CPA考试会计科目学习笔记第二章金融资产.doc

第二章金融资产（七）第六节金融资产减值二、金融资产减值损失的计量（二）可供出售金融资产减值损失的计量1.可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入其他综合收益的因公允价值下降形成的累计损失，也应当予以转出，计入当期损益（资产减值损失）。会计处理如下：借：资产减值损失贷：其他综合收益（从其他综合收益中转出原计入其他综合收益的累计损失金额）可供出售金融资产公允价值变动【例题】2014年12月1日，A公司从证券市场上购入B公司的股票作为可供出售金融资产。实际支付款项100万元（含相关税费5万元）。2014年12月31日，该可供出售金融资产的公允价值为95万元。2015年3月31日，其公允价值为60万元，而且还会下跌。要求：编制上述有关业务的会计分录。【答案】（1）2014年12月1日借：可供出售金融资产成本 100贷：银行存款 100（2）2014年12月31日借：其他综合收益 5贷：可供出售金融资产公允价值变动 5（3）2015年3月31日借：资产减值损失40贷：其他综合收益 5可供出售金融资产公允价值变动352.对于已确认减值损失的可供出售债务工具（如债券投资），在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益（资产减值损失）。会计处理如下：借：可供出售金融资产公允价值变动贷：资产减值损失3.可供出售权益工具（股票投资）投资发生的减值损失，不得通过损益转回，转回时计入其他综合收益。借：可供出售金融资产公允价值变动贷：其他综合收益另外，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回。【例题多选题】下列各项资产计提减值后，持有期间内在原计提减值损失范围内可通过损益转回的有（）。（2014年）A.存货跌价准备B.应收账款坏账准备C.持有至到期投资减值准备D.可供出售债务工具投资减值准备【答案】ABCD【解析】选项A、B、C和D在减值之后，持有期间均可以在原计提减值范围内通过损益转回原确认的减值金额。【例题多选题】下列可供出售金融资产的表述中，正确的有（）。A.可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益B.可供出售金融资产的公允价值变动应计入当期损益C.取得可供出售金融资产发生的交易费用应直接计入当期损益D.处置可供出售金融资产时，以前期间因公允价值变动计入其他综合收益的金额应转入当期损益E.可供出售金融资产中的权益工具投资，减值准备一经计提，在持有期间不得转回【答案】AD【解析】选项B，可供出售金融资产公允价值变动应计入其他综合收益，大幅度下降或非暂时下跌时计入资产减值损失；选项C，取得可供出售金融资产时发生的交易费用应直接计入可供出售金融资产成本；选项E，可供出售权益工具持有期间减值准备可以转回，但不得通过损益转回。【例题】2014年1月1日，乙公司以面值从债券二级市场购入丙公司公开发行的债券1 000万元，剩余期限3年，票面年利率3%，每年年末付息一次，到期还本，发生交易费用20万元；乙公司将其划分为可供出售金融资产。2014年12月31日，该债券的市场价格为1 000万元。2015年，丙公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。2015年12月31日，该债券的公允价值下降为900万元。乙公司预计，如丙公司不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。假定乙公司初始确认该债券时计算确定的债券实际年利率为2.5%。要求：（1）计算乙公司该债券2014年12月31日未计提减值准备前的摊余成本。（2）计算乙公司2015年12月31日该债券应确认的减值损失。【答案】（1）2014年12月31日未计提减值准备前的摊余成本=1 020×（1+2.5%）-1 000×3%=1 015.5（万元）。（2）2014年12月31日可供出售金融资产的公允价值变动=1 015.5-1 000=15.5（万元），应确认“其他综合收益”发生额（借方）15.5万元，可供出售金融资产账面价值为1 000万元。2015年12月31日摊余成本=1 015.5×（1+2.5%）-1 000×3%=1 010.89（万元），计提减值准备前的账面价值=1 010.89-15.5=995.39（万元），2015年12月31日应确认的减值损失=（995.39-900）+15.5=110.89（万元）。或：减值损失=可供出售金融资产账面余额（不含公允价值变动）-资产负债表日公允价值=1 010.89-900=110.89（万元）。【教材例2-10】20×5年1月1日，ABC公司按面值从债券二级市场购入MNO公司发行的债券10 000张，每张面值100元，票面利率3%，划分为可供出售金融资产。20×5年12月31日，该债券的市场价格为每张100元。20×6年，MNO公司因投资决策失误，发生严重财务困难，但仍可支付该债券当年的票面利息。20×6年12月31日，该债券的公允价值下降为每张80元。ABC公司预计，如MNO不采取措施，该债券的公允价值预计会持续下跌。20×7年，MN0公司调整产品结构并整合其他资源，致使上年发生的财务困难大为好转。20×7年12月31日，该债券的公允价值已上升至每张95元。假定ABC公司初始确认该债券时计算确定的债券实际利率为3%，且不考虑其他因素，则ABC公司有关的账务处理如下：（1）20×5年1月1日购入债券：借：可供出售金融资产成本 1 000 000贷：银行存款 1 000 000（2）20×5年12月31日确认利息、公允价值变动：借：应收利息30 000贷：投资收益30 000借：银行存款30 000贷：应收利息30 000债券的公允价值变动为零，故不作账务处理。（3）20×6年12月31日确认利息收入及减值损失：借：应收利息30 000贷：投资收益30 000借：银行存款30 000贷：应收利息30 000借：资产减值损失 200 000贷：可供出售金融资产公允价值变动 200 000由于该债券的公允价值预计会持续下跌，ABC公司应确认减值损失。（4）20×7年12月31日确认利息收入及减值损失转回：应确认的利息收入=（期初摊余成本1 000 000-发生的减值损失200 000）×3%=24 000（元）借：应收利息30 000贷：投资收益24 000可供出售金融资产利息调整 6 000借：银行存款30 000贷：应收利息30 000减值损失转回前，该债券的摊余成本=1 000 000-200 000-6 000=794 000（元）20×7年12月31日，该债券的公允价值=950 000（元）应转回的金额=950 000-794 000=156 000（元）借：可供出售金融资产公允价值变动 156 000贷：资产减值损失 156 000【例题单选题】下列与可供出售金融资产相关的价值变动中，应当直接计入发生当期损益的是（）。（2014年）A.可供出售权益工具公允价值的增加B.购买可供出售金融资产时发生的交易费用C.可供出售债务工具减值准备在原减值损失范围内的转回D.以外币计价的可供出售权益工具由于汇率变动引起的价值上升【答案】C【解析】可供出售权益工具公允价值的增加计入其他综合收益；购买可供出售金融资产时发生的交易费用计入初始投资成本；可供出售债务工具减值准备在原减值损失范围内的转回计入资产减值损失，选项C为正确选项；以外币计价的可供出售权益工具由于汇率变动引起的价值上升计入其他综合收益。【例题单选题】下列与可供出售金融资产相关的交易或事项中，不应计入当期损益的是（）。A.可供出售金融资产发生的减值损失B.可供出售金融资产持有期间取得的现金股利C.取得可供出售金融资产发生的相关交易费用D.外币可供出售货币性金融资产持有期间产生的汇兑差额【答案】C【解析】选项A，计入资产减值损失；选项B，计入投资收益；选项C，计入成本；选项D，计入财务费用。【例题单选题】20×6年12月31日，甲公司持有的某项可供出售权益工具投资的公允价值为2 200万元，账面价值为3 500万元。该可供出售权益工具投资前期已因公允价值下降减少账面价值1 500万元。考虑到股票市场持续低迷已超过9个月，甲公司判断该资产价值发生严重且非暂时性下跌。甲公司对该金融资产应确认的减值损失金额为（）。(2012年)A.700万元B.1 300万元C.1 500万元D.2 800万元【答案】D【解析】可供出售金融资产发生减值时要原直接计入其他综合收益中的因公允价值下降形成的累计损失，应予以转出计入当期损益。则甲公司对该金融资产应确认的减值损失金额=（3 500-2 200）+1 500=2 800（万元）。