《会计学(非专业用)》第6章(38页PPT).pptx

第第6章章 长期股权投资长期股权投资Chapter 6:Long-term Equity Investment2Renmin University of China学习目标学习目标v1、掌握：、掌握：长期股期股权投投资核算的成本法与核算的成本法与权益法。益法。v2、理解：、理解：权益法的益法的设计理念。理念。v3、了解：、了解：权益法的理益法的理论论争。争。3Renmin University of China6.1 长期股权投资概述长期股权投资概述 6.1.1 概念概念v长期股期股权投投资指通指通过投出各种投出各种资产取得被投取得被投资企企业股股权且不准且不准备随随时出售的投出售的投资，是，是长期期权益性投益性投资，包括，包括对子公司、合子公司、合营企企业、联营企企业的投的投资。长期股期股权投投资的主要目的是的主要目的是为了了长远利益而影响、控制其它在利益而影响、控制其它在经济业务上相关上相关联的企的企业。企。企业进行行长期股期股权投投资后，成后，成为被投被投资企企业的股的股东。4Renmin University of China6.1.2 长期股权投资的内容长期股权投资的内容v（一）（一）对子公司投资对子公司投资。对子公司投子公司投资是指投是指投资企企业能能够对被投被投资单位位实施控制的施控制的权益性投益性投资。控制（控制（control），），是指有是指有权决定一个企决定一个企业的的财务和和经营决策，决策，并能据以从并能据以从该企企业的的经营活活动中中获取利益。控制通常具有如取利益。控制通常具有如下特征：（下特征：（1）控制的主体是唯一的，不是两方或多方；）控制的主体是唯一的，不是两方或多方；（2）控制的内容是另一个企）控制的内容是另一个企业的日常生的日常生产经营活活动的的财务和和经营决策，决策，这些些财务和和经营决策一般是通决策一般是通过表决表决权来决定的；来决定的；（3）控制的目的是）控制的目的是为了了获取取经济利益；（利益；（4）控制的性）控制的性质是是一种一种权力，是一种法定力，是一种法定权力，也可以是通力，也可以是通过公司章程或公司章程或协议、投投资者之者之间的的协议授予的授予的权力。力。控制一般存在于以下情况：控制一般存在于以下情况：1、投、投资企企业直接直接拥有被投有被投资单位位50%以上的表决以上的表决权资本。本。2、投、投资企企业直接直接拥有被投有被投资单位位50%或以下的表决或以下的表决权资本，但具有本，但具有实质控制控制权的情况。的情况。5Renmin University of ChinaContinued投投资企企业对被投被投资单位是否具有位是否具有实质控制控制权，可以通，可以通过以下以下一种或几种情形一种或几种情形进行判定：（行判定：（1）通）通过与其他投与其他投资者的者的协议，投投资企企业拥有被投有被投资单位位50%以上表决以上表决权资本的控制本的控制权。如，。如，A公司公司拥有有B公司公司40%的表决的表决权资本，本，C公司公司拥有有B公司公司30%的表决的表决权资本。本。A公司与公司与C公司达成公司达成协议，C公司在公司在B公司的公司的权益有益有A公司代表。在公司代表。在这种情况下，种情况下，A公司公司实质上上拥有有B公司公司70%表决表决权资本的控制本的控制权表明表明A公司公司实质上控制了上控制了B公司。公司。（2）根据章程或）根据章程或协议，投，投资企企业有有权控制被投控制被投资单位的位的财务和和经营决策。（决策。（3）有）有权任免被投任免被投资单位董事会等位董事会等类似似权力机力机构的多数成构的多数成员。这种情况是指，种情况是指，虽然投然投资企企业仅拥有被投有被投资单位位50%或以下表决或以下表决权资本，但根据章程或本，但根据章程或协议有有权任免董任免董事会中的多数董事，从而达到事会中的多数董事，从而达到实质上控制的目的。（上控制的目的。（4）在被）在被投投资单位董事会或位董事会或类似似权力机构会力机构会议上有半数以上投票上有半数以上投票权。即能控制被投即能控制被投资单位董事会等位董事会等类似似权力机构的会力机构的会议，从而能，从而能够控制其控制其财务和和经营政策。政策。6Renmin University of ChinaContinuedv（二）（二）对合营企业投资对合营企业投资。对合合营企企业投投资是指投是指投资企企业与其他与其他合合营方一同方一同对被投被投资单位位实施共同控制的施共同控制的权益性投益性投资，即合，即合营企企业中的任何一方均不能中的任何一方均不能单独控制独控制对被投被投资单位位财务和和经营政政策。策。共同控制（共同控制（joint control），），是指投是指投资各方按照合同各方按照合同约定定对某某项经济活活动共有的控制。共同控制通常具有以下几个方面共有的控制。共同控制通常具有以下几个方面的特征：的特征：1、任何一个合、任何一个合营方均不能方均不能单独控制合独控制合营企企业的生的生产经营活活动。2、设计合合营企企业基本基本经营活活动的决策需要各的决策需要各合合营方一致同意。方一致同意。3、各合、各合营方可能通方可能通过合同或合同或协议的形式的形式任命其中的一个合任命其中的一个合营方方对合合营企企业的日常活的日常活动进行管理，但行管理，但其必其必须在各合在各合营方已方已经一致同意的一致同意的财务和和经营政策范政策范围内行内行使管理使管理权。7Renmin University of ChinaContinuedv（三）（三）对联营企业投资对联营企业投资。对联营企企业投投资是指投是指投资企企业对被投被投资单位具有重大影响的位具有重大影响的权益性投益性投资。重大影响（重大影响（significant influence），），是指投是指投资企企业对被投被投资单位的位的财务和和经营政策有参与决策的政策有参与决策的权力，但并不能力，但并不能够控控制或者与其他方一起共同控制制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投些政策的制定。投资企企业直直接或者通接或者通过子公司子公司间接接拥有被投有被投资单位位20%以上但低于以上但低于50%的表决的表决权股份股份时，一般，一般认为对被投被投资单位具有重大影响，除位具有重大影响，除非有明确的非有明确的证据表明据表明该种情况下不能参与被投种情况下不能参与被投资单位的生位的生产经营决策，不形成重大影响。决策，不形成重大影响。在在实际工作中，存在下列情况之一的，通工作中，存在下列情况之一的，通常常认为投投资企企业对被投被投资单位具有重大影响：位具有重大影响：1、在被投、在被投资单位的董事会或位的董事会或类似似权力机构中派有代表。力机构中派有代表。2、参与被投、参与被投资单位的政策制定位的政策制定过程，包括股利分配政策程，包括股利分配政策等的制定。等的制定。3、与被投、与被投资单位之位之间发生重要交易。生重要交易。4、向被投、向被投资单位派出管理人位派出管理人员。5、向被投、向被投资单位提供关位提供关键技技术资料。料。在确定投在确定投资企企业能否能否对被投被投资单位施加重大影响位施加重大影响时，一方面，一方面应考考虑投投资企企业直接或直接或间接持有被投接持有被投资单位的表决位的表决权股份，股份，同同时还要考要考虑投投资企企业及其他方持有的可及其他方持有的可执行潜在表决行潜在表决权在在确定确定转换为对被投被投资单位的股位的股权后后产生的影响，如被投生的影响，如被投资单位位发行的先行可行的先行可转换的的认股股权证、股份期、股份期权及可及可转换公司公司债券等的影响。券等的影响。8Renmin University of China6.2 长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量v长期股期股权投投资在取得在取得时，应按初始投按初始投资成本入成本入账。由于。由于对子公子公司投司投资属于企属于企业合并形成的合并形成的长期股期股权投投资，在我国，在我国现行会行会计实务中，其初始投中，其初始投资成本的确定要遵循成本的确定要遵循企企业会会计准准则第第20号号企企业合并的相关合并的相关规定，因此，定，因此，长期股期股权投投资的初始投的初始投资成本，成本，应分分为企企业合并和非企合并和非企业合并两种情况确定。也就是合并两种情况确定。也就是说，在四，在四项长期股期股权投投资中，中，对子公司投子公司投资属于企属于企业合并形成的合并形成的长期股期股权投投资，其初始投，其初始投资成本的确定有其特殊性；而成本的确定有其特殊性；而对合合营企企业投投资，对联营企企业投投资属于非合并形成的属于非合并形成的长期股期股权投投资，其初始，其初始投投资成本的确定成本的确定则遵循企遵循企业会会计准准则第第2号号长期股期股权投投资的相关的相关规定。定。9Renmin University of China6.2.1 企业合并形成的长期股权投资企业合并形成的长期股权投资v同一控制下企业控股合并形成的长期股权投资同一控制下企业控股合并形成的长期股权投资对于同一控制下的企于同一控制下的企业控股合并，从能控股合并，从能够对参与合并各方在参与合并各方在合并前及合并后均合并前及合并后均实施最施最终控制的一方来看，最控制的一方来看，最终控制方在控制方在企企业合并前及合并后能合并前及合并后能够控制的控制的资产并没有并没有发生生变化。合并化。合并方通方通过企企业合并形成的合并形成的对合并方的合并方的长期股期股权投投资，其成本代，其成本代表的是在被合并方表的是在被合并方账面所有者面所有者权益中享有的份益中享有的份额。（1）合并方以支付）合并方以支付现金、金、转让非非现金金资产或承担或承担债务方式作方式作为合并合并对价的，价的，应当在合并方日按照取得被合并方所有者当在合并方日按照取得被合并方所有者权益益账面价面价值的份的份额作作为长期股期股权投投资的初始投的初始投资成本。成本。长期期股股权投投资初始投初始投资成本与支付的成本与支付的现金、金、转让的非的非现金金资产以以及所承担及所承担债务账面价面价值之之间的差的差额，应当当调节资本公本公积；资本公本公积不足冲减的，不足冲减的，调整留存收益。整留存收益。10Renmin University of ChinaContinued（2）合并方以）合并方以发行行权益性益性证券作券作为合并合并对价的，价的，应当在合并当在合并日日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作作为长期股期股权投投资的初始投的初始投资成本。按照成本。按照发行股份的面行股份的面值总额作作为股本，股本，长期股期股权投投资初始投初始投资成本与所成本与所发行股份面行股份面值总额之之间的差的差额，应当当调整整资本公；本公；资本公本公积不足冲减的，不足冲减的，调整留存收益。整留存收益。同一控制下企同一控制下企业合并形成的合并形成的长期股期股权投投资，应在合并日按取在合并日按取得被合并方所有者得被合并方所有者权益益账面价面价值的份的份额，借，借记“长期股期股权投投资”科目，按享有被投科目，按享有被投资单位已宣告但尚未位已宣告但尚未发放的放的现金股利金股利或利或利润，借，借记“应收股利收股利”科目，按支付的合并科目，按支付的合并对价的价的账面面价价值，贷记有关有关资产或借或借记有关有关负债科目，按其差科目，按其差额，贷记“资本公本公积资本溢价或股本溢价本溢价或股本溢价”科目；若科目；若为借方差借方差额，则借借记“资本公本公积资本溢价或股本溢价本溢价或股本溢价”科目，科目，资本公本公积不足冲减的，借不足冲减的，借记留存收益科目；相关留存收益科目；相关费用用计入入“管理管理费用用”科目。科目。11Renmin University of ChinaContinued【例【例6-1】210年年1月月1日，日，A公司向同一集团内公司向同一集团内B公司发行公司发行1000万股普通股（每股面值万股普通股（每股面值1元，市价为元，市价为8.68元），取得元），取得B公司公司100%的股权，并于当日起能够对的股权，并于当日起能够对B公司实施控制。公司实施控制。合并后合并后B仍维持其独立法人地位继续经营。两个公司在企业合并前采用的会计政策相仍维持其独立法人地位继续经营。两个公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日，同。合并日，B公司的账面所有者权益总额为公司的账面所有者权益总额为4404万元。万元。B公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日公司在合并后维持其法人资格继续经营，合并日A公司在其账簿及个别财务报表中应确认对公司在其账簿及个别财务报表中应确认对B公司公司的长期股权投资。的长期股权投资。A公司账务处理为：公司账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资 44 040 000 贷：股本贷：股本 10 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 34 040 00012Renmin University of ChinaContinuedv非同一控制下企业控股合并形成的长期股权投资非同一控制下企业控股合并形成的长期股权投资非同一控制下的控股合并中，非同一控制下的控股合并中，购买方方应当按照确定的企当按照确定的企业合合并成本作并成本作为长期股期股权投投资的初始投的初始投资成本。企成本。企业合并成本包合并成本包括括购买方付出的方付出的资产、发生或承担的生或承担的负债、发行的行的权益性益性债券的公允价券的公允价值以及以及为进行企行企业合并合并发生的各生的各项相关直接相关直接费用用之和。之和。购买方在确定合并成本方在确定合并成本时，应当区当区别下列情况分下列情况分别计量：量：（1）一次交）一次交换交易交易实现的企的企业合并，合并成本合并，合并成本为购买方方在在购买日日为取得取得对被被购买方的控制方的控制权而付出的而付出的资产、发生生或承担的或承担的负债以及以及发行的行的权益性益性证券的公允价券的公允价值。（2）通）通过多次交多次交换交易分步交易分步实现的企的企业合并，合并成本合并，合并成本为每一每一单项交易成本之和。交易成本之和。各各项直接直接费用包括用包括为进行企行企业合并而支付的合并而支付的审计费用、用、评估估费用、法律服用、法律服务费用。用。为发行行权益性益性证券券发生的手生的手续费、佣金等佣金等费用不是可用不是可归属于合并的成本，属于合并的成本，应当冲减当冲减权益性益性证券的溢价收入。券的溢价收入。13Renmin University of ChinaContinuedv非同一控制下企非同一控制下企业合并形成的合并形成的长期股期股权投投资，应在在购买日日按企按企业合并成本业合并成本，借，借记“长期股期股权投投资”科目，按支付合并科目，按支付合并对价的价的账面价面价值，贷记或借或借记有关有关资产、负债科目，按科目，按发生的直接相生的直接相关关费用，用，贷记“银行存款行存款”等科目，按其差等科目，按其差额，贷记“营业外外收入收入”或借或借记“营业外支出外支出”等科目。涉及以等科目。涉及以库存商品等作存商品等作为合并合并对价的，价的，应按按库存商品的公允价存商品的公允价值，贷记“主主营业务收入收入”等科目，并同等科目，并同时结转相关的成本。企相关的成本。企业合并成本中包含的合并成本中包含的应自被投自被投资单位收取的已宣告但尚未位收取的已宣告但尚未发放的放的现金股利或利金股利或利润，借，借记“应收股利收股利”科目。科目。14Renmin University of ChinaContinued【例【例6-2】210年年1月月1日，日，A公司以支付货币资金和一项固定资产为对价取得公司以支付货币资金和一项固定资产为对价取得B公司公司60%的股权。为的股权。为核实核实B公司的资产价值，公司的资产价值，A公司聘请专业资产评估机构对公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进行评估，支付评估费用公司的资产进行评估，支付评估费用200万元。合并中，万元。合并中，A公司支付的固定资产账面原价为公司支付的固定资产账面原价为8000万元，已计提累计折旧万元，已计提累计折旧500万元，已万元，已计提固定资产减值准备计提固定资产减值准备200万元，公允价值为万元，公允价值为7600万元，另支付银行存款万元，另支付银行存款200万元。假设合并前万元。假设合并前A公司与公司与B公司不存在任何关联方关系，即此项合并为非同一控制下的企业合并。公司不存在任何关联方关系，即此项合并为非同一控制下的企业合并。假定不考虑其他因素，假定不考虑其他因素，A公司账务处理为：（单位：万元）公司账务处理为：（单位：万元）借：固定资产清理借：固定资产清理 7 300 累计折旧累计折旧 500 固定资产减值准备固定资产减值准备 200 贷：固定资产贷：固定资产 8 000 借：长期股权投资借：长期股权投资 8 000 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 7 300 银行存款银行存款 400 营业外收入营业外收入 30015Renmin University of China6.2.2 企业合并以外方式取得的长期股权投资企业合并以外方式取得的长期股权投资v（一）以支付现金方式取得长期股权投资。（一）以支付现金方式取得长期股权投资。以支付以支付现金取得的金取得的长期股期股权投投资，应当按照当按照实际支付的支付的购买价款作价款作为初始投初始投资成成本。初始投本。初始投资成本包括与取得成本包括与取得长期股期股权投投资直接相关的直接相关的费用、用、税金及其他必要支出。税金及其他必要支出。【例【例6-3】210年年1月月10日，日，A公司自公开市场买入公司自公开市场买入B公司公司20%的股份，实际支付价款的股份，实际支付价款16 000万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用万元。另外，在购买过程中支付手续费等相关费用400万元。万元。A公司取得该部分股权后能公司取得该部分股权后能够对够对B公司的生产经营决策施加重大影响。公司的生产经营决策施加重大影响。假定不考虑其他因素，假定不考虑其他因素，A公司账务处理为：公司账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资 164 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 164 000 00016Renmin University of ChinaContinuedv（二）以发行权益性证券取得长期股权投资。（二）以发行权益性证券取得长期股权投资。以以发行行权益性益性证券取得的券取得的长期股期股权投投资，应当按照当按照发行行权益性益性证券的公允价券的公允价值作作为初始投初始投资成本。成本。为发行行权益性益性证券交付券交付给有关有关证券承券承销机机构等的手构等的手续费、佣金等与、佣金等与权益性益性证券券发行直接相关的行直接相关的费用，用，应自自权益性益性证券的溢价券的溢价发行收入中扣除，行收入中扣除，权益性益性证券的溢价不足券的溢价不足冲减的，冲减的，应冲减盈余公冲减盈余公积和未分配利和未分配利润。17Renmin University of ChinaContinued【例【例6-4】210年年3月月1日，日，A公司通过增发公司通过增发5000万股（每股面值万股（每股面值1元）自身的股份取得对元）自身的股份取得对B公公司司20%的股权，按照增发前后的平均股价计算，该的股权，按照增发前后的平均股价计算，该5000万股股份的公允价值为万股股份的公允价值为8200万元。万元。为增发该部分股份，为增发该部分股份，A公司支付了公司支付了300万元的佣金和手续费。万元的佣金和手续费。A公司取得该部分股权后能够公司取得该部分股权后能够对对B公司的生产经营决策施加重大影响。公司的生产经营决策施加重大影响。假定不考虑其他因素，假定不考虑其他因素，A公司账务处理为：公司账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资 82 000 000 贷：股本贷：股本 50 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 32 000 000 借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价 3 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 3 000 00018Renmin University of ChinaContinuedv（三）投资者投入的长期股权投资。（三）投资者投入的长期股权投资。投投资者投入的者投入的长期股期股权投投资，应当按照投当按照投资合同或合同或协议约定的价定的价值作作为投投资成本，但合成本，但合同或同或协议约定价定价值不公允的除外。不公允的除外。v投投资者投入的者投入的长期股期股权投投资，是指投，是指投资者以其持有的者以其持有的对第三方第三方的投的投资作作为出出资投入企投入企业，接受投，接受投资的企的企业原原则上上应当按照投当按照投资各方在投各方在投资合同或合同或协议中中约定的价定的价值作作为取得投取得投资的初始投的初始投资成本，但有明确成本，但有明确证据表明合同或据表明合同或协议中中约定的价定的价值不公允的不公允的除外。除外。19Renmin University of China6.3 长期股权投资的后续计量长期股权投资的后续计量v长期股期股权投投资在持有期在持有期间，投，投资企企业应当根据其当根据其对被投被投资单位位的影响和控制程度，分的影响和控制程度，分别采用采用成本法（成本法（cost method）或或权益权益法（法（equity method）进行核算。行核算。20Renmin University of China6.3.1 长期股权投资的成本法长期股权投资的成本法 v1、成本法的适用范、成本法的适用范围。根据企。根据企业会会计准准则第第2号号长期股期股权投投资的的规定，定，长期股期股权投投资按成本法核算适用于投按成本法核算适用于投资企企业能能够对被投被投资单位位实施控制的施控制的长期股期股权投投资，即，即对子公司的投子公司的投资。v2、成本法的核算方法。成本法，是指、成本法的核算方法。成本法，是指长期股期股权投投资按成本按成本计价价的方法。投的方法。投资企企业采用成本法核算采用成本法核算长期股期股权投投资时，具体核算，具体核算方法方法为：长期股期股权投投资的核算的核算应当按照初始投当按照初始投资成本成本计价，追价，追加或收回投加或收回投资应当当调整整长期股期股权投投资的成本；同一控制下企的成本；同一控制下企业合并形成的合并形成的长期股期股权投投资，其初始投，其初始投资成本成本为合并日取得被合合并日取得被合并方所有者并方所有者权益益账面价面价值的份的份额。21Renmin University of ChinaContinued被投被投资单位宣告分配的位宣告分配的现金股利或利金股利或利润，投，投资企企业按享有的按享有的部分，确部分，确认为当期投当期投资收益，借收益，借记“应收股利收股利”科目，科目，贷记“投投资收益收益”科目；科目；实际收到收到现金股利或利金股利或利润时，借，借记“银行存款行存款”科目，科目，贷记“应收股利收股利”科目。投科目。投资企企业在确在确认自自被投被投资单位位应分得的分得的现金股利或利金股利或利润后，后，应当考当考虑长期股期股权投投资是否是否发生减生减值。在判断。在判断该类长期股期股权投投资是否存在减是否存在减值迹象迹象时，应当关注当关注长期股期股权投投资的的账面价面价值是否大于享有被是否大于享有被投投资单位位净资产账面价面价值的份的份额等情况。等情况。22Renmin University of ChinaContinued【例【例6-5】210年年1月月1日，日，A公司以公司以5 000万元的价格购入万元的价格购入B公司公司60%的股份，购买的股份，购买过程中另支付相关税费过程中另支付相关税费50万元。股权购入后，万元。股权购入后，A公司能够控制公司能够控制B公司的生产经营公司的生产经营和财务决策。和财务决策。210年年3月月1日，日，B公司宣告分配利润公司宣告分配利润500万元；万元；210年年3月月10日，日，B公司实际分派了利润。假定公司实际分派了利润。假定A公司确认投资收益后，其对公司确认投资收益后，其对B公司的长期股权投公司的长期股权投资未发生减值。资未发生减值。A公司账务处理为：公司账务处理为：（1）210年年1月月1日：日：借借:长期股权投资长期股权投资B公司公司 50 500 000 贷：银行存款贷：银行存款 50 500 000（2）210年年3月月1日：日：借：应收股利借：应收股利 3 000 000 贷：投资收益贷：投资收益 3 000 000（3）210年年3月月10日：日：借：银行存款借：银行存款 3 000 000 贷：应收股利贷：应收股利 3 000 00023Renmin University of China6.3.2 长期股权投资的权益法长期股权投资的权益法 v1、权益法的适用范益法的适用范围。根据企。根据企业会会计准准则第第2号号长期股期股权投投资的的规定，定，长期股期股权投投资按按权益法核算的适用范益法核算的适用范围为：（1）投）投资企企业对被投被投资单位具有位具有共同控制共同控制的的长期股期股权投投资，即，即对合合营企企业的投的投资；（；（2）投）投资企企业对被投被投资单位具有位具有重大影响重大影响的的长期股期股权投投资，即，即对联营企企业的投的投资。v2、权益法的核算方法。益法的核算方法。权益法，是指投益法，是指投资以初始投以初始投资成本成本计量量后，在投后，在投资持有期持有期间根据投根据投资企企业享有被投享有被投资单位所有者位所有者权益益的份的份额的的变动对投投资的的账面价面价值进行行调整的方法。整的方法。权益法的核益法的核算包括取得投算包括取得投资时的核算、被投的核算、被投资单位出位出现净损益益时的的处理、理、被投被投资单位除位除净损益以外所有者益以外所有者权益其他益其他变动时的的处理、被投理、被投资单位分配位分配现金股利或利金股利或利润时的的处理四个理四个环节。（1）取得投资时的核算。取得投资时的核算。在在权益法下，首先益法下，首先应按上一按上一节关于关于长期股期股权投投资初始初始计量的要求，正确确定初始投量的要求，正确确定初始投资成本；成本；对于取得投于取得投资时投投资成本与成本与应享有被投享有被投资单位可辨位可辨认净资产公公允价允价值份份额之之间的差的差额，应区区别情况分情况分别处理。理。24Renmin University of ChinaContinued初始投初始投资成本大于取得投成本大于取得投资时应享有被投享有被投资单位可辨位可辨认净资产公允价公允价值份份额的，不要求的，不要求对长期股期股权投投资的成本的成本进行行调整，整，该部分差部分差额实质上是投上是投资企企业在在购入入该项投投资过程中通程中通过购买作价体作价体现出的与所取得股出的与所取得股权份份额相相对应的商誉。的商誉。初始投初始投资成本小于取得投成本小于取得投资时应享有被投享有被投资单位可辨位可辨认净资产公允价公允价值份份额的，的，该部分部分经济利益流入利益流入应作作为收益收益处理，理，计入取得投入取得投资当期的当期的营业外收入，同外收入，同时调整增加整增加长期股期股权投投资的的账面价面价值。25Renmin University of ChinaContinued【例【例6-6】210年年1月月1日，日，A企业取得企业取得B公司公司30%的股权，实际支付价款的股权，实际支付价款6 000万元。取万元。取得投资时被投资单位净资产账面价值为得投资时被投资单位净资产账面价值为15 000万元（假定该时点被投资单位各项可辨万元（假定该时点被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。认资产、负债的公允价值与其账面价值相同）。假定在假定在B公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。公司的董事会中，所有股东均以其持股比例行使表决权。A企业在取得对企业在取得对B公司的股权后，公司的股权后，派人参与了派人参与了B公司的生产经营决策。因能够对公司的生产经营决策。因能够对B公司的生产经营决策施加重大影响，公司的生产经营决策施加重大影响，A企业对该企业对该投资按照权益法核算。投资按照权益法核算。210年年1月月1日，日，A企业账务处理为：企业账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司成本成本 60 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 60 000 000长期股权投资的成本长期股权投资的成本6000万元大于投资时点应享有的被投资单位净资产公允价值的份额万元大于投资时点应享有的被投资单位净资产公允价值的份额4 500万元（万元（15 00030%），不对其账面价值进行调整。），不对其账面价值进行调整。26Renmin University of China【例【例6-7】沿用【例】沿用【例6-6】。假设】。假设A企业实际支付价款企业实际支付价款4 000万元，其他条件不变。万元，其他条件不变。210年年1月月1日，日，A企业账务处理为：企业账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司成本成本 40 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 40 000 000 借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司成本成本 5 000 000 贷：营业外收入贷：营业外收入 5 000 00027Renmin University of ChinaContinuedv（2）被投资单位出现净损益时的处理。被投资单位出现净损益时的处理。投投资企企业取得取得长期股期股权投投资后，后，应当按照当按照应享有或享有或应分担的被投分担的被投资单位位实现的的净损益益的份的份额，确，确认投投资损益并益并调整整长期股期股权投投资的的账面价面价值。28Renmin University of ChinaContinuedv【例【例6-8】2X09年年1月月1日，日，A公司取得公司取得B公司公司20%的有表决权股份，能够对的有表决权股份，能够对B公司施加重大影响。公司施加重大影响。假定假定A公司取得该项投资时，公司取得该项投资时，B公司各项可辨认资产、负债公允价值与其账面价值相同；两个公公司各项可辨认资产、负债公允价值与其账面价值相同；两个公司的会计期间及采用的会计政策也相同。司的会计期间及采用的会计政策也相同。B公司公司20X9年实现净利润年实现净利润1 000万元。万元。v假定不考虑其他因素，假定不考虑其他因素，A企业账务处理如下：企业账务处理如下：v 借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司损益调整损益调整 2 000 000v 贷：投资收益贷：投资收益 2 000 000v2X09年度年度A企业应享有收益企业应享有收益=1 00020%=200 万元万元29Renmin University of ChinaContinued被投被投资单位出位出现超超额亏损时的的处理。投理。投资企企业确确认被投被投资单位位发生的生的净亏损，应当以当以长期股期股权投投资的的账面价面价值减减记至零至零为限，超出部分在限，超出部分在帐外作外作备查登登记。会会计处理理时，应首先按承担的份首先按承担的份额，借，借记“投投资收益收益”科目，科目，贷记“长期股期股权投投资损益益调整整”科目。在科目。在长期股期股权投投资的的账面价面价值减减记至零以后，至零以后，对超出的部分作超出的部分作备查登登记。被投被投资单位以后期位以后期间实现盈利的，扣除未确盈利的，扣除未确认的的亏损分担分担额后，后，恢复恢复长期股期股权投投资的的账面价面价值，同，同时确确认投投资收益。即借收益。即借记“长期股期股权投投资”科目，科目，贷记“投投资收益收益”科目。科目。30Renmin University of ChinaContinued【例【例6-9】甲公司持有】甲公司持有F公司公司40%的股权的股权,209年年12月月31日，甲公司对日，甲公司对F公司长期股公司长期股权投资的账面价值为权投资的账面价值为1 200万元。万元。F公司公司210年发生净亏损年发生净亏损3 200万元。假定取得万元。假定取得投资时被投资单位各项资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政投资时被投资单位各项资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会计期间相同。策、会计期间相同。不考虑其他因素，甲公司账务处理如下：不考虑其他因素，甲公司账务处理如下：210年度甲公司应分担损失年度甲公司应分担损失3 20040%1 280万元。万元。首先，冲减长期股权投资账面价值：首先，冲减长期股权投资账面价值：借：投资收益借：投资收益12 000 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资F公司公司损益调整损益调整 12 000 000其次，对未确认的投资损失其次，对未确认的投资损失80万元作备查登记。万元作备查登记。31Renmin University of ChinaContinuedv（3）被投资单位除净损益以外所有者权益其他变动时的处理。）被投资单位除净损益以外所有者权益其他变动时的处理。投投资企企业对于被投于被投资单位除位除净损益以外所有者益以外所有者权益的其他益的其他变动，在持股比例不在持股比例不变的情况下，企的情况下，企业按照持股比例按照持股比例计算算应享有或承享有或承担的部分，担的部分，调整整长期股期股权投投资的的账面价面价值。会。会计处理理时，按，按应享有或承担的部分，借享有或承担的部分，借记或或贷记“长期股期股权投投资其他其他权益益变动”科目，同科目，同时，贷记或借或借记“资本公本公积其他其他资本公本公积”科科目。目。【例【例6-10】A公司对公司对B公司的投资占其有表决权资本的比例为公司的投资占其有表决权资本的比例为40%，209年年B公司因持有公司因持有的可供出售金融资产公允价值的变动增加资本公积的金额为的可供出售金融资产公允价值的变动增加资本公积的金额为600万元。假定万元。假定A公司与公司与B公司使用的会计政策、会计期间相同，投资时有关资产的公允价值与其账面价值亦公司使用的会计政策、会计期间相同，投资时有关资产的公允价值与其账面价值亦相同。相同。不考虑相关所得税的影响，不考虑相关所得税的影响，A公司账务处理为：公司账务处理为：借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司其他权益变动其他权益变动 240 000 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 240 00032Renmin University of ChinaContinuedv（4）被投资单位宣告分配现金股利或利润时的处理。）被投资单位宣告分配现金股利或利润时的处理。被投被投资单位宣告分配位宣告分配现金股利或利金股利或利润时，投，投资企企业按照被投按照被投资单位宣告位宣告分派的利分派的利润或或现金股利金股利计算算应分得的部分，相分得的部分，相应减少减少长期股期股权投投资的的账面价面价值。会。会计处理理时，首先借，首先借记“应收股利收股利”科目，科目，贷记“长期股期股权投投资损益益调整整”科目；科目；实际收到股利或利收到股利或利润时，借，借记“银行存款行存款“科目，科目，贷记”应收股利收股利“科目。科目。需要注意的是，上述会需要注意的是，上述会计处理理仅限于被投限于被投资单位宣告分配的位宣告分配的现金股利或利金股利或利润，对于被投于被投资单位宣告分配的股票股利，投位宣告分配的股票股利，投资企企业则不作会不作会计处理，理，仅作作备查登登记，即于除，即于除权日注明所日注明所增加的股数，以反映股份的增加的股数，以反映股份的变化情况。化情况。33Renmin University of ChinaContinued【例【例6-11】沿用【例】沿用【例6-8】。】。210年年3月月5日，日，B公司宣告分配现金股利公司宣告分配现金股利500万元；万元；A公司于公司于210年年3月月15日实际收到乙公司发放的股利。日实际收到乙公司发放的股利。不考虑相关所得税的影响，不考虑相关所得税的影响，A公司账务处理为：公司账务处理为：210年年3月月5日：日：借：应收股利借：应收股利 1 000 000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资B公司公司损益调整损益调整 1 000 000 210年年3月月15日：日：借：银行存款借：银行存款 1 000 000 贷：应收股利贷：应收股利 1 000 00034Renmin University of China6