会计信息质量与企业单位治理改造结构的问答研究.doc

,目录1 绪论21.1 研究的背景21.2 研究的目的21.3 研究的内容31.4 文献综述41.4.1国外文献综述41.4.2国内文献综述52 公司治理与会计信息质量两者之间的相互关系62.1 有效的公司治理是提供高质量的会计信息的环境保护。62.2 高质量的会计信息是公司治理的基石73 我国公司治理结构现状及其对会计信息质量的影响83.1 我国公司外部治理结构及对会计信息质量的影响83.1.1资本市场不规范及对会计信息质量的影响83.1.2经理市场缺乏竞争性及对会计信息质量的影响93.1.3外部政府和社会治理机制不完善，监管失效及对会计信息质量的影响103.2 我国公司内部治理结构及对会计信息质量的影响113.2.1股权结构不合理，国有股权代表人缺位及对会计信息质量的影响113.2.2内部人控制问题严重， 影响到会计信息质量及对会计信息质量的影响123.2.3监事会职能虚化及对会计信息质量的影响133.2.4经营者的激励和约束机制不健全对会计信息质量的影响144 完善公司治理结构。提高会计信息质量154.1 完善公司内部治理结构，使董事会、监事会、经理人相互制衡154.1.1实现股权多元化，优化股权结构154.1.2提高独立董事比重，增强董事会的独立性164.1.3完善监事会制度，明确监事会的监督权力174.1.4构建科学的管理层激励机制184.2完善公司外部治理结构，提高会计信息质量194.2.1发展和完善资本市场194.2.2.建立和完善经理市场204.2.3强化上市公司信息披露，增加透明度204.2.4完善上市公司外部社会治理结构, 强化 CPA 行业监管。215 结论22参考文献23致 谢23会计信息质量与公司治理结构的问题研究1 绪论1.1 研究的背景众所周知，会计信息是公司契约各方与资本市场联系的桥梁和纽带。会计信息就是为资本市场上企业签约各方的决策提供基础性数据，是资本市场的主要信息来源，会计信息质量的高低直接影响着资本市场的运行效率。然而，20世纪90年代以及以后一系列会计造假案件的连续发生，引发了来自各方对于上市公司会计信息质量的强烈质疑和信任危机。从我国20世纪90年代初的深圳原野到90年代末的琼民源、红光实业、东方锅炉再到银广夏事件，上市公司的会计信息失真问题一直是证劵市场的“痼疾”，它极大地挫伤了广大投资者的信心，损害了证劵市场优化资源配置功能的发挥，因此引起了社会各界的普遍关注。美国自2002年安然公司申请破产保护以来，也接连发生重大会计舞弊案件，其中涉及世通、施乐、朗讯等重量级的大公司，假账的数额之大令人震惊。原五大会计公司之一的安达信会计公司也因审计失败而倒闭。1.2 研究的目的很多人认为会计信息失真是会计行业自身的问题，其实不然，事实上，造成我国上市公司会计信息失真的根源在于公司治理的缺陷，即上市公司的股权结构不合理，董事会被内部人控制，监事会失效等。美国的公司治理结构和资本市场监管虽然远比我国完善，但一系列会计舞弊案件的发生也暴露出了美国在制度安排，如公司治理的独立董事制度、注册会计师的行业自律机制等方面还存在诸多问题和缺陷。公司治理是当前国内外理论和实务界研究的一个世界性课题。进入21世纪以后，人们对于公司治理的热情非但没有减弱，反而大有一浪高过一浪之态势。在这个研究过程中，人们对于一些问题的看法普遍达成了共识。国家财富的增长依赖于公司价值的提高，而公司价值的提高离不开良好的公司治理，良好的公司治理是企业增强竞争力和提高经营绩效的必要条件，是保护所有者和其他利益相关者利益、促进现代市场体系有序和高效运行的前提和基础。在建设中国特色社会主义市场经济体制，建立完善的资本市场和现代企业制度的过程中，两大问题引起了全社会的普遍关注：一是公司治理问题，二是会计信息质量问题。这两大问题的解决对于我国证劵市场的发展和中国经济的发展非常重要。其实，会计信息与公司治理有着天然的联系，它们构成了企业微观经济运行不可或缺的组成部分。充分完善的会计信息在减少信息不对称、控制逆向选择和道德风险方面发挥着重要作用，使公司治理能够有效运作，社会资源得以合理配置：同时，公司治理是一种对公司进行管理和控制的制度基础，其健全与否直接影响着上市公司与证劵市场的健康发展，其完善程度制约着上市公司的会计信息质量。因此，分析上市公司治理的现状，探索完善公司治理的对策，对提高上市公司素质，确保会计信息质量和促进资本市场健康有序的发展是非常重要的。现代企业制度要求公司有健全的治理结构，有效治理结构的建立有赖于良好的会计信息。如何实现公司治理结构运行与会计行为之间的良性互动，便是一个非常值得研究的问题。1.3 研究的内容公司治理结构是指用来协调现代公司制度下公司内部不同利益相关者之间的利益和行为的一系列法律、文化、习惯和制度的统称。公司治理结构包括内部治理结构和外部治理结构两部分。所谓内部治理结构或称内部监控机制是指由股东董事会监事会和经理人员等组成的用来约束和管理经营者行为的控制制度。内部治理机制主要包括监督机制、激励机制和决策机制外部治理结构或称外部监控机制，是指通过竞争的外部市场如资本市场、经理市场、产品市场和公司控制权市场、外部审计等)和管理体制对管理行为实施约束的控制制度。会计信息质量是指在成本效益原则下，会计产品或会计服务对相关会计准则、法规政策等的符合程度和对会计信息使用者需求的满足程度。会计信息的质量包括质和量两方面。会计信息的质是指公开披露的会计信息对会计信息使用者做出正确决策的有用程度：会计信息的量是指所提供的与会计信息使用者决策相关的会计信息的数量。鉴于我国目前资本市场还处于不成熟阶段，会计舞弊案件时有发生，会计信息质量低下，公司治理机制不完善的现状，笔者选择了这一论题，本文的研究首先对公司治理与会计信息质量两者之间的相互关系进行理论分析与研究。在理论分析的基础上，从我国公司治理结构存在的问题和公司治理结构对会计信息质量的影响两个方面来进行分析。然后在分别从公司外部治理结构和公司内部治理结构这两方面展开研究论述。通过对影响我国公司的会计信息质量的公司治理因素进行分析，来探讨我国公司建立完善的公司治理结构，提高会计信息质量问题。1.4 文献综述1.4.1国外文献综述国外(主要指市场经济发达国家)有关公司治理与会计信息的研究产生于资本市场理论的发展，而国外在资本市场理论的研究方面是很成熟的，因此也就涌现了大量的相关研究成果。关于公司治理与会计信息质量的关系，国外的实证研究成果主要有：Kanlan(1989)和 Smith(1990)的证据显示，持股权对经营绩效具有激励效应，他们都发现在经理层融资收购之后，公司绩效显著上升，但与之相伴的是盈余质量的下降，即会计信息披露质量的下降。Smith指出，公司绩效改进是由于持股权增进了经理人员创造财富的动机进而提高了公司的营运效率。Fama(1980)认为董事会构成是决定董事会监控职能发挥的重要因素，由于经理层具有信息优势，如果经理层在董事会中占主导地位容易导致股东财富的损失，而外部董事的引入可解决这一问题。Bikrett(1986)调查了审计委员会在美国的发展历史，分析了SEC、NYSC、AlcAP以及cnogress采取措施的有效性。他认为尽管成立审计委员会得到这些机构的明显鼓励，但是由于缺乏清楚的、一致的审计委员会的操作指南，这些机构支持成立审计委员会的目标难以达到。Shleifer与Vishay(1986)指出，股权集中可以使大股东具有足够的激励去收集信息并有效监督管理层，从而避免了股权高度分散情况下的“免费搭车”问题。这种监督包含对管理层生成财务报告过程的监督，从而，股权集中有可能提高会计信息披露质量。LoebbeCkeetal(l989)的研究强调了审计一委员会在降低财务报告舞弊现象发生方面的潜能。研究结果发现对高级管理人员控制薄弱的企业，财务报告舞弊现象越容易发生。DeChow. .Sloang&Sweene (1996)发现，在发生利润操纵的企业中，董事会成员更有可能被管理层所控制，审计委员会存在的可能更小。Chtourou，Bedarhe和Courteau(2000)等发现，董事会规模与盈余管理负相关，如果内部董事占全体董事的比例越高，或公司董事长与总经理是同一人，或公司未设立审计委员会等，该公司越可能因违反以AP而受到SEC的处罚。Wright(1996)研究发现审计委员会中内部董事与灰色董事的比例与财务报告质量负相关.1.4.2国内文献综述国内学者对会计信息与公司治理问题的研究相对于发达资本主义国家而言起步较晚，但是近年来发展较快，在规范和实证研究方面都取得了许多成果。主要研究成果有：孙永祥等(1999)认为股权高度集中和股权高度分散的公司相比，有利于经营激励、收购兼并、监督机制等发挥作用，因而具有该种股权结构的公司绩效表现较佳.吴敬琏(2001)认为，公司股权集中度与公司治理有效性之间的关系曲线呈倒U形，股权过于分散或过度集中都不利于建立有效的司治理结构。前者会造成股东“搭便车”的心理，对公司的经营状况不闻不问，对经理人员的监督变得软弱无力。朱子青，林涛(2003)从会计信息失真的因素入手，论证独立董事制度建立与完善的必要，通过提高会计人员素质、完善内部控制制度和公司治理结构，提高会计信息质量。林钟高，吴利娟(2004)研究结果认为会计信息系统是为公司治理提供重要信息约束源，降低了信息不对称，使得公司治理能够有效运作;公司治理的完善程度制约着会计信息的质量。完善公司治理与提高会计信息质量是密切相关的，必须将两者有机地结合起来考虑，才能解决我国会计信息市场上存在的种种问题。陈汉文，夏文贤(2003)研究结论显示，独立董事制度在控制会计信息质量方面发挥作用的因素有内外两个方面。外部因素主要是会计准则的制定和独立审计制度的效率，内部因素主要是独立董事的声誉、薪酬、法律责任和职权。熊亚(2005)研究结论认为完善公司治理结构是提高会计信息质量的前提，健全内部会计控制是提高会计信息、质量的核心，改革会计管理体制是提高会计信息质量的关键。董成(2006)研究结论是公司治理的完善程度制约着会计信息质量，会计信息系统为公司治理提供重要的信息来源，降低了信息的不对称性，使公司治理得以有效运作，因而是公司治理机制的重要组成部分。因此，要治理虚假会计信息，必须建立以会计信息治理为重心的新型公司治理结构。夏和平、赵西亮、袁光华(2006)从股权结构、董事会结构和高管激励等内外两种治理机制综合考虑了我国公司治理与公司绩效之间的关系。认为多元化股东、外部董事比例和高管激励是公司治理最为重要的三个因素，是影响公司绩效最为显著的变量;第一大股东是否为法人股、独立董事的作用、是否在国外上市对公司绩效没有显著的影响作用。2 公司治理与会计信息质量两者之间的相互关系公司治理结构是指用来协调现代公司制度下公司内部不同利益相关者之间的利益和行为的一系列法律、文化、习惯和制度的统称。公司治理结构包括内部治理结构和外部治理结构两部分。所谓内部治理结构或称内部监控机制是指由股东董事会监事会和经理人员等组成的用来约束和管理经营者行为的控制制度。内部治理机制主要包括监督机制、激励机制和决策机制。外部治理结构或称外部监控机制，是指通过竞争的外部市场如资本市场、经理市场、产品市场和公司控制权市场、外部审计等)和管理体制对管理行为实施约束的控制制度。会计信息质量是指在成本效益原则下，会计产品或会计服务对相关会计准则、法规政策等的符合程度和对会计信息使用者需求的满足程度。会计信息的质量包括质和量两方面。会计信息的质是指公开披露的会计信息对会计信息使用者做出正确决策的有用程度：会计信息的量是指所提供的与会计信息使用者决策相关的会计信息的数量。2.1 有效的公司治理是提供高质量的会计信息的环境保护。会计信息系统作为企业管理系统的一部分又受到公司内部制度环境的深刻影响,同公司的治理结构密不可分。会计信息质量的高低源自公司的治理行为，同时公司治理结构的完善程度制约着会计信息质量。因此, 会计信息质量的高低取决于公司治理行为的有效性, 公司治理结构的完善程度在一定程度上决定着会计信息质量。有效的公司治理, 不仅能通过协调公司与所有相关利益者之间的关系, 还可以提高企业的效率，并且不仅仅通过披露的财务指标来评价公司的高层管理者,形成完善的激励机制, 更可以向公司的高层管理者提供高质量的会计信息，依据高质量的会计信息，以做出科学的决策。现代公司治理结构最早是针对两权分离所引发的委托代理问题而提出的一系列制度和方法, 其主要目的就是尽可能降低信息不对称和交易成本, 使所有者不干预企业正常经营, 同时又保证经理层按股东和公司的利益最大原则行事。企业会计系统正是所有者对经营者进行评价、 监督、 约束的一种重要工具。而会计系统是在公司治理结构的框架下运行的, 即二者是系统与环境的关系, 所以, 会计系统必然会受到公司治理结构的影响。完善的公司治理结构必然会对会计系统产生积极的影响, 促使其产出高质量的会计信息, 引导利益相关者作出科学的决策。如果公司治理结构存在制度缺陷, 即契约存在 “缺口” , 则处于信息占有优势的一方 ( 通常指经营者) 就会利用信息不对称进行机会主义行为而谋利, 此时会计系统 ( 在经营者授意下) 产出的虚假会计信息就会成为内部人控制的工具, 误导处于信息劣势的利益相关者的决策而使其遭受损失。因此，会计信息系统作为企业管理的子系统又受到内部制度环境的影响,公司治理结构的完善程度制约着会计信息质量。2.2 高质量的会计信息是公司治理的基石信息是借助一定的载体，按照相应的规则，对特定主体行为进行的描述。会计作为当今公司治理结构的语言 , 主要体现了公司治理的机制和效果, 其基本目标是向信息使用者提供有利于其决策的可靠、相关的会计信息，会计信息质量的高低取决于公司治理行为的有效性，直接关系到公司治理的成败。从关于公司治理信息披露的要求来看，企业应提供的信息可分为三部分内容：财务会计信息，审计信息，非财务会计信息其中，财务会计信息被列为世界各国公司治理信息披露的重点它主要用来评价公司的获利能力和经营状况及预测未来的经营前景。是解决会计信息使用者与提供者之间信息不对称问题的主要方式其质量的高低直接决定着资本市场的有效程度和社会资源的配置效率。而“公司治理结构是一种对工商业公司进行管理和控制的制度体系”其完善程度及实际运作效果对会计信息质量有着重要影响。高质量的会计信息是内、外部公司治理机制有效运行的基础它能把利益相关者的权责利三方面有机结合起来。使公司治理结构的安排充分发挥其效率，从而促进公司运行的良性循环。高质量的会计信息还有助于完善经理层的激励机制，抑制“内部人控制”有助于资本市场对公司的监控，帮助公众了解公司组织结构和经营活动。企业的本质是一系列利益相关者的契约集合, 这些利益相关者之间总是存在利益冲突, 交易费用不可避免, 契约总是不完全的 ( 即契约总是存在 “缺口” ) , 因此, 公司治理问题总是存在。公司治理结构实质上就是一个决策机制, 所有利益相关者都要根据企业相关信息, 尤其是会计信息进行决策来制约其他利益主体,防止企业利益受到侵害, 从而维护自身的正当权益。因此, 会计信息质量的高低将直接影响利益相关者决策的效果, 进而影响公司治理机制的成效。随着上市公司与证券市场的健康发展 ,上市公司会计信息质量与公司治理结构关系更加密切 ,双向互动。3 我国公司治理结构现状及其对会计信息质量的影响3.1 我国公司外部治理结构及对会计信息质量的影响3.1.1资本市场不规范及对会计信息质量的影响在我国现阶段转轨经济过程中，资本市场发育程度还很低。资本市场竞争的实质是公司对公司控制权的争夺。资本市场不发达是导致公司外部治理效率低下，继而影响会计信息质量的重要原因资本市场尤其是股票市场对公司治理结构的影响在于，当投资者发现或预见到公司出现经营不善的行为时，他们通过“用脚投票”方式影响股价，导致公司被接管的可能性增加以惩戒管理层。然而。我国目前的资本市场还不能充分发挥这方面的作用，首先，我国的股票市场定位存在问题。股票市场上市的股票大多不能流通，那些能够流通的、由社会公众分散持有的股票，可以通过市场机制的外在力量达到对经理人的约束，但由于所占比例太小，也不能取得对该公司的控制权。另外，流通的股票市场也存在很多缺陷，主要表现在：投资者高度分散，非机构化；一、二级市场不衔接，上市公司的分配极不规范，投资者的利益得不到保证，分红派息很低，市盈率很高，投资风险很大。在这样一种市场机制下，股票价格不能或基本不能反映公司的投资价值。在资本市场上，还存在着试图通过国有企业上市达到“圈钱”而脱困的思路。而不是把它当作使有限的资源流向最有效率的企业的一种融资渠道。这表现为企业采取虚构利润的办法来“包装上市”，欺骗社会公众和投资者，会计信息质量由此受到严重影响。3.1.2经理市场缺乏竞争性及对会计信息质量的影响经理依靠自己出色的管理才能找到合适自己的企业，如果其在经营过程中由于经营业绩较差或由于营私舞弊弄虚作假而被解聘或处罚过，那么他在业界的名声扫地，他的价值会大幅度降低，在这种环境下，经理人才会恪于职守，讲究诚信，才不会为一时的和一己的利益拿自己的职业生涯作赌注，去弄虚作假披露不实的会计信息。目前，我国尚未建立起完善的经理市场，经理人市场尚处于发展初期以及经理人市场缺乏竞争，经理人处于供不应求的状态，其替代成本较低。我国上市公司的经理人员大多是上级部门指派的，经理的任命往往带有行政干预色彩，经理人员拥有很大的经营自主权，而较少通过竞争性的经理市场来选择。作为生产要素之一的管理者尚未进入市场，使企业这个需求主体无法在市场上自主选择自己所需的管理者。同时，真正的经理市场供求机制尚未建立，缺乏对经营者正确评价的市场机制。由于缺乏对经营者业绩正确评价的市场机制，在经历市场缺乏竞争的情况下，经理层得不到来自市场的竞争压力，经理人员完全控制了企业的财务会计信息系统，没有形成经理市场，没有相应的监督机制，经理人在会计信息造假时就少了一个顾忌。这就造成管理层经常能够采取会计舞弊等手段在获取自身巨大收益的同时又不至于承担太多的成本，一定程度上导致经理人牺牲会计信息质量来获取个人利益最大化，从而影响会计信息质量。因此, 非市场机制的经理层人事制度不能保证经理人决策的公正性 ( 即其决策可能损害中小股东的利益) 。另外，我国上市公司的高管薪酬持续上涨。但薪酬结构形式单一，主要以工资和奖金等短期激励为主，长期激励不。由于信息不对称，公司的股东只以经营结果来评判高管的经营绩效 对其经营过程难以进行考核，使经理人就算经营过程很努力，若绩不佳，得到的奖金也很少 致使一些经理人联合其他个人或团体向外界披露虚假的会计信息，以使个人利益最大化。3.1.3外部政府和社会治理机制不完善，监管失效及对会计信息质量的影响外部政府治理机制是指政府对证券市场的监管, 其核心就是政府通过建立外部会计信息披露体系, 维护证券市场的有效性。当前, 我国正处于经济转轨时期, 多方面的因素致使公司内部治理失效, 而外部市场治理机制和社会治理机制又约束乏力, 因此加强政府监管对于保证经济健康运行、 纠正会计市场失灵更显重要。从我国目前的情况看，政府监管存在着监管主体不确定、监管范围不明确、监管责任不落实等问题，在一定程度上削弱了政府监管的力度。虽然存在名目繁多的监督部门，但往往是为了实现特定目的和利益的行为，这些监督成本高昂，而且对于规范会计信息失真所起的作用不大。规范会计信息失真所起的作用不大，主要是下列问题严重阻碍了政府监管作用的发挥。( 1) 财政部、 审计署、税务部门、人民银行、证监会、保监会共同实施监管, 导致权力重叠和交叉, 势必造成部门之间的利益之争和资源浪费。 ( 2) 部门之间协调性差, 导致监管权威弱化, 监管效率低下。 ( 3) 监管法规不完善且法律制裁乏力是政府监管的致命弱点, 也是监管不足的突出表现。 ( 4) 缺乏对政府监管行为和效率的再监管。除此之外，会计委派制和稽查特派员制度是我国政府干预的具体形式，但由于审查制度还不健全，有些甚至成为虚假会计披露行为的帮凶。注册会计师的独立审计在会计监管中的作用是有限的，尤其在被审计单位管理层蓄意作弊的情况下，更不能保证检查出所有的舞弊行为。另外，会计事务所、 证券公司和证券交易所是外部社会治理的主体, 也是会计信息质检环节的主角, 在防范会计造假方面发挥着重要作用。然而, 近年来我国发生的一系列重大会计造假丑闻几乎都与这些中介机构的纵容或 “配合” 有关,为什么会计信息质检者却变成了会计造假者的帮凶了呢? 其根本原因在于: 丧失独立性, 进而导致服务丧失公平性、 公正性。我国注册会计师们的业务素质相对较低，缺乏应有的法律责任意识，再加上整个社会治理机制尚未健全，社会中介机构是靠提供收费服务生存的, 在激烈的市场竞争中, 不守信用的中介机构得不到应有的惩罚，恪守信用的中介机构因不能与客户的 “默契合作”，他们常常面临一种困境: 如果照章办事, 不与客户 “配合” ,则会丧失业务市场, 进而危及生存，出现所谓“劣币驱逐良币”现象; 如果不公正服务, 则面临法律制裁。最终的选择取决于成本和收益的权衡结果。在这种情况下，中介机构不仅不能担当起维护证券市场交易秩序的重任，反而可能屈从于眼前的经济利益，与上市公司合谋造假，从而助长了上市公司披露虚假会计信息的行为。目前,我国中介机构的现状是: 会计师事务所治理机构尚未健全; 行业自律体制有待完善; 理论研究滞后; 部分事务所漠视执业风险追求短期利益;个别事务所放弃职业道德, 出卖信用原则等。我国社会中介机构的执业业绩与信誉之间尚未建立起良性循环机制, 行业自律乏力, 法律责任弱化, 在这种激励与约束机制下,违规收益大于违规成本, 从而诱使社会中介机构出卖独立性以换取眼前的经济利益, 这无形中助长了企业会计造假的行为。3.2 我国公司内部治理结构及对会计信息质量的影响3.2.1股权结构不合理，国有股权代表人缺位及对会计信息质量的影响我国公司股权集中度大大高于国际平均水平, 国有股占绝对优势, 这极易导致侵权效应、 损害创新效应和降低股票流动性效应, 从而对公司价值产生负面影响。导致这一结果的根源是由于国有股股权主体缺位导致内部控制机制缺失，引起会计信息失真。国有股股权主体缺位，即国家股东非人格化问题。没有理性的管理者代其行使股东职权，这是我国上市公司虚假会计信息产生的原因之一。从理论上讲，国有股的最终所有者是全民，但是全民并不能直接行使所有权，而是通过多级委托代理制委托代理人去行使。各级代理人虽然通过一定的方式被确认为国有资产的投资主体，履行资产所有者的职能，但他们并不是真正意义上国有资产的所有者，又不拥有剩余索取权,因此缺乏足够的动力去评价、监督经理层，更多地关注于自身的政绩与仕途。在目标函数、行为方式等方面与真正的所有者不完全一致。只是国有股股权的代表在外在形式上的更替，其背后仍然缺少所有者真正意义的监督和约束，使得真正意义上的国有股股权主体实质上“虚置”，进而弱化了国有股股东对公司经理人的约束。在这种情况下，仅靠道德的约束，显然无法使国有股股权的代表如同经营自己的资产那样尽心尽力地经营国有资产。此时，会计信息不仅具有经济意义，而且具有政治内容。由于国有股股权的代理人不是真正的所有者，其虽然拥有资产的控制权，但其没有索取其控制资产所产生收益的权利，从而缺乏监督上市公司的足够动力。经营者为了获取更高的报酬或职位而操纵企业的会计信息系统，选择对自己有利的会计政策，实施盈余管理。而处于企业经营管理系统之中的会计机构和人员, 因其切身利益由经理人掌握, 所以他们必然受制于经理人而成为 “内部人控制” 的工具, 即经理人通过会计操纵生产虚假会计信息。此外,我国上市公司国有股股权代理也存在突出问题,财政部门、国资委主管部门和国有企业的集团公司都在充当代理人,上述主体都有各自的独立利益,他们不过是国有资产的高一层的代理人,在委托代理关系不能形成有效的激励约束机制的情况下 ,很难作为对国有资产负责的持股主体。在这种背景下，会计信息被扭曲、虚构也就不足为奇了。3.2.2内部人控制问题严重， 影响到会计信息质量及对会计信息质量的影响经理人员作为公司运作的中心，直接管理着公司，控制着上市公司的信息系统，尤其是会计信息系统的运行，因而有着得天独厚的信息优势。因此,当现实情况与契约存在冲突时，管理者有选择会计政策、调节盈余以满足自身利益需要的主观动机。在公司治理结构完善的情况下，内部监控机制能够有效地对管理者进行监督和制约，从而强制管理层提高会计信息的透明度和真实性。相反地，当公司治理结构不完善时，在内部人控制的情况下，由于信息不对称所引起的经营者“偷懒”动机会带来“道德风险”问题和“逆向选择”行为，即管理者可以充分利用其对会计信息系统的控制为自身利益服务，出现以下操纵会计信息的情况: (1)有些经理人员为了满足过度的在职消费，假账真做，将本不是公司的成本费用列入公司的会计账上，使非会计信息进入会计信息系统，造成会计信息失真。(2)有些经理人员不考虑公司的长远利益和持续发展，只考虑眼前的成绩、利益和地位，为了政绩，保官或升官。在缺乏监控的情况下，通过做假账虚增利润的方式达到目的。(3)更有甚者，有些经理人员为了中饱私囊或者小集体的利益而转移和侵吞公司资产，他们与大股东合谋，买通会计人员进行账务处理予以掩饰，使得会计信息并没有反映真实的情况，造成会计信息的严重失真。因此，在内部人控制的情况下，公司的经营管理方向偏离股东意图，经理人的目标偏离股东财富最大化，转而追求自身利益最大化。由于这一目标的驱使，经理人员会操纵会计信息，财务会计基本上在内部人的掌握之中，财务数据成为内部人控制的财务函数，公司会计行为的价值取向直接受制于内部人的偏好，使会计信息成为董事或经理人直接操纵并反映其意志的工具，出于各种各样的目的，任意粉饰报表，披露虚假会计信息。使上市公司提供给外部信息需求者的会计信息的相关性和可靠性难以得到有效的保障。 内部监控机制失效使得公司的管理效益和运作效率受到影响，经理人员得不到有效监督，从而不能有效行使检查公司财务的职权，无形中降低了会计信息的质量。内部人控制还降低了外部审计的独立性。独立性是外部审计的一个重要特征，也是审计人员职业道德的核心标准，它是社会审计结果得到公众信赖的基础。但从我国现实情况来看，审计人员的独立性远未达到市场经济发展的要求。虽然公司法规定，对外部审计机构聘任或解聘的决议应由股东大会做出，但是当公司控制权实际掌握在董事和经理手中时，对外部审计机构的聘任或解聘将由董事或经理决定。此时，外部审计机构受制于管理层，审计质量根本无法保证，甚至会出现与管理层联合造假的情况。3.2.3监事会职能虚化及对会计信息质量的影响我国上市股份制企业， 一般都设置了股东大会与监事会。监事会在内部治理结构中处于监督地位，在我国的上市公司中，监事会仅有监督权而无控制权和战略决策权，更无董事和经理的任免权。其成员由股东代表和适当比例的职工代表组成。股东代表大多是来自企业内部的管理人员，而非职工股东出任监事，并且监事会成员并非完全是由股东大会选聘的，其中二分之一是由企业职工选出的职工代表，监事会不享有企业控制权，也不明确对谁负责，其主要职责似乎是对董事会(及其下属)行使剩余控制权进行监督。但作为职工代表的监事本身一般首先是企业职工，其作为职工的受聘岗位和激励受企业管理层的控制，甚至其是否被提名为监事也是取决十企业管理层，自然不能独立十经理人，其作为监事的激励则受制十企业股东大会。这样，职工代表监事在实践很可能是首先维护企业股东的利益。再如，企业会计信息造假在短期内对企业内部职工可能也是有利的(如推迟公司陷入财务困境，使公司有再融资资格进融入了发工资所需的资金)，这样，职工代表监事又如何有动力去监督呢?因此，在逻辑上就令监事会中二分之一的职工代表监事处在角色混乱的尴尬境地，导致无论作为职工代表的监事是工会主席还是其他员工，在实践中均难以发挥监督作用。在监事会实施监督中，不可以直接对董事会成员和经理采取措施， 而必须通过股东大会，这实际上把企业治理中对高层管理者的集中监督分散化了，使监事会实际上只是一个受到董事会控制的议事机构，从而客观上弱化了监事会的监督能力。由于对公司情况了解甚少，难以发挥作用。职工代表大部分由各部门负责人兼任，他们与董事、总经理的关系是领导与被领导的关系，要他们行使监事权则有些纸上谈兵。再加上监事专业知识的缺乏，难以保证监事会有效地对董事会、经理层进行监督，监督不力的现象普遍存在。加之监事相对董事、高层经理而言，文化程度较低，监事会主席与董事长、总经理相比，文化程度也最低，他们缺乏法律、财务会计等方面的知识和素养，对董事经理和经营失误行为难以判别和应对，由于监控机制的不健全，导致公司会计信息对股东和利益相关者不透明，有些公司甚至用虚假或不透明的信息误导投资者，此外，即使不考虑上述情形，仅就监事会对董事会行使剩余控制权的合法合规性监督也很难落到实处，在董事会会议上，所有决策完全可以是合法合规的，但在执行中却违法违规，监事会是难以及时发现和监督的，因为监事会与董事会及经理之间的信息不对称问题尚待解决，目前监事(尤其是职工代表监事)很可能缺乏正确判断董事和高级管理人员行为和检查公司财务的知识、经验与能力。使得监事会形同虚设。3.2.4经营者的激励和约束机制不健全对会计信息质量的影响当内部制衡机制因管理者对权力的控制而失效，并且经理人市场、控制权市场等外部监控力量相对薄弱时，对经营管理者的约束就只能建立在一系列的考核指标(如销售收入、销售利润率等)和脆弱的道德机制的基础上。这就使得经营竹理者出于规避约束的目的选择了最简单、最有效的办法一“会计造假”，导致企业的信息系统无法提供评价经营管理层受托责任履行情况所需的真实、全面的会计信息。因此，可以说，激励及约束机制不健全为虚假会计信息提供了滋生的土壤和生存的空间。有效的激励机制能够使企业经营者与所有者的利益一致，最大限度地发挥经理人的作用，积极地披露会计信息，实现公司利润最大化，同时降低代理成本。目前我国许多上市公司没有建立规范的激励机制，有些激励机制明显不足。先是对高级经理层缺乏有效激励，在对于高级经理层的激励上表现出两种偏向:一种是继续由国家掌握对高级经理层的工资标准和等级标准，这种制度不能恰当地估计和承认高级经理层的贡献，不能实现经营者个人收入与公司经营业绩直接挂钩，不能通过激励机制保证经营者的利益。在激励计划中，没有充分考虑经营者个人的利益需求。从而在约束不足的情况下高级经理层努力追求的是目前经营业绩和短期利益目标，而忽视企业的长期发展。另一种是由一于缺乏制衡，大股东代理人身兼董事长和高层经理，“内部人控制”公司容易出现实质是自定薪酬的情况。其次是对投资者(股东)参与公司治理的激励不足，董事、监事持股明显偏低，许多董事甚至不持有公司股份，利益不直接挂钩，就难以保证其决策能真正考虑到公司的利益。还有，目前，我国上市公司的激励手段和激励方法缺乏多样化，包括股权拥有、股票期权、管理层收购等在内的方式未被广泛采用。经营者约束机制空缺主要表现在两个方面： 一是经营者决策风险机制不健全。目前企业经营者的决策成败与其利益尚未建立联系，国家法律在形式上也没有相应的制裁措施，造成了经营者对决策不负责任的态度。 二是市场约束机制不健全。包括借贷市场约束机制不健全，并市场对公司实施的监控作用有限，股票市场不规范及缺乏具有外部监督作用的经理市场等几方面。激励机制的不一和约束机制的空缺会促使经营者采取“逆向选择” 的行业， 增大道德风险程度， 加剧非对称信息的产生， 从而导致会计信息不实。4 完善公司治理结构。提高会计信息质量 4.1 完善公司内部治理结构，使董事会、监事会、经理人相互制衡4.1.1实现股权多元化，优化股权结构在我国 ,股权结构不合理 ,国有股和国有法人股占了全部股权的 54 % ,第二股东的持股量与第一股东相差悬殊。国有股 “一股独大” 严重影响了资本市场资源的有效配置 ,要使出资者到位 ,关键在于改善上市公司的股权结构 。 从根本上说，优化股权结构的完善，一股独大问题的解决，股权结构的优化，首先是要创造条件，减少上市公司的国有股, 并通过国有股的减持来增加其他性质的投资人 ,特别是非国有股东。其次是积极依赖机构投资者队伍的壮大。引进国内外非国有的机构投资者， 允许和引导资金、保险、养老金机构持股，形成多元化且相对集中的股权结构 ,才能使股份公司的人格化特征更明显 ,有利于所有者到位，实现资源的合理流动与配置。只有机构投资者所持有的股票大量增加时，它才会一改“用脚投票”、对企业管理别动、旁观的态度，开始积极介入企业战略管理，从外部施加压力，要求上市公司改善治理结构。根据剩余所有权和剩余控制权相匹配的原则和资本雇佣劳动的观点 ,能够代替原来由政府部门承担选择和监督上市公司经营者的责任只能是非国有的法人大股东 ,从而推动上市公司的治理结构规范化 ,从体制上消除会计造假的根源。目前，政府和公司正在实施股权分置改革，寻求有效的国有股退出机制，同时寻找合格的机构设置者和市场进入机制，扩充和增加流通股比例，减持国有股和引进机构投资者同步推进，通过股权结构的“一退”和“一进”， 形成前几名股东拥有较高比例的股权，但彼此相差不大的股权格局，优化公司股权结构，为完善公司内部治理提供所有权制度基础。这样，会计信息披露质量必会得到提高。4.1.2提高独立董事比重，增强董事会的独立性当董事会中有一定比例的独立董事时 ,就能在一定程度上抑制内部人或大股东的财务报告舞弊行为。董事会功能的有效发挥关键在于其人员构成。首先，董事长与高层经理人员应由不同的人担当，董事长与总经理两职应当分离。尽管有关实证研究发现，两职不分的企业较之两职分离的企业具有更好的业绩，但是，从防止经理人员对财务报告进行操纵的角度来看，如果董事长与总经理有同一人担任，董事会将较难对经理进行监督，这就为经理控制会计信息提供了可能，因此董事长与总经理两职应分离，以便形成董事会与高层经理之间的制衡关系。其次，应在董事会中引入一定比例的独立董事，提高董事会中外部（独立）董事的比重，并使中小股东和重大债权人能够进入董事会。把外部董事纳入到专门仲裁者中能提高董事会实现低成本的控制权内部转移的有效性，而且这也降低了高层管理串谋和掠夺股东利益的可能性。外部董事通常是受人尊敬的商界和学术界领导，他们都想保持并进一步保持自己作为控制专家的声望。在公司董事会中引进独立董事的目的主要有两个:一是为了提高董事的决策质量 ,二是为了对内部董事起到一种制衡作用 ,以有效的减少 “内部人控制” 现象的产生。保持独立董事的控制权和独立性是独立董事制度有效发挥其作用，而不至于流于形式的基础。中国证监会已明确规定上市公司独立董事的组成中至少有一名会计专业人士 ,这有利于及时发现上市公司会计工作中存在的问题 ,提高会计人员的业务水平。但在我国实施独立董事制度 ,必须解决好独立董事的选拔机制以及激励问题等 ,防止出现独立董事不独立的问题。要使独立董事能充分发挥应有的作用，必须切实解决好独立董事的薪酬、比例、来源和任职资格、工作时间、职责与约束等问题，保证独立董事充分的“独立性”。同时，还应在董事会下设立主要由独立董事组成的审计委员会，负责检查会计政策和财务状况，推荐并聘任会计师事务所，与会