中级财务会计第13章所得税(121页PPT).pptx

第十三章 所得税会计1中级财务会计 谢诗蕾 本章应关注的主要内容有：本章应关注的主要内容有：（1 1）掌握资产计税基础的确定；）掌握资产计税基础的确定；（2 2）掌握负债计税基础的确定；）掌握负债计税基础的确定；（3 3）掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性）掌握应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异的确定；差异的确定；（4 4）掌握递延所得税资产和递延所得税负债）掌握递延所得税资产和递延所得税负债的确认；的确认；（5 5）掌握所得税费用的确认和计量。）掌握所得税费用的确认和计量。2中级财务会计 谢诗蕾企业所得税的有关概念以旧准则为背景3中级财务会计 谢诗蕾企业所得税的企业所得税的概念概念企业应交所得税要根据应纳税所得额计算。应纳税所得额是指纳企业应交所得税要根据应纳税所得额计算。应纳税所得额是指纳税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额后的余额，税人每一纳税年度的收入总额减去准予扣除项目金额后的余额，其计算公式为：其计算公式为：企业所得税是指对中华企业所得税是指对中华人民共和国境内企业的生产人民共和国境内企业的生产经营所得和其他所得依法征经营所得和其他所得依法征收的一种税。它是国家参与收的一种税。它是国家参与企业利润分配的手段。企业利润分配的手段。应纳税所得额收入总额准予扣除项目金额应纳税所得额收入总额准予扣除项目金额“收入总额收入总额”是指企业在生产是指企业在生产经营活动中主营业务收入以经营活动中主营业务收入以及其他各项收入的总额，具及其他各项收入的总额，具体包括：生产经营收入、财体包括：生产经营收入、财产转让收入、利息收入、租产转让收入、利息收入、租赁收入、特许权使用费收入、赁收入、特许权使用费收入、股利收入、其他收入。股利收入、其他收入。“准予扣除的项目准予扣除的项目”是指按企业所得税法规是指按企业所得税法规定，在计算应纳税所得定，在计算应纳税所得税额时，允许扣除的与税额时，允许扣除的与纳税人取得收入相关的纳税人取得收入相关的成本、费用和损失。成本、费用和损失。4中级财务会计 谢诗蕾 税前会计利润与应纳税所得税前会计利润与应纳税所得税前会计利润与应纳税所得税前会计利润与应纳税所得税前会计利润与应纳税所得是两个不同的概念。税前会计利润与应纳税所得是两个不同的概念。税前会计利润是一个会计核算概念，指企业按照会计方法计税前会计利润是一个会计核算概念，指企业按照会计方法计算的税前利润。它是企业于一定时期内生产经营的财务成果。算的税前利润。它是企业于一定时期内生产经营的财务成果。应纳税所得是一个税收概念，指企业按照税收法规规定应纳税所得是一个税收概念，指企业按照税收法规规定计算的应纳税所得额。计算的应纳税所得额。因此，应纳税所得额与会计利润对同一企业在同一期间会因此，应纳税所得额与会计利润对同一企业在同一期间会产生差异，差异按照不同的性质分为永久性差异和时间性产生差异，差异按照不同的性质分为永久性差异和时间性差异。差异。5中级财务会计 谢诗蕾永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异永久性差异永久性差异永久性差异的产生原因：永久性差异的产生原因：永永久久性性差差异异是是指指在在某某一一会会计计期期间间，由由于于会会计计规规定定和和税税法法规规定定在在计计算算收收益益、费费用用或或损损失失时时的的口口径径不不同同，所所产产生生的的税税前前会会计计利利润润与与应应纳纳税税所所得得额额之之间间的的差差异异。这这种种差差异异在在本本期期发发生生，不不会会在在以以后后各期转回。各期转回。按会计制度规定核算时作为收益计入会计按会计制度规定核算时作为收益计入会计报表的，但在计算应税所得时不确认为收益。报表的，但在计算应税所得时不确认为收益。如企业购买的国债利息收入如企业购买的国债利息收入1 1 按会计制度规定核算时不作为收益计入会按会计制度规定核算时不作为收益计入会计报表的，但在计算应税所得时作为收益，需计报表的，但在计算应税所得时作为收益，需要交纳所得税。要交纳所得税。2 26中级财务会计 谢诗蕾永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异永久性差异永久性差异永久性差异的产生原因：永久性差异的产生原因：按会计制度规定核算时确认为费用或损失按会计制度规定核算时确认为费用或损失计入会计报表的，但在计算应税所得时则不允计入会计报表的，但在计算应税所得时则不允许扣减，许扣减，如企业各种赞助费等如企业各种赞助费等3 3 按会计制度规定核算时不确认为费用或损按会计制度规定核算时不确认为费用或损失计入会计报表的，但在计算应税所得时则允失计入会计报表的，但在计算应税所得时则允许扣减，许扣减，如加计扣除的研发费用等。如加计扣除的研发费用等。4 47中级财务会计 谢诗蕾 永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异常见的永久性差异常见的永久性差异（1）贿赂等非法支出；（2）因违反法律、行政法规而交付的罚款、罚金、滞纳金；（3）税收法规有具体扣除范围和标准（比例或金额），实际发生的费用超过或高于法定范围或标准的部分；（4）纳税人向关联企业支付的管理费用（经国家税务总局或其授权的税务机关批准的除外）；（5）超过按财政部、国家税务总局规定的扣除标准支付工资薪金支出；（6）纳税人从关联方取得的借款金额超过其注册资本50%的，超过部分的利息支出；（7）纳税人发生的不能向主管税务机关提供合法凭证来证明其真实性的差旅费、会议费、董事会费；8中级财务会计 谢诗蕾永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异的形成有以下四种原因：时间性差异的形成有以下四种原因：时时间间性性差差异异是是指指税税法法与与会会计计制制度度在在确确认认收收益益、费费用用或或损损失失时时的的时时间间不不同同而而产产生生的的税税前前会会计计利利润润与与应应税税所所得得额额的的差差异异。时时间间性性差差异异发发生生于于某某一一会会计计期期间间，但但在在以以后后一期或若干期内能够转回。一期或若干期内能够转回。9中级财务会计 谢诗蕾永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异如交易性金融资产期末公允价值大于账面价如交易性金融资产期末公允价值大于账面价值的差额，会计上确认为公允价值变动损益，值的差额，会计上确认为公允价值变动损益，税法上要等实现时才能确认为收益。税法上要等实现时才能确认为收益。企业获得的某项收益，在会计报表上确认为当期企业获得的某项收益，在会计报表上确认为当期收益，但依照税法规定需待以后期间确认为应税所得收益，但依照税法规定需待以后期间确认为应税所得1 110中级财务会计 谢诗蕾永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异如产品保修费用，按权责发生制原则可于产如产品保修费用，按权责发生制原则可于产品销售的当期计提；但税法规定于实际发生品销售的当期计提；但税法规定于实际发生时从应税所得中扣减，从而产生可抵减时间时从应税所得中扣减，从而产生可抵减时间性差异。性差异。企业发生的某项费用或损失，在会计报表企业发生的某项费用或损失，在会计报表上确认为当期费用或损失，但税法规定待以后上确认为当期费用或损失，但税法规定待以后期间从应税所得中扣减期间从应税所得中扣减2 211中级财务会计 谢诗蕾永久性差异与时间性差异永久性差异与时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异时间性差异如产品销售收入的确认时点。如产品销售收入的确认时点。企业获得的某项收益，在会计报表上于以企业获得的某项收益，在会计报表上于以后期间确认收益，但税法规定需计入当期应税后期间确认收益，但税法规定需计入当期应税所得所得3 312中级财务会计 谢诗蕾 第一节第一节 计税基础和暂时性差异计税基础和暂时性差异一、资产的计税基础一、资产的计税基础 资产的计税基础资产的计税基础:指企业收回资产账面指企业收回资产账面价值的过程中，计算应纳税所得额时按价值的过程中，计算应纳税所得额时按照税法可以自应税经济利益中抵扣的金照税法可以自应税经济利益中抵扣的金额，即该项资产在未来使用或最终处置额，即该项资产在未来使用或最终处置时时,允许作为成本或费用于税前列支的金允许作为成本或费用于税前列支的金额。额。13中级财务会计 谢诗蕾资产某一资产负债表日的计税资产某一资产负债表日的计税基础基础未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额成本以前期间已税前列支的成本以前期间已税前列支的金额金额14中级财务会计 谢诗蕾（一）固定资产（一）固定资产会计会计：固定资产原价累计：固定资产原价累计折旧固定资产减值准备折旧固定资产减值准备税收税收：固定资产原价税收：固定资产原价税收累计折旧累计折旧15中级财务会计 谢诗蕾【例题【例题2 2】某项机器设备，原价为某项机器设备，原价为10001000万万元，预计使用年限为元，预计使用年限为1010年，会计处理时年，会计处理时按照直线法计提折旧，税收处理允许加按照直线法计提折旧，税收处理允许加速折旧，企业在计税时对该项资产按双速折旧，企业在计税时对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，预计净残值为倍余额递减法计列折旧，预计净残值为零。计提了零。计提了2 2年的折旧后，会计期末，企年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了业对该项固定资产计提了8080万元的固定万元的固定资产减值准备。资产减值准备。16中级财务会计 谢诗蕾账面价值账面价值100010001001001001008080720720万元万元计税基础计税基础10001000200200160160640640万元万元17中级财务会计 谢诗蕾（二）无形资产（二）无形资产 1 1对于内部研究开发形成的无形资产对于内部研究开发形成的无形资产 会计：符合条件的开发支出计入无形资产会计：符合条件的开发支出计入无形资产 税收：对于研究开发费用的加计扣除，税法中规定企税收：对于研究开发费用的加计扣除，税法中规定企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的的基础上，按照研究开发费用的50%50%加计扣除；形成无形加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的资产的，按照无形资产成本的150%150%摊销。摊销。2 2无形资产在后续计量时，会计与税收的差异无形资产在后续计量时，会计与税收的差异 主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减主要产生于对无形资产是否需要摊销及无形资产减值准备的提取。值准备的提取。18中级财务会计 谢诗蕾账面价值无形资产原价累计摊销账面价值无形资产原价累计摊销无形资产减值准备无形资产减值准备 但对于使用寿命不确定的无形资产，但对于使用寿命不确定的无形资产，账面价值无形资产原价无形资产减账面价值无形资产原价无形资产减值准备值准备税收：计税基础实际成本税收累计税收：计税基础实际成本税收累计摊销摊销19中级财务会计 谢诗蕾【例题例题3 3】A A企业当期为开发新技术发生研发支出企业当期为开发新技术发生研发支出2 2 000000万元，其中研究阶段支出万元，其中研究阶段支出400400万元，开发阶段万元，开发阶段中符合资本化条件的支出有中符合资本化条件的支出有1 2001 200万元，其他的万元，其他的为费用化支出。税法规定，企业为开发新技术、为费用化支出。税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研发费用，未形成无形资新产品、新工艺发生的研发费用，未形成无形资产计入当期损益的，按照研发费用的产计入当期损益的，按照研发费用的50%50%加计扣除；加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的形成无形资产的，按照无形资产成本的150%150%摊销。摊销。假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途假定开发形成的无形资产在当期期末已达到预定用途（尚未开始摊销）。（尚未开始摊销）。账面价值账面价值1 2001 200万元万元计税基础计税基础1 8001 800万元万元20中级财务会计 谢诗蕾（三）（三）以公允价值计量的金融资以公允价值计量的金融资产产1 1以公允价值计量且其变动计入以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产当期损益的金融资产会计：期末按公允价值计量，公会计：期末按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益允价值变动计入当期损益 税收：成本税收：成本21中级财务会计 谢诗蕾【例题例题4 4】企业支付企业支付400400万元取得一万元取得一项交易性金融资产，当期期末市价项交易性金融资产，当期期末市价为为420420万元。万元。交易性金融资产账面价值：交易性金融资产账面价值：420420万万元元计税基础：计税基础：400400万元万元22中级财务会计 谢诗蕾 2.2.可供出售金融资产可供出售金融资产会计：期末按公允价值计量，公会计：期末按公允价值计量，公允价值变动入所有者权益允价值变动入所有者权益税法：税法：成本成本23中级财务会计 谢诗蕾【例题例题5 5】企业支付企业支付500500万元取得一万元取得一项可供出售金融资产，当期期末项可供出售金融资产，当期期末市价为市价为510510万元。万元。可供出售金融资产账面价值：可供出售金融资产账面价值：510510万万元元计税基础：计税基础：500500万元万元24中级财务会计 谢诗蕾（四）其他资产（四）其他资产 因企业会计准则规定与税因企业会计准则规定与税收法规规定不同，企业持有收法规规定不同，企业持有的其他资产，可能造成其账的其他资产，可能造成其账面价值与计税基础之间存在面价值与计税基础之间存在差异。差异。25中级财务会计 谢诗蕾1.1.采用公允价值模式进行后续计量的投采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产资性房地产会计：期末公允价值会计：期末公允价值税收：以历史成本为基础确定税收：以历史成本为基础确定2.2.其他各种资产减值准备（可计入应纳其他各种资产减值准备（可计入应纳税所得额的坏账准备除外）。税所得额的坏账准备除外）。26中级财务会计 谢诗蕾三、负债的计税基础三、负债的计税基础 负债的计税基础，是指负债负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。可予抵扣的金额。27中级财务会计 谢诗蕾负债的计税基础负债的计税基础=账面价值账面价值-未来可税未来可税前列支的金额前列支的金额一般负债的确认和清偿不影响所得税一般负债的确认和清偿不影响所得税的计算，差异主要是因自可能会影响的计算，差异主要是因自可能会影响损益的负债损益的负债28中级财务会计 谢诗蕾 （一）企业因销售商品提供售后服务（一）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债等原因确认的预计负债 【例题例题6 6】企业因销售商品提供售后服务等原企业因销售商品提供售后服务等原因于当期确认了因于当期确认了200200万元的预计负债。税法万元的预计负债。税法规定，有关产品售后服务等与取得经营收入规定，有关产品售后服务等与取得经营收入直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。直接相关的费用于实际发生时允许税前列支。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用。服务费用。29中级财务会计 谢诗蕾预计负债账面价值预计负债账面价值200200万元万元预计负债预计负债计税基础计税基础账面价值账面价值200200万万可从未来经济利益中扣除的金额可从未来经济利益中扣除的金额200200万万0 030中级财务会计 谢诗蕾因其他事项确认的预计负债，应按照税因其他事项确认的预计负债，应按照税法规定的计税原则确定其计税基础。某法规定的计税原则确定其计税基础。某些情况下，因有些事项确认的预计负债，些情况下，因有些事项确认的预计负债，如果税法规定无论是否实际发生均不允如果税法规定无论是否实际发生均不允许税前扣除，即未来期间按照税法规定许税前扣除，即未来期间按照税法规定可予抵扣的金额为可予抵扣的金额为0 0，其账面价值与计税，其账面价值与计税基础相同。基础相同。31中级财务会计 谢诗蕾【例题例题7 7】假如企业因债务担保确认了预计负债假如企业因债务担保确认了预计负债500500万元，但担保发生在关联方之间，担保万元，但担保发生在关联方之间，担保方并未就该项担保收取与相应责任相关的费方并未就该项担保收取与相应责任相关的费用。用。会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债会计：按照或有事项准则规定，确认预计负债税收税收：与该预计负债相关的费用不允许税前扣：与该预计负债相关的费用不允许税前扣除除32中级财务会计 谢诗蕾账面价值账面价值500500万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值500500万元可万元可从未来经济利益中扣除的金额从未来经济利益中扣除的金额0 0500500万元万元33中级财务会计 谢诗蕾（二）预收账款（二）预收账款【例题例题8 8】企业收到客户预付的款项企业收到客户预付的款项100100万元万元（1 1）若预收时税法上不能确认为收入）若预收时税法上不能确认为收入 会计会计:账面价值账面价值=100=100万元万元 税收税收:计税基础计税基础=100-0=100=100-0=100万元万元不产生暂时性差异。不产生暂时性差异。34中级财务会计 谢诗蕾（2 2）若预收时税法上能确认为收）若预收时税法上能确认为收入入会计会计:账面价值账面价值=100=100税收税收:计税基础计税基础=100-100=0=100-100=0 产生可抵扣暂时性差异。产生可抵扣暂时性差异。35中级财务会计 谢诗蕾（三）应付职工薪酬（三）应付职工薪酬会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成会计：所有与取得职工服务相关的支出均计入成本费用，同时确认负债本费用，同时确认负债税收：现行所得税法仍规定扣除的计税工资标准等税收：现行所得税法仍规定扣除的计税工资标准等36中级财务会计 谢诗蕾【例题例题9 9】某企业当期确认应支付的职工某企业当期确认应支付的职工工资及其他薪金性质支出计工资及其他薪金性质支出计30003000万元，万元，尚未支付。按照税法规定的计税工资标尚未支付。按照税法规定的计税工资标准可以于当期扣除的部分为准可以于当期扣除的部分为22002200万元。万元。应付职工薪酬账面价值应付职工薪酬账面价值30003000万元万元计税基础账面价值计税基础账面价值30003000万元可从未万元可从未来应税利益中扣除的金额来应税利益中扣除的金额0 030003000万元。万元。37中级财务会计 谢诗蕾（四）其他负债（四）其他负债如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未如企业应交的罚款和滞纳金等，在尚未支付之前按照会计规定确认为费用，同支付之前按照会计规定确认为费用，同时作为负债反映。税法规定，罚款和滞时作为负债反映。税法规定，罚款和滞纳金不得税前扣除，其计税基础为账面纳金不得税前扣除，其计税基础为账面价值减去未来期间计税时可予税前扣除价值减去未来期间计税时可予税前扣除的金额的金额0 0之间的差额，即计税基础等于账之间的差额，即计税基础等于账面价值。面价值。38中级财务会计 谢诗蕾三、暂时性差异三、暂时性差异 暂时性差异，是指资产或负债的账面价值暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对与其计税基础之间的差额。按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性应纳税暂时性差异差异和和可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异。39中级财务会计 谢诗蕾（一）应纳税暂时性差异（一）应纳税暂时性差异 是指在确定是指在确定未来未来收回资产或清偿负债收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。税金额的暂时性差异。应纳税暂时性差异产生应纳税暂时性差异产生递延所得税负递延所得税负债债。40中级财务会计 谢诗蕾 1 1资产的账面价值大于其计资产的账面价值大于其计税基础税基础 2 2负债的账面价值小于其计负债的账面价值小于其计税基础税基础 41中级财务会计 谢诗蕾（二）可抵扣暂时性差异（二）可抵扣暂时性差异 是指在确定未来收回资产或清偿负是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。生可抵扣金额的暂时性差异。可抵扣暂时性差异确认递延所得税可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产。资产。42中级财务会计 谢诗蕾1 1资产的账面价值小于其计税资产的账面价值小于其计税基础基础 2 2负债的账面价值大于其计税负债的账面价值大于其计税基础基础 43中级财务会计 谢诗蕾四、特殊项目产生的暂时性差异四、特殊项目产生的暂时性差异（一）某些交易或事项发生以后，因不（一）某些交易或事项发生以后，因不符合资产、负债的确认条件而未体现为符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按税法资产负债表中的资产或负债，但按税法规定能够确定其计税基础的，其账面价规定能够确定其计税基础的，其账面价值值0 0与计税基础之间的差异也构成暂时性与计税基础之间的差异也构成暂时性差异。差异。44中级财务会计 谢诗蕾 1.1.筹建期间发生的费用筹建期间发生的费用 会计：管理费用会计：管理费用 税收：开始生产经营后税收：开始生产经营后5 5年分期计入应纳年分期计入应纳税所得额。税所得额。【例题例题1010】某企业某企业20072007年筹建期间发生的费用为年筹建期间发生的费用为200200万元，万元，20082008年年1 1月月1 1日开始生产经营。日开始生产经营。计税基础为计税基础为200200万元万元可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异=200=200万元万元 45中级财务会计 谢诗蕾 2.2.超标的广告费超标的广告费 会计：销售费用会计：销售费用 税收：符合条件的以后可抵扣。税收：符合条件的以后可抵扣。【例题例题1111】本期发生超标广告费本期发生超标广告费100100万元，万元，假定未来可抵扣假定未来可抵扣100100万元。万元。计税基础计税基础=100=100万元万元 可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异100100万元万元46中级财务会计 谢诗蕾 （二）（二）按税法规定以后年度可弥补的亏按税法规定以后年度可弥补的亏损损【例题例题1212】某企业某企业20072007年会计利润为年会计利润为-300-300万元万元,应纳税所得额为应纳税所得额为-200-200万元万元,假定未假定未来来5 5年有足够的应纳税所得额可弥补以前年有足够的应纳税所得额可弥补以前年度亏损。年度亏损。计税基础计税基础=200=200万元万元可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异200200万元。万元。47中级财务会计 谢诗蕾（三）企业合并中取得有关资产、负债产生的暂时性差异会计：非同购买方对于合并日中取得的可辨认资产、负债按照企业会计准则规定应当按照其在购买日的公允价值确认.（非同一控制）税法：如果该合并按照税法规定属于免税改组，即购买日在合并中取得的可辨认资产、负债维持其原计税基础不变。形成暂时性差异。48中级财务会计 谢诗蕾 第二节第二节 所得税会计概述所得税会计概述 资产负债表债务法资产负债表债务法一、所得税会计的特点一、所得税会计的特点 资产负债表法资产负债表法是从资产负债表出发，通过比较资是从资产负债表出发，通过比较资产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规产负债表上列示的资产、负债按照企业会计准则规定确定的定确定的账面价值账面价值与按照税法规定确定的与按照税法规定确定的计税基础计税基础，对于两者之间的差额分别对于两者之间的差额分别应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异与与可抵可抵扣暂时性差异扣暂时性差异，确认相关的，确认相关的递延所得税负债递延所得税负债与与递延递延所得税资产所得税资产，并在此基础上确定每一期间利润表，并在此基础上确定每一期间利润表中的所得税费用。中的所得税费用。49中级财务会计 谢诗蕾 二、所得税会计核算的一般程序二、所得税会计核算的一般程序 资产负债表的债务法资产负债表的债务法（一）确定资产负债表中除递延所得税（一）确定资产负债表中除递延所得税资产和递延所得税负债以外的其他资产资产和递延所得税负债以外的其他资产和负债项目的和负债项目的账面价值账面价值 （二）按照资产和负债计税基础的确定（二）按照资产和负债计税基础的确定方法，以适用的税收法规为基础，确定方法，以适用的税收法规为基础，确定资产负债表中有关资产、负债项目的资产负债表中有关资产、负债项目的计计税基础税基础 50中级财务会计 谢诗蕾（三）比较资产、负债的账面价值与其计税基础，（三）比较资产、负债的账面价值与其计税基础，对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会对于两者之间存在差异的，分析其性质，除企业会计准则中规定的特殊情况外，分别计准则中规定的特殊情况外，分别应纳税暂时性差应纳税暂时性差异异与与可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异，确定该，确定该资产负债表日资产负债表日递递延所得税负债延所得税负债和和递延所得税资产递延所得税资产的应有金额，的应有金额，并与并与期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比期初递延所得税负债和递延所得税资产的余额相比，确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递确定当期应予进一步确认的递延所得税资产和递延所得税负债金额或应予转销的金额。延所得税负债金额或应予转销的金额。51中级财务会计 谢诗蕾（四）确定利润表中的所得税费用（四）确定利润表中的所得税费用 按照适用的税法规定计算确定当期按照适用的税法规定计算确定当期应纳税所得应纳税所得额额，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结，将应纳税所得额与适用的所得税税率计算的结果确认为果确认为当期应交所得税当期应交所得税（即（即当期所得税当期所得税），同时），同时结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负结合当期确认的递延所得税资产和递延所得税负债（即债（即递延所得税递延所得税），作为利润表中应予确认的所），作为利润表中应予确认的所得税费用。得税费用。递延所得税的确认体现了权责发生制原则和配递延所得税的确认体现了权责发生制原则和配比原则比原则 52中级财务会计 谢诗蕾第三节第三节递延所得税资产及递延所得税负债的确递延所得税资产及递延所得税负债的确认和计量认和计量一、递延所得税资产的确认和计量一、递延所得税资产的确认和计量（一）一般原则（一）一般原则 1.1.资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以很可能取得用来抵扣可抵很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税，确认相关的递延所得税资产。资产。53中级财务会计 谢诗蕾 【例题例题1313】某企业某企业20072007年预提产品质量保证费用年预提产品质量保证费用为为100100万元，该企业适用的所得税税率为万元，该企业适用的所得税税率为33%33%。假定。假定企业估计于未来期间能够产生足够的应纳税所得企业估计于未来期间能够产生足够的应纳税所得额以利用该可抵扣暂时性差异。额以利用该可抵扣暂时性差异。企业可以对该事项确认相关的递延所得税资产：企业可以对该事项确认相关的递延所得税资产：预计负债账面价值预计负债账面价值100100万元万元预计负债计税基础预计负债计税基础=100-100=0=100-100=0可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异=100-0=100=100-0=100万元万元递延所得税资产递延所得税资产=10033%=33=10033%=33万元万元 借：递延所得税资产借：递延所得税资产 3333 贷：所得税费用贷：所得税费用 333354中级财务会计 谢诗蕾2.2.按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损和税款抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用抵减，应视同可抵扣暂时性差异处理。在预计可利用可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的可弥补亏损或税款抵减的未来期间内能够取得足够的应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额应纳税所得额时，应当以很可能取得的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当为限，确认相应的递延所得税资产，同时减少确认当期的所得税费用。期的所得税费用。55中级财务会计 谢诗蕾 【例题例题1414】企业在企业在20072007年至年至20102010年间每年间每年应税收益分别为：年应税收益分别为：-600-600万元、万元、200200万元、万元、200200万元、万元、100100万元，适用税率始终为万元，适用税率始终为33%33%，假设在，假设在20072007年发生的亏损在亏损弥补年发生的亏损在亏损弥补期内很可能获得足够的应纳税所得额用期内很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异，无其他暂时来抵扣可抵扣暂时性差异，无其他暂时性差异。性差异。20072007年年借：递延所得税资产借：递延所得税资产 198198 贷：所得税费用贷：所得税费用 198198 56中级财务会计 谢诗蕾20082008年年借：所得税费用借：所得税费用 6666 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 666620092009年年借：所得税费用借：所得税费用 6666 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 666620102010年年借：所得税费用借：所得税费用 3333 贷：递延所得税资产贷：递延所得税资产 333357中级财务会计 谢诗蕾3.3.对与子公司、联营企业、合营企业的投对与子公司、联营企业、合营企业的投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相关的递延所得下列条件的，应当确认相关的递延所得税资产：一是暂时性差异在可预见的未税资产：一是暂时性差异在可预见的未来很可能转回；二是未来很可能获得用来很可能转回；二是未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。额。58中级财务会计 谢诗蕾对联营企业和合营企业等的投资产生的可抵扣暂时对联营企业和合营企业等的投资产生的可抵扣暂时性差异，主要性差异，主要产生于权益法下的被投资单位发生产生于权益法下的被投资单位发生亏损时亏损时，投资企业按照持股比例确认应予承担的部分，投资企业按照持股比例确认应予承担的部分相应减少长期股权投资的账面价值，但税法规定长期相应减少长期股权投资的账面价值，但税法规定长期股权投资的成本在持有期间不发生变化，造成长期股股权投资的成本在持有期间不发生变化，造成长期股权投资的账面价值小于其计税基础，产生可抵扣暂时权投资的账面价值小于其计税基础，产生可抵扣暂时性差异。性差异。59中级财务会计 谢诗蕾4.4.企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的入帐价值与其计税基各项可辨认资产、负债的入帐价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的的递延所得税资产，并调整合并中应予确认的商誉等。商誉等。5.5.与直接计入所有者权益的交易或事项相关的与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。应计入所有者权益。60中级财务会计 谢诗蕾【例例1515】企业支付企业支付300300万元取得一项可供出售金万元取得一项可供出售金融资产，当期期末市价为融资产，当期期末市价为250250万元。万元。可供出售金融资产账面价值：可供出售金融资产账面价值：250250万元万元计税基础：计税基础：300300万元万元可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：5050万元万元产生的递延所得税资产：产生的递延所得税资产：50*3350*3316.516.5万元万元借：资本公积其他借：资本公积其他 5050万元万元 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产 公允价值变动公允价值变动 5050万元万元借：递延所得税资产借：递延所得税资产16.516.5万元万元 贷：资本公积其他贷：资本公积其他 16.516.5万元万元61中级财务会计 谢诗蕾（二）不确认递延所得税资产的特殊情况（二）不确认递延所得税资产的特殊情况 某某项项交交易易不不属属于于企企业业合合并并，且且交交易易发发生生时时既既不不影影响响会会计计利利润润也也不不影影响响应应纳纳税税所所得得额额，则则该该项项交交易易中中产产生生的的资资产产、负负债债的的初初始始确确认认金金额额与与计计税税基基础础存存在在可可抵抵扣扣暂暂时时性性差差异异的的，不不确确认认相相关关的的递递延所得税资产。延所得税资产。62中级财务会计 谢诗蕾 A A企业进行内研究开发所形成的无形资产成企业进行内研究开发所形成的无形资产成本为本为1 2001 200万元，因按照税法规定可予未来期间税万元，因按照税法规定可予未来期间税前扣除的金额为前扣除的金额为1 8001 800万元，其计税基础为万元，其计税基础为1 8001 800万万元。元。该项无形资产并非产生于企业合并，同时在该项无形资产并非产生于企业合并，同时在初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所初始确认时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，准则规定该种情况下不确认相关的递延所得额，准则规定该种情况下不确认相关的递延所得税。得税。63中级财务会计 谢诗蕾 （三）（三）递延所得税资产的计量递延所得税资产的计量 1.1.适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计适用税率的确定。确认递延所得税资产时，应估计相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用相关可抵扣暂时性差异的转回时间，采用转回期间适转回期间适用的所得税税率用的所得税税率为基础计算确定。无论相关的可为基础计算确定。无论相关的可抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均抵扣暂时性差异转回期间如何，递延所得税资产均不予折现。不予折现。64中级财务会计 谢诗蕾【例题例题1616】甲公司于甲公司于20072007年年1 1月月1 1日开业，日开业，从从20072007年开始适用的所得税税率为年开始适用的所得税税率为33%33%。甲公司甲公司20072007年开始计提折旧的一台设备，年开始计提折旧的一台设备，20072007年年1212月月3131日其账面价值为日其账面价值为60006000元，元，计税基础为计税基础为80008000元。元。20072007年年1212月月3131日递延所得税资产日递延所得税资产=（8000-60008000-6000）33%=66033%=660元（要按照预元（要按照预期收回该资产期间的适用税率计量期收回该资产期间的适用税率计量 ）。）。65中级财务会计 谢诗蕾 2.2.递延所得税资产的复核。资产负债递延所得税资产的复核。资产负债表日，企业应当对递延所得税资产的账表日，企业应当对递延所得税资产的账面价值进行复核。如果未来期间很可能面价值进行复核。如果未来期间很可能无法取得足够的应纳税所得额用以利用无法取得足够的应纳税所得额用以利用递延所得税资产的利益，应当减记递延递延所得税资产的利益，应当减记递延所得税资产的账面价值。所得税资产的账面价值。除原确认时计入所有者权益的递延除原确认时计入所有者权益的递延所得税资产，其减记金额亦应计入所有所得税资产，其减记金额亦应计入所有者权益外，其他的情况均应增加所得税者权益外，其他的情况均应增加所得税费用。费用。66中级财务会计 谢诗蕾 递延所得税资产的账面价值减记以递延所得税资产的账面价值减记以后，继后期间根据新的环境和情况判断后，继后期间根据新的环境和情况判断能够产生足够的应纳税所得额利用可抵能够产生足够的应纳税所得额利用可抵扣