小企业财务会计及资产管理知识分析准则(共180页DOC).docx

最新资料推荐小企(Qi)业会计准则讲义 第二章(Zhang) 资 产【本章内容提要】本章为本准则的资产部分，从第五条至第四十四条，共四十条。本章的主要内容为资产的定义和分类、短期投资、应收及预付款项、存货、长期债券投资、长期股权投资、固定资产、无形资产等小企业主要资产的确认(Ren)和计量。【准则原文】第五条 资产，是指小企业过去的交易或者事项形成的、由小企业拥有或者控制的、预期会给小企业带来经济利益的资源。小企业的资产按照流动性，可分为流动资产和非流动资产。【解读】本条是关于资产的定义和资产的分类的规定。【相关链接】企业所得税法实施条例也对资产税务处理进行了规定。企业所得税法实施条例第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。其中，投资资产包括交易性金融资产、持有至到期投资和长期股权投资。”一、资产的特征(一(Yi)资产应为小(Xiao)企业拥(Yong)有或者控制的资源资产作为一项资源，应当由小企业拥有或者控制，具体是指小企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有所有权，但该资源能被小企业所控制。 (二)资产预期会给小企业带来经济利益资产预期会给小企业带来经济利益，是指资产直接或者间接导致现金流入小企业的潜力。这种潜力可以来自小企业日常的生产经营活动，也可以是非日常活动；带来经济利益的形式可以是现金形式，也可以是能转化为现金形式，或者是可以减少现金流出的形式。资产预期会为小企业带来经济利益是资产的本质特征。例如，小企业采购的原材料、购置的固定资产等可以用于生产经营过程，制造商品或者提供劳务，对外出售后收回货款，货款即为小企业所获得的经济利益。如果某一项目预期不能给小企业带来经济利益，那么就不能将其确认为小企业的资产。前期已经确认为资产的项目，如果不能再为小企业带来经济利益，也不能再确认为小企业的资产。例如，待处理财产损失以及某些待摊费用等，由于不符合资产定义，均不应当确认为资产。(三)资产是由小企业过去的交易或者事项形成的资产应当由小企业过去的交易或者事项所形成。过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或者其他交易或事项。换句话说，只有过去的交易或者事项才能产生资产，小企业预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。例如，小企业有购买原材料的意愿或者计划，但是购买行为尚未发生，就不符合资产的定义，不能因此而确认存货资产。将一项资源确认为资产，需要符合资产的定义，还应同时满(Man)足以下两个条件：1与该资源有关的(De)经济利益很可能流入小企业。从资产的定义来看，能够带来经济利益是资产的一个本质特征，但在现实生活中，由于经济环境瞬息万变，与资源有关的经济利益能否流入小企业或者能够流入多少实际上带有不确定性。因此，资产的确认还应与经济利益流入的不确定性程度的判断结合起来。如果根(Gen)据编制财务报表时所取得的证据，与资源有关的经济利益很可能流入企业，那么就应当将其作为资产予以确认；反之，不能确认为资产。2该资源的成本或者价值能够可靠地计量。只有当有关资源的成本或者价值能够可靠地计量时，资产才能予以确认。在实务中，小企业取得的许多资产都是发生了实际成本的，例如，企业购买或者生产的存货，企业购置的厂房或者设备等，对于这些资产，只要实际发生的购买成本或者生产成本能够可靠计量，就视为符合了资产确认的可计量条件。二、资产(Chan)的分类小企(Qi)业资产按流动性不同可分为流动资产和非流动资产。所谓流动性，通常按照资产的变现或耗用时间长短或者负债的偿还时间长短来确定。【准则原文】第六条 小企业(Ye)的资产应当按照成本计量，不计提资产减值准备。【解读】本条是关于小企业资产计量属性的规定。在小企业的生产经营活动过程中，资产实际上始终处于变动状态之中，从会计核算角度需要明确其金额的确定基础，也就是计量属性。基本准则第四十二条规定：“会计计量属性主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。”【相关链接】企业所得税法第十条第(七)款规定：“在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除。”企业所得税法实施条例第五十五条规定：“企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。”第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。”本(Ben)条规定小企业的资产应当按照成本进行计量，不计提资产减值准备。这既与企业所得(De)税法相一致，尽可能避免由于资产计价不同带来的纳税调整，同时也符合基本准则以历史成本为主要(Yao)计量属性的规定。但是，在这一点上与企业会计准则的规定不同。企业会计准则要求对相关资产计提减值准备。本条的规定，可以从以下几个方面来理解：1取得资产时，按照实际发生的支出作为历史成本。支出可能表现为现金形式，也可能是非现金形式，如通过资产交换取得的某项资产，其历史成本应按照所换出资产的市场价格或评估价值确定。支出既包括货款，也包括按照税法规定不可抵扣的相关税费。2在持有资产期间，资产的增值或减值在会计上不进行调整，仍维持取得时的历史成本金额。3对固定资产、无形资产和长期待摊费用等资产计提折旧或进行摊销，与按照历史成本计量并不矛盾，事实上是这类非流动资产区别于流动资产的一个重要体现，都是以取得时的历史成本为基础在持有资产的期间内进行合理的分摊。4资产实际发生损失时，根据本准则的规定确认资产损失，并进行相关会计处(Chu)理。第一节 流动(Dong)资产【准则原文】第七条 小企业的流动资产，是(Shi)指预计在1年内(含1年，下同)或超过1年的一个正常营业周期内变现、出售或耗用的资产。小企业的流动资产包括：货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。【解读】本条是关于流动资产的定义和构成的规定。小企业资产按其流动性不同，可分为流动资产和非流动资产。这里，流动性通常按资产的变现或耗用时间长短或者负债的偿还时间长短来确定。一、关于正常营业周期正常营业周期是指小企业从购买用于加工的资产起至最终实现现金止的期间。正常营业周期不(Bu)能确定时，应当以1年(Nian)(12个(Ge)月)作为正常营业周期。二、关于变现、出售和耗用(一)变现一般针对应收及预付款项、短期投资等而言，指将资产变为现金。(二)出售一般针对产品等存货而言，指将小企业的产成品、商品、原材料、半成品等对外销售。(三)耗用一般指将存货由一种形态(如原材料)转变成另一种形态(如产成品)的过程。三、关于流动资产的构成小企业的流动资产包括：货币资金、短期投资、应收及预付款项、存货等。其中，货币资金包括：库存现金、银行存款和其他货币资金。注意：备用金的使用为了反映和监督备用金的领用和使用情况，小企业应在“1012其他货币资金”科目下或单独设置“1013备用金”科目进行核算。会计部门拨付备用金时，借记“其他货币资金备用金”或“备用金”科目，贷记“库存现金”或“银行存款”科目。自备用金中支付零星支出，应根据有关的支出凭单，定期编制备用金报销清单，会计部门根据内部各单位提供的备用金报销清单，定期补足备用金，借记“管理费用”等科目，贷记“库存现金”或“银行存款”科目。除了增加或减少拨入的备用金外，使用或报销有关备用金支出时不再通过“其他货币资金”或“备用金”本条规定应用举(Ju)例【例(Li)2-1】2013年(Nian)1月10日，甲公司从开户银行提取10 000元现金。甲公司应编制如下会计分录：借：库存现金 10 000 贷：银行存款 10 000【例2-2】2013年12月1日，甲公司核定销售部备用金定额为10 000元，以现金拨付，并规定每月月底由备有金专门经管人员凭有关凭证向会计部门报销，补足备用金。月末，销售部报销日常业务支出8 000元。甲公司应编制如下会计分录：(1)拨付备用金：借：其他货币资金 10 000 贷：库存现金 10 000(2)报销日常业务支出，补足备用金：借：销售费用 8 000 贷：库存现金 8 000【例2-3】 甲公司为临时到外地采购原材料，2013年3月5 日委托开户银行汇款100 000元到采购地设立采购专户。3月20日，采购员交来从采购专户付款购入材料的有关凭证，增值税专用发票上的原材料价款为80 000元，增值税税额为13 600元。3月28日，收到开户银行的收款通知，该采购专户中的结余款项已经转回。甲公司应编制如下会计分录：(1)汇出款(Kuan)项：借：其他货币资(Zi)金外埠存(Cun)款 100 000 贷：银行存款 100 000(2)采购原材料：借：原材料 80 000 应交税费应交增值税(进项税额) 13 600 贷：其他货币资金外埠存款 93 600(3)转回余款：借：银行存款 6400 贷：其他货币资金外埠存款 6400【准则原文】第八条 短期投资，是指小企业购入的能随时变现并且持有时间不准备超过1年 (含1年，下同)的投资，如小企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。短期投资(Zi)应当按照以下规定进行会计处理：(一)以支付现(Xian)金取(Qu)得的短期投资，应当按照购买价款和相关税费作为成本进行计量。实际支付价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收股利或应收利息，不计入短期投资的成本。(二)在短期投资持有期间，被投资单位宣告分派的现金股利或在债务人应付利息日按照分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当计入投资收益。(三)出售短期投资，出售价款扣除其账面余额、相关税费后的净额，应当计入投资收益。【解读】本条是关于短期投资定义及会计处理的规定，具体包括取得短期投资、持有期间取得现金股利或利息、出售短期投资等交易和事项的会计处理。【相关(Guan)链接】企业所得税法(Fa)第14条规(Gui)定：“企业对外投资期间，投资资产的成本在计算应纳税所得额时不得扣除。”企业所得税法实施条例第71条进一步规定：“企业所得税法第十四条所称投资资产，是指企业对外进行权益性投资和债权性投资形成的资产。企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本：(一)通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；(二)通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。”企业所得税法实施条例第17条规定：“企业所得税法第六条第(四)项所称股息、红利等权益性投资收益，是指企业因权益性投资从被投资方取得的收入。股息、红利等权益性投资收益，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。”企业所得税法实施条例第18条规定：“企业所得税法第六条第(五)项所称利息收入，是指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。利息收入，按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。”小企业根据本条规定对短期投资进行会计处理时，会计上要求计入投资收益但税(Shui)法上允许免税的，需要进行所得税纳税调整。例如，小企业因购买国债所(Suo)取得的利息收入、直接投资于其他居民企业取(Qu)得的符合条件的股息或红利等权益性收益，按照税法规定作为免税收入，但按照本准则规定应计入投资收益，两者构成永久性差异。一、短期投资的特征短期投资相对于长期债券投资和长期股权投资，通常具有以下三个特征：(一)投资目的为了提高暂时闲置资金的使用效率和效益，也包括以赚取差价为目的。(二)投资时间比较短，通常不超过1年。(三)投资品种易变现，这些资产既可能是债权性的，也可能是股权性的。二、取得短期投资成本的确定(一)通常小企业都是以支付现金的方式取得短期投资，短期投资的成本包括取得短期投资支付的购买价款和相关税费。在本准则中，相关税费统一是指小企业在交易过程中按照有关规定应负担的各种税款、行政事业性收费以及手续费、佣金等。(二(Er)如果在取得短期投资时，实际支付的价款中包含的已宣告但尚未发(Fa)放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，属于购买时暂时垫付的资金，并且在当今社会这些信息都属于公开信息极易取得。因此，不得计入短期投资的成本，应当作为应收股利或应收利息单独核算。即按照扣除所含现金股利或利息收入后的金额作为短期投资的成本。三、在短期投资持有期间取得现金股利和(He)利息收入的会计处理(一)取得现金股利在短期投资持有期间，被投资单位宣告分派现金股利时，按照本企业可分得的金额，确认应收股利和投资收益。(二)取得债券利息收入在债务人应付利息日，按照债券投资的票面利率计算应取得的利息收入，确认应收利息和投资收益。四、出售短期投资的会计处理(一)出售短期投资实现的投资收益的确定小企业出售短期投资时，应当将出售价款扣除该短期投资的账面余额(即成本)、出售过程中支付的相关税费的净额计入出售当期的投资收益。(二)所出售短期投资成本的结转出售短期投资时，其成本分别不同情况(Kuang)进行结转： (1)一次性全部出售某项(Xiang)短期投资，其成本为短期投资的账面余额；(2)部分出售某项短期投资，可以比照本准则第十三条有关发出存货成本的方法进行计算结(Jie)转，如采用先进先出法、加权平均法或者个别计价法结转其所出售短期投资的成本。本条规定应用举例【例2-4】2013年3月1日， 甲公司以银行存款购入某上市公司股票100 000股，作为短期投资，每股成交价98元，其中包括02元为已宣告但尚未分派的现金股利，另支付相关税费4 000元。3月8日，甲公司收到上市公司发放的现金股利。 10月25日，甲公司出售上述股票，售价为1 000 000元。甲公司应编制如下会计分录：(1)购入短期投资时：借：短期投资 964 000 应收股利 20 000贷：银行存款 984 000(2)收到现金股利时：借：银行存款 20 000 贷：应收股利 20000(3)出售短期投资时：借(Jie)：银行存款 1 000 000 贷：短期投(Tou)资 964000 投资(Zi)收益 36 000【例2-5】2013年10月1日，甲公司购入某企业当日发行的3年期债券，作为短期投资，支付价款为2 800 000元，另支付相关税费30 000元。该笔债券面值为 2 700000元，票面利率为4，每季度末付息，到期一次还本。甲公司应编制如下会计分录：(1)购入债券时：借：短期投资 2 830 000 贷：银行存款 2 830 000(2)季末确认债券利息收入时：借：应收利息 27 000 贷：投资收益 27 000(3)实际收到债券利息时：借：银行存款 27 000 贷：应收利息 27 000【准则原文】第九条 应收及预付款项，是指小企业在日常生产经营活动中发生的各项债权。包括：应收票据、应收账款、应收股利、应收利息、其他应收款等应收款项和预付账款。应收及预(Yu)付款项应当按照发(Fa)生额入(Ru)账。【解读】本条是关于应收及预付款项定义、构成和会计处理的规定。一、应收及预付款项的特征(一)应收及预付款项是小企业日常生产经营活动中发生的。如销售产成品或商品、外购原材料或商品过程中发生的应收账款或预付账款；又如职工因公或因私向本企业借款产生的其他应收款，等等。(二)应收及预付款项的本质是债权。但是，应收款项最终会收到货币资金，预付账款则是收到所购物资或劳务。二、应收及预付款项的构成应收及预付款项根据产生的原因不同，可分为应收款项和预付账款。三、应收及预付款项的计量原则应收及预付款项应当按照实际发生额入账。即在实务中，小企业应当根据合同、协议、发票等凭证列示的金额记录应收款项或预付账款。四、应收票据的账务处理(一(Yi)应收票据的内(Nei)容应收票据，是指小企业因销售(Shou)商品(产成品或材料，下同)、提供劳务等日常生产经营活动而收到的商业汇票(银行承兑汇票和商业承兑汇票)。根据承兑人不同，商业汇票分为银行承兑汇票和商业承兑汇票。银行承兑汇票，是指由在承兑银行开立存款账户的存款人(这里也是出票人)签发，由承兑银行承兑的票据。商业承兑汇票是指由付款人签发并承兑，或由收款人签发交由付款人承兑的汇票。 (二)取得应收票据小企业因销售商品、提供劳务等而收到开出、承兑的商业汇票，按照商业汇票的票面金额，借记“应收票据”科目，按照确认的营业收入，贷记“主营业务收入”等科目。涉及增值税销项税额的，还应按照增值税专用发票上注明的增值税销项税额，贷记“应交税费应交增值税(销项税额)”科目。小企业收到商业汇票以抵偿应收账款，应按照商业汇票的票面金额，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。(三)商业汇票贴现小企业持有商业汇票，如在票据到期前需要提前取得现金，可以持未到期的商业汇票向银(Yin)行申请(Qing)贴现。贴(Tie)现，是指持票人将未到期的商业汇票背书后送交银行，银行受理后，从票据到期值中扣除按银行贴现率计算确定的贴现利息，将余额付给贴现企业的业务活动。票据贴现实质上是一种融通资金的行为。在贴现中，企业付给银行的利息称为贴现利息，银行计算贴现利息所用的利率称为贴现率，企业从银行获得的票据到期值扣除贴现利息后的货币收入称为贴现所得。有关的计算公式如下：票据到期值票据面值×（1票面利率×票据期限）贴现所得票据到期值贴现利息贴现利息票据到期值×贴现率×贴现期贴现期票据期限企业已持有票据期限按照中国人民银行支付结算办法的规定，实付贴现金额按票面金额扣除贴现日至汇票到期前1日的利息计算，承兑人在异地的，贴现期限及贴现利息的计算应另加3天的划款日期。根据票据到期债务人未能偿还时银行是否享有追索权，应收票据贴现的会计处理区分以下两种情况：1不附追索权的情况。小企业与银行签订的协议中规定，在贴现的商业汇票到期而债务人未能按期偿还时，申请贴现的企业不负有任何偿还责任，即银行无追索权的，应视同出售票据进行会计处理。小企业持未到期的商业汇(Hui)票向银行贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按照实际收到的金额(即减去(Qu)贴现息后的净额)，借(Jie)记“银行存款”科目，按照贴现息，借记“财务费用”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目。2附追索权的情况。小企业与银行签订的协议中规定，在贴现的商业汇票到期而债务人未能按期偿还时，申请贴现的企业负有向银行还款的责任，即银行有追索权的，应视同以票据为质押取得银行借款。因为这类协议从实质上看，与所贴现商业汇票有关的风险和报酬并未发生实质性转移，商业汇票可能产生的风险仍由申请贴现的企业承担。小企业持未到期的商业汇票向银行贴现，应根据银行盖章退回的贴现凭证第四联收账通知，按照实际收到的金额(即减去贴现息后的净额)，借记“银行存款”科目，按照贴现息，借记“财务费用”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“短期借款”科目。(四)商业汇票背书转让以取得物资小企业可以将自己持有的商业汇票背书转让，将汇票权利转让给他人或者将一定的汇票权利授予他人行使。背书是指在票据背面或者粘单上记载有关事项并签章的票据行为。出票人在汇票上记载“不得转让”字样的，汇票不得转让。通常情况下，小企业将持有的商业汇票背书转让以取得所需物资时，按照应计入取得物资成本(Ben)的金额，借记“材料(Liao)采购”或(Huo)“原材料”、“库存商品”等科目，按照增值税专用发票上注明的可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费应交增值税(进项税额)”科目，按照商业汇票的票面金额，贷记“应收票据”科目，如有差额，借记或贷记“银行存款”等科目。(五)商业汇票到期商业汇票到期收回款项，应按照实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“应收票据”科目。因付款人无力支付票款，或到期不能收回应收票据，应按照商业汇票的票面金额，借记“应收账款”科目，贷记“应收票据”科目。五、应收账款的账务处理(一)应收账款的内容应收账款，是指小企业因销售商品、提供劳务等日常生产经营活动而应收取的款项。包括：小企业销售商品或提供劳务等应向购货方或接受劳务方收取的价款或代购货单位垫付的包装费、运杂费等。会计上所指的应收账款有其特定的范围。第一，应收账款是指因销售活动形成的债权，不包括应收职工欠款、应收债务人的利息等应收款项；第二，应收账款是指流动资产性质的债权，不包括长期的债权(如购买的长期债券等)；第三，应收账款是指本企业应收客户的款项，不包括本企业付出的各类存出保证金，如租入包装物支付的保证金等。(二(Er)发生应(Ying)收账款应收账(Zhang)款是因赊销业务而产生的，因此，其入账时间与确认收入的时间一致。通常情况下，应收账款的入账价值包括销售商品或提供劳务的价款、增值税，以及代购货方垫付的包装费、运杂费等。另外，还应考虑商业折扣、现金折扣等因素。小企业因销售商品或提供劳务形成的应收账款，应当按照应收金额，借记“应收账款”科目，按照税法规定应交纳的增值税销项税额，贷记“应交税费应交增值税(销项税额)”科目，按照其差额，贷记“主营业务收入”或“其他业务收入”科目。小企业代购货单位垫付的包装费、运杂费等，借记“应收账款”科目，贷记“银行存款”等科目；收回代垫费用时，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款”科目。(三)收回应收账款小企(Qi)业收回应收账款，应借记“银(Yin)行存款”或(Huo)“库存现金”科目，贷记“应收账款”科目。小企业应收账款改用商业汇票结算，在收到承兑的商业汇票时，按照票面金额，借记“应收票据”科目，贷记“应收账款”科目。六、预付账款的账务处理(一)预付账款的内容预付账款，是指小企业按照合同规定预付的款项，包括根据合同规定预付的购货款、租金、工程款等。(二)发生预付账款小企业根据购货合同的规定向供应单位预付款项时，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目。收到所购物资，按照应计入购入物资成本的金额，借记“在途物资”或“原材料”、“库存商品”等科目，按照税法规定可抵扣的增值税进项税额，借记“应交税费应交增值税(进项税额)”科目，贷记“预付账款”科目；当预付货款小于采购货物所需支付的款项时，应将不足部分补付，借记“预付账款”科目，贷记“银行存款”科目；当预付货款大于采购货物所需支付的款项时，应收回多余款项，借记“银行存款”科目，贷记“预付账款”科目。小(Xiao)企业出包工程按照合同规定预付的工程价款，借记“预付(Fu)账款”科目，贷(Dai)记“银行存款”等科目。按照工程进度和合同规定结算的工程价款，借记“在建工程”科目，贷记“预付账款”、“银行存款”等科目。七、应收股利、应收利息的账务处理(一)应收股利的账务处理小企业购入股票，如果实际支付的购买价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除已宣告但尚未发放的现金股利后的金额，借记“短期投资”或“长期股权投资”科目，按照应收的现金股利，借记“应收股利”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目。在短期投资或长期股权投资持有期间，被投资单位宣告分派现金股利或利润，应当按照本企业应享有金额，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。小企业实际收到现金股利或利润时，借记“银行存款”等科目，贷记“应收股利”科目。(二)应收利息的账务处理小企业购入债券，如果实际支付的购买价款中包含已到付息期但尚未领取的债券利息，应当按照实际支付的购买价款和相关税费扣除应收的债券利息后的金额，借记“短期投资”或“长期债券投资”科目，按照应收的债券利息，借记“应收利息”科目，按照实际支付的购买价款和相关税费，贷记“银行存款”科目。在长期债(Zhai)券投资持有期间，在债务人应付利息日，按照分期付息、一次还(Huan)本债券投资的票面利(Li)率计算的利息收入，借记“应收利息”科目，贷记“投资收益”科目；按照一次还本付息债券投资的票面利率计算的利息收入，借记“长期债券投资应计利息”科目，贷记“投资收益”科目。小企业实际收到债券利息时，借记“银行存款”科目，贷记“应收利息”科目。八、其他应收款的账务处理(一)其他应收款的内容其他应收款，是指小企业除应收票据、应收账款、预付账款、应收股利、应收利息等以外的其他各种应收及暂付款项。主要包括：(1)应收的各种赔款，如因小企业财产等遭受意外损失而应向有关保险公司收取的赔款等；(2)应收的出租包装物租金；(3)应向职工收取的各种垫付款项，如为职工垫付的水电费、应由职工负担的医药费、房租等；(4)存出保证金，如租入包装物支付的押金；(5)其他各种应收、暂付款项。(二)发生其他应收款小企业(Ye)发生各种其他应收款项时，应借记“其他应(Ying)收款”科目，贷(Dai)记“库存现金”、“银行存款”、“固定资产清理”等科目。出口产品或商品按照规定应予退回的增值税款，借记“其他应收款”科目，贷记“应交税费应交增值税(出口退税)”科目。收回其他各种应收款项时，借记“库存现金”、“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目，贷记“其他应收款”科目。注意：商业汇票到期结清票款或退票后，在备查簿中应予注销。本条规定应用举例【例2-6】 2013年2月8日，甲公司对外销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为1 500000元，增值税税额为255 000元；甲公司收到购货单位开出的不带息银行承兑汇票一张，票面金额为1 755 000元，期限为两个月；商品已发出， 该批商品成本为800000元。两个月后，甲公司按票面金额收回款项，存入银行。甲公司应编制如下会计分录：(1)销售实现时：借：应收票据 1 755 000 贷：主营业务收入 1 500 000 应交税(Shui)费应交增值(Zhi)税(销项税(Shui)额) 255 000借：主营业务成本 800000 贷：库存商品 800000(2)收到款项时：借：银行存款 1 755 000 贷：应收票据 1 755 000【例2-7】2013年5月20日，甲公司采用托收承付结算方式对外销售商品一批，货款3 000 000元，增值税税额510 000元，以银行存款代垫运杂费60 000元，已办理托收手续。商品已发出，该批商品成本为2 000 000元。甲公司应编制如下会计分录：借：应收账款 3 570 000 贷：主营业务收入 3 000000 应交税费应交增值税(销项税额) 510000银行存款 60000借：主营业务成本 2000000 贷：库存商品 2000 000【例2-8】2013年3月3日，甲公司根据原材料采购合同约定，向供货单位预付1 000 000元货款的50。3月26日，甲公司收到供货方发来的原材料，验收无误，增值税专用发票记载的货款为1 000 000元，增值税税额为170 000元。甲公司以银行存款补付剩余款项670 000元。甲公司应编制如下会计分录：(1)预(Yu)付50的(De)货款时：借：预付账(Zhang)款 500 000 贷：银行存款 500 000(2)收到原材料并验收入库时：借：原材料 1 000 000 应交税费应交增值税(进项税额) 170000 贷：预付账款 1 170000借：预付账款 670000 贷：银行存款 670 000【例2-9】2013年4月10日，甲公司以银行存款替职工垫付应由其个人负担的医疗费5 000元，并从其当月工资中扣回。甲公司应编制如下会计分录：(1)垫付时：借：其他应收款 5 000 贷：银行存(Cun)款 5 000(2)扣(Kou)款时：借：应付职工薪(Xin)酬 5 000 贷：其他应收款 5 000【例2-10】2013年5月10 日，甲公司租入包装物一批，以银行存款向出租方支付押金10000元。甲公司应编制如下会计分录：借：其他应收款 10 000 贷：银行存款 10 000【准则原文】第十条 小企业应收及预付款项符合下列条件之一的，减除可收回的金额后确认的无法收回的应收及预付款项，作为坏账损失：(一)债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的。(二)债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的。(三)债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的。(四)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的。(五)因自然灾害、战争等不可抗力(Li)导致无法收回的。(六)国务院财政、税务主管(Guan)部门规定的其他条件。应收及预(Yu)付款项的坏账损失应当于实际发生时计入营业外支出，同时冲减应收及预付款项。【解读】本条是关于应收及预付款项坏账损失的认定条件及会计处理的规定。企业的各项应收及预付款项可能会因购货人拒付、破产、死亡等原因而无法收回。这类无法收回的应收及预付款项就是坏账。因坏账而遭受的损失为坏账损失。对坏账损失的会计处理方法有两种，即直接转销法和备抵法。直接转销法下，日常核算中应收款项可能发生的坏账损失不予考虑，只有在实际发生坏账时，才作为损失计入当期损益，同时冲销应收款项，即借记“营业外支出”科目，贷记“应收账款”科目。这种方法的优点是账务处理简单、实用，缺点是不符合资产的定义和权责发生制的要求。在这种方法下，只有坏账已经发生时，才能将其确认为当期损失，导致各期利润不实；另外，在资产负债表上，应收账款是按其账面余额而不是按账面价值反映，这在一定程度上歪曲了期末的财务状况。备抵法下，根据实际情况合理估计坏账损失，计入当期损失，同时建立坏账准备，待坏账实际发生时，冲销已提的坏账准备和相应的应收款项。这种方法的优点是符合资产的定义和权责发生制的要求，缺点是对职业判断要求较高，且与企业所得税法规定存在差异，需要进行纳税调整。在这种方法下，坏账损失计入同一期间的损益，避免了企业虚盈实亏；在资产负债表上列(Lie)示应收款项账面价值，使财务报表使用者能了解企业应收款项的可收回金额。但是，由于企业发生坏账损失带有很大的不确定性，所以只能以过去的经验为基础，参照当前的信用政策、市场环境和行业惯例，估计每期应收款项未来现金流量现值，从而确定当期减值损失金额，计入当期损益。【相关(Guan)链接】企业(Ye)所得税法第10条第(七)款规定：“在计算应纳税所得额时，未经核定的准备金支出不得扣除。”企业所得税法实施条例第五十五条规定：“企业所得税法第十条第(七)项所称未经核定的准备金支出，是指不符合国务院财政、税务主管部门规定的各项资产减值准备、风险准备等准备金支出。” 财政部国家税务总局关于企业资产损失税前扣除政策的通知第四条规定：“企业除贷款类债权外的应收、预付账款符合下列条件之一的，减除可收回金额后确认的无法收回的应收、预付款项，可以作为坏账损失在计算应纳税所得额时扣除：(一)债务人依法宣告破产、关闭、解散、被撤销，或者被依法注销、吊销营业执照，其清算财产不足清偿的；(二)债务人死亡，或者依法被宣告失踪、死亡，其财产或者遗产不足清偿的；(三)债务人逾期3年以上未清偿，且有确凿证据证明已无力清偿债务的；(四)与债务人达成债务重组协议或法院批准破产重整计划后，无法追偿的；(五)因自然灾害、战争等不可抗力导致无法收回的；(六)国务院财政、税务主管部门规定的其他条件。”本条采取了与税法完全一(Yi)致的坏账损失认定条件和处理方法，即直(Zhi)接转销法。这一点与企业会计准则的规定有差异，小企业应(Ying)当予以注意。一、坏账损失确认的时点坏账损失应在实际发生时确认，而不是预计或预期发生时确认。二、坏账损失的认定条件小企业应收及预付款项符合本准则第十条任一条件的，应确认相应的坏账损失。三、坏账损失金额的确定小企业的应收及预付款项出现上述所列条件之一时，应当积极与债务人进行协商，努力收回相关款项，如果确实无法再收回，应将该项应收及预付款项的账面余额扣除可收回的金额后的净额，作为坏账损失的金额。四、坏账损失的(De)账务处理小企业应当按照(Zhao)可收回的金额，借记“银行存(Cun)款”等科目，按照应收及预付款项的账面余额，贷记“应收账款”、“预付账款”、“其他应收款”等科目，按照其差额，借记“营业外支出”科目。五、执行中应注意的问题小企业应当注意正确处理好与税收征管的关系，认真按照税收征管的要求作好相关申报工作。小企业发生的应收及预付款项坏账损失，应当在向主管税务机关提供证据资料证明其已符合法定资产损失确认条件，且会计上已作损失处理的年度申报扣除。坏账损失应按规定的程序和要求向主管税务机关申报后方能在税前扣除，未经申报的损失，不得在税前扣除。国家税务总局2011年3月31日发布的企业资产损失所得税税前扣除管理办法第二十二条、第二十三条和第二十四条规定：“企业(包括小企业)应收及预付款项坏账损失应依据以下相关证据材料确认：(1)相关事项合同、协议或说明；(2)属于债务人破产清算的，应有人民法院的破产、清算公告；(3)属于诉讼案(An)件的，应出具人民法院的判决书或裁决书或仲裁机构的仲裁书，或者被法院裁定终(中(Zhong)止执行的法律(Lv)文书；(4)属于债务人停止营业的，应有工商部门注销、吊销营业执照证明；(5)属于债务人死亡、失踪的，应有公安机关等有关部门对债务人个人的死亡、失踪证明；(6)属于债务重组的，应有债务重组协