旧货增值税政策分析4513.docx

 我区纳税人销销售旧货增值值税征管刍议议 摘要：20009年1月11日，新修订订的增值税暂暂行条例及其其实施细则和和财政部国国家税务总局局关于全国实实施增值税转转型改革若干干问题的通知知、财政政部国家税务务总局关于部部分货物适用用增值税低税税率和简易办办法征收增值值税政策的通通知、国国家税务总局局关于增值税税简易征收政政策有关问题题的通知等等税收行政法法规、规章、规规范性文件实实施以来，纳纳税人销售旧旧货增值税税税收政策发生生重大变化，与与之相应的税税收征管也发发生重大变化化。本文试图图清晰的解析析税收政策，并并提出加强我我区纳税人销销售旧货税收收征管的建议议。关键词：销售旧旧货 增值税税 税收征管管新修订的中华华人民共和国国增值税暂行行条例（以以下称条例）第第十条规定，增增值税一般纳纳税人购进用用于非增值税税应税项目、免免征增值税项项目、集体福福利或个人消消费的货物或或者劳务，非非正常损失的的购进货物及及相关劳务，非非正常损失的的在产品、产产成品所耗用用的购进货物物或者应税劳劳务，国务院院财政、税务务主管部门规规定的纳税人人自用消费品品包括交际应应酬谢等四项项货物或者劳劳务不得抵扣扣进项税额。新新修订的中中华人民共和和国增值税暂暂行条例实施施细则（以以下称细则）规规定，条例所所称不得抵扣扣进项税额的的购进货物，不不包括既用于于增值税应税税项目（不含含免征增值税税项目）也用用于非增值税税应税项目、免免税项目、集集体福利或者者个人消费的的固定资产。固固定资产是指指使用期限超超过12个月月的机器、机机械、运输工工具以及其他他与生产经营营有关的设备备、工具、器器具等。细则则同时规定，个个人消费包括括纳税人的交交际应酬消费费；纳税人自自用的应征消消费税的摩托托车、汽车、游游艇，其进项项税额不得抵抵扣。财政部国家税税务总局关于于全国实施增增值税转型改改革若干问题题的通知（财财税200081700号）（以下下称170号号文）文件规规定，自20009年1月月1日起，纳纳税人销售自自己使用过的的固定资产应应区分不同情情况征收增值值税：其一是是销售自己使使用过的20009年1月月1日以后购购进或者自制制的固定资产产，按照适用用税率征收增增值税；其二二是20088年12月331日以前未未纳入扩大抵抵扣范围的纳纳税人，销售售自己使用过过的20088年12月331日以前购购进或者自制制的固定资产产，按照4%征收率减半半征收。固定定资产是指纳纳税人根据财财会制度已经经计提折旧的的固定资产。财财政部国家税税务总局关于于部分货物适适用增值税低低税率和简易易办法征收增增值税的通知知（财税2200999号）（以下下称9号文）规规定，一般纳纳税人销售自自己使用过的的属于条例第第十条规定不不得抵扣且未未抵扣进项税税额的固定资资产，按简易易办法依4%征收率减半半征收；一般般纳税人销售售自己使用过过的其他固定定资产按照1170号文件件规定执行；一般纳税人人销售自己使使用过的除固固定资产以外外的物品，应应当按照适用用税率征税。小小规模纳税人人销售自己使使用过的固定定资产，减按按2%的征收收率征税；小小规模纳税人人销售自己使使用过的除固固定资产以外外的物品，应应当按3%的的征收率征收收增值税。纳纳税人销售旧旧货，按照简简易办法依44%的征收率率减半征收增增值税，旧货货是指进入二二次流通的具具有部分使用用功能的货物物（含旧汽车车、摩托车、游游艇）不是指指自己从原厂厂购入的汽车车，因为那属于于固定资产的的概念，要按按年摊销的但但不包括自己己使用过的物物品。按简易易办法征收增增值税的不得得抵扣进项税税额。国家家税务总局关关于增值税简简易征收政策策有关问题的的通知（国国税函20009900号）（以下下称90号文文）规定，按按照简易办法法依4%征收收率减半征收收增值税的不不得开具专用用发票；小规规模纳税人销销售使用过的的固定资产不不得代开专用用发票；纳税税人销售旧货货不得开具或或者代开专用用发票。一般般纳税人销售售自己使用过过的物品或者者旧货，适用用按简易办法法依4%征收收率减半征收收增值税的计计算公式为：销售额=含含税销售额/（1+4%），应纳税税额=销售额额*4%/22；小规模纳纳税人销售使使用过的固定定资产和旧货货，计算公式式为：销售额额=含税销售售额/（1+3%），应应纳税额=销销售额*2%。财政部国家税税务总局关于于再生资源增增值税政策的的通知（财财税200081577号）（以下下称157号号文）规定，单单位和个人销销售再生资源源，应当依法法缴纳增值税税，但其他个个人销售自己己使用过的废废旧物品免征征增值税，增增值税一般纳纳税人购进再再生资源凭条条例和细则规规定的扣税凭凭证抵扣税款款，不得使用用废旧物资发发票抵扣税款款；一般纳税税人销售再生生资源先征税税后退税，退退税比例为22009年770%，20010年500%；船舶、机机动车拆解适适用本通知。上述税收政策乍乍一看似乎简简单，但精心心推敲又一头头雾水，只能能通过抽丝剥剥茧的方法，吃吃透文件精神神，才能有效效开展好税收收征管，应收收尽收。一、准确把握税税收专用概念念的涵义税收专用概念的的涵义不同于于日常用语，不不能准确理解解和把握税收收专用概念的的涵义，就无无法准确执行行税收政策。（一）关于旧货货的理解。辞辞海中说旧货货是供出售的的旧物。这是是旧货最为广广义的解释，即即：凡是可以以出售的旧物物即可构成旧旧货。本文标标题取辞海的的解释，意在在对所有旧货货增值税政策策和征管作全全面讨论。旧旧货流通管理理办法中称称旧货为已经经进入生产消消费和生活消消费领域，处处于储备、使使用、闲置状状态，保持部部分或者全部部原有使用价价值的物品；财政部国国家税务总局局关于废旧物物资回收经营营业务有关增增值税政策的的通知中称称废旧物资为为社会生产和和消费过程中中产生的各类类废弃物品，包包括经过挑选选、整理等简简单加工后的的各类废弃物物品。这样看看来，辞海中中的旧货可以以初步划分为为两部分，即即保持部分或或全部原有使使用价值的物物品和丧失原原有使用价值值的废弃物品品，如下图所所示：旧物包包含了废旧物物资                     （二）关于自己己使用过的固固定资产的理理解。1700号、9号、990号文件规规定纳税人销销售自己使用用过的固定资资产这个概念念有其独特的的含义，具有有两个方面的的内容：其一一是此处的纳纳税人既包括括增值税一般般纳税人也包包括增值税小小规模纳税人人，当然，也也包括专营旧旧货的纳税人人。增值税一一般纳税人是是经过税务机机关认定程序序确定的，不不存在任何争争议；至于小小规模纳税人人有人提出异异议，譬如：某运输公司司主营业务为为运输，未发发生过销售货货物或者增值值税应税劳务务行为，其销销售自己使用用过的固定资资产是不是增增值税小规模模纳税人呢？答案是肯定定的，根据条条例规定，在在中国境内销销售货物或者者应税劳务即即为增值税的的纳税人，该该运输公司销销售自己使用用过的固定资资产，就该笔笔业务而言，自自然成为增值值税小规模纳纳税人；也就就说虽然一些些企业是地税税征管的，但但也可能出现现增值税应税税行为，如何何管理有待探探讨为什么包包括专营旧货货的纳税人呢呢？因为，专专营旧货的纳纳税人销售自自己使用过的的固定资产与与销售旧货概概念不同，销销售旧货是对对专营旧货的的纳税人销售售经营型旧货货的特定称谓谓。其二是销销售自己用过过的固定资产产须符合三个个条件，即该该固定资产是是根据财会制制度确定的固固定资产；该该固定资产已已经计提了折折旧；该固定定资产不包括括不动产和不不动产在建工工程。有人对对个体工商户户销售自己使使用过的固定定资产确认问问题提出异议议，因为个体体工商户并未未对自己使用用的固定资产产记账和核算算，无法确定定是不是自己己使用的固定定资产，这种种提法有一定定的合理性，但但有失偏颇，根根据法的解释释一般理论，此此处应当根据据法的目的解解释和扩大解解释，即税法法规定销售旧旧货简易征收收的目的是鼓鼓励旧货的再再利用，从而而应当减轻或或者免除税收收负担，故，对对个体工商户户销售自己使使用过的固定定资产确认应应当作扩大解解释，其虽未未记帐和核算算，但只要能能证明确属自自己使用过的的固定资产就就应当简易征征收。上述图图表扩展为下下图： （三）关于纳税税人销售旧货货的理解。纳纳税人销售旧旧货这个概念念理解起来颇颇费周折，根根据国家经经贸委关于促促进我国旧货货行业发展的的意见（国国经贸200031442号）文件件规定，旧货货的流通主体体为旧货企业业（含定点调调剂单位和寄寄卖店），固固定旧货经营营户和流动旧旧货收购人员员应当到工商商行政管理机机关登记注册册，并到公安安部门办理备备案登记，方方可按照核准准的经营范围围开展旧货经经营活动，销销售经过加工工、修理的旧旧货，还应当当在明显位置置张贴“旧货货”标示，原原旧货流通通管理办法规规定的旧货企企业审批许可可制度停止执执行。可见99号文件规定定的纳税人销销售旧货（含含旧汽车、旧旧摩托车、旧旧游艇）特指指已在工商部部门办理登记记注册并在公公安机关办理理备案的旧货货经营者销售售的经营性旧旧货，这一概概念与纳税人人销售自己使使用过的固定定资产完全区区分开来。当当然，增值税税一般纳税人人销售寄售物物品、死当物物品按简易办办法但不减半半征税，而能能自行开具专专用发票，不不抵扣进项税税额。上述图图表扩展为下下图： 二、准确把握税税收政策变化化时间界限新税制实施以来来，旧货的税税收政策分22大类，8个个时间段。为为清楚地描述述税收政策时时间变化，以以下表统计描描述：具有部分或全部部原有使用价价值的旧货废旧物资时间政策规定简介时间政策规定简介1994.1.1-其他个人自己使使用过的物品品免征增值税税。1994.5.1-2001.4.30从事废旧物资经经营的一般纳纳税人以收购购凭证注明的的金额，依110%抵扣进进项税。1994.6.1-1998.7.312001.122.31 寄售商店代销的的寄售物品,典当业销售售的死当物品品,均按简易易办法依照66%的征收率率计算缴纳增增值税,不得得开具专用发发票。单位和个体经营营者销售自己己使用过的游游艇、摩托车车、汽车,按按简易办法依依照6%的征征收率计算缴缴纳增值税,不得开具专专用发票。销销售自己使用用过的其他属属于货物的固固定资产,暂暂免征收增值值税，其中：使用过的其其他属于货物物的固定资产产”应同时具具备以下几个个条件： 11.属于企业业固定资产目目录所列货物物；2.企业业按固定资产产管理，并确确已使用过的的货物；3.销售价格不不超过其原值值的货物。对对不同时具备备上述三条件件的，无论会会计制度规定定如何核算，均均应按6的的征收率征收收增值税。1995.1.1-2001.4.30废旧物资回收经经营企业先征征后返70%。1998.8.1-2001.122.31特定货物销售行行为的征收率率由6%调减减为4%：11.寄售商店店代销寄售物物品(包括居居民个人寄售售的物品在内内)；2.典典当业销售死死当物品；33.销售旧货货(不再划分分销售者是否否为内贸部批批准认定的旧旧货调剂试点点单位)；44.经国务院院或国务院授授权机关批准准的免税商店店零售免税货货物。2001.5.1-2008.122.31废旧物资回收经经营单位销售售其收购的废废旧物资免征征增值税。生生产企业一般般纳税人购入入废旧物资回回收经营单位位的废旧物资资可按普通发发票注明的金金额，依100%抵扣进项项税。2002.1.1-2008.122.31 纳税人销售旧货货（包括旧货货经营单位销销售旧货和纳纳税人销售自自己使用的固固定资产），无无论其是增值值税一般纳税税人或小规模模纳税人，也也无论其是否否为批准认定定的旧货调剂剂试点单位，一一律按4的的征收率减半半征收增值税税，不得抵扣扣进项税额。纳税人销售自己己使用过的属属于应征消费费税的机动车车、摩托车、游游艇，售价超超过原值的，按按照4的征征收率减半征征收增值税；售价未超过过原值的，免免征增值税。旧旧机动车经营营单位销售旧旧机动车、摩摩托车、游艇艇，按照4的征收率减减半征收增值值税。2005.5.27-2008.122.31废旧物资回收经经营单位通过过防伪税控开开票子系统开开具废旧物资资专用发票。2009.1.1-170号、9号号、90号文文。2009.1.1-157号文。三、准确把握现现行税收政策策的难点现行的税收政策策执行以来，存存在几个方面面的争议，根根据本文上述述税收专用概概念的把握和和政策历史沿沿革，现解析析如下：（一）我区纳税税人20099年1月1日日起销售自己己使用过的固固定资产问题题。因我区未未纳入扩大增增值税抵扣范范围试点，问问题相对简单单一些。一般纳税人销售售自己使用过过的20099年1月1日日以后购进或或者自制的固固定资产，应应当按照适用用税率征税，原原由为一般纳纳税人20009年1月11日之后设备备类固定资产产可以抵扣进进项税，故，销销售后应当按按照适用税率率，例如：某某一般纳税人人2009年年3月15日日购进机床11台，价款330000元元，但未取得得增值税专用用发票（或者者取得未认证证，或者认证证未抵扣），22009年44月起计入固固定资产并计计提折旧，22010年55月2日销售售该机床，价价款200000元，当月月销售该固定定资产应当计计算缴纳的增增值税销项税税为200000/1.117*17%。一般纳税税人销售自己己使用过的22008年112月31日日以前购进或或者自制的固固定资产，应应当按照4%征收率减半半征收增值税税，原由为该该固定资产未未抵扣过进项项税，故，销销售后按照简简易办法减半半征收。一般般纳税人销售售自己使用过过的条例第十十条规定不得得抵扣并未抵抵扣进项税额额的固定资产产，按简易办办法依4%的的征收率减半半征收，原由由分述如下：1.一般纳纳税人购进用用于非增值税税应税项目、免免征增值税项项目、集体福福利、个人消消费的固定资资产，按照条条例的规定不不得抵扣进项项税额，此后后销售该固定定资产应当按按照简易办法法征税，由于于新旧增值税税条例关于此此项不得抵扣扣的规定没有有变化，因此此，20099年1月1日日起销售该类类固定资产不不问是否20008年122月31日之之前购进，只只要符合自己己使用过的固固定资产的条条件并且没有有抵扣进项税税，即按照简简易办法征税税，如：某一一般纳税人生生产单一大宗宗饲料，20008年1月月购进饲料破破碎机一台，价价款1000000元，因因用于免税项项目并且当时时我区未纳入入扩大抵扣范范围，虽取得得增值税专用用发票且认证证但未抵扣进进项税额，该该破碎机20008年2月月纳入固定资资产核算并计计提折旧，22010年11月销售，价价款500000元，当月月销售该固定定资产应当计计算缴纳的增增值税销项税税为500000/1.004*4%/2。有人提提出疑问，假假如该纳税人人是20099年1月购进进的，由于纳纳税人税法理理解错误抵扣扣了税款，是是否销售时按按照法定税率率征税？这种种观点显然错错误，正确的的做法是已抵抵扣的进项税税额转出，销销售时按照简简易办法征税税。也有人提提出用于集体体福利、个人人消费的固定定资产范围不不好确定，这这个范围难以以例举，需税税务人员依据据职业判断确确定，譬如购购进用于职工工健身器材等等可以确定为为集体福利。22.一般纳税税人购进固定定资产非正常常损失特指因因管理不善导导致被盗、丢丢失、霉烂变变质三项，该该非正常损失失，被盗和丢丢失后没有残残存可供销售售，仅进项税税转出即可，但但霉烂变质的的固定资产残残存部分使用用价值固定资资产可供销售售，该固定资资产进项税额额转出后残存存部分销售按按照适用税率率征税显然增增值税重征，故故，该残存部部分按照简易易办法征税。33.一般纳税税人购进用于于制作固定资资产的材料及及已制造完毕毕的固定资产产，发生霉烂烂变质的，应应当进项税额额转出，残存存部分销售的的应当按照简简易办法征税税。实践中本本段2、3项项很难区分清清楚，这也是是立法不完备备的地方。44.一般纳税税人购进财政政部、国家税税务总局规定定不得抵扣的的自用消费品品，销售后按按照简易办法法征税，细则则中进一步明明确，该自用用消费品特指指应征消费税税的摩托车、汽汽车、游艇，相相反，如果不不是应征消费费税的摩托车车、汽车、游游艇，如果按按照固定资产产管理，则要要区分是否22008年112月31日日之前购进，之之前的按照简简易办法，之之后的按照适适用税率。小规模纳税人（其其他个人除外外）销售自己己使用过的固固定资产减按按2%的征收收率征收增值值税，小规模模纳税人销售售自己使用过过的除固定资资产以外的物物品按3%的的征收率征收收增值税。显显然，9号文文对小规模纳纳税人是否按按照财会制度度核算提出了了较高的要求求，假如某个个体工商户虽虽然将自己使使用过的机械械设备出售，但但无法满足“固固定资产是纳纳税人根据财财会制度已经经计提折旧的的固定资产”这这一特定范围围，据此该个个体户应当按按照销售自己己使用过的物物品按3%征征收增值税。有有人会提出其其他个人销售售自己使用过过的固定资产产也不可能按按照财会制度度核算，是不不是不得减免免税呢？这种种疑问显然没没有深刻理解解细则，细则则规定销售自自己使用过的的物品免征增增值税仅限于于其他个人，言言外之意，其其他个人销售售自己使用过过的物品免征征增值税不需需要按财务制制度核算。从从此原点推论论，个体工商商户虽然未按按照财会制度度核算固定资资产，但其中中经税务机关关批准执行定定期定额征收收方式的，已已经税务机关关认可不需要要按财会制度度核算，所以以，定期定额额方式征收的的个体工商户户销售自己使使用过的固定定资产应当减减按2%的征征收率征收增增值税，查账账征收的个体体工商户、小小规模纳税企企业、其他行行政事业单位位、军事单位位、非企业组组织等均应当当按财会制度度核算固定资资产，否则应应按3%的征征收率征税。（二）纳税人增增值税转型改改革后从小规规模纳税人转转变为一般纳纳税人销售自自己使用过的的固定资产如如何征税，这这是一个存在在较大争议的的问题。众所所周知，小规规模纳税人购购进货物不得得抵扣进项税税额，那么，22009年11月1日之后后，小规模纳纳税人购进固固定资产从事事经营活动，此此后申请认定定为一般纳税税人再销售该该固定资产，理理论上购进固固定资产未抵抵扣税款，销销售时应当按按照简易办法法征税，但立立法并未考虑虑如此仔细，简简单规定一律律按照适用税税率征税。这这种规定不合合常理，建议议补充完善。（三）一般纳税税人销售自己己使用过的固固定资产按照照简易办法征征税计算的销销项税额能否否用购进货物物或者应税劳劳务的进项税税额抵减？这这个问题曾经经引起广泛争争议且无定论论，有人认为为，9号文规规定按照简易易办法征税的的优惠政策，不不得抵扣进项项税额，该规规定指的是简简易办法征税税的销项税额额无论如何不不得抵扣进项项，简易办法法计算出的税税额恒定不变变，必须缴纳纳；也有人认认为一般纳税税人的应纳税税额=销项税税额-进项税税额，9号文文规定不得抵抵扣进项税额额特指该固定定资产购进时时不得抵扣进进项税额，同同时，该固定定资产按照简简易办法征税税后下一个环环节不得抵扣扣进项税额，而而不能彻底颠颠覆增值税计计算公式。笔笔者认同后一一种观点，不不能因为一个个特殊政策改改变增值税的的原理，况且且如果该销项项税额恒定，则则失去了税收收优惠的本意意。（四）纳税人销销售旧货按照照简易办法依依照4%的征征收率减半征征收增值税。前前文已经详细细论述旧货的的概念，不再再赘述，实际际上，已办理理工商注册并并取得公安部部门备案的旧旧货经营单位位销售旧货是是一个很窄的的范围。当然然，有人对古古玩经营者可可否按照销售售旧货对待持持怀疑态度，笔笔者认为只要要符合上述规规定，应当可可以享受此税税收优惠。值值得说明的是是，销售旧货货不包括销售售自己使用过过的物品，若若销售旧货的的经营者销售售自己使用过过的物品符合合销售自己使使用过的固定定资产的税收收优惠条件，可可以按照简易易办法征税，若若销售旧货经经营者销售自自己使用过的的物品不符合合销售自己使使用过的固定定资产的税收收优惠条件，则则按照适用税税率（或3%的征收率）征征税。（五）三类特殊殊纳税人销售售三类特殊货货物征税问题题。9号文规规定，一般纳纳税人寄售商商店代销寄售售物品（包括括居民个人寄寄售的物品在在内）；典当当业销售死当当物品；国务务院及授权部部门批准免税税商店零售免免税品按4%的征收率征征税。细心的的读者不难发发现，前两项项仍然是旧货货的范畴，此此前的税收政政策还包括销销售旧货，此此次转型改革革为支持旧货货销售，将销销售旧货比照照销售自己使使用过的固定定资产征税，明明显比保留的的三项更加优优惠。简单说说，三类特殊殊纳税人有一一个共性，即即一般纳税人人，不是一般般纳税人当然然按照3%的的征收率征税税，三类特殊殊纳税人有各各自的个性，如如寄售商店、典典当业、免税税商店等；同同时，三类纳纳税人还需销销售三类特殊殊货物，如寄寄售物品、死死当物品、免免税品等。掌掌握一个共性性，两个“三三特”即掌握握了全貌。四、加强旧货销销售税收征管管对策（一）加强宣传传辅导，提高高税法遵从度度。旧货销售售增值税政策策如此复杂，以以至于部分税税务干部尚且且不能全面掌掌握政策界限限，何况纳税税人并非税收收专业人士，不不可能准确计计算缴纳增值值税，不加强强税法宣传辅辅导，就无法法提高纳税人人税法遵从度度，进而不可可能提高税收收征管的质效效。（二）定期开展展清查，防止止非企业单位位漏税。正如如前文所述，除除了国税机关关进行税务登登记的纳税人人外，现实中中尚存在大量量的非企业组组织，如行政政机关、事业业单位、社会会团体、军事事单位等，此此类组织在存存续期间不可可避免的销售售自己使用过过的固定资产产或者物品，不不定期开展清清查活动，必必然会导致税税收流失。（三）委托有关关部门代征，源源泉控制税源源。税法规定定纳税人自用用应征消费税税的摩托车、汽汽车、游艇不不得抵扣进项项税额，销售售时符合条件件的可按照简简易办法征税税，而此类动动产销售应当当办理过户手手续，否则不不得对抗善意意第三人，因因此，可以委委托车辆交易易市场经营者者或者管理者者代征税款，以以源泉控管税税源，降低征征收成本和方方便纳税人。（四）收集整理理数据信息，探探索信息管税税模式。一般般来说已在国国税机关办理理了税务登记记的纳税人只只要财务制度度健全，每年年都要报送资资产负债表，税税务机关可以以根据计算机机收集的固定定资产增减变变化情况，定定量分析纳税税人是否存在在销售旧货情情况；国税机机关也可交换换地税部门掌掌握的纳税人人资产负债表表情况，定量量分析纳税人人销售旧货情情况；另外，国国税机关也可可收集国有资资产管理、发发改、财政、统统计等部门信信息，分析非非企业单位销销售旧货情况况，逐步探索索信息管税的的新模式。（五）发挥税务务稽查作用，打打击故意偷税税行为。废旧旧物资回收经经营税收政策策未调整前，曾曾经发生过震震惊全国的“代代号利剑”等等恶性涉税案案件。新的政政策实施后，部部分纳税人有有可能寻找政政策漏洞，因因此，税务稽稽查应当将旧旧货销售作为为稽查的项目目之一，发现现故意偷税的的依法严惩，确确保税收政策策起到应有的的功效。