财务会计学第十章长期负债(108页PPT).pptx

第十章第十章 长期负债长期负债1长期负债概述长期负债概述长期借款长期借款 长期债券长期债券 长期应付款长期应付款 借款费用及其资本化借款费用及其资本化债务重组债务重组计划理论教学4学时。2第一节第一节 长期负债概述长期负债概述 一、概念：一、概念：长期负债：长期负债：是指偿还期在一年或超过一年是指偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的债务。的一个营业周期以上的债务。3二、分类二、分类长期借款长期借款 应付债券应付债券 长期应付款长期应付款 按内容分类按内容分类企业向金融机构和其他单企业向金融机构和其他单位借入的偿还期在一年或位借入的偿还期在一年或超过一年的一个营业周期超过一年的一个营业周期以上的债务。包括基建借以上的债务。包括基建借款和专项借款款和专项借款 4二、分类二、分类长期借款长期借款 应付债券应付债券 长期应付款长期应付款 按内容分类按内容分类企业依法律程序发行，企业依法律程序发行，约定在一定期限内还本约定在一定期限内还本付息的有价证券。付息的有价证券。5二、分类二、分类长期借款长期借款 应付债券应付债券 长期应付款长期应付款 按内容分类按内容分类长期应付款项主要有融长期应付款项主要有融资租入固定资产和补偿资租入固定资产和补偿贸易方式引进设备等贸易方式引进设备等6第二节第二节 长期借款长期借款 一、基本常识：一、基本常识：借款合同中，一般应载明借款的本金、利率、借款合同中，一般应载明借款的本金、利率、利息计算方法、还款的期限和还本付息的利息计算方法、还款的期限和还本付息的方式等。方式等。合同中载明的利率叫做合同利率，利息计算合同中载明的利率叫做合同利率，利息计算方法有单利法和复利法两种；方法有单利法和复利法两种；还本付息的方式有分期付息、到期还本和一还本付息的方式有分期付息、到期还本和一次还本付息等。次还本付息等。7一、基本常识：一、基本常识：企业可能并不能取得合同中载明的贷款企业可能并不能取得合同中载明的贷款金额，而要给银行和其他金融机构等一金额，而要给银行和其他金融机构等一定的回扣。定的回扣。凡此种种，使企业实际承担的利率可能凡此种种，使企业实际承担的利率可能要远高于合同利率，实际承担的利息费要远高于合同利率，实际承担的利息费用要远高于按贷款本金和合同利率计算用要远高于按贷款本金和合同利率计算的利息费用。的利息费用。8二、长期借款的计量二、长期借款的计量分期付息、分期付息、到期还本的长期借款，企业实际到期还本的长期借款，企业实际承担的利率可用如下公式计算：承担的利率可用如下公式计算：实际取得的借款金额实际取得的借款金额=本金本金按实际利率和付按实际利率和付息期数计算的复利现值系数息期数计算的复利现值系数+各期支付的各期支付的利息利息按实际利率和各期数计算的复利现值按实际利率和各期数计算的复利现值系数。系数。这里这里各期支付的利息各期支付的利息若按单利计算时相等，若按单利计算时相等，按复利计算时则不等。按复利计算时则不等。9三、长期借款的核算三、长期借款的核算 帐户设置：帐户设置：帐户设置：帐户设置：设置设置“长期借款长期借款”科目核算。科目核算。该科目应按贷款单位和贷款种类，分别该科目应按贷款单位和贷款种类，分别“本金本金”、“利利息调整息调整”等进行明细核算。等进行明细核算。帐务处理：帐务处理：帐务处理：帐务处理：1 1、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：借：银行存款借：银行存款 长期借款长期借款利息调整利息调整 贷：长期借款贷：长期借款本金本金“长期借款长期借款”科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期借科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期借款。款。应按实际收应按实际收到的金额到的金额10三、长期借款的核算三、长期借款的核算 帐户设置：帐户设置：帐户设置：帐户设置：设置设置“长期借款长期借款”科目核算。科目核算。该科目应按贷款单位和贷款种类，分别该科目应按贷款单位和贷款种类，分别“本金本金”、“利利息调整息调整”等进行明细核算。等进行明细核算。帐务处理：帐务处理：帐务处理：帐务处理：1 1、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：借：银行存款借：银行存款 长期借款长期借款利息调整利息调整 贷：长期借款贷：长期借款本金本金“长期借款长期借款”科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期借款。长期借款。按合同约定的按合同约定的本金本金11三、长期借款的核算三、长期借款的核算 帐户设置：帐户设置：帐户设置：帐户设置：设置设置“长期借款长期借款”科目核算。科目核算。该科目应按贷款单位和贷款种类，分别该科目应按贷款单位和贷款种类，分别“本金本金”、“利息利息调整调整”等进行明细核算。等进行明细核算。帐务处理：帐务处理：帐务处理：帐务处理：1 1、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：、企业借入长期借款：借：银行存款借：银行存款 长期借款长期借款利息调整利息调整 贷：长期借款贷：长期借款本金本金“长期借款长期借款”科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期借科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的长期借款。款。按实际收到的金额按实际收到的金额与合同约定本金之与合同约定本金之间的差额间的差额12三、长期借款的核算三、长期借款的核算2、资产负债表确认利息费用及计提利息：、资产负债表确认利息费用及计提利息：借：在建工程（制造费用、财务费用、研借：在建工程（制造费用、财务费用、研 发支出）发支出）贷：应付利息（贷：应付利息（长期借款长期借款应付利息）应付利息）长期借款长期借款利息调整利息调整应按摊余成本和实际应按摊余成本和实际利率计算确定的长期利率计算确定的长期借款的实际利息借款的实际利息13三、长期借款的核算三、长期借款的核算注意：注意：利息费用计入哪项费用科目，即利息费用计入哪项费用科目，即如何如何确定借记确定借记“在建工程在建工程”、“制造费用制造费用”、“财务费用财务费用”、“研发支出研发支出”等具体哪个等具体哪个科目？需要根据借款的用途及是否符合科目？需要根据借款的用途及是否符合借借款费用资本化款费用资本化的条件决定。的条件决定。14三、长期借款的核算三、长期借款的核算3 3、还本付息：、还本付息：还本付息前应该最后一次计提利息、确认利还本付息前应该最后一次计提利息、确认利息费用。息费用。借：长期借款借：长期借款本金本金 应付利息应付利息 或长期借款或长期借款应付利息应付利息 贷：银行存款贷：银行存款举例：举例：举例：举例：P194P194P194P19415第三节第三节 长期债券长期债券 基本常识：基本常识：债券发行方式债券发行方式溢价发行溢价发行折价发行折价发行平价发行平价发行一般情况下，债券的票一般情况下，债券的票面利率高于同期银行利面利率高于同期银行利率，可按超过债券票面率，可按超过债券票面价值的价格发行即溢价价值的价格发行即溢价发行发行 16第三节第三节 长期债券长期债券 基本常识：基本常识：债券发行方式债券发行方式溢价发行溢价发行折价发行折价发行平价发行平价发行如果债券的票面利率低于如果债券的票面利率低于同期银行利率，可按低于同期银行利率，可按低于债券票面价值的价格发行债券票面价值的价格发行即折价发行；即折价发行；17第三节第三节 长期债券长期债券 一、基本常识：一、基本常识：债券发行方式债券发行方式溢价发行溢价发行折价发行折价发行平价发行平价发行如果债券的票面利率与如果债券的票面利率与银行利率一致，可按票银行利率一致，可按票面价值发行，按票面价面价值发行，按票面价值的价格发行称为按面值的价格发行称为按面值发行。值发行。18溢价溢价折价折价溢价是对企业溢价是对企业以后各期多付以后各期多付利息而事先得利息而事先得到的补偿。到的补偿。一、基本常识：一、基本常识：19溢价溢价折价折价折价是企业以折价是企业以后各期少付利后各期少付利息而预先给投息而预先给投资者的补偿。资者的补偿。一、基本常识：一、基本常识：20溢价或折价是发行债券溢价或折价是发行债券企业在债券存续期内对企业在债券存续期内对利息费用的一种调整。利息费用的一种调整。发行价格的作用发行价格的作用21二、债券分类：二、债券分类：按有无抵押品按有无抵押品担保可划分为担保可划分为 抵押债券抵押债券 信用债券信用债券 不动产、动不动产、动产及信托抵产及信托抵押债券押债券22二、债券分类：二、债券分类：按有无抵押品按有无抵押品担保可划分为担保可划分为 抵押债券抵押债券 信用债券信用债券 没有特定财没有特定财产作为担保产作为担保的债券。的债券。23二、债券分类：二、债券分类：按公司债券是否记名分为按公司债券是否记名分为本金和利息都本金和利息都记名的债券记名的债券本金记名的债券本金记名的债券不记名债券不记名债券 24二、债券分类：二、债券分类：按照债券的偿还办法划分按照债券的偿还办法划分一次偿还债券一次偿还债券分次偿还债券分次偿还债券抽签偿还债券抽签偿还债券25三、应付债券的计量：三、应付债券的计量：在复利计息的条件下，分期付息、一在复利计息的条件下，分期付息、一次还本债券发行价格计算公式如下：次还本债券发行价格计算公式如下：公司债券发行价格公司债券发行价格=公司债面值按实际利率的公司债面值按实际利率的折现值折现值+各期支付的债券利息按实际利率的各期支付的债券利息按实际利率的折现值折现值=债券面值债券面值按实际利率和期数计算按实际利率和期数计算的复利现值系数的复利现值系数+各期支付的债券利息各期支付的债券利息按按实际利率和期数计算的年金现值系数实际利率和期数计算的年金现值系数 （该内容一般掌握（该内容一般掌握 即可）即可）26四、应付债券的核算四、应付债券的核算帐户设置：帐户设置：应设置应设置“应付债券应付债券”科目，核科目，核算企业为筹集长期资金而发行债券的本算企业为筹集长期资金而发行债券的本金和利息。金和利息。在在“应付债券应付债券”科目下应设置科目下应设置“面值面值”、“利息调整利息调整”和和“应计利息应计利息”三个明细三个明细科目。科目。27借：银行存款借：银行存款借或贷借或贷应付债券应付债券利息调整利息调整贷：应付债券贷：应付债券面值面值账务处理：账务处理：、发行债券、发行债券28、发行费用的处理、发行费用的处理企业发行债券筹集资金用于购建或者生企业发行债券筹集资金用于购建或者生产符合资本化条件的资产的，在所购建或生产符合资本化条件的资产的，在所购建或生产的资产达到预定可使用状态前，产的资产达到预定可使用状态前，发行费用减去发行期间冻结资金产生的利息发行费用减去发行期间冻结资金产生的利息收入的差额为正数时，且收入的差额为正数时，且在符合资本化条件在符合资本化条件的前提下的前提下A A、将发生金额较大的，计入所购建或生产的资、将发生金额较大的，计入所购建或生产的资产的成本；产的成本；B B、将发生金额较小的直接计入当期财务费用。、将发生金额较小的直接计入当期财务费用。29发行费用减去发行期间冻结资金产生的利息发行费用减去发行期间冻结资金产生的利息收入的差额为负数时：收入的差额为负数时：将发行期间冻结资金所产生的利息收入将发行期间冻结资金所产生的利息收入减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在债券存续期间于计提利息时摊销，价收入，在债券存续期间于计提利息时摊销，并按借款费用的处理原则予以资本化或费用并按借款费用的处理原则予以资本化或费用化。化。30、确认利息费用及计提利息、确认利息费用及计提利息借：在建工程（制造费用、财务费用、研借：在建工程（制造费用、财务费用、研 发支出）发支出）借或贷：应付债券借或贷：应付债券利息调整利息调整 贷：应付利息（贷：应付利息（应付债券应付债券应计利息）应计利息）按实际按实际利息利息按契约约定按契约约定的利息的利息按上述两者按上述两者的差额的差额31、到期还本付息、到期还本付息到期还本付息前，应计提最后一次利息并确到期还本付息前，应计提最后一次利息并确认利息费用。还本付息时：认利息费用。还本付息时：借：借：应付债券应付债券债券面值债券面值应付利息（应付债券应付利息（应付债券应计利息）应计利息）贷：贷：银行存款银行存款32四、应付债券的核算四、应付债券的核算、明细帐及备查登记簿：、明细帐及备查登记簿：如果企业发行如果企业发行多种债券，应付债券科目还应按债券种多种债券，应付债券科目还应按债券种类设置明细账，进行明细核算。类设置明细账，进行明细核算。企业应当设置企业应当设置“企业债券备查簿企业债券备查簿”，详细，详细登记企业债券的票面金额、债券票面利登记企业债券的票面金额、债券票面利率、还本付息期限、发行总额、发行日率、还本付息期限、发行总额、发行日期和编号、委托代售单位、转换股份等期和编号、委托代售单位、转换股份等资料。企业债券到期兑付，在备查簿中资料。企业债券到期兑付，在备查簿中应予注销。应予注销。举例：举例：P204-208P204-208P204-208P204-20833第四节第四节 可转换公司债券可转换公司债券 一、可转债券的负债和权益成份分拆一、可转债券的负债和权益成份分拆我国发行可转换公司债券采取记名式我国发行可转换公司债券采取记名式无纸化发行方式，最短期限为无纸化发行方式，最短期限为3 3年，最长期年，最长期限为限为5 5年，是一种附有选择权的证券。年，是一种附有选择权的证券。选择权：选择权：是一种契约，约定在某一段是一种契约，约定在某一段时间内，持有人可以以某一约定价格行使买时间内，持有人可以以某一约定价格行使买或卖的权力。所以，选择权是在投资者之间或卖的权力。所以，选择权是在投资者之间进行买卖的金融交易工具。进行买卖的金融交易工具。34一、可转债券的负债和权益成份分拆一、可转债券的负债和权益成份分拆例例某股份有限公司经批准于某股份有限公司经批准于207207年年1 1月月1 1日发日发行行5 5年期年期1.51.5亿元可转换公司债券，债券票面亿元可转换公司债券，债券票面年利率为年利率为6%6%，每年，每年1 1月月1 1日付息一次，按日付息一次，按1.71.7亿亿元溢价发行，不考虑发行费用，而资本市场元溢价发行，不考虑发行费用，而资本市场的实际利率是的实际利率是10%10%。债券发行两年后可转换为。债券发行两年后可转换为股份，每股份，每100100元转普通股元转普通股4 4股，股票面值股，股票面值1 1元。元。35 可转换债券未来现金流量的现值（负债成份）：可转换债券未来现金流量的现值（负债成份）：可转换债券未来现金流量的现值（负债成份）：可转换债券未来现金流量的现值（负债成份）：（150 000 0006%150 000 0006%）（）（1+0.11+0.1）i i 150 000 000 150 000 000 (1+0.1)(1+0.1)5 5 =127 255 392=127 255 392=127 255 392=127 255 392元元元元 该债券所附权益成份该债券所附权益成份该债券所附权益成份该债券所附权益成份=可转换债券的发行价格可转换债券的发行价格-可转换债可转换债券的负债成份券的负债成份=170 000 000-127 255 392=170 000 000-127 255 392=42 744 608=42 744 608元元 由该例可知：由该例可知：由该例可知：由该例可知：由于债券票面利率远低于市场利率，若为纯债由于债券票面利率远低于市场利率，若为纯债券只能折价发行，但因附有选择权，故可以以高于纯债券发券只能折价发行，但因附有选择权，故可以以高于纯债券发行价格的价格发行，甚至溢行发行。行价格的价格发行，甚至溢行发行。ni=136二、可转换债券的核算二、可转换债券的核算 账户设置：账户设置：账户设置：账户设置：在在“应付债券应付债券”科目中设置科目中设置“可转换公司债券可转换公司债券”明细科目进行核算。明细科目进行核算。账务处理：账务处理：账务处理：账务处理：1、企业发行的可转换债券：应将负债和权益成份进、企业发行的可转换债券：应将负债和权益成份进行分拆，分拆后形成的负债成份在行分拆，分拆后形成的负债成份在“应付债券应付债券可转换公司债券可转换公司债券”科目核算，权益成份的金额在科目核算，权益成份的金额在“资本公积（其他资本公积）中反映。资本公积（其他资本公积）中反映。并在资产负债表内分别列报负债和权益部分。并在资产负债表内分别列报负债和权益部分。37 例例 续前例，假定债券持有者两年后全部将债续前例，假定债券持有者两年后全部将债券转换为股份。该股份公司应作会计处理如券转换为股份。该股份公司应作会计处理如下：下：（1 1）收到发行收入时）收到发行收入时借：借：银行存款银行存款 170 000 000170 000 000 应付债券应付债券可转换公司债券（利息调整）可转换公司债券（利息调整）22 744 60822 744 608 贷：贷：应付债券应付债券可转换公司债券（面值）可转换公司债券（面值）150 000 000150 000 000资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 42 744 60842 744 60838如果债券按面值发行，则权益成份的金额如果债券按面值发行，则权益成份的金额=150=150 000 000-127 255 392=22 744 608000 000-127 255 392=22 744 608元元会计分录应为：会计分录应为：会计分录应为：会计分录应为：借：借：借：借：银行存款银行存款 150 000 000 150 000 000 应付债券应付债券可转换公司债券（利息调整）可转换公司债券（利息调整）22 744 60822 744 608 贷：贷：贷：贷：应付债券应付债券可转换公司债券（面值）可转换公司债券（面值）150 000 000 150 000 000 资本公职资本公职其他资本公积其他资本公积 22 744 608 22 744 608 39如果债券按低于面值的如果债券按低于面值的147 255 392147 255 392元价格发行，元价格发行，则选择权的公允价值则选择权的公允价值=147 255 392-127 255 392=20 000 000=147 255 392-127 255 392=20 000 000元元会计分录应为：会计分录应为：会计分录应为：会计分录应为：借：借：借：借：银行存款银行存款 147 255 392 147 255 392 应付债券应付债券可转换公司债券（利息调整）可转换公司债券（利息调整）22 744 608 22 744 608 贷：贷：贷：贷：应付债券应付债券可转换公司债券（面值）可转换公司债券（面值）150 000 000150 000 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 20 000 000 20 000 00040二、可转换债券的核算二、可转换债券的核算2、可转换公司债券在未转换为股份前，其会、可转换公司债券在未转换为股份前，其会计核算与一般公司债券相同，即按期计提计核算与一般公司债券相同，即按期计提利息，并摊销溢价和折价。（从略）利息，并摊销溢价和折价。（从略）3、可转换公司债券到期未转换为股份的，按、可转换公司债券到期未转换为股份的，按照可转换公司债券募集说明书的约定，于照可转换公司债券募集说明书的约定，于期满后期满后5个工作日内偿还本息。偿还债券本个工作日内偿还本息。偿还债券本息的会计核算与一般公司债券相同。息的会计核算与一般公司债券相同。41二、可转换债券的核算二、可转换债券的核算2 2、可转换公司债券持有人行使转换权利，将、可转换公司债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股票：其持有的债券转换为股票：借：借：应付债券应付债券可转换公司债券（面值）可转换公司债券（面值）应付债券应付债券可转换公司债券（利息调整）可转换公司债券（利息调整）资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 贷：贷：股本股本 资本公积资本公积股本溢价股本溢价 银行存款银行存款 按转换公按转换公司债券的司债券的面值面值按转换公司债券按转换公司债券的未摊销的利息的未摊销的利息调整调整按计入其他资按计入其他资本公积与股本本公积与股本的差额的差额 用现金支付的不可转换用现金支付的不可转换的股票部分的股票部分42（2 2 2 2）承上例，）承上例，）承上例，）承上例，207207207207年年年年12121212月月月月31313131日计提利息时，日计提利息时，日计提利息时，日计提利息时，利息费用利息费用=127 255 39210%=12 725 539=127 255 39210%=12 725 539元元摊销折价摊销折价=12 725 539-9 000 000=3 725 539=12 725 539-9 000 000=3 725 539元元会计分录为：会计分录为：会计分录为：会计分录为：借：借：借：借：在建工程（或制造费用、财务费用、研发支出等）在建工程（或制造费用、财务费用、研发支出等）12 12 725 539725 539 贷：贷：贷：贷：应付利息应付利息 9 000 000 9 000 000 应付债券应付债券可转换公司债券（利息调整）可转换公司债券（利息调整）3 725 539 3 725 539 43208208年年1 1月月1 1日支付利息时，应作会计分录为：日支付利息时，应作会计分录为：借：应付利息借：应付利息 9 000 000 9 000 000 贷：银行存款贷：银行存款 9 000 000 9 000 000208208年年1212月月3131日，计提利息时，利息费用日，计提利息时，利息费用=（127255392+3725539127255392+3725539）10%=1309809310%=13098093元元摊销折价摊销折价=13098093-9000000=409809313098093-9000000=4098093元元会计分录同上。会计分录同上。44 承上例：假设到承上例：假设到209209年年1 1月月1 1日转换股份日转换股份时，时，应付债券应付债券可转换公司债券（利息可转换公司债券（利息调整）尚有借方余额为：调整）尚有借方余额为：14920976 14920976元元 45（3 3）转换为股份：）转换为股份：转换为股份数转换为股份数=1500000001004=60000001500000001004=6000000（股）（股）借：借：借：借：应付债券应付债券可转换公司债券（面值）可转换公司债券（面值）150 000 000150 000 000 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积 42 744 60842 744 608 贷：贷：贷：贷：股本股本 6 000 000 6 000 000 资本公积资本公积股本溢价股本溢价171 823 632171 823 632 应付债券应付债券可转换公司债券（利息调整）可转换公司债券（利息调整）14 920 976 14 920 97646第五节第五节 长期应付款长期应付款 n长期应付款是指企业除长期借款和应付债长期应付款是指企业除长期借款和应付债券以外的各种长期应付款项，包括应付融券以外的各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费以分期付款方式资租入固定资产的租赁费以分期付款方式购入固定资产等发生的应付款项等。购入固定资产等发生的应付款项等。n为了核算以上长期负债，企业必须设置为了核算以上长期负债，企业必须设置“长期应付款长期应付款”账户，并按其种类及债权单账户，并按其种类及债权单位的名称设置明细账进行反映。位的名称设置明细账进行反映。47n企业长期应付款所发生的借款费用（包括利企业长期应付款所发生的借款费用（包括利息、汇兑损益等），应按照借款费用准则的息、汇兑损益等），应按照借款费用准则的规定办理。规定办理。n有关租赁的内容，详见高级财务会计学。有关租赁的内容，详见高级财务会计学。第五节第五节 长期应付款长期应付款 48购入有关资产超过正常信用条件延期支付价购入有关资产超过正常信用条件延期支付价款、实质上具有融资性质的，应按购买价款款、实质上具有融资性质的，应按购买价款的现值，借记的现值，借记“固定资产固定资产”、“在建工程在建工程”等科目，按应支付的金额，贷记本科目，按等科目，按应支付的金额，贷记本科目，按其差额，借记其差额，借记“未确认融资费用未确认融资费用”科目。科目。按期支付的价款，借记本科目，贷记按期支付的价款，借记本科目，贷记“银行银行存款存款”科目。科目。本科目期末贷方余额，反映企业应付未付的本科目期末贷方余额，反映企业应付未付的长期应付款项。长期应付款项。第五节第五节 长期应付款长期应付款 49第六节第六节 借款费用借款费用一、借款费用资本化的范围一、借款费用资本化的范围二、借款费用的内容二、借款费用的内容三、借款费用资本化期间的确定三、借款费用资本化期间的确定四、借款费用资本化金额的确定四、借款费用资本化金额的确定50一、借款费用资本化的资产的范围一、借款费用资本化的资产的范围符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时符合资本化条件的资产，是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产售状态的固定资产、投资性房地产和存货等资产 1、固定资产、固定资产2、房地产开发企业开发的用于出售的房地产开发、房地产开发企业开发的用于出售的房地产开发产品产品3、机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械、机械制造企业制造的用于对外出售的大型机械设备设备4、建造合同建造合同51二、借款费用的内容二、借款费用的内容1、利息费用、利息费用专门借款利息专门借款利息：实际借款利息未用借款存款利息实际借款利息未用借款存款利息利用借款暂时投资取得投资收益利用借款暂时投资取得投资收益一般借款利息一般借款利息：按累计支出超过专门借款部分的按累计支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数计算资产支出加权平均数计算2、借款的折价与溢价：按实际利率法计算确定、借款的折价与溢价：按实际利率法计算确定3、外币专门借款本金或利息的汇兑差额、外币专门借款本金或利息的汇兑差额4、专门借款的辅助费用、专门借款的辅助费用52三、借款费用资本化期间的确定三、借款费用资本化期间的确定n开始资本化的时点：开始资本化的时点：1 1、资产支出已经发生。资产支出只包括为购、资产支出已经发生。资产支出只包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出。式发生的支出。2 2、借款费用已经发生；、借款费用已经发生；3 3、为使资产达到预定可使用或者可销售状态、为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。所必要的购建或者生产活动已经开始。53三、借款费用资本化期间的确定三、借款费用资本化期间的确定暂停资本化的时间暂停资本化的时间非正常中断通常是由于企业管理决策上的原因非正常中断通常是由于企业管理决策上的原因或者其他不可预见方面的原因等所导致的中断或者其他不可预见方面的原因等所导致的中断正常中断限于该中断是使所购建或者生产的符正常中断限于该中断是使所购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的程序的情况或者事先可预见的售状态所必要的程序的情况或者事先可预见的不可抗力因素导致的中断的情况不可抗力因素导致的中断的情况 54三、借款费用资本化期间的确定三、借款费用资本化期间的确定n终止资本化的时点：终止资本化的时点：购建或者生产的符合资本化条件的购建或者生产的符合资本化条件的资产达到预定可使用或者可销售状态时，资产达到预定可使用或者可销售状态时，借款费用应当停止资本化借款费用应当停止资本化。55四、借款费用资本化金额的确定四、借款费用资本化金额的确定（一）专门借款利息费用资本化金额的确定（一）专门借款利息费用资本化金额的确定借款费用允许资本化的借款费用扩大借款费用允许资本化的借款费用扩大了：由专门借款扩大到一般借款了：由专门借款扩大到一般借款专门借款应当有明确的专门用途，即为购建或专门借款应当有明确的专门用途，即为购建或者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入者生产某项符合资本化条件的资产而专门借入的，并通常应当具有标明该用途的借款合同的，并通常应当具有标明该用途的借款合同 n专门借款利息费用资本化金额的计算不再专门借款利息费用资本化金额的计算不再与资产支出相挂钩与资产支出相挂钩56（一）专门借款利息费用资本化金额（一）专门借款利息费用资本化金额的确定的确定n在资本化期间按照实际发生的专门借款利在资本化期间按照实际发生的专门借款利息金额计入符合资本化条件的资产成本息金额计入符合资本化条件的资产成本n应当扣除有关短期投资收益或者存款利息应当扣除有关短期投资收益或者存款利息收入收入57（二）一般借款利息费用资本化金额（二）一般借款利息费用资本化金额的确定的确定n在借款费用资本化期间内，为购建或者生产符合资本化在借款费用资本化期间内，为购建或者生产符合资本化条件的资产占用了一般借款的，允许将一般借款的利息条件的资产占用了一般借款的，允许将一般借款的利息费用资本化费用资本化n资本化金额应当以累计资产支出超过专门借款部分的资产资本化金额应当以累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以资本化率计算确定支出加权平均数乘以资本化率计算确定资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定n一般借款加权平均利率一般借款加权平均利率所占用一般借款当期实际发生的利息之和所占用一般借款当期实际发生的利息之和 所占用一般借款本金加权平均数所占用一般借款本金加权平均数58（三）借款发生折价或溢价资本金额（三）借款发生折价或溢价资本金额的确定的确定n如果借款存在折价或溢价，还应将每如果借款存在折价或溢价，还应将每期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调期应摊销的折价或溢价金额作为利息的调整额，对资本化率作相应调整。（折价或整额，对资本化率作相应调整。（折价或溢价按实际利率摊销）溢价按实际利率摊销）59（四）汇兑差额资本化金额的确定（四）汇兑差额资本化金额的确定n在符合开始资本化条件后的每一个应予资本化的在符合开始资本化条件后的每一个应予资本化的会计期间，汇兑差额的资本化金额为当期外币专门借会计期间，汇兑差额的资本化金额为当期外币专门借款本金及利息所发生的所有的汇兑差额。购建的固定款本金及利息所发生的所有的汇兑差额。购建的固定资产达到预定可使用状态后，外币专门借款本金及利资产达到预定可使用状态后，外币专门借款本金及利息所发生的汇兑差额应当计入当期损益，不再资本化。息所发生的汇兑差额应当计入当期损益，不再资本化。60（四）辅助费用资本化金额的确定（四）辅助费用资本化金额的确定（1 1）对于）对于因安排专门借款而发生的辅助费用，因安排专门借款而发生的辅助费用，因安排专门借款而发生的辅助费用，因安排专门借款而发生的辅助费用，在所购建在所购建固定资产达到预定可使用状态前或可销售前发生的，应在固定资产达到预定可使用状态前或可销售前发生的，应在发生时予以资本化，发生时予以资本化，计入资产成本。计入资产成本。计入资产成本。计入资产成本。（2 2）因安排专门借款而发生的辅助费用如果金额较小，）因安排专门借款而发生的辅助费用如果金额较小，根据重要性原则，可以在发生当期确认为财务费用，根据重要性原则，可以在发生当期确认为财务费用，计计计计入当期损益。入当期损益。入当期损益。入当期损益。（3 3）因安排）因安排专门借款之外的其他借款而发生的辅助费用专门借款之外的其他借款而发生的辅助费用专门借款之外的其他借款而发生的辅助费用专门借款之外的其他借款而发生的辅助费用，应当在发生的当期确认为财务费用，计入当期损益。应当在发生的当期确认为财务费用，计入当期损益。61应用举例应用举例n华远公司于华远公司于207年年1月月1日动工兴建一办公楼，工程采日动工兴建一办公楼，工程采用出包方式，每半年支付一次工程进度款。工程于用出包方式，每半年支付一次工程进度款。工程于208年年6月月30日完工，达到预定可使用状态。日完工，达到预定可使用状态。n建造工程资产支出如下：建造工程资产支出如下：207年年1月月1日，支出日，支出1500万元万元207年年7月月1日，支出日，支出2500万元，累计支出万元，累计支出4000万元万元208年年1月月1日，支出日，支出1500万元，累计支出万元，累计支出5500万元万元 62应用举例应用举例n公司为建造办公楼于公司为建造办公楼于207年年1月月1日专门借款日专门借款2000万元，借款期限万元，借款期限为为3年，年利率为年，年利率为8。除此之外，无其他专门借款。除此之外，无其他专门借款。n办公楼的建造还占用两笔一般借款：办公楼的建造还占用两笔一般借款：A银银行行长长期期贷贷款款2000万万元元，期期限限为为206年年12月月1日日至至209年年12月月1日，年利率为日，年利率为6%，按年支付利息。，按年支付利息。发发行行公公司司债债券券1亿亿元元，发发行行日日为为206年年1月月1日日，期期限限为为5年年,年年利率为利率为8%，按年支付利息。，按年支付利息。n闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，假定短期投资月闲置专门借款资金用于固定收益债券短期投资，假定短期投资月收益率为收益率为0.5%。n假定全年按假定全年按360天计。天计。63应用举例应用举例n 计算专门借款利息资本化金额计算专门借款利息资本化金额:207207年年专专门门借借款款利利息息资资本本化化金金额额=20008%-5000.5%6=145=20008%-5000.5%6=145万万元。元。208208年专门借款利息资本化金额年专门借款利息资本化金额=20008%180/360=80=20008%180/360=80万元。万元。计算一般借款利息资本化金额：计算一般借款利息资本化金额：一一般般借借款款资资本本化化率率（年年）（20006%20006%100008%100008%）/（2000+100002000+10000）=7.67%=7.67%207207年年 占占 用用 了了 一一 般般 借借 款款 资资 金金 的的 资资 产产 支支 出出 加加 权权 平平 均均 数数=2000180/360=1000=2000180/360=1000万元。万元。207207年一般借款利息资本化金额年一般借款利息资本化金额=10007.67%=76.70=10007.67%=76.70万元万元208208年年 占占 用用 了了 一一 般般 借借 款款 资资 金金 的的 资资 产产 支支 出出 加加 权权 平平 均均 数数（2000+15002000+1500）180/360=1750180/360=1750万元。万元。208208年一般借款利息资本化金额年一般借款利息资本化金额=17507.67%=134.23=17507.67%=134.23万元。万元。64应用举例应用举例n公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下：公司建造办公楼应予资本化的利息金额如下：207年利息资本化金额年利息资本化金额=14576.70=221.70万元。万元。208年利息资本化金额年利息资本化金额=80+134.23=214.23万元。万元。n有关账务处理如下：有关账务处理如下：207年：年：借：在建工程借：在建工程 2 217 000 贷：应付利息贷：应付利息 2 217 000208年：年：借：在建工程借：在建工程 2 142 300 贷：应付利息贷：应付利息 2 142 30065六、六、与原会计准则比较与原会计准则比较 1 1、新准则扩大了借款费用资本化的资产范围；、新准则扩大了借款费用资本化的资产范围；原准则：仅为固