第八章固定资产(26页DOC).docx

最新资料推荐第八章 固定资产【教学目的】 本章的主要内容包括固定资产特征、分类；固定资产的确认标准、计价方法、价值构成；固定资产折旧的范围、方法及核算；固定资产修理及改良的核算；固定资产减值准备的核算；固定资产处置的核算。通过本章的学习，应该掌握固定资产基本理论的各项内容，固定资产增减的各种情况，掌握固定资产后续支出的各种形式，固定资产减值的判断标准；理解并灵活运用固定资产折旧的各种方法；对以上各事项的会计处理要熟练掌握并加以运用。 【教学重点与难点】 1固定资产确认标准、计价方法；2固定资产折旧的范围、方法及核算；3固定资产修理与改良的核算；4固定资产减值与处置的核算。第一节 固定资产的分类及计价 本节主要讲解固定资产的性质、分类以及计价。 一、固定资产的性质1固定资产的特点（1）固定资产必须是有形资产。 （2）固定资产预计使用年限超过一年或超过一年的一个营业周期。 （3）固定资产可以多次参加生产经营过程，保持其原来的物质形态不变。 （4）企业持有的固定资产是为了满足企业的生产经营目的或管理目的，而不是为了出售。2我国的相关规定在我国会计实务中，凡企业使用一年以上的房屋、建筑物、机器设备、运输设备、工具器具等资产应作为固定资产；不属于生产经营主要设备的物品，单位价值在2000元以上，并且使用期限超过两年的，也作为固定资产。二、固定资产的分类 （一）按经济用途分类 1生产经营用固定资产，是指直接服务于企业生产经营过程的各种固定资产。 2非生产用固定资产，是指不直接服务于生产经营过程的各种固定资产。固定资产按经济用途分类，可以归类反映和监督企业生产经营用固定资产和非生产经营用固定资产之间以及生产经营用各类固定资产之间的组成和变化情况，借以考核和分析企业固定资产的利用情况，促使企业合理地配备固定资产，充分发挥其效用。（二）按使用情况分类 1使用中固定资产，是指正在使用中的生产经营性和非生产经营性固定资产。 2未使用固定资产，是指已完工或已购建的尚未交付使用的新增固定资产以及因进行改建、扩建等原因暂停使用的固定资产。 3不需用固定资产，是指本企业多余或不适用，需要调配处理的各种固定资产。 固定资产按使用情况分类，有利于反映企业的固定资产使用情况及其比例关系，便于分析固定资产的利用效率，挖掘固定资产的使用潜力，促使企业合理地使用固定资产，也便于企业合理地计提固定资产的折旧。 （三）按所有权分类 1自有固定资产，是指企业为了生产经营目的或其他目的而以购入或建造等方式取得的固定资产，其所有权归企业，企业自己可以自由地支配使用。 自有固定资产又可以分为自用固定资产和租出固定资产。自用固定资产是指企业自己用于生产经营或其他方面的固定资产；租出固定资产是指在经营性租赁方式下出租给其他单位使用的本企业的固定资产。 2融资租入固定资产，是指企业在租赁期间不拥所有权但拥有实质控制权的各种固定资产。（四）按固定资产的经济用途和使用情况综合分类现行制度对固定资产是按其经济用途和使用情况进行综合分类的。采用这一分类方法，可以把企业的固定资产分为以下七大类：1生产经营用固定资产。2非生产经营用固定资产。3租出固定资产。指经营性租赁方式下出租给外单位使用的固定资产。4不需用固定资产。5未使用固定资产。6融资租入固定资产。指企业以融资租赁方式租入的固定资产，在租赁内，应视同自有固定资产管理。7土地。指过去单独估价入账的土地。因征地而支付的补偿费，应计入与土地有关的房屋、建筑物的价值内，不单独作为土地价值入账。三、固定资产的计价 （一）固定资产的计价基础 企业会计准则固定资产规定“固定资产应当按其成本入账”。固定资产的计价主要有以下两种方法。 1按历史成本计价历史成本亦称原始购置成本或原始价值，是指企业在购建某项固定资产使其达到预定可使用状态前所发生的一切合理、必要的支出。但采用原始价值计价也有明显的缺点，即当经济环境和社会物价水平发生变化时，它不能反映固定资产的现时价值，也不能真实地反映企业的现时的经营规模，以此为前提所反映的企业财务状况和经营成果的真实性也会有“水分”。 2净值 固定资产净值是指固定资产原始价值或重置完全价值减去已计提折旧后的净额，也称为折余价值。严格地讲，净值不能称作是固定资产的一个计价标准，它只是企业在采用原始价值对固定资产计价入账后，以计提折旧的方式对固定资产入账成本按受益期进行分配所剩余的价值。它既可以反映企业实际占用在固定资产上的资金数额，又可以反映固定资产的新旧程度。这种计价方法主要用于计算盘盈、盘亏、毁损的固定资产的溢余或损失等。 （二）固定资产价值的构成固定资产的价值构成是指固定资产价值所包括的范围。从理论上讲，它应包括企业取得某项固定资产并使其达到预定可使用状态前所发生的一切合理的、必要的支出。实务中，由于固定资产的来源渠道不同，其成本构成的具体内容也有所差异。1企业购置的固定资产，按实际支付的买价加上支付的场地整理费、运输费、装卸费、安装费、税金和专业人员服务费等作为入账价值。如果以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，按各项固定资产公允价值的比例对总成本进行分配，分别确定各项固定资产的入账价值。 2自行建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。 3投资者投入的固定资产，按投资各方确认的价值，作为入账价值。4融资租入的固定资产, 按租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值。如果租赁资产占企业资产总额比例等于或低于30%的，在租赁开始日，企业也可按最低租赁付款额作为固定资产的入账价值。 5在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的，按原固定资产的账面价值，加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出，减改建、扩建过程中发生的变价收入作为入账价值。6盘盈的固定资产，按以下规定确定其入账价值：（1）同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。（2）同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该项固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。 7接受捐赠的固定资产，按以下规定确定其入账价值：（1）捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应当支付的相关税费，作为入账价值；（2）捐赠方没有提供有关凭据的，按以下顺序确定其入账价值：同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应当支付的相关税费，作为入账价值；同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。8经批准无偿调入的固定资产，按调出单位的账面价值加上发生的运输费、安装费等相关费用，作为入账价值。企业接受的债务人以非现金资产抵偿债务方式取得的固定资产或以非货币性交易换入的固定资产，其实际成本的确定参见财务会计学（下）。 需要指出的是，固定资产的入账价值中，还应当包括企业为取得固定资产而交纳的契税、耕地占用税、车辆购置税等相关税费。企业购置计算机硬件所附带的、未单独计价的软件，与所购置的计算机硬件一并作为固定资产管理。第二节 固定资产的取得本节主要讲解固定资产取得的核算，包括购入、自行建造、投资者投入、接受捐赠、无偿调入固定资产的核算。 固定资产取得的来源主要有购入、自行建造、投资者投入、接受捐赠和盘盈等。企业应设置“固定资产”科目，用来反映固定资产的增减变动情况。“固定资产”账户的借方登记增加固定资产的原价，贷方登记减少固定资产的原价，期末借方余额表明企业固定资产的原始价值。 一、购入的固定资产 企业以赊购方式取得的固定资产以及其他长期资产，在增加固定资产及其他长期资产的同时，对于应支付的购买价款，应根据付款方式分别在“应付账款”、“应付票据”、“长期应付款”等科目中单独核算。 （一）购入不需要安装的固定资产 购入不需安装固定资产，直接按实际支付的价款（包括买价、运杂费、包装费和税金等）作为固定资产的入账价值。 借：固定资产设备 贷：应付账款 银行存款 （二）购入需要安装的固定资产企业购入需要安装的设备等固定资产，应通过“在建工程”账户归集安装过程中发生的各项安装成本，待设备安装完毕后，再将设备的买价、支付的运杂费连同设备安装成本，一次由“在建工程 ”账户转入“固定资产”账户。 购入该项设备时 借：在建工程××设备 贷：银行存款 设备投入安装，用银行存款支付各项安装费用 借：在建工程××设备 贷：银行存款 设备安装完毕交付使用时 借：固定资产××设备 贷：在建工程××设备如果以一笔款项购入多项没有单独标价的固定资产，按各项资产公允价值的比例对总成本进行分配十分别确定各项固定资产的入账价值。二、自行建造的固定资产 （一）自行建造固定资产入账价值的确定 企业自行建造的固定资产，应按建造过程中发生的全部支出(包括所消耗的材料、人工、其他费用和交纳的有关税金等)确定其价值。 企业的在建工程(即自建固定资产)应按下列方法计价： 1工程用物资：比照存货的有关外购材料的计价方法计价，但外购的工程用物资，其增值税进项税额应计入所购工程物资的成本。工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，应按其实际成本或计划成本转作企业的库存材料。如可抵扣增值税进项税额的，应按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本转作企业的库存材料。盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资,减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本；工程已经完工的，计入当期营业外收支； 2待安装设备：比照固定资产的计价方法计价； 3预付工程款：按照实际预付的工程款计价； 4工程管理费用：按照实际发生的各项管理费用计价； 5自营工程：按照直接材料、直接工资、直接机械施工费以及所分摊的工程管理费等计价； 6出包工程：按照应当支付的工程价款计价； 7设备安装工程：按照所安装设备的原价、工程安装费用、工程试运转支出以及所分摊的工程管理费等计价。 （二）在建工程的核算1自营工程 企业自行建造的固定资产，按建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，作为入账价值。 （1）企业为在建工程准备的各种物资，应当按照实际支付的买价、增值税额、运输费、保险费等相关费用，作为实际成本，并按照各种专项物资的种类进行明细核算。 工程完工后剩余的工程物资，如转作本企业库存材料的，按其实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。如存在可抵扣增值税进项税额的，应当按减去增值税进项税额后的实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。 盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的差额，工程项目尚未完工的，计入或冲减所建工程项目的成本；工程已经完工的，计入当期营业外收支。 （2）在建工程应当按照实际发生的支出确定其工程成本，并单独核算。企业的自营工程，应当按照直接材料、直接工资、直接机械施工费等计量；采用出包工程方式的企业，按照应支付的工程价款等计量。设备安装工程，按照所安装设备的价值、工程安装费用、工程试运转等所发生的支出等确定工程成本。工程达到预定可使用状态前因进行试运转所发生的净支出，计入工程成本。企业的在建工程项目在达到预定可使用状态前所取得的试运转过程中形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。在建工程发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，计入继续施工的工程成本、长期待摊费用或营业外支出；如为非常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净损失直接计入当期营业外支出或长期待摊费用。在建工程发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净收益，冲减继续施工的工程成本、长期待摊费用或营业外收入；如为非常原因造成的报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，应将其净收益直接计入当期营业外收入或冲减长期待摊费用。所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按估计的价值转入固定资产，并按关于计提固定资产折旧的规定，计提固定资产的折旧。待办理了竣工决算手续后再作调整。企业自营工程主要通过“工程物资”和“在建工程”科目进行核算。“工程物资”科目，核算用于在建工程的各种物资的实际成本。“在建工程”科目核算企业为工程所发生的实际支出，以及改扩建工程等转入的固定资产净值。 【例8-1】某企业自行建造仓库一座，购入为工程准备的各种物资200000元，支付的增值税额为34000元，实际领用工程物资(含增值税)2l0600元，剩余物资转作企业存货；另外还领用了企业生产用的原材料一批，实际成本为30000元，应转出的增值税为5100元；支付工程人员工资50000元，企业辅助生产车间为工程提供有关劳务支出l0000元，工程完工交付使用。 有关会计处理如下： 购入为工程准备的物资借：工程物资 234000 贷：银行存款 234000 工程领用物资借：在建工程仓库 210600 贷：工程物资 210600 工程领用原材料借：在建工程仓库 35100 贷：原材料 30000 应交税金应交增值税(进项税额转出) 5100 支付工程人员工资借：在建工程仓库 50000 贷：应付工资 50000 辅助生产车间为工程提供的劳务支出借：在建工程仓库 10000 贷：生产成本辅助生产成本 10000 工程完工交付使用借：固定资产 305700 贷：在建工程仓库 305700 剩余工程物资转作企业存货借：原材料 20000 应交税金应交增值税(进项税额) 3400 贷：工程物资 23400 2出包工程企业采用出包方式进行的自制、自建固定资产工程，其工程的具体支出在承包单位核算。在这种方式下，“在建工程”科目实际成为企业与承包单位的结算科目，企业将与承包单位结算的工程价款作为工程成本，通过“在建工程”科目核算。（1）预付工程款时，编制如下会计分录： 借：在建工程 贷：银行存款（2）补付工程价款时，编制如下会计分录： 借：在建工程 贷：银行存款（3）工程竣工，结转成本时，编制如下会计分录： 借：固定资产 贷：在建工程三、投资者投入的固定资产 企业对投资者投资转入的机器设备等固定资产，一方面反映本企业固定资产的增加，另一方面要反映投资者投资额的增加。投入的固定资产按投资双方确认的价值记账。借：固定资产 贷：实收资本四、接受捐赠的固定资产企业接受捐赠的固定资产，应按会计规定确定的入账价值，借记“固定资产”科目，按接受捐赠固定资产按税法规定确定的入账价值，贷记“待转资产价值接受捐赠非货币性资产价值”科目，按实际支付或应付的相关税费，贷记“银行存款”、“应交税金”等科目。其中，接受捐赠固定资产“按会计规定确定的入账价值”是指按会计规定计入受赠固定资产成本的金额，包括接受捐赠固定资产的价值和因接受捐赠固定资产另外支付的构成受赠固定资产成本的相关税费；“接受捐赠固定资产按税法规定确定的入账价值”是指根据有关凭据等确定的、应计入应纳税所得额的接受捐赠固定资产的价值，不包括按会计规定应计入受赠固定资产成本的由受赠企业另外支付或应付的相关税费。【例8-2】某企业接受外商捐赠的设备一台，根据捐赠设备的发票、报关单等有关单据确定其价值为33000元，发生的运输费、包装费计l000元。该企业适用的所得税率为33%。企业在收到捐赠的设备时，编制会计分录如下：借：固定资产 34000 贷：待转资产价值接受捐赠非货币性资产价值 33000 银行存款 1000五、无偿调入固定资产的核算企业按照有关规定并报经有关部门批准无偿调入的固定资产，按照调出单位的账面价值加上新的安装成本、包装费、运杂费等，作为调入固定资产的入账价值。企业调入不需安装的固定资产，按调入固定资产的原账面价值以及发生的包装费、运杂费等，借记“固定资产”科目，按调入固定资产的原账面价值，贷记“资本公积无偿调入固定资产”科目，按所发生的支出，贷记“银行存款”科目。调入需要安装的固定资产，按调入固定资产原账面价值以及发生的包装费、运杂费等，借记“在建工程”科目，按调入固定资产的原账面价值，贷记“资本公积无偿调入固定资产”科目，按所发生的支出，贷记“银行存款”科目；发生的安装费用，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应付工资”等科目。工程达到预定可使用状态时，按工程的实际成本，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。第三节 固定资产折旧 本节主要讲解固定资产折旧的性质及其影响因素、折旧的范围、计算方法以及账务处理。 一、固定资产折旧的性质及其影响因素（一）固定资产折旧的性质固定资产折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。其中，应计折旧额，指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的余额，如果已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。固定资产应计折旧额分摊计入成本费用的过程，即是随着固定资产价值的转移，以折旧的形式在产品销售收入中得到补偿，并转化为货币资金的过程。 造成固定资产的服务潜力降低的原因很多，主要有有形损耗和无形损耗两种。 从本质上讲，折旧也是一种费用，只不过这一费用没有在计提期间付出实实在在的货币资金。 （二）影响固定资产折旧的因素影响固定资产折旧的因素主要包括：1折旧的基数2预计净残值3预计使用年限4折旧方法。二、固定资产折旧的范围（一）固定资产折旧的空间范围企业所有固定资产除已提足折旧继续使用的固定资产和按规定单独估价作为固定资产入账的土地外均应提取折旧。 已达到预定可使用状态的固定资产，如果尚未办理竣工决算的，应当按照估计价值暂估入账，并计提折旧；待办理了竣工决算手续后，再按照实际成本调整原来的暂估价值，同时调整原已计提的折旧额。企业对固定资产进行更新改造时，应将更新改造的固定资产的账面价值转入在建工程并在此基础上确定经更新改造后的固定资产原价。处于更新改造过程而停止使用的固定资产，因已转入在建工程因此不计提折旧，待更新改造项目达到预定可使用状态转为固定资产后，再按重新确定的折旧方法和该项固定资产尚可使用年限计提折旧。 对于接受捐赠的旧固定资产，企业应当按照规定的固定资产入账价值、预计尚可使用年限、预计净残值以及企业所选用的折旧方法计提折旧。融资租入的固定资产，应当采用与自有应计折旧资产相一致的折旧政策。能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的,应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧；无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。 已全额计提减值准备的固定资产，不再计提折旧。 企业因进行大修理而停用的固定资产，应当照提折旧，计提的折旧应计入相关成本费用。 企业对未使用、不需用的固定资产也应计提折旧，计提的折旧计入当期管理费用（不含更新改造和因大修理停用的固定资产）。（二）固定资产折旧的时间范围 企业一般应当按月提取折旧，当月增加的固定资产，当月不提折旧，从下月起计提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧，从下月起不提折旧。固定资产提足折旧后，不管能否继续使用，均不再提取折旧；提前报废的固定资产，也不再补提折旧。 三、计算固定资产折旧的方法 （一）年限平均法 年限平均法，也称为使用年限折旧法或直线法，是将固定资产的可计提折旧总额在固定资产的可使用年限内均等地分摊的一种折旧方法。 计算公式：固定资产年折旧额（固定资产原始成本预计净残值）÷固定资产预计使用年限 （8-1）或：固定资产年折旧额固定资产原始成本×（1预计净残值率）÷固定资产预计使用年限（8-2） 实际工作中一般将公式（8-1）、（8-2）简化为下列公式： 固定资产年折旧额固定资产原价×年折旧率 （8-3） 上述公式中：预计净残值预计可收回残值预计清理费用支出 预计净残值率（预计净残值÷固定资产原值）×100% 固定资产月折旧额固定资产年折旧额÷12 年折旧率（1预计净残值率）÷预计使用年限×100% 月折旧率年折旧率÷12 公式中的年折旧率既可以是个别折旧率、分类折旧率，也可以是综合折旧率。直线法的最大优点就是简单易行，它是折旧计算方法中最简单的一种。其缺点：一是只着眼于固定资产使用时间的长短，未考虑其使用强度，每期的折旧费用都是相等的。二是固定资产的使用时间越长，磨损程度越严重，所需的修理、保养费用势必逐渐增加。所以，直线法比较适用于各个时期使用程度大致相同、不受季节影响的固定资产。 （二）工作量法 工作量法又称作业量法、产量法，是按固定资产在其使用年限内估计所能提供的总工作量来确定折旧额的一种方法。计算公式如下： 每单位工作量应计提折旧（原始成本预计净残值）÷预计使用年限内的总工作量固定资产年折旧额固定资产该年总工作量×每单位工作量应计提折旧额固定资产月折旧额固定资产该月总工作量×每单位工作量应计提折旧额 工作量法克服了年限平均法只注重资产使用年限的不足，但却只关心固定资产的使用强度，把固定资产在使用中的机械损耗作为计提折旧的唯一因素，忽视了固定资产的自然损耗和无形损耗，而且在实务中，要准确地估计固定资产在使用年限内的总工作量也绝非易事。所以，工作量法一般适用于价值较高的大型精密机床以及运输设备等固定资产的折旧计算，这些固定资产的价值较高，各月的工作量一般不很均衡，采用年限平均法计提折旧，会使各月成本费用的负担不够合理。 （三）加速折旧法 加速折旧法又称递减费用法，是指固定资产在预计使用年限内所计提的折旧额呈递减趋势的一种折旧方法。 其特征是在固定资产的使用早期多计提折旧，后期少计提折旧，每期计提的折旧数额，随着固定资产使用时间的推移而逐渐减少。主张加速折旧法的理由主要有： 第一，固定资产在使用的早期效率较高、生产能力较强，企业受益也较多，理应分摊较多的折旧。到固定资产使用的后期，则情况正好相反。所以，为了更好地体现收入与费用配比原则，就应该在固定资产产生较大经济效益的早期多计提折旧，以后逐年递减。第二，固定资产使用的成本，包括维修费用和折旧费用。在固定资产使用的早期，不但固定资产的性能较好，维修费用一般较少。资产使用的时间越长，性能下降越多，同时需要较多的维修费用。在维修费用少的资产使用前期多计提折旧，在维修费用多的资产使用后期少计提折旧，可以使固定资产的使用成本在预计使用年限内大体保持平衡。第三，固定资产除了要考虑有形损耗以外，无形损耗也是不可忽视的一个重要因素。尤其是在科学技术日新月异的情况下，一些更新换代较快的产品。采用加速折旧法可以减少旧技术淘汰时发生的损失。第四，在固定资产投入使用的早期，就将固定资产成本的大部分通过折旧收回，可减少或降低企业持有固定资产可能承担的各种风险，尤其是物价持续上涨时带来的通货膨胀的风险。第五，使用加速折旧法，可以使企业获得纳税上的益处。具体来说，企业在早期多计提折旧，使得当期产品成本和费用增加，利润相应减少，企业少交所得税；后期少计提折旧，利润相应增加，多交所得税，这等于政府对企业给以若干年的无息贷款，企业可以利用这笔“无息贷款”投资于回报更大的地方。加速折旧法在实际中应用最为广泛的是双倍余额递减法和年数总和法。 1双倍余额递减法 双倍余额递减法是在不考虑固定资产净残值的情况下，根据每期期初固定资产账面余额和双倍的直线法折旧率计算固定资产折旧的一种方法。计算公式是：年折旧率2÷预计使用年限×100%年折旧额每年期初账面余额×年折旧率对于最后两年每年应计提折旧额（倒数第二年账面净值预计净残值）÷2【例8-3】B公司进口一条生产线，安装完毕后，其原始成本200000元，预计可使用5年，预计可收回残值5000元，预计清理费用3000元，该生产线用双倍余额递减法计提折旧。 年折旧率2÷5×100%40% 每年计提折旧的数额如表8-1所示。表8-1 双倍余额递减法折旧计算表 单位：元使用年次年折旧额累计折旧额账面余额200000180000 80000120000248000128000 72000328800156800 432004 20600177400 22600520600198000 2000合计198000 注：第一年折旧额200000×40%80000第一年账面余额20000080000=120000 最后两年时将固定资产第四年账面净值扣除净残值后平均分摊： 即第四年折旧额（4320050003000）÷2=20600 2年数总和法 年数总和法又称合计年限法，是将固定资产的原始成本减去残值后的净额乘以一个逐年递减的分数计算每年的折旧额，这个分数的分子代表固定资产尚可使用的年数，分母代表预计可使用年数的逐年数字总和。计算公式如下： 年折旧率（可折旧年限已使用年限）÷可使用年数的逐年数字总和×100% 可使用年数逐年数字总和预计可使用年限×（预计可使用年限1）÷2 固定资产年折旧额（固定资产原始成本预计净残值）×年折旧率 仍按上例，B公司该生产线按年数总和法计提折旧，各年应计提折旧如表8-2所示。注：下表中，可使用年数逐年数字总和5×（51）÷2=15 第一年折旧率（50）÷15515 第一年折旧额（200000500030000×515=66000（元） 表8-2 年数总和法折旧计算表 单位：元使用年次可折旧总成本折旧率折旧额累计折旧额固定资产账面余额200000119800051566000 66000134000219800041552800118800 81200319800031539600158400 41600419800021526400184800 15200519800011513200198000 2000双倍余额递减法与年数总和法的区别与联系：（1）双倍余额递减法的特点是折旧率不变而基数则在逐年递减；年数总和法的特点是固定资产的折旧基数不变，折旧率随着可使用年数的减少而递减。（2）加速折旧法与年限平均法相比较而言，加速折旧法并不缩短固定资产的预计使用年限，但可使企业在固定资产使用早期就将应计提折旧额的大部分提取，而不象平均年限法那样，每年计提一个固定的折旧数额。加速折旧法优点也正在于此。四、固定资产折旧的账务处理固定资产折旧编制的会计分录如下：借：制造费用A车间 B车间 C车间 管理费用厂部管理部门贷：累计折旧 第四节 固定资产的后续支出 本节主要讲解资本化的后续支出和费用化的后续支出。 一、资本化的后续支出 固定资产的改建、扩建也称之为固定资产改良，都是固定资产质量或功能上的改进。固定资产改良一般支出数额较大，受益期限较长（超过一年），而且使固定资产的性能或质量都有显著的改进，企业为固定资产发生的支出符合下列条件之一者应确认为固定资产改良支出：（1）使固定资产使用年限延长；（2）使固定资产的生产能力提高；（3）使产品质量提高；（4）使生产成本降低；（5）使产品品种、性能及规格等发生良好的变化；（6）使企业经营管理环境或条件改善。在实务中，固定资产改建、扩建一般要通过“在建工程”科目核算，工程完工交付使用后再转入“固定资产”科目。【例8-4】某公司对原有办公楼进行改良，以中央空调替换原来的取暖设备，以铝合金和茶色玻璃替换原有的钢窗，其原始成本是5400000元，预计使用30年，已提折旧1200000元。拆除的钢窗估价2000元，中央空调价值280000元，为替换钢窗而发生的支出及其他费用为22000元，该价款都在安装完毕之后支付。其会计处理如下：将办公楼转入改建时的会计分录 借：在建工程 3200000累计折旧 2200000贷：固定资产 5400000安装中央空调、钢窗及发生其他费用 借：在建工程 302000 贷：应付账款 302000拆除钢窗时的会计分录借：原材料 2000 贷：在建工程 2000 交付使用及支付价款时 借：固定资产 3500000 贷：在建工程 3500000 借：应付账款 302000 贷：银行存款 302000需要注意的是，如果因发生改良使固定资产的成本增加但其使用年限不延长的，应对该固定资产以后使用期间的每年应计提折旧额按增值后的价值计提；如果发生改良使固定资产成本增加的同时也使该固定资产的使用年限延长的，则应对该固定资产原使用年限和折旧率进行调整。二、费用化的后续支出 固定资产在使用过程中，由于各个组成部分的耐用程度不同或使用条件不同，因而往往会出现固定资产局部被损坏的情况，为了保持固定资产的正常运转和使用，充分发挥其使用效能，就必须对其进行必要的修理。因此，固定资产修理是为了恢复固定资产原有性能的行为，它并不是要延长固定资产的使用年限，或提高其预计的服务能力。固定资产修理费用，应当直接计入当期费用，应编制的会计分录如下： 借：管理费用贷：银行存款在具体实务中，对于固定资产发生的下列各项后续支出，通常的处理方法如下： 1固定资产修理费用，应当直接计入当期费用。 2固定资产改良支出，应当计入固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。 3如果不能区分是固定资产修理还是固定资产改良，或固定资产修理和固定资产改良结合在一起，则企业应按上述原则进行判断，其发生的后续支出，分别计入固定资产价值或计入当期费用。 4固定资产装修费用，符合上述原则可予资本化的，应当在“固定资产”科目下单设“固定资产装修”明细科目核算，并在两次装修期间与固定资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。 如果在下次装修时，该项固定资产相关的“固定资产装修”明细科目仍有余额，应将该余额一次全部计入当期营业外支出。 5融资租赁方式租入的固定资产发生的固定资产后续支出，比照上述原则处理。 发生的固定资产装修费用，符合上述原则可予资本化的，应在两次装修期间、剩余租赁期与固定资产尚可使用年限三者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。 6经营租赁方式租入的固定资产发生的改良支出，应单设“经营租入固定资产改良”科目核算，并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。 7捐赠转出的固定资产，其损失由营业外支出列支，利润减少了，表明其行为应由经营者负责；无偿调出固定资产，其损失冲减资本公积，净资产减少了，不通过利润表，表明这是投资者行为。这样处理有利于合理评价经营者的经营业绩。第五节 固定资产处置及清查 本节主要讲解固定资产的处置以及清查。 一、固定资产的处置 企业因固定资产处置而减少的固定资产，一般应通过“固定资产清理”科目进行核算。（一）投资转出固定资产，应按固定资产净额，借记“固定资产清理”科目，按该项固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按该项固定资产已计提的固定资产减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，按投出固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按投出固定资产应支付的相关税费，借记“固定资产清理”科目，贷记“银行存款”等科目；按“固定资产清理”科目余额，借记“长期股权投资”，贷记“固定资产清理”科目。（二）捐赠转出的固定资产，应按固定资产净值，借记“固定资产清理”科目，按该项固定资产已提的折旧，借记“累计折旧”科目，按固定资产的账面原价，贷记“固定资产”科目；按该项固定资产已计提的减值准备，借记“固定资产减值准备”科目，贷记“固定资产清理”科目；按捐赠转