中级会计实务之长期负债及借款费用(62页DOC).docx

最新资料推荐第十一章长期负债及借款费用一、本章概述（一）内容提要本章分为两个部分，第一部分重点解析了长期借款、应付债券（含可转换公司债券）和长期应付款的会计处理，其中长期应付款以融资租赁固定资产形成的长期应付款为主要内容；第二部分以案例的方式阐述了借款费用资本化的会计处理。考生应重点关注如下知识点：1.应付债券的会计处理每期利息费用和期初摊余成本的推算；2.可转换公司债券的会计处理转股当时形成的资本公积的推算；3.融资租入固定资产的会计处理固定资产入账成本推算、未确认融资费用分摊、融资租赁固定资产的折旧测算；4.借款费用资本化的会计处理专门借款和一般借款利息费用资本化。（二）历年试题分析年份题型题数分数考点2007单选题22非货币性福利的会计处理；一般借款利息费用资本化的计算多选题24职工薪酬的核算范围；借款费用资本化相关论断的正误判定判断题11借款费用资本化相关论断的正误判定计算题110应付债券的会计核算合计6172008单选11借款费用停止资本化的时点认定判断题11职工薪酬的会计处理合计222009判断题22非货币性职工薪酬的会计处理原则的正误判定；外币专门借款汇兑差额的会计处理原则的正误判定。计算题110借款费用资本化的会计处理合计312二、知识点精讲11.1 应交税费（一）应交增值税 手写板提示：增值税作为流转税，真正的承担者为消费者。 手写板提示：增值税原理：增值税进项税额和销项税额的计算是为了最终推导出商品在本企业增值部分应交的增值税。1.增值税的抵扣凭证（1）增值税专用发票（2）完税凭证（取自海关相关部门）（3）收购免税农产品的收购凭证（按照收购凭证13%抵扣） 粮食生产企业A支付价款100万元收购农产品，收购凭单为100万元，账务处理为：答疑编号180110101借：原材料87应交税费应交增值税（进项税额）13贷：银行存款100如果商品经过加工后形成销项税额30万元，因为收购时形成进项税额13万元，实际给国家缴纳的税款为17万元。（4）运费单据（按照相关凭单的7%抵扣）【要点提示】记住这四个抵扣凭证。2.一般纳税人涉及增值税的一般会计处理 （1）购入商品时借：库存商品应交税费应交增值税（进项税额）贷：银行存款（2）销售商品时借：银行存款贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）（3）交纳增值税时借：应交税费应交增值税（已交税金）贷：银行存款3.一般纳税人的特殊会计处理（1）购入免税农产品借：材料采购（按收购凭证的87%入账）应交税费应交增值税（进项税额）（按收购凭证的13%扣税）贷：银行存款【要点提示】记住抵扣比例。（2）视同销售的会计处理 相关交易本身不是销售，但是从税务角度看作销售进行处理。业务范围：自产的、委托加工的物资和购买的物资用于分红；将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于对外投资；将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于捐赠；将自产的、委托加工的物资用于集体福利或个人消费；将自产的、委托加工的物资用于其他非应税（增值税）项目；将自产的、委托加工的物资用于在建工程（这里特指不动产系列）。 举例：A公司以成本为80万元、公允价值为100万元的自产产品对B公司进行长期股权投资。A公司为增值税一般纳税人企业，增值税税率为17%，消费税税率为5%。答疑编号180110102假设其将产品出售：借：银行存款 117贷：主营业务收入 100应交税费应交增值税（销项税额）17借：主营业务成本80贷：库存商品80借：营业税金及附加 5贷：应交税费应交消费税 5投资时，会计处理与出售基本一致，只要将收到的“银行存款”换成“长期股权投资”即可；如果用于分红，将“银行存款”换成“应付股利”。业务范围会计处理将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于分红将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于对外投资将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于捐赠将自产的、委托加工的物资用于集体福利或个人消费将自产的、委托加工的物资用于其他非应税（增值税）项目将自产的、委托加工的物资用于在建工程（特指非生产经营用动产）用于分红、对外投资和对职工的非货币性福利发放时：借：应付股利长期股权投资应付职工薪酬贷：主营业务收入或其他业务收入应交税费应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）同时结转成本: 借：主营业务成本或其他业务成本存货跌价准备贷：库存商品或原材料如果涉及消费税的还需做如下分录：借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税用于捐赠时：借：营业外支出存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）应交税费应交增值税（销项税额）（按计税价计算）应交消费税（按计税价计算）用于在建工程时：借：在建工程存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）应交税费应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）（如果是动产性质的生产用固定资产工程领用本企业产品则无此项）应交消费税（按计税价计算消费税额） 举例：条件同上题，用于对外捐赠：答疑编号180110103借：营业外支出102贷：库存商品80应交税费应交增值税（销项税额）17应交消费税 5 将自产的、委托加工的物资和购买的物资用于在建工程：借：在建工程 存货跌价准备贷：库存商品 应交税费应交增值税（销项税额） 应交消费税 注意：如果该在建工程属于动产性质的生产经营用固定资产，则不用确认增值税销项税额。举例：条件同上题，如果用于不动产工程建设：答疑编号180110104借：在建工程102贷：库存商品 80 应交税费应交增值税（销项税额） 17应交消费税5如果用于动产类生产经营用固定资产建设，则不确认增值税销项税额，分录变为：借：在建工程 85贷：库存商品80 应交税费应交消费税 5【要点提示】记住视同销售的业务内容，会做账务处理。特别要注意的是：将自产的、委托加工的物资用于在建工程和对外捐赠时的会计处理不确认收入，与其他视同销售不同。【例题1·计算题】甲公司将生产的产品用于在建工程(不动产)。该产品成本为200 000元，计税价格（公允价值）为300 000元，适用的增值税税率为17%。要求做出甲公司账务处理。答疑编号180110105 正确答案甲公司的账务处理如下：借：在建工程251 000贷：库存商品200 000应交税费应交增值税（销项税额）51 000（300 000×17%）（3）不予抵扣的会计处理作为消费者而言，不可能出现相应的增值税销项税额匹配购买时支付的进项税额时，此环节支付的进项税额是不可抵扣的，形成消费者购买时的代价。例如，将购买的物资用于在建工程（非生产经营用动产）。 答疑编号180110106购入原材料：借：原材料100应交税费应交增值税（进项税额） 17贷：银行存款117临时挪用，用于工程项目在建工程：借：在建工程117贷：原材料100应交税费应交增值税（进项税额转出） 17注意：之前购入时打算用于产品生产，购入时的进项税额与产品销售时的销项税额相抵，临时用于工程项目，生产用原材料转为消费使用，没有相对应的销项税额进行抵扣，进项税额转入在建工程成本。如果在建工程属于生产经营用动产，则不用确认贷方的增值税进项税额转出，变为：借：在建工程100贷：原材料 100业务范围会计处理购买的物资或接受的劳务用于在建工程（非生产经营用动产）将购买的物资或接受的劳务用于集体福利或个人消费将购买的物资或接受的劳务用于其他非应税项目非正常损失（管理不善造成被盗、丢失、霉烂变质）的产成品、半成品和购进物资所对应的进项税额购进固定资产借：在建工程应付职工薪酬待处理财产损益存货跌价准备贷：库存商品（按账面成本结转）或原材料等应交税费应交增值税（进项税额转出）（如果该工程属于生产经营用动产，则无须进项税额转出）【要点提示】记住业务内容，尤其与视同销售业务区分开来。另外，需掌握其账务处理。4.小规模纳税人的会计处理【要点提示】记住小规模纳税人在购入商品、销售商品时会计处理原则。（二）应交消费税 手写板提示：购买消费税应税商品需支付增值税税额和销售价格两部分，增值税额等于销售价格乘以17%；售价包括成本、利润和消费税三部分。如某化妆品售价300元，则分录为：借：银行存款351贷：主营业务收入300应交税费应交增值税（销项税额） 51借：主营业务成本100贷：库存商品100借：营业税金及附加90贷：应交税费应交消费税 90增值税应税项目范围远大于消费税应税项目范围。增值税是对销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人就其实现的增值额征收的一个税种，消费税只对其中很小的一部分征收。 手写板提示：大圈体现增值税应税项目：销售货物或者提供加工、修理修配劳务以及进口货物的单位和个人实现的增值额；小圈体现消费税应税项目：生产、委托加工和进口应税消费品。 1.一般会计处理借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税【要点提示】记住消费税的归属科目。2.特殊会计处理（1）将应税消费品用于在建工程、对外投资和其他非生产机构方面，此业务的本质就是增值税部分所讲的视同销售行为。用应税消费品用于对外投资和其他非生产机构方面A.借：长期股权投资贷：主营业务收入或其他业务收入应交税费应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）B.同时结转成本:借：主营业务成本或其他业务成本存货跌价准备贷：库存商品或原材料C.计算应交消费税借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税将应税消费品用于在建工程时借：在建工程存货跌价准备贷：库存商品（账面余额）应交税费应交增值税（销项税额）（按计税价计算销项税额）应交消费税（按计税价计算消费税额）【要点提示】掌握账务处理，注意与增值税的视同销售联系在一起理解。（2）委托加工应税消费品如果收回后直接用于对外销售的由受托方代交的消费税计入加工物资的成本：借：委托加工物资贷：银行存款或应付账款如果收回后再加工然后再出售的A.由受托方代交的消费税先计入“应交税费应交消费税”的借方：借：应交税费应交消费税贷：银行存款B.最终产品出售时，按总的应交消费税计入“应交税费应交消费税”的贷方：借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税C.最后，再补交其差额即可。借：应交税费应交消费税贷：银行存款受托方受托加工或翻新改制金银首饰，交纳消费税借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税【要点提示】对于委托加工应税消费品的会计处理，考生应重点掌握消费税与加工物资成本的关系。委托加工物资的入账成本计算是单选题的常见选材，委托加工物资入账成本的构成因素是多选题的常见选材。【例题2·多选题】甲企业为增值税一般纳税人，委托外单位加工一批材料（属于应税消费品，且为非金银首饰）。该批原材料加工收回后用于连续生产应税消费品。甲企业发生的下列各项支出中，会增加收回委托加工材料实际成本的有（）。A.支付的加工费 B.支付的增值税C.负担的运杂费 D.支付的消费税答疑编号180110107 正确答案AC答案解析委托方支付的增值税是针对加工费的进项税额，不构成加工物资的成本；在收回的加工物资用于连续生产应税消费品时，支付的消费税应借记“应交税费应交消费税”，也不构成加工物资的成本。（三）其他应交税费1.营业税 手写板演示：营业税征收范围：第一组：第二组：转让不动产 借记“固定资产清理”科目转让无形资产所有权 计入“营业外收支”科目2.资源税资源税征收范围：矿产品和盐。如果是自产自销，则资源税处理与消费税相同，计入“营业税金及附加”科目；如果是自用，用于生产，借记“生产成本”科目，用于生产管理，借记“制造费用”；收购未税矿产品，计入收购物资成本。 手写板演示：例如，购入未税煤炭100万元作为原材料，分录处理为：借：原材料100贷：银行存款 90应交税费应交资源税 10税费种类费用归属备注营业税1.营业税金及附加2.固定资产清理3.挤入“营业外收支”（转让无形资产所有权）资源税1.将应税资源作为产品销售时，资源税计入：营业税金及附加2.将应税资源自产自用时，资源税计入：生产成本制造费用3.收购未税矿产品时，代扣代缴的资源税计入：材料采购土地增值税1.营业税金及附加（房地产企业）2.固定资产清理（连同土地使用权一并清理房屋建筑物）3. 挤入“营业外收支”（转让无形资产所有权）需注意土地增值额的计算。房产税、车船税、印花税、土地使用税计入“管理费用”只有“印花税”不通过“应交税费”。城市维护建设税和教育费附加的比较作为流转税的附加税计入“营业税金及附加均通过“应交税费”科目核算矿产资源补偿费1.管理费用2.材料采购通过“应交税费”核算耕地占用税在建工程不通过“应交税费”所得税详见所得税章节【要点提示】记住这些税费的科目归属。11.2 非流动负债11.2.1 长期借款（一）借入时借：银行存款贷：长期借款本金利息调整（二）每年计算利息费用时借：在建工程、财务费用或制造费用贷：应付利息（或长期借款应计利息）长期借款利息调整（三）归还借款时借：长期借款本金在建工程、财务费用或制造费用贷：长期借款利息调整银行存款【要点提示】长期借款通常与借款费用资本化结合在一起出题，对此部分的理解和掌握应置于借款费用资本化的背景下。【例题】某企业为建造一幢厂房，于20×9年1月1日借入期限为2年的长期专门借款1 500 000元，款项已存入银行。借款利率按市场利率确定为9%，每年付息一次，期满后一次还清本金。20×9年初，该企业以银行存款支付工程价款共计900 000元，2×10年初，又以银行存款支付工程费用600 000元，该厂房于2×10年8月31日完工，达到预定可使用状态。假定不考虑闲置专门借款资金存款的利息收入或者投资收益。要求：做出该企业的相关账务处理。答疑编号180110201 正确答案该企业有关账务处理如下：（1）20×9年1月1日，取得借款时：借：银行存款 1 500 000贷：长期借款××银行本金 1 500 000（2）20×9年初，支付工程款时：借：在建工程××厂房 900 000贷：银行存款 900 000（3）20×9年12月31日，计算20×9年应计入工程成本的利息费用时：借款利息1 500 000×9%135 000（元）借：在建工程××厂房 135 000贷：应付利息××银行 135 000（4）20×9年12月31日，支付借款利息时：借：应付利息××银行 135 000贷：银行存款 135 000（5）2×10年初，支付工程款时：借：在建工程××厂房 600 000贷：银行存款 600 000（6）2×10年8月31日，工程达到预定可使用状态时：该期应计入工程成本的利息（1 500 000×9%/12）×890 000（元）借：在建工程××厂房90 000贷：应付利息××银行90 000同时：借：固定资产××厂房 1 725 000贷：在建工程××厂房 1 725 000（7）2×10年12月31日，计算2×10年9月至12月的利息费用时：应计入财务费用的利息（1 500 000×9%/12）×445 000（元）借：财务费用××借款 45 000贷：应付利息××银行 45 000（8）2×10年12月31日，支付利息时：借：应付利息××银行 135 000贷：银行存款 135 000（9）2×11年1月1日，到期还本时：借：长期借款××银行本金 1 500 000贷：银行存款 1 500 000注意：计提的应付利息可能计入“在建工程”、“财务费用”和“制造费用”。其中，借入款项用于需要长时期才能完工的产品生产的，其利息费用在满足资本化条件时计入“制造费用”。11.2.2 应付债券（一）一般公司债券1.公司债券的发行价格三种发行价的认定条件当市率大于面率时当市率小于面率时当市率等于面率时发行价格折价溢价平价例如，市场利率为10%，某公司发行债券的利率为8%，因为后续期间支付的利息少于市场平均水平，如果按照面值发行，则无人购买，所以要折价发行。反之，为溢价的情况。【例题】2×11年1月1日，甲公司经批准发行5年期一次还本、分期付息的公司债券60 000 000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为年利率6%。假定债券发行时的市场利率为5%。 手写板提示：此债券于2011年1月1日发行，以后五年内每年支付360万元的利息，到期时支付本金6 000万元。引入财务管理概念：年金指本题中每年支付的利息360万元：支付的金额、间隔期均相同。对年金进行折现：360×（1r%）1360×（1r%）2360×（1r%）3360×（1r%）4360×（1r%）53601×（1r%）11×（1r%）21×（1r%）31×（1r%）41×（1r%）5其中，括号中的部分（1×（1r%）11×（1r%）21×（1r%）31×（1r%）41×（1r%）5称为“年金现值系数”，按照本题中的条件表示为（P/A，5%，5）。甲公司该批债券实际发行价格为：60 000 000×（P/S，5%，5）60 000 000×6%×（P/A，5%，5）60 000 000×0.783560 000 000×6%×4.329562 596 200（元） 手写板提示：本金折现金额计算：6 000×（15%）5 ，其中1×（1r%）5 称为复利折现系数，即五年后的单位货币价值折算到现在的价值，按照本题中的条件表示为（P/S，5%，5）。甲公司该批债券实际发行价格为：60 000 000×（P/S，5%，5）60 000 000×6%×（P/A，5%，5）60 000 000×0.783560 000 000×6%×4.329562 596 200（元） 手写板演示：发行债券，可以理解为借款，本题的分录应为：借：银行存款 6 259.62贷：应付债券面值 6 000利息调整 259.62（溢价）甲公司根据上述资料，采用实际利率法和摊余成本计算确定的利息费用，见表111。日期现金流出（a）实际利息费用（b）（d）×5%已偿还的本金（c）（a）（b）摊余成本余额（d）期初（d）（c）2×11年1月1日62 596 2002×11年12月31日3 600 0003 129 810470 19062 126 0102×12年12月31日3 600 0003 106 300.50493 699.5061 632 310.502×13年12月31日3 600 0003 081 615.53518 384.4761 113 926.032×14年12月31日3 600 0003 055 696.53544 303.7060 569 622.332×15年12月31日3 600 0003 030 377.67*569 622.33*60 000 000小计18 000 00015 403 8002 596 20060 000 0002×15年12月31日60 000 00060 000 0000合计78 000 00015 403 80062 596 200*尾数调整根据表111的资料，甲公司的账务处理如下：答疑编号180110202 正确答案（1）2×11年1月1日，发行债券时：借：银行存款62 596 200贷：应付债券面值60 000 000利息调整 2 596 200（2）2×11年12月31日，计算利息费用时：借：财务费用或在建工程3 129 810应付债券利息调整470 190贷：应付利息××银行 3 600 0002009年、2010年、2011年确认利息费用的会计处理同2008年。（3）2×11年12月31日支付利息时：借：应付利息××银行 3 600 000贷：银行存款 3 600 0002×12、2×13、2×14年确认利息费用的会计分录与2×11年相同，金额与利息费用一览表的对应金额一致。（4）2×15年12月31日，归还债券本金及最后一期利息费用时：借：财务费用或在建工程3 030 377.67应付债券面值60 000 000利息调整569 622.33贷：银行存款63 600 000最后一笔分录可拆分为：借：财务费用或在建工程3 030 377.67应付债券利息调整569 622.33贷：银行存款 3 600 000借：应付债券面值60 000 000贷：银行存款60 000 000【例题3·计算题】甲公司经批准于2007年12月31日发行债券10000张，每张面值100元，票面利率6%，期限5年，到期一次还本付息，发行债券当时的市场利率为7%，债券溢折价采用实际利率法摊销。要求：做出甲公司相关账务处理。答疑编号180110203甲公司的账务处理如下： 手写板提示：本题属于一次还本付息债券的处理，根据题目条件，五年后可以收到130万元，折算到现在价值为130×（17%）5 。1.首先计算公允的发行价格（100×10 000100×10 000×6%×5）×（P/S,7%,5）926 882（元）；2.发行时的会计分录借：银行存款926 882应付债券利息调整 73 118贷：应付债券面值1 000 0003.各期利息费用计算表日期利息费用支付现金应付债券摊余成本2007年12月31日926 8822008年12月31日64 8820991 7642009年12月31日69 42301 061 1872010年12月31日74 28301 135 4702011年12月31日79 48301 214 9532012年12月31日85 047（倒挤）1 300 00002008年末利息费用的账务处理如下借：财务费用或在建工程64 882贷：应付债券应计利息60 000利息调整 4 8822009年末、2010年末、2011年末和2012年末的分录均参照上述处理。4.到期还本付息时借：应付债券面值1 000 000应计利息300 000贷：银行存款1 300 0002.一般会计分录（1）发行债券时：借：银行存款应付债券利息调整（折价时）贷：应付债券面值应付债券利息调整（溢价时）（2）每年计提利息费用时借：财务费用或在建工程（期初债券的摊余价值×市场利率×当期期限）贷：应付债券应计利息或应付利息（债券票面价值×票面利率×当期期限）应付债券利息调整（倒挤，也可能记借方） （3）到期时借：应付债券债券面值应计利息或应付利息贷：银行存款【要点提示】应付债券的常见测试点有三个：每期利息费用的计算；每期末应付债券期初摊余成本的计算；应付债券利息费用资本化的计算，此测试点需结合借款费用进行掌握。【例题4·单选题】某公司经批准于2007年12月31日发行债券10000张，每张面值100元，票面利率8%，期限5年，每年末付息一次，发行债券当时的市场利率为6.1%，债券发行价格为108万元。债券溢折价采用实际利率法摊销。则2011年末应付债券的账面余额为（）万元。A.101.81B.103.5C.105.09D.108答疑编号180110204 正确答案A答案解析日期支付现金利息费用应付债券摊余成本2007年12月31日1082008年12月31日86.59 106.59 2009年12月31日86.50 105.09 2010年12月31日86.41 103.50 2011年12月31日86.31 101.81 2012年12月31日1086.19 0.00 【例题5·单选题】条件同上，2012年应付债券的实际利息费用额为（）万元。A.6.19B.6.31C.8 D.6.5答疑编号180110205 正确答案A答案解析同上。（二）可转换公司债券【例题6·单选题】甲公司2008年1月1日发行100万元的可转换公司债券，以筹措资金用于流动资金。该可转换公司债券发行期限为3年，票面利率为6%，每年末付息，债券发行1年后按面值每100元转6股普通股，每股面值为1元。甲公司实际发行价格为120万元（假定无发行费用），同期普通债券市场利率为5%，则转股时“资本公积”的额为（）万元。A.113.14B.117.28C.102.78D.115.41答疑编号180110206【答案】A 手写板提示：如果是折价发行，债券发行费用追加债券折价。举例：某企业发行面值为100的债券，收到价款90万元，如果发生发行费用5万元，则处理应为：借：银行存款85应付债券利息调整15贷：应付债券面值100 手写板提示：如果是溢价发行，债券发行费用冲减债券溢价。某企业发行溢价发行面值为100的债券，取得价款130万元，发行费用为5万元借：银行存款125贷：应付债券面值 100利息调整25【解析】 手写板提示：折现金额60×（P/A，5%，3）100×（P/S，5%，3）1.初始确认时负债成份和权益成份的划分按照实际利率计算，负债成份初始确认未来现金流量按照实际利率进行折现6×（15%）16×（15%）26×（15%）3100×（15%）3102.72（万元）；权益成份初始确认发行价格总额扣除负债成份初始确认120102.7217.28（万元）2.发行时借：银行存款 120贷：应付债券面值100利息调整 2.72资本公积其他资本公积 17.28 手写板演示：将上面这笔分录分开表示：负债成份：借：银行存款 102.72贷：应付债券面值100利息调整 2.72权益成份：借：银行存款17.28贷：资本公积其他资本公积17.28权益成份的金额可以看做是提前收取的股票溢价。3.2008年末计提利息费用时借：财务费用5.14（102.72×5%）应付债券利息调整0.86贷：应付利息6【要点提示】可转换公司债券在转股前的持有期间，所有的处理与一般债券是一致的。4.2008年末应付债券的账面余额102.720.86101.86（万元）； 手写板演示：可以分为两笔分录处理借：应付债券面值 100利息调整1.86贷：股本6资本公积股本溢价95.86借：资本公积其他资本公积 17.28贷：资本公积股本溢价17.825.转股时借：应付债券面值100利息调整 1.86资本公积其他资本公积17.28贷：股本 6（100÷100×6）资本公积股本溢价 113.14（倒挤，考点）1.会计处理原则企业发行的可转换公司债券，应当在初始确认时将其包含的负债成份和权益成份进行分拆，将负债成份确认为应付债券，将权益成份确认为资本公积。在进行分拆时，应当先对负债成份的未来现金流量进行折现确定负债成份的初始确认金额，再按发行价格总额扣除负债成份初始确认金额后的金额确定权益成份的初始确认金额。发行可转换公司债券发生的交易费用，应当在负债成份和权益成份之间按照各自的相对公允价值进行分摊。对于可转换公司债券的负债成份，在转换为股份前，其会计