或法律顾问询问有向被审计单位律师或法律顾问询问有关诉讼和索赔事项；关诉讼和索赔事项；关诉讼和索赔事项；关诉讼和索赔事项；5.5.向管理层询问是否发生可能影响财务向管理层询问是否发生可能影响财务向管理层询问是否发生可能影响财务向管理层询问是否发生可能影响财务报表的期后事项报表的期后事项报表的期后事项报表的期后事项 四、审计报告日后至财务报表报出日前四、审计报告日后至财务报表报出日前四、审计报告日后至财务报表报出日前四、审计报告日后至财务报表报出日前发现的事实发现的事实发现的事实发现的事实（一）被动识别第二时段期后事项（一）被动识别第二时段期后事项（一）被动识别第二时段期后事项（一）被动识别第二时段期后事项l在审计报告日后，注册会计师没有责在审计报告日后，注册会计师没有责在审计报告日后，注册会计师没有责在审计报告日后，注册会计师没有责任针对任针对任针对任针对 财务报表实施审计程序或进行专财务报表实施审计程序或进行专财务报表实施审计程序或进行专财务报表实施审计程序或进行专门查询。审计报告日后至财务报表报门查询。审计报告日后至财务报表报门查询。审计报告日后至财务报表报门查询。审计报告日后至财务报表报 出出出出日前发现的事实属于日前发现的事实属于日前发现的事实属于日前发现的事实属于“第二时段期后事项第二时段期后事项第二时段期后事项第二时段期后事项”（二）知悉第二时段期后事项时的考（二）知悉第二时段期后事项时的考（二）知悉第二时段期后事项时的考（二）知悉第二时段期后事项时的考虑虑虑虑l如如如如 果知悉可能对财务报表产生重大果知悉可能对财务报表产生重大果知悉可能对财务报表产生重大果知悉可能对财务报表产生重大影响的事实，注册会计师应当考虑是影响的事实，注册会计师应当考虑是影响的事实，注册会计师应当考虑是影响的事实，注册会计师应当考虑是 否需要修改财务报表，并与管理层进否需要修改财务报表，并与管理层进否需要修改财务报表，并与管理层进否需要修改财务报表，并与管理层进行讨论，同时根据具体情况采取行讨论，同时根据具体情况采取行讨论，同时根据具体情况采取行讨论，同时根据具体情况采取 适当适当适当适当措施。措施。措施。措施。（三）管理层修改财务报表时的处理（三）管理层修改财务报表时的处理（三）管理层修改财务报表时的处理（三）管理层修改财务报表时的处理l如果管理层根据审计报告日后至财如果管理层根据审计报告日后至财如果管理层根据审计报告日后至财如果管理层根据审计报告日后至财务报表报出日前发现的务报表报出日前发现的务报表报出日前发现的务报表报出日前发现的 事实，修改事实，修改事实，修改事实，修改了已审计财务报表，注册会计师应当了已审计财务报表，注册会计师应当了已审计财务报表，注册会计师应当了已审计财务报表，注册会计师应当根据具体情况实施必根据具体情况实施必根据具体情况实施必根据具体情况实施必 要的审计程序要的审计程序要的审计程序要的审计程序v例如，被审计单位在财务报表例如，被审计单位在财务报表例如，被审计单位在财务报表例如，被审计单位在财务报表 报出报出报出报出日前取得了法院关于诉讼赔偿案的最日前取得了法院关于诉讼赔偿案的最日前取得了法院关于诉讼赔偿案的最日前取得了法院关于诉讼赔偿案的最终判决，因此，管理层根据终判决，因此，管理层根据终判决，因此，管理层根据终判决，因此，管理层根据 企业会企业会企业会企业会计准则的相关规定，将此笔赔偿款反计准则的相关规定，将此笔赔偿款反计准则的相关规定，将此笔赔偿款反计准则的相关规定，将此笔赔偿款反映于财务报表中。在这种映于财务报表中。在这种映于财务报表中。在这种映于财务报表中。在这种 情况下，情况下，情况下，情况下，注册会计师就应当实施与预计负债相注册会计师就应当实施与预计负债相注册会计师就应当实施与预计负债相注册会计师就应当实施与预计负债相关的审计程序。关的审计程序。关的审计程序。关的审计程序。l由于管理层修改了财务报表，注由于管理层修改了财务报表，注由于管理层修改了财务报表，注由于管理层修改了财务报表，注册会计师除了根据具体情况实施册会计师除了根据具体情况实施册会计师除了根据具体情况实施册会计师除了根据具体情况实施 必必必必要的审计程序外，还要针对修改后要的审计程序外，还要针对修改后要的审计程序外，还要针对修改后要的审计程序外，还要针对修改后的财务报表出具新的审计报告和的财务报表出具新的审计报告和的财务报表出具新的审计报告和的财务报表出具新的审计报告和 索索索索取新的管理层声明书。新的审计报取新的管理层声明书。新的审计报取新的管理层声明书。新的审计报取新的管理层声明书。新的审计报告日期不应早于董事会或类似机告日期不应早于董事会或类似机告日期不应早于董事会或类似机告日期不应早于董事会或类似机 构构构构批准修改后的财务报表的日期。批准修改后的财务报表的日期。批准修改后的财务报表的日期。批准修改后的财务报表的日期。（四）管理层不修改财务报表且审（四）管理层不修改财务报表且审（四）管理层不修改财务报表且审（四）管理层不修改财务报表且审计报告未提交时的处理计报告未提交时的处理计报告未提交时的处理计报告未提交时的处理l出具保留意见或否定意见的审计出具保留意见或否定意见的审计出具保留意见或否定意见的审计出具保留意见或否定意见的审计报告报告报告报告 （五）管理层不修改财务报表且审计（五）管理层不修改财务报表且审计（五）管理层不修改财务报表且审计（五）管理层不修改财务报表且审计报告已提交时的处理报告已提交时的处理报告已提交时的处理报告已提交时的处理l注册会计注册会计注册会计注册会计 师应当通知治理层不要将师应当通知治理层不要将师应当通知治理层不要将师应当通知治理层不要将财务报表和审计报告向第三方报出。财务报表和审计报告向第三方报出。财务报表和审计报告向第三方报出。财务报表和审计报告向第三方报出。l如果财务报表仍被报出，注册会计如果财务报表仍被报出，注册会计如果财务报表仍被报出，注册会计如果财务报表仍被报出，注册会计师应当采取措施防止财务报表使用者师应当采取措施防止财务报表使用者师应当采取措施防止财务报表使用者师应当采取措施防止财务报表使用者信赖该审计报告。例如，针对上市公信赖该审计报告。例如，针对上市公信赖该审计报告。例如，针对上市公信赖该审计报告。例如，针对上市公司，注册会计师可以利用司，注册会计师可以利用司，注册会计师可以利用司，注册会计师可以利用 证券传媒，证券传媒，证券传媒，证券传媒，刊登必要的声明，防止使用者信赖审刊登必要的声明，防止使用者信赖审刊登必要的声明，防止使用者信赖审刊登必要的声明，防止使用者信赖审计报告。注册会计师计报告。注册会计师计报告。注册会计师计报告。注册会计师 采取的措施取决采取的措施取决采取的措施取决采取的措施取决于自身的权利和义务以及所征询的法于自身的权利和义务以及所征询的法于自身的权利和义务以及所征询的法于自身的权利和义务以及所征询的法律意见。律意见。律意见。律意见。五、财务报表报出后发现的事实五、财务报表报出后发现的事实五、财务报表报出后发现的事实五、财务报表报出后发现的事实（一）没有义务识别第三时段的期后（一）没有义务识别第三时段的期后（一）没有义务识别第三时段的期后（一）没有义务识别第三时段的期后事项事项事项事项l注册会计师没有义务针对财务报表注册会计师没有义务针对财务报表注册会计师没有义务针对财务报表注册会计师没有义务针对财务报表作出查询。但是，并不作出查询。但是，并不作出查询。但是，并不作出查询。但是，并不 排除注册会计排除注册会计排除注册会计排除注册会计师通过媒体等其他途径获悉可能对财师通过媒体等其他途径获悉可能对财师通过媒体等其他途径获悉可能对财师通过媒体等其他途径获悉可能对财务报表产生重大务报表产生重大务报表产生重大务报表产生重大 影响的期后事项的可影响的期后事项的可影响的期后事项的可影响的期后事项的可能性。能性。能性。能性。（二）知悉第三时段期后事项时的考（二）知悉第三时段期后事项时的考（二）知悉第三时段期后事项时的考（二）知悉第三时段期后事项时的考虑虑虑虑l需要注册会计师在知悉后采取行动的需要注册会计师在知悉后采取行动的需要注册会计师在知悉后采取行动的需要注册会计师在知悉后采取行动的第三时第三时第三时第三时 段期后事项是有严格限制的：段期后事项是有严格限制的：段期后事项是有严格限制的：段期后事项是有严格限制的：1.1.这类期后事项应当是在审计报告日这类期后事项应当是在审计报告日这类期后事项应当是在审计报告日这类期后事项应当是在审计报告日 已经存在的事实；已经存在的事实；已经存在的事实；已经存在的事实；2.2.该事实如果被注册会计师在审计报告该事实如果被注册会计师在审计报告该事实如果被注册会计师在审计报告该事实如果被注