第9章 审计证据(72页PPT).pptx

第九章第九章审计证据审计证据v第一节第一节 审计证据的性质审计证据的性质v第二节第二节 获取审计证据的审计程序获取审计证据的审计程序v第三节第三节 函证函证v第四节第四节 分析程序分析程序主要内容主要内容v一、审计证据的含义一、审计证据的含义v二、审计证据的充分性和适当性二、审计证据的充分性和适当性第一节第一节 审计证据的性质审计证据的性质一、审计证据的含义一、审计证据的含义-1-1v审计证据是指审计证据是指CPACPA为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，为了得出审计结论、形成审计意见而使用的所有信息，包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。包括财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息。一、审计证据的含义一、审计证据的含义-2-2v财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息财务报表依据的会计记录中含有的信息和其他信息共同构成审计证据，二者缺一不可。没有前者，审共同构成审计证据，二者缺一不可。没有前者，审计工作无法进行；没有后者，可能无法识别重大错计工作无法进行；没有后者，可能无法识别重大错报。报。二、审计证据的充分性和适当性二、审计证据的充分性和适当性v（一）审计证据的充分性（一）审计证据的充分性v（二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性（一）审计证据的充分性（一）审计证据的充分性v审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与审计证据的充分性是对审计证据数量的衡量，主要与CPACPA确定的样本量有关。确定的样本量有关。v审计证据的数量受错报风险的影响审计证据的数量受错报风险的影响错报风险越大，错报风险越大，需要的审计证据可能越多。需要的审计证据可能越多。v审计证据的数量受重要性水平的影响审计证据的数量受重要性水平的影响重要性水平越低，重要性水平越低，需要的审计证据越多。需要的审计证据越多。v审计证据的数量受错报发生的可能性审计证据的数量受错报发生的可能性错报发生的可错报发生的可能性越大，需要的审计证据越多。能性越大，需要的审计证据越多。v审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持审计证据的适当性是对审计证据质量的衡量，即审计证据在支持各类交易、账户余额、列报的相关认定或发现其中存在错报方面各类交易、账户余额、列报的相关认定或发现其中存在错报方面具有相关性和可靠性。具有相关性和可靠性。v证据的适当性仅与选用的审计程序有关。证据的适当性仅与选用的审计程序有关。v相关性：与审计目标相关。相关性：与审计目标相关。v审计师怀疑客户发了货却没有向顾客开票审计师怀疑客户发了货却没有向顾客开票(完整性目标完整性目标):):v1.1.从销售发票副本中选取一个样本，并追查每张发票至相应的从销售发票副本中选取一个样本，并追查每张发票至相应的发货单，发货单，v2.2.追查发货单样本至相应的销售发票副本，以确定每张发货单是追查发货单样本至相应的销售发票副本，以确定每张发货单是否均已开票。否均已开票。v哪个程序是相关的？哪个程序是相关的？（二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性-1-1v在确定审计证据的相关性时，CPA应当考虑：v（1 1）特定的审计程序可能只为某些认定提供）特定的审计程序可能只为某些认定提供相关的审计证据，而与其他认定无关。相关的审计证据，而与其他认定无关。v（2 2）针对同一项认定可以从不同来源获取审）针对同一项认定可以从不同来源获取审计证据或获取不同性质的审计证据。计证据或获取不同性质的审计证据。v（3 3）只与特定认定相关的审计证据并不能替）只与特定认定相关的审计证据并不能替代与其他认定相关的审计证据。代与其他认定相关的审计证据。（二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性-2-2v审计证据的可靠性是指审计证据的可信程度。审计证据的可靠性是指审计证据的可信程度。来源、性质、具体环来源、性质、具体环境。境。v（1 1）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证）从外部独立来源获取的审计证据比从其他来源获取的审计证据更可靠。据更可靠。如银行询证函回函、应收账款询证函回函、保险如银行询证函回函、应收账款询证函回函、保险公司等机构出具的证明等。公司等机构出具的证明等。v（2 2）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的）内部控制有效时内部生成的审计证据比内部控制薄弱时内部生成的审计证据更可靠。审计证据更可靠。v（3 3）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据）直接获取的审计证据比间接获取或推论得出的审计证据更可靠。更可靠。v（4 4）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审）以文件、记录形式（无论是纸质、电子或其他介质）存在的审计证据比口头形式的审计证据更可靠。计证据比口头形式的审计证据更可靠。v（5 5）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据）从原件获取的审计证据比从传真件或复印件获取的审计证据更可靠。更可靠。v还应当注意可能出现的重要例外情况。还应当注意可能出现的重要例外情况。（二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性-3-3课堂练习vL L注册会计师在对注册会计师在对F F公司公司20052005年度会计报表进行审计年度会计报表进行审计时，收集到以下六组审计证据：时，收集到以下六组审计证据：v（1 1）收料单与购货发票）收料单与购货发票v（2 2）销货发票副本与产品出库单）销货发票副本与产品出库单v（3 3）领料单与材料成本计算表）领料单与材料成本计算表v（4 4）工资计算单与工资发放单）工资计算单与工资发放单v（5 5）存货盘点表与存货监盘记录）存货盘点表与存货监盘记录v（6 6）银行询证函回函与银行对账单）银行询证函回函与银行对账单v要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较要求：请分别说明每组审计证据中哪项审计证据较为可靠，并简要说明理由。（为可靠，并简要说明理由。（20062006年）年）【答案】v（1 1）购货发票比收料单可靠，这是因为购货发票来自于公司以外的机）购货发票比收料单可靠，这是因为购货发票来自于公司以外的机构或人员，而收料单是公司自行编制的。构或人员，而收料单是公司自行编制的。v（2 2）销货发票副本比产品出库单可靠。这是因为销货发票是在外）销货发票副本比产品出库单可靠。这是因为销货发票是在外部流转，并获得公司以外的机构或个人的承认；而产品出库单只在部流转，并获得公司以外的机构或个人的承认；而产品出库单只在公司内部流转。公司内部流转。v（3 3）领料单比材料成本计算表可靠。这是因为领料单预先被连续编号，）领料单比材料成本计算表可靠。这是因为领料单预先被连续编号，并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部并且经过公司不同部门人员的审核，而材料成本计算表只在会计部门内部流转。（理由回答正确才能得分）流转。（理由回答正确才能得分）v（4 4）工资发放单比工资计算单可靠。这是因为工资发放单需经）工资发放单比工资计算单可靠。这是因为工资发放单需经会计部门外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部会计部门外的工资领取人签字确认，而工资计算单只在会计部门内部流转。门内部流转。v（5 5）存货监盘记录比存货盘点表可靠。这是因为存货监盘记录是注册会）存货监盘记录比存货盘点表可靠。这是因为存货监盘记录是注册会计师自行编制的，而存货盘点表是公司提供的。计师自行编制的，而存货盘点表是公司提供的。v（6 6）银行询证函回函比银行对账单可靠。这是因为银行询证函）银行询证函回函比银行对账单可靠。这是因为银行询证函回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银回函是注册会计师直接获取的，未经公司有关职员之手；而银行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。行对账单经过公司有关职员之手，存在伪造、涂改的可能性。v充分性和适当性之间的关系充分性和适当性之间的关系v充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一充分性和适当性是审计证据的两个重要特征，两者缺一不可。不可。vCPACPA需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。需要获取的审计证据的数量也受审计证据质量的影响。审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。也就审计证据质量越高，需要的审计证据数量可能越少。也就是说，审计证据的适当性会影响审计证据的充分性。是说，审计证据的适当性会影响审计证据的充分性。v尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的尽管审计证据的充分性和适当性相关，但如果审计证据的质量存在缺陷，那么质量存在缺陷，那么CPACPA仅靠获取更多的审计证据可能无仅靠获取更多的审计证据可能无法弥补其质量上的缺陷。法弥补其质量上的缺陷。v质量很重要！质量很重要！（二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性-4-4v评价充分性和适当性时的特殊考虑：评价充分性和适当性时的特殊考虑：v（1 1）对文件记录可靠性的考虑。）对文件记录可靠性的考虑。v（2 2）使用被审计单位生成信息时的考虑。）使用被审计单位生成信息时的考虑。v（3 3）证据相互矛盾时的考虑。如果从不同来源获取的审计）证据相互矛盾时的考虑。如果从不同来源获取的审计证据或获取的不同性质的审计证据不一致，证据或获取的不同性质的审计证据不一致，CPACPA应当追加必应当追加必要的审计程序。要的审计程序。v例如，例如，CPACPA通过检查委托加工协议发现被审计单位有通过检查委托加工协议发现被审计单位有委托加工材料，发函询证。委托加工材料，发函询证。v（4 4）获取审计证据时对成本的考虑。不应以获取审计）获取审计证据时对成本的考虑。不应以获取审计证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。证据的困难和成本为由减少不可替代的审计程序。（二）审计证据的适当性（二）审计证据的适当性-5-5第二节第二节 获取审计证据的审计程序获取审计证据的审计程序v一、审计程序决策一、审计程序决策v二、审计程序的种类二、审计程序的种类v为什么要进行审计程序决策？为什么要进行审计程序决策？v四个方面的决策性质：选用何种审计程序？性质：选用何种审计程序？范围：选取多大样本量？范围：选取多大样本量？项目：从总体中选取哪些项目？项目：从总体中选取哪些项目？时间安排：何时执行这些审计程序？时间安排：何时执行这些审计程序？一、审计程序决策证据决策与说服力之间的关系 审计证据决策 影响证据说服力的质量特征审计程序和时间安排适当性 相关性 提供者的独立性 内部控制的有效性 审计师的直接了解 提供者的资格 证据的客观性 及时性 程序被执行的时机 执行审计期间占整个期间的比例 样本规模和选取项目 充分性 足够的样本规模 选取适当的总体项目 二、审计程序的种类二、审计程序的种类v（一）检查记录或文件v（二）检查有形资产v（三）观察v（四）询问v（五）函证v（六）重新计算v（七）重新执行v（八）分析程序（一）检查记录或文件（一）检查记录或文件v检查记录或文件是指检查记录或文件是指CPACPA对被审计单位内部或对被审计单位内部或外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式外部生成的，以纸质、电子或其他介质形式存在的记录或文件进行审查。存在的记录或文件进行审查。v检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计检查记录或文件可提供可靠程度不同的审计证据证据记录或文件的来源和性质。记录或文件的来源和性质。v顺查v逆查顺查顺查v顺查：测试的方向是与逆查正好相反，是从凭证文件到会顺查：测试的方向是与逆查正好相反，是从凭证文件到会计记录。具体测试程序是：首先选出交易执行时所产生的计记录。具体测试程序是：首先选出交易执行时所产生的凭证文件，再确定凭证文件所反映的交易事项是否被适当凭证文件，再确定凭证文件所反映的交易事项是否被适当地记录在会计账簿上。地记录在会计账簿上。v审计人员运用顺查方法可有效检查会计记录的低估，因此审计人员运用顺查方法可有效检查会计记录的低估，因此是获取关于是获取关于“完整性完整性”认定的证据的重要程序。如果客户认定的证据的重要程序。如果客户使用事前连续编号的凭证文件，那么运用这一程序将会收使用事前连续编号的凭证文件，那么运用这一程序将会收到更好的效果。到更好的效果。逆查逆查v逆查：测试的方向是从会计记录到凭证文件。逆查：测试的方向是从会计记录到凭证文件。具体测试程序是：首先选出报表项目，再检具体测试程序是：首先选出报表项目，再检查至该项目依据的分类账、记账凭证及相应查至该项目依据的分类账、记账凭证及相应的凭证文件，以确定交易的适当性及真实性。的凭证文件，以确定交易的适当性及真实性。v逆查是获取关于逆查是获取关于“存在或发生存在或发生”认定的证据认定的证据的重要程序。的重要程序。（二）检查有形资产（二）检查有形资产v检查有形资产是指检查有形资产是指CPACPA对资产实物进行审查。对资产实物进行审查。存货、现金、有价证券、应收票据和固存货、现金、有价证券、应收票据和固定资产等。定资产等。v能提供证据的认定：存在能提供证据的认定：存在v不一定能提供证据的认定：权利和义务或计不一定能提供证据的认定：权利和义务或计价认定价认定（三）观察（三）观察v观察是指观察是指CPACPA察看相关人员正在从事的活动或察看相关人员正在从事的活动或执行的程序。执行的程序。v观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，观察提供的审计证据仅限于观察发生的时点，并且在相关人员已知被观察时，相关人员从并且在相关人员已知被观察时，相关人员从事活动或执行程序可能与日常的做法不同，事活动或执行程序可能与日常的做法不同，从而会影响从而会影响CPACPA对真实情况的了解。因此，对真实情况的了解。因此，CPACPA有必要获取其他类型的佐证证据。有必要获取其他类型的佐证证据。（四）询问（四）询问v询问是指询问是指CPACPA以书面或口头方式，向被审计单以书面或口头方式，向被审计单位内部或外部的知情人员获取财务信息和非位内部或外部的知情人员获取财务信息和非财务信息，并对答复进行评价的过程。财务信息，并对答复进行评价的过程。v询问本身不足以发现认定层次存在的重大错询问本身不足以发现认定层次存在的重大错报，也不足以测试内部控制运行的有效性，报，也不足以测试内部控制运行的有效性，CPACPA还应当实施其他审计程序以获取充分、适还应当实施其他审计程序以获取充分、适当的审计证据。当的审计证据。（五）函证（五）函证v函证是指函证是指CPACPA为了获取影响财务报表或相关披为了获取影响财务报表或相关披露认定的项目的信息，通过直接来自第三方露认定的项目的信息，通过直接来自第三方的对有关信息和现存状况的声明，获取和评的对有关信息和现存状况的声明，获取和评价审计证据的过程。例如对应收账款余额或价审计证据的过程。例如对应收账款余额或银行存款的函证。银行存款的函证。v通过函证获取的证据可靠性较高，因此，函通过函证获取的证据可靠性较高，因此，函证是受到高度重视并经常被使用的一种重要证是受到高度重视并经常被使用的一种重要程序。程序。（六）重新计算（六）重新计算v重新计算是指重新计算是指CPACPA以人工方式或使用计算机辅以人工方式或使用计算机辅助审计技术，对记录或文件中的数据计算的助审计技术，对记录或文件中的数据计算的准确性进行核对。准确性进行核对。v计算销售发票和存货的总金额，加总日记账计算销售发票和存货的总金额，加总日记账和明细账，检查折旧费用和预付费用的计算，和明细账，检查折旧费用和预付费用的计算，检查应纳税额的计算等。检查应纳税额的计算等。（七）重新执行（七）重新执行v重新执行是指重新执行是指CPACPA以人工方式或使用计算机辅以人工方式或使用计算机辅助审计技术，重新独立执行作为被审计单位助审计技术，重新独立执行作为被审计单位内部控制组成部分的程序或控制。内部控制组成部分的程序或控制。vCPACPA利用被审计单位的银行存款日记账和银行利用被审计单位的银行存款日记账和银行对账单，重新编制银行存款余额调节表，并对账单，重新编制银行存款余额调节表，并与被审计单位编制的银行存款余额调节表进与被审计单位编制的银行存款余额调节表进行比较。行比较。（八）分析程序（八）分析程序v分析程序是指分析程序是指CPACPA通过研究不同财务数据之间通过研究不同财务数据之间以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，以及财务数据与非财务数据之间的内在关系，对财务信息作出评价。分析程序还包括调查对财务信息作出评价。分析程序还包括调查识别出的、与其他相关信息不一致或与预期识别出的、与其他相关信息不一致或与预期数据严重偏离的波动和关系。数据严重偏离的波动和关系。课堂练习课堂练习v以下审计程序中，不属于分析程序的是以下审计程序中，不属于分析程序的是()。vA A根据增值税申报表估算全年主营业务收入根据增值税申报表估算全年主营业务收入vB B分析样本误差后，根据抽样发现的误差推断审计对象分析样本误差后，根据抽样发现的误差推断审计对象总体误差总体误差vC C将购入的存货数量与耗用或销售的存货数量进行将购入的存货数量与耗用或销售的存货数量进行比较比较vD D将关联方交易与非关联方交易的价格、毛利率进行对将关联方交易与非关联方交易的价格、毛利率进行对比，判断关联方交易的总体合理性比，判断关联方交易的总体合理性v【答案】【答案】B B第三节第三节 函证函证v一、函证决策一、函证决策v二、函证的内容二、函证的内容v三、询证函的设计三、询证函的设计v四、函证的实施与评价四、函证的实施与评价v是否有必要函证？是否有必要函证？v考虑的因素：考虑的因素：v1、评估的认定层次重大错报风险、评估的认定层次重大错报风险重大错报风险越高，重大错报风险越高，CPACPA越需要设计函证等实质性程序获取越需要设计函证等实质性程序获取更加充分适当的审计证据。更加充分适当的审计证据。v2、函证程序所审计的认定、函证程序所审计的认定对不同的认定，函证的证明力不同对不同的认定，函证的证明力不同v3、实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降、实施其他审计程序获取的审计证据如何将检查风险降至可接受的水平至可接受的水平 一、函证决策一、函证决策二、函证的内容二、函证的内容-1v（一）银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要（一）银行存款、借款及与金融机构往来的其他重要信息信息注意两点：注意两点：1 1、应当实施；、应当实施；2 2、函证对象包括零余额账户和本期、函证对象包括零余额账户和本期内注销的账户（为什么？）内注销的账户（为什么？）v（二）应收账款（二）应收账款只有在特殊情况下才不函证应收账款，否则均应当函证。哪两种特殊只有在特殊情况下才不函证应收账款，否则均应当函证。哪两种特殊情况？情况？根据审计重要性原则，有证据表明应收账款不重要；根据审计重要性原则，有证据表明应收账款不重要；CPACPA认为函证很可能无效。认为函证很可能无效。信息信息来源来源资产资产 银银行存款行存款 应应收收账账款款 应应收票据收票据 所所拥拥有的寄有的寄销销存存货货 存放在公共存放在公共仓库仓库的存的存货货 人寿保人寿保险险的退保金的退保金额额银银行行客客户户出票人出票人代代销销商商公共公共仓库仓库保保险险公司公司负债负债 应应付付账账款款 应应付票据付票据 预预收收账账款款 应应付抵押款付抵押款 应应付付债债券券债权债权人人贷贷款人款人顾顾客客抵押人抵押人债债券持有者券持有者所有者所有者权权益益 流通在外股票流通在外股票登登记记机构或机构或转让转让代理机构代理机构其他信息其他信息保保险总额险总额或有或有负债负债债债券券协议协议债权债权人持有的抵押物人持有的抵押物保保险险公司公司银银行、行、贷贷款人和客款人和客户户的律的律师师债债券持有者券持有者债权债权人人二、函证的内容二、函证的内容-3v（四）函证程序实施的范围（四）函证程序实施的范围既可以函证全部对象（如在函证金融机构时），也可以抽样（如既可以函证全部对象（如在函证金融机构时），也可以抽样（如应收账款债务人较多时）。应收账款债务人较多时）。抽样时要使样本代表总体抽样时要使样本代表总体即使是抽样，也可能选取特定项目，包括：即使是抽样，也可能选取特定项目，包括：1 1、大额或账龄较长的项目；、大额或账龄较长的项目；2 2、交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；、交易频繁但期末余额较小甚至余额为零的项目；3 3、重大关联方交易；、重大关联方交易；4 4、重大或异常的交易；、重大或异常的交易；5 5、可能存在争议或者产生重大错报或舞弊的交易、可能存在争议或者产生重大错报或舞弊的交易二、函证的内容二、函证的内容-4v（五）函证的时间（五）函证的时间通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日通常以资产负债表日为截止日，在资产负债表日后适当时间内实施函证。后适当时间内实施函证。但也可以选择资产负债表日前的某一日为截止日但也可以选择资产负债表日前的某一日为截止日函证。但要满足两个条件：函证。但要满足两个条件：1 1、重大错报风险评估为低水平；、重大错报风险评估为低水平；2 2、对所函证项目自截止日起至资产负债表日止、对所函证项目自截止日起至资产负债表日止发生的变动实施实质性程序（或控制程序）。发生的变动实施实质性程序（或控制程序）。二、函证的内容二、函证的内容-v（六）管理层要求不实施函证时的处理（六）管理层要求不实施函证时的处理分析该要求是否合理。分析时应持职业怀疑态度，分析该要求是否合理。分析时应持职业怀疑态度，考虑：（考虑：（1 1）管理层是否诚信；（）管理层是否诚信；（2 2）是否可能存）是否可能存在重大的舞弊或错误；（在重大的舞弊或错误；（3 3）替代审计程序能否）替代审计程序能否提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适提供与这些账户余额或其他信息相关的充分、适当的审计证据当的审计证据。CPACPA如认为合理，应实施替代审计程序；如认为如认为合理，应实施替代审计程序；如认为不合理，应坚持，若遭管理层拒绝，应视为审计不合理，应坚持，若遭管理层拒绝，应视为审计范围受到限制。范围受到限制。三、询证函的设计三、询证函的设计v（一）设计询证函的总体要求（一）设计询证函的总体要求v（二）设计询证函需要考虑的因素（二）设计询证函需要考虑的因素v（三）积极与消极的函证方式（三）积极与消极的函证方式v服从于审计目标的需要。服从于审计目标的需要。v通常对存在性目标，询证函应列明余额通常对存在性目标，询证函应列明余额v对于完整性目标，改变询证函的设计或采取对于完整性目标，改变询证函的设计或采取其他审计程序。其他审计程序。函证应收账款时，不列出余额，要求被询证者提函证应收账款时，不列出余额，要求被询证者提供。供。审计应付账款时，从供货商明细表而不是应付账审计应付账款时，从供货商明细表而不是应付账款明细表中选取询证对象。款明细表中选取询证对象。（一）设计询证函的总体要求（一）设计询证函的总体要求v 询证函编号（Our Ref）：v 日期（Date）：v敬启者：vDear Sirs,v询 证 函vREQUEST FOR CONFIRMATION OF BALANCESv本公司聘任的深圳ABC会计师事务所欲审核与贵公司的往来款项，下列数额如与贵公司记录相符，请在本函下端“数额证明无误”处盖章证明；如有不符，则请在“数据不符及需加说明事项”处详为指正，并请寄至深圳XXX会计师事务所，地址为XXX，邮编：518026，联系人：vFor audit purposes,We shall be obliged if you will kindly confirm directly to our auditors,Shenzhen ABC Certified Public Accountants.The following balance outstanding with you by signing in the space indicated below.Should you find that balance is incorrect,please give full details of the difference directly to our auditors.v本公司与贵公司的往来款项列示如下：vAccording to our records,the balance on your account is as follows：v结算日期Balance as at贵公司欠本公司Due from you本公司欠贵公司Due to you若此款项在上述日期之后已经结清，仍请及时惠复本函为盼。vThe above balance may since have been paid,but confirmation of the account for audit purposes is still required.Your prompt attention to this request will be appreciated.v Sincerely yours.v 谨 启v数据证明无误数据不符及需加以说明事项(We confirm the above to be correct):(Giving full details of difference)v签章(Signed):签章(Signed):v 日期(Date):日期(Date):（二）设计询证函需要考虑的因素v1 1、函证方式。积极式函证、函证方式。积极式函证oror消极式函证消极式函证v2 2、以往审计或类似业务的经验。、以往审计或类似业务的经验。v3 3、拟函证信息的性质。、拟函证信息的性质。v4 4、选择被询证者的适当性。、选择被询证者的适当性。v5 5、被询证者易于回函的类型。、被询证者易于回函的类型。v询证函通常应当包含被审计单位管理层的授询证函通常应当包含被审计单位管理层的授权，授权被询证者向注册会计师提供有关信权，授权被询证者向注册会计师提供有关信息。息。（三）积极和消极的函证方式-1v如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询如果采用积极的函证方式，注册会计师应当要求被询证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息证者在所有情况下必须回函，确认询证函所列示信息是否正确，或填列询证函要求的信息。是否正确，或填列询证函要求的信息。v如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者如果采用消极的函证方式，注册会计师只要求被询证者仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。仅在不同意询证函列示信息的情况下才予以回函。v两种方式各有利弊：积极式函证提供的审计证据更可靠、两种方式各有利弊：积极式函证提供的审计证据更可靠、但回函率降低；消极式函证提供的证据较不可靠。但回函率降低；消极式函证提供的证据较不可靠。v消极式函证慎用！消极式函证慎用！（三）积极和消极的函证方式-2v当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函当同时存在下列情况时，注册会计师可考虑采用消极的函证方式：证方式：重大错报风险评估为低水平；重大错报风险评估为低水平；涉及大量余额较小的账户；涉及大量余额较小的账户；预期不存在大量的错误；预期不存在大量的错误；没有理由相信被询证者不认真对待函证。没有理由相信被询证者不认真对待函证。v审计实务中两种方式结合使用审计实务中两种方式结合使用所有的或抽取的大额应收账款样本：积极的函证方式所有的或抽取的大额应收账款样本：积极的函证方式小额应收账款样本：消极的函证方式小额应收账款样本：消极的函证方式四、函证的实施与评价-1v（一）函证实施过程的控制（一）函证实施过程的控制v对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。对选择被询证者、设计询证函以及发出和收回询证函保持控制。v控制方法（控制方法（6 6控制）：控制）：v(1)(1)将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对；v(2)(2)将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关将询证函中列示的账户余额或其他信息与被审计单位有关资料核对；资料核对；v(3)(3)在询证函中指明直接向事务所回函；在询证函中指明直接向事务所回函；v(4)(4)询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；询证函经被审计单位盖章后，由注册会计师直接发出；v(5)(5)将发出询证函的情况形成审计工作记录；将发出询证函的情况形成审计工作记录；v(6)(6)将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果将收到的回函形成审计工作记录，并汇总统计函证结果被审计单位名称：制表：日期：结账日：年 月 日 复核：日期：询证函编号债务人名称债务人地址及联系方式账面金额函证方式函证日期回函日期替代程序确认余额差异金额及说明备注第一次第二次合 计应收账款函证结果汇总表应收账款函证结果汇总表四、函证的实施与评价-3v（二）以传真、电子邮件等方式回函的处理（二）以传真、电子邮件等方式回函的处理CPACPA直接接收，并要求寄回询证函原件直接接收，并要求寄回询证函原件v（三）积极式函证未收到回函时的处理（三）积极式函证未收到回函时的处理直接联系要求做出回应，再次发函直接联系要求做出回应，再次发函若始终未收到回复，应实施替代审计程序若始终未收到回复，应实施替代审计程序v（四）评价审计证据的充分性和适当性（满意）时应（四）评价审计证据的充分性和适当性（满意）时应考虑的因素考虑的因素函证的效果是否满意（如积极式函证是否收到回函）？函证的效果是否满意（如积极式函证是否收到回函）？若不满意（如积极式函证未收到回函），执行替代审计程序（如若不满意（如积极式函证未收到回函），执行替代审计程序（如检查销售单据或期后收款记录）检查销售单据或期后收款记录）如还不满意，实施追加审计程序（如扩大样本量）如还不满意，实施追加审计程序（如扩大样本量）四、函证的实施与评价-4v（四）评价审计证据的充分性和适当性（满意）时应（四）评价审计证据的充分性和适当性（满意）时应考虑的因素考虑的因素在评价是否满意时，应当考虑：（在评价是否满意时，应当考虑：（1 1）函证和替代审计程序）函证和替代审计程序的可靠性；（的可靠性；（2 2）不符事项的原因、频率、性质和金额；）不符事项的原因、频率、性质和金额；（3 3）实施其他审计程序获取的审计证据。）实施其他审计程序获取的审计证据。v（五）评价函证的可靠性（五）评价函证的可靠性考虑：（考虑：（1 1）对询证函的设计、发出及收回的控制情况；）对询证函的设计、发出及收回的控制情况；（2 2）被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函）被询证者的胜任能力、独立性、授权回函情况、对函证项目的了解及其客观性；（证项目的了解及其客观性；（3 3）被审计单位施加的限制或）被审计单位施加的限制或回函中的限制。回函中的限制。v（六）对不符事项的处理（六）对不符事项的处理v注册会计师应当首先提请被审计单位查明原注册会计师应当首先提请被审计单位查明原因，并作进一步分析和核实。因，并作进一步分析和核实。v不符事项的原因双方登记入账的时间不同；双方登记入账的时间不同；一方或双方记账错误；一方或双方记账错误；被审计单位的舞弊行为。被审计单位的舞弊行为。四、函证的实施与评价-第四节四节 分析程序分析程序v一、分析程序的目的一、分析程序的目的v二、用作风险评估程序二、用作风险评估程序v三、用作实质性程序三、用作实质性程序v四、用于总体复核四、用于总体复核一、分析程序的目的一、分析程序的目的A A，必须用作风险评估程序，必须用作风险评估程序B B，可以用作实质性程序，可以用作实质性程序C C，必须用于总体复核，必须用于总体复核了解被审计单位了解被审计单位及其环境及其环境如比细节测试更如比细节测试更能降低认定层次的能降低认定层次的检查风险水平检查风险水平在审计结束或临近在审计结束或临近结束时对报表总体复核结束时对报表总体复核二、用作风险评估程序二、用作风险评估程序风险评估程序是指风险评估程序是指CPACPA了解被审计单位及其环境，识别和评估财务了解被审计单位及其环境，识别和评估财务报表重大错报风险，而采取的审计程序。报表重大错报风险，而采取的审计程序。在运用分析程序时，在运用分析程序时，CPACPA应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比应重点关注关键的账户余额、趋势和财务比率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金率关系等方面，对其形成一个合理的预期，并与被审计单位记录的金额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。额、依据记录金额计算的比率或趋势相比较。与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序所进与实质性分析程序相比，在风险评估过程中使用的分析程序所进行比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的行比较的性质、预期值的精确程度，以及所进行的分析和调查的范围都并不足以提供很高的保证水平。范围都并不足以提供很高的保证水平。无须在了解被审计单位及其环境的每一方面时都实施。无须在了解被审计单位及其环境的每一方面时都实施。分析性程序的步骤分析性程序的步骤分析程序的步骤分析程序的步骤v1、确定将要执行的计算及比较v2、估计期望值v3、计算比率或百分比关系，并作比较 v4、分析数据确认重大差异v5、调查重大差异v6、考虑对审计风险和审计计划的影响v7、分析程序应用举例1 1、确定将要执行的计算及比较、确定将要执行的计算及比较-1-1v分析程序常用的方法有比较分析法、比率分析法和趋势分分析程序常用的方法有比较分析法、比率分析法和趋势分析法三种。析法三种。v比较分析法是通过将某一报表项目与既定标准的比较以获取比较分析法是通过将某一报表项目与既定标准的比较以获取审计证据的一种方法，它一般包括实际数与计划数或同行业审计证据的一种方法，它一般包括实际数与计划数或同行业平均数的比较、本期数与上期数或前期数的比较等；平均数的比较、本期数与上期数或前期数的比较等；v比率分析法是指对报表中的某一项目与其相关的另一项目比率分析法是指对报表中的某一项目与其相关的另一项目相比所得的值所进行的分析；相比所得的值所进行的分析；v趋势分析法是指对连续若干期某一报表项目的变动方向和趋势分析法是指对连续若干期某一报表项目的变动方向和趋势所进行的分析。趋势所进行的分析。比率或比较比率或比较可能的错报可能的错报制造公司的原材料周转率制造公司的原材料周转率存货或销售成本的错报或原材存货或销售成本的错报或原材料存货陈旧料存货陈旧销售佣金与销售收入净额之比销售佣金与销售收入净额之比销售佣金的错报销售佣金的错报销售退回与折让和销售总额之销售退回与折让和销售总额之比比销售退回与折让的错误分类或销售退回与折让的错误分类或未记录的期后退回或折让未记录的期后退回或折让本年度和上年度人寿保险的退本年度和上年度人寿保险的退保金之比保金之比未记录退保金的变动或变动的未记录退保金的变动或变动的记录错误记录错误各单项制造费用占制造费用总各单项制造费用占制造费用总额的百分比额的百分比制造费用总额中单项费用的重制造费用总额中单项费用的重大错报大错报1、确定将要执行的计算及比较、确定将要执行的计算及比较-2v常用财务比率偿债能力偿债能力盈利能力盈利能力营运能力营运能力1、确定将要执行的计算及比较、确定将要执行的计算及比较-3课堂练习课堂练习v在分析资产负债表项目之间的关系时，最常在分析资产负债表项目之间的关系时，最常用的分析性复核方法是用的分析性复核方法是()。（。（20062006年）年）v A A趋势分析法趋势分析法vB B回归分析法回归分析法vC C比率分析法比率分析法vD D绝对额比较法绝对额比较法v【答案】【答案】C C2 2、估计期望值、估计期望值v估计期望值的方法：估计期望值的方法：v(1)(1)根据被审计单位以前若干期间的可比会计信息，并考虑已知的变化根据被审计单位以前若干期间的可比会计信息，并考虑已知的变化估计期望值。估计期望值。v(2)(2)根据正式的预算或预测估计期望值。根据正式的预算或预测估计期望值。v(3)(3)根据本期内会计要素之间的关系估计期望值。根据本期内会计要素之间的关系估计期望值。v负债负债利息费用、固定资产利息费用、固定资产折旧费用、赊销金额折旧费用、赊销