生产循环审计综合论述(66页PPT).pptx

生产循环审计生产循环审计Auditing conversion cycle第一节第一节 生产循环审计概述生产循环审计概述一、生产循环概述一、生产循环概述（一）生产循环的主要活动（一）生产循环的主要活动制定生产计划领料制造存货记录成本核算验收入库1、制定生产计划、制定生产计划2、领料、领料3、制造、制造4、验收入库、验收入库5、成本计算、成本计算6、存货记录、存货记录（二）生产循环涉及的会计记录（二）生产循环涉及的会计记录1、涉及的账户、会计报表项目、涉及的账户、会计报表项目仓储部门领料单领料部门会计部门原材料、生产成本、产成品、主营业务成本、原材料、生产成本、产成品、主营业务成本、应付工资、制造费用等。应付工资、制造费用等。该循环所涉及的资产负债表项目主要有：该循环所涉及的资产负债表项目主要有：所涉及的利润表项目主要有：所涉及的利润表项目主要有：存货包括：物资采购或在途物资、原材料、包装物、低值易耗品、材料成本差异、自制半成品、库存商品、商品进销差价、委托加工物资、委托代销商品、受托代销商品、分期收款发出商品、生产成本、制造费用、劳务成本、存货跌价准备、代销商品款等。2、涉及的主要凭证和记录、涉及的主要凭证和记录（1）生产指令生产指令生产任务通知单，生产任务通知单，（2）领发料凭证领发料凭证领发料凭证是企业为控制材料发出所采用的各种凭证，如材料发出汇总表、领料单、限额领料单、领料登记簿、退料单等。（3）产量和工时记录产量和工时记录产量和工时记录是登记工人或生产班组在出勤日内完成的产品数量、质量和生产这些产品所耗费工时数量的原始记录。常见的有：工作通知单、工序进程单、工作班产量报告、产量通知单、产量明细表、废品通知单等。（4）工资汇总表及人工费用分配表工资汇总表及人工费用分配表前者是企业进行工资费用分配的依据，后者反映了各生产车间、各产品应负担的生产工人工资及福利费。（5）材料费用分配表材料费用分配表材料费用分配表是用来汇总反映各生产车间各产品所耗费的材料费用的原始记录。（6）制造费用分配汇总表制造费用分配汇总表制造费用分配汇总表是用来汇总反映各生产车间各产品所应负担的制造费用的原始记录。（7）成本计算单成本计算单成本计算单是用来归集某一成本计算对象所应承担的生产费用，计算该成本计算对象的总成本和单位成本的记录。（8）存货明细帐存货明细帐生产循环相关内容一览表生产循环相关内容一览表主要业务活动主要业务活动凭证记录凭证记录关键控制点关键控制点计划和安排生产计划和安排生产 生产指令生产指令生产生产任务通知单任务通知单 生产指令的授权批准生产指令的授权批准发出原材料发出原材料 领发料凭证领发料凭证 领料单的授权批准领料单的授权批准记录产量和工时记录产量和工时产量和工时记录产量和工时记录 生产通知单、生产通知单、领发料凭证领发料凭证、产量和工时记录产量和工时记录、工工资汇总表及人工费用分配资汇总表及人工费用分配表表、材料费用分配表材料费用分配表、制造费用分配汇总表制造费用分配汇总表 均均事先编号事先编号产品验收入库、登记存货明细产品验收入库、登记存货明细账账存货明细帐存货明细帐 存货保管人员与记录职务存货保管人员与记录职务相分离相分离进行料、工、费计算与分配，进行料、工、费计算与分配，确定产品生产成本确定产品生产成本工资汇总表及人工工资汇总表及人工费用分配表费用分配表、材料材料费用分配表费用分配表、制造制造费用分配汇总表费用分配汇总表、成本计算单成本计算单 内部稽核内部稽核成本费用审计中常见的会计错弊成本费用审计中常见的会计错弊1生产成本在归集和分配时不当，造成资产和费用核算不实。生产成本在归集和分配时不当，造成资产和费用核算不实。2成本的多计或少计，影响当期利润。成本的多计或少计，影响当期利润。主要表现在：主要表现在：（1）盘亏盘盈存货，没有及时作相应调整；）盘亏盘盈存货，没有及时作相应调整；（2）存货结转销售成本时不按照一贯性的原则，随意采用实）存货结转销售成本时不按照一贯性的原则，随意采用实际计价法、加权平均法、先进先出法、后进先出法等调节际计价法、加权平均法、先进先出法、后进先出法等调节成本；成本；（3）销货退回、更正错记销售时不相应结转成本；）销货退回、更正错记销售时不相应结转成本；（4）以次抵好、存发霉烂、变质等，不确认跌价损失，造成）以次抵好、存发霉烂、变质等，不确认跌价损失，造成成本不实。成本不实。（5）虚构成本费用或隐瞒成本费用）虚构成本费用或隐瞒成本费用3应预提的费用不预提、应摊销的费用不摊销，影响利润。应预提的费用不预提、应摊销的费用不摊销，影响利润。4以工资总额为基数提取的费用多提或少提，主要包括：以工资总额为基数提取的费用多提或少提，主要包括：（1）工会经费多计提或少计提；）工会经费多计提或少计提；（2）职工教育经费多计提或少计提；）职工教育经费多计提或少计提；（3）劳动保险费中的养老统筹保险金的多计提或少计提；）劳动保险费中的养老统筹保险金的多计提或少计提；（4）失业保险费的多计提或少计提；）失业保险费的多计提或少计提；（5）职工福利费的多计提或少计提。）职工福利费的多计提或少计提。5根据受益期限摊销的费用的多摊或少摊，主要包括：根据受益期限摊销的费用的多摊或少摊，主要包括：（1）固定资产折；日的折旧年限或残值率估计不合理、或）固定资产折；日的折旧年限或残值率估计不合理、或不应计提折旧的计提折旧，应计提折旧的少计提折旧；不应计提折旧的计提折旧，应计提折旧的少计提折旧；（2）无形资产摊销多摊销或少摊销；）无形资产摊销多摊销或少摊销；（3）低值易耗品多摊销或少摊销；）低值易耗品多摊销或少摊销；（4）长期待摊费用多摊销或少摊销。）长期待摊费用多摊销或少摊销。第二节第二节 生产循环的控制风险评估生产循环的控制风险评估一、了解和描述内部控制一、了解和描述内部控制（一）生产循环的关键控制（一）生产循环的关键控制1、职责分工、职责分工领料、审批、生产、验收、保管与记录等职务。领料、审批、生产、验收、保管与记录等职务。2、授权审批、授权审批生产通知单、领料、工资、生产通知单、领料、工资、成本和费用分配方法的采用与变更、成本和费用分配方法的采用与变更、存货的盘盈、盘亏、毁损等的处置需经过审批。存货的盘盈、盘亏、毁损等的处置需经过审批。3、成本会计制度和会计记录、成本会计制度和会计记录 （1）采用适当的成本核算方法，且前）采用适当的成本核算方法，且前后各期保持一致。后各期保持一致。（2）采用适当的费用分配方法，且前）采用适当的费用分配方法，且前后各期保持一致。后各期保持一致。（3）成本核算要以经过审核的生产通）成本核算要以经过审核的生产通知单、领料单、人工费用分配表和制造知单、领料单、人工费用分配表和制造费用分配表等原始凭证为依据。费用分配表等原始凭证为依据。（4）尽可能采取永续盘存制进行存货）尽可能采取永续盘存制进行存货管理。管理。（5）领料单、生产通知单、工资费用）领料单、生产通知单、工资费用分配表和制造费用分配表等应顺序编号。分配表和制造费用分配表等应顺序编号。4、实物控制、实物控制 （1）建立产成品、在产品等的保管和）建立产成品、在产品等的保管和移交制度。移交制度。（2）按类别存放存货，并定期巡视。）按类别存放存货，并定期巡视。（3）只有经过授权的人才能接触存货）只有经过授权的人才能接触存货实物及相关文件。实物及相关文件。（4）存货的入库需经过验收，存货的）存货的入库需经过验收，存货的出库需有经批准的提货单。出库需有经批准的提货单。5、定期盘点、定期盘点 应定期对存货进行盘点，以确保账实应定期对存货进行盘点，以确保账实相符。相符。（二）描述内部控制（二）描述内部控制二、初步评估控制风险二、初步评估控制风险三、生产循环内部控制测试三、生产循环内部控制测试（一）存货内部控制测试（一）存货内部控制测试1、观察和询问职责分工情况、观察和询问职责分工情况2、抽查存货入库业务。、抽查存货入库业务。从存货明细账中抽取部分存货入库业务，检查每笔业务是否都附有验收报告。3、抽查存货的出库业务。、抽查存货的出库业务。从存货明细账中抽取部分出库业务，检查是否每笔业务都附有经批准的领料单和提货单，检查领料单和提货单是否经过批准。4、核对存货发出凭证与存货明细账。、核对存货发出凭证与存货明细账。抽取部分领料单和提货单，与存货明细账核对，检查是否所有存货的发出均已入账，领料单、提货单是否经过批准。5、定期核对存货收发登记簿与相应的会计、定期核对存货收发登记簿与相应的会计记录，检查两者是否一致。记录，检查两者是否一致。6、检查存货的管理是否良好。、检查存货的管理是否良好。检查存货的巡视记录，确定此项控制是否执行。7、检查是否定期盘点存货，对发生的盘盈、检查是否定期盘点存货，对发生的盘盈、盘亏、毁损、报废等情况是否及时按规盘亏、毁损、报废等情况是否及时按规定处理。定处理。（二）成本会计制度的测试（二）成本会计制度的测试1、抽查成本计算单、抽查成本计算单选取部分典型产品的成本计算单，并审查以选取部分典型产品的成本计算单，并审查以下几个方面：下几个方面：（1）验证成本计算是否正确。（2）审查成本计算单是否附有必要的原始凭证。（3）审查生产通知单、领料单是否经过审批。（4）审查成本计算单中的记录与工资费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表的记录是否一致。2、抽查成本计算的原始凭证、抽查成本计算的原始凭证（l）审查生产通知单、领料单、产量和工时记录、人工费用分配表、材料费用分配表和制造费用分配表等原始凭证是否连续编号。（2）检查上述原始凭证是否连续编号，是否经过批准。（3）从原始凭证追查至成本计算单，检查：l）各种费用归集、分配是否正确；2）成本计算是否正确；3）成本核算流程是否正确。3、核对成本计算单与生产成本明细账和总账、核对成本计算单与生产成本明细账和总账主要检查成本计算单、生产成本明细账和总账的记录是否一致。4、比较本期和前期的成本计算方法、比较本期和前期的成本计算方法通过本期和前期的成本计算方法的比较，检查成本计算方法的一致性。四、重新评估控制风险四、重新评估控制风险第三节第三节 存货成本审计存货成本审计一、直接材料成本的审计一、直接材料成本的审计 直接材料成本的审计一般应从审阅材料和生产直接材料成本的审计一般应从审阅材料和生产成本明细账入手，抽查有关的费用凭证，验证企业成本明细账入手，抽查有关的费用凭证，验证企业产品直接耗用材料的数量、计价和材料费用分配是产品直接耗用材料的数量、计价和材料费用分配是否真实、合理。其主要内容包括：否真实、合理。其主要内容包括：1抽查产品成本计算单，检查直接材料成本的计算是抽查产品成本计算单，检查直接材料成本的计算是否正确，材料费用的分配标准与计算方法是否合理和否正确，材料费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否与材料费用分配汇总表中该产品分摊的直适当，是否与材料费用分配汇总表中该产品分摊的直接材料费用相符。接材料费用相符。2检查直接材料耗用数量的真实性，有无检查直接材料耗用数量的真实性，有无将非生产用材料计入直接材料费用。将非生产用材料计入直接材料费用。3分析比较同一产品前后各年度的直接材分析比较同一产品前后各年度的直接材料成本，如有重大波动应查明原因。料成本，如有重大波动应查明原因。4抽查材料发出及领用的原始凭证，检查抽查材料发出及领用的原始凭证，检查领料单的签发是否经过授权，材料发出领料单的签发是否经过授权，材料发出汇总表是否经过适当的人员复核，材料汇总表是否经过适当的人员复核，材料单位成本计价方法是否适当，是否正确单位成本计价方法是否适当，是否正确及时入账。及时入账。5对采用定额成本或标准成本的企业，应对采用定额成本或标准成本的企业，应检查直接材料成本差异的计算、分配与检查直接材料成本差异的计算、分配与会计处理是否正确，并查明直接材料的会计处理是否正确，并查明直接材料的定额成本、标准成本在本年度内有无重定额成本、标准成本在本年度内有无重大变更。大变更。二、直接人工成本的审计二、直接人工成本的审计直接人工成本审计的内容主要包括：直接人工成本审计的内容主要包括：1抽查产品成本计算单，检查直接人工成抽查产品成本计算单，检查直接人工成本的计算是否正确；人工费用的分配标本的计算是否正确；人工费用的分配标准与计算方法是否合理和适当，是否与准与计算方法是否合理和适当，是否与人工费用分配汇总表中该产品分摊的直人工费用分配汇总表中该产品分摊的直接人工费用相符。接人工费用相符。2将本年度直接人工成本与前期进行比较，将本年度直接人工成本与前期进行比较，查明其异常波动的原因。查明其异常波动的原因。3分析比较本年度各个月份的人工费用发分析比较本年度各个月份的人工费用发生额，如有异常波动，应查明原因。生额，如有异常波动，应查明原因。4结合应付工资的检查，抽查人工费用会结合应付工资的检查，抽查人工费用会计记录及会计处理是否正确。计记录及会计处理是否正确。5对采用标准成本法的企业，应抽查直接对采用标准成本法的企业，应抽查直接人工成本差异的计算、分配与会计处理人工成本差异的计算、分配与会计处理是否正确，并查明直接人工的标准成本是否正确，并查明直接人工的标准成本在本年度内有无重大变更。在本年度内有无重大变更。三、制造费用的审计三、制造费用的审计什么是制造费用？什么是制造费用？制造费用审计的基本要点包括：制造费用审计的基本要点包括：1获取或编制制造费用汇总表，并与明细账、总账核获取或编制制造费用汇总表，并与明细账、总账核对相符，抽查制造费用中的重大数额项目及例外项对相符，抽查制造费用中的重大数额项目及例外项目是否合理。目是否合理。2审阅制造费用明细账，检查其核算内容及范围是否正审阅制造费用明细账，检查其核算内容及范围是否正确，并应注意是否存在异常会计事项，如有，则应追确，并应注意是否存在异常会计事项，如有，则应追查至记账凭证及原始凭证，重点查明企业有无将不应查至记账凭证及原始凭证，重点查明企业有无将不应列入成本费用的支出（如投资支出、被没收的财物、列入成本费用的支出（如投资支出、被没收的财物、支付的罚款、违约金、技术改造支出等）计入制造费支付的罚款、违约金、技术改造支出等）计入制造费用。用。3必要时，对制造费用实施截止测试。必要时，对制造费用实施截止测试。4检查制造费用的分配是否合理。检查制造费用的分配是否合理。重点查明制造费用的分配方法是否符合企业自身的生产技术条件，是否体现受益原则，分配方法一经确定，是否在相当时期内保持稳定，有无随意变更的情况；分配率和分配额的计算是否正确，有无以人为估计数代替分配数的情况。对按预定分配率分配费用的企业，还应查明计划与实际差异是否及时调整。5对于采用标准成本法的企业，应抽查标对于采用标准成本法的企业，应抽查标准制造费用的确定是否合理，计入成本准制造费用的确定是否合理，计入成本计算单的数额是否正确，制造费用的计计算单的数额是否正确，制造费用的计算、分配与会计处理是否正确，并查明算、分配与会计处理是否正确，并查明标准制造费用在本年度内有无重大变动。标准制造费用在本年度内有无重大变动。案例分析：案例分析：某企业发出材料按全月一次加权平均法计某企业发出材料按全月一次加权平均法计价，审计人员审查该企业上年价，审计人员审查该企业上年12月甲材料的月甲材料的明细账时发现：月初结存明细账时发现：月初结存500吨，单价吨，单价120元，元，12月份只购进一批月份只购进一批500吨，单价吨，单价130元。该元。该月份发出一批月份发出一批450吨，单价吨，单价130元，全部记入元，全部记入“生产成本生产成本”账户。经查该批材料为本企业账户。经查该批材料为本企业在建工程领用，该工程目前尚未完工。在建工程领用，该工程目前尚未完工。要求：要求：1指出材料发出中存在的问题；指出材料发出中存在的问题；2分析企业这样做的目的；分析企业这样做的目的；3做调整分录。做调整分录。案例分析：案例分析：1999年年 7月，江北市审计局对红鱼家具厂月，江北市审计局对红鱼家具厂 1998年年“材料成本差材料成本差异异”账户审查时发现情况如下：账户审查时发现情况如下：l 1998年年 6 12月份：月份：“材料成本差异材料成本差异”账户累计贷方发生额为账户累计贷方发生额为 950000元（计划成本大于实际成本），但该期间未作任何结转材料成元（计划成本大于实际成本），但该期间未作任何结转材料成本差异的分录。同期本差异的分录。同期“原材料原材料”账户贷方累计发生额为账户贷方累计发生额为15 000 000元，元，库存材料为库存材料为6 000 000元（计划价）元（计划价）2经调查，红鱼家具厂生产的家具在市场上销售情况很好，工厂经调查，红鱼家具厂生产的家具在市场上销售情况很好，工厂为了降低账面利润额，有意木进行材料成本差异的调整，造成为了降低账面利润额，有意木进行材料成本差异的调整，造成材料成本差异材料成本差异”贷方长期挂账，从而扩大了生产成本。贷方长期挂账，从而扩大了生产成本。3红鱼家具厂应按加权平均法计算材料成本差异率，但该厂的红鱼家具厂应按加权平均法计算材料成本差异率，但该厂的有关会计人员却不知道，以前在结转材料成本差异时是根据估有关会计人员却不知道，以前在结转材料成本差异时是根据估计，从不进行计算。计，从不进行计算。要求：请指出红鱼家具厂存在的问题，说明应如何处理。要求：请指出红鱼家具厂存在的问题，说明应如何处理。四、主营业务成本的审计四、主营业务成本的审计什么是主营业务成本？什么是主营业务成本？它是指企业对外销售商品、产品，对外提供劳务等发它是指企业对外销售商品、产品，对外提供劳务等发生的实际成本。生的实际成本。它是怎样计算出来的？它是怎样计算出来的？它是由期初库存产品成本加上本期入库产品成本，它是由期初库存产品成本加上本期入库产品成本，再减去期末库存产品成本求得的。再减去期末库存产品成本求得的。对主营业务成本的审计，应通过审阅主营业务收入明细对主营业务成本的审计，应通过审阅主营业务收入明细账、产成品明细账等记录并核对有关的原始凭证和记账、产成品明细账等记录并核对有关的原始凭证和记账凭证进行。账凭证进行。其基本要点包括：其基本要点包括：l获取或编制主营业务成本明细表，与明获取或编制主营业务成本明细表，与明细账和总账核对相符。细账和总账核对相符。2编制生产成本及销售成本倒轧表，与总编制生产成本及销售成本倒轧表，与总账核对相符。账核对相符。3分析比较本年度与上年度主营业务成本分析比较本年度与上年度主营业务成本总额，以及本年度各月份的主营业务成总额，以及本年度各月份的主营业务成本金额。本金额。4结合生产成本的审计，抽查销售成本结结合生产成本的审计，抽查销售成本结转数额的正确性，并检查其是否与销售转数额的正确性，并检查其是否与销售收人配比。收人配比。5检查主营业务成本账户中重大调整事项检查主营业务成本账户中重大调整事项（如销售退回等）是否有其充分理由。（如销售退回等）是否有其充分理由。6确定主营业务成本在利润表中是否已恰确定主营业务成本在利润表中是否已恰当披露。当披露。案例分析：案例分析：审计人员王军对长江公司的主营业务成本进行审计，通过审查该公司的审计人员王军对长江公司的主营业务成本进行审计，通过审查该公司的主营业务成本明细表，并与有关明细账、总账核对，发现账表之间数字完主营业务成本明细表，并与有关明细账、总账核对，发现账表之间数字完全相符。有关数字如下：材料期初余额全相符。有关数字如下：材料期初余额 80 000元，本期购进材料元，本期购进材料 150 000元，材料期末余额元，材料期末余额60000元，本期销售材料元，本期销售材料 10 000元，直接人工元，直接人工成本成本15000元，制造费用元，制造费用 40 000元，在产品期初余额元，在产品期初余额23000元，在元，在产品期末余额产品期末余额30 000元，产成品期初余额元，产成品期初余额 40 000元，产成品期末余额元，产成品期末余额 50 000元。元。该审计人员通过对有关记账凭证和原始凭证的审计，发现以下问题：该审计人员通过对有关记账凭证和原始凭证的审计，发现以下问题：1本期已入库，但尚未收到结算凭证的材料本期已入库，但尚未收到结算凭证的材料500元末做暂估处理；元末做暂估处理；2已领未用的材料已领未用的材料1000元，未做假退料处理；元，未做假退料处理；3为在建工程发生的工人工资错计入生产成本为在建工程发生的工人工资错计入生产成本2000元；元；4本期发生的大修理费用本期发生的大修理费用6000元全部计入当期制造费用（按规定应分三元全部计入当期制造费用（按规定应分三期摊销）；期摊销）；5经对期未在产品的盘点发现，在产品的实际金额为经对期未在产品的盘点发现，在产品的实际金额为 38 000元。元。要求：根据以上资料填制要求：根据以上资料填制“生产成本及销售成本倒轧表生产成本及销售成本倒轧表”，计算结果并得出审计，计算结果并得出审计结论。结论。第四节第四节 分析性复核分析性复核一、比较分析一、比较分析（1）比较前后各期及本年各个月份存货比较前后各期及本年各个月份存货余额及其构成，以评价期末存货余额及余额及其构成，以评价期末存货余额及其构成的总体合理性；其构成的总体合理性；（2）比较前后各期待摊费用、预提费用，比较前后各期待摊费用、预提费用，以评价其总体合理性。以评价其总体合理性。（3）对每月存货成本差异率进行比较，对每月存货成本差异率进行比较，以确定是否存在调节成本的现象。以确定是否存在调节成本的现象。（4）比较前后各期及本年度内各个月份比较前后各期及本年度内各个月份生产成本总额及单位生产成本，以评价生产成本总额及单位生产成本，以评价本期生产成本的总体合理性。本期生产成本的总体合理性。（5）比较前后各期及本年度各个月份制比较前后各期及本年度各个月份制造费用总额及其构成，以评价制造费用造费用总额及其构成，以评价制造费用及其构成的总体合理性。及其构成的总体合理性。（6）比较前后各期及本年度内部个月份比较前后各期及本年度内部个月份工资费用的发生额，以评价工资费用的工资费用的发生额，以评价工资费用的合理性。合理性。（7）比较前后各期及本年度内各个月份比较前后各期及本年度内各个月份主营业务成本总额及单位销售成本，以主营业务成本总额及单位销售成本，以评价主营业务成本的总体合理性。评价主营业务成本的总体合理性。（8）比较前后各期及本年度内各个月份比较前后各期及本年度内各个月份直接材料成本，以评价直接材料成本的直接材料成本，以评价直接材料成本的总体合理性。总体合理性。（9）将存货余额与现有的订单、资产负将存货余额与现有的订单、资产负债表日后各期的销售额和下一年度的预债表日后各期的销售额和下一年度的预测销售额进行比较，以评估存货滞销和测销售额进行比较，以评估存货滞销和跌价的可能性。跌价的可能性。（10）将存货跌价准备与本年度存货损失将存货跌价准备与本年度存货损失的金额相比较，判断被审计单位是否计的金额相比较，判断被审计单位是否计提足额的跌价准备；提足额的跌价准备；（11）将与关联企业发生存货交易频率、将与关联企业发生存货交易频率、规模、价格和帐款结算条件，与非关联规模、价格和帐款结算条件，与非关联企业对比，判断被审计单位是否利用与企业对比，判断被审计单位是否利用与关联企业的存货的交易虚构业务交易、关联企业的存货的交易虚构业务交易、调节利润。调节利润。二、比率分析二、比率分析1 存货周转率。存货周转率。存货周转率是用以衡量销售能力和存货是否积压的指标。存货周转率是用以衡量销售能力和存货是否积压的指标。其计算公式为：主营业务成本其计算公式为：主营业务成本/平均存货平均存货 利用存货周转率进行纵向比较或与其他同行企业进行横向比较利用存货周转率进行纵向比较或与其他同行企业进行横向比较时，要求存货计价持续一致。存货周转率的波动可能意味着被审时，要求存货计价持续一致。存货周转率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：计单位存在以下情况：a.有意或无意地减少存货储备；有意或无意地减少存货储备；b.存货管理或控制程序发生变动；存货管理或控制程序发生变动；c.存货成本项目发生变动；存货成本项目发生变动；d.存货核算方法发生变动；存货核算方法发生变动；e.存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动；存货跌价准备计提基础或冲销政策发生变动；f.销售额发生大幅度变动。销售额发生大幅度变动。2 毛利率毛利率 毛利率是反映盈利能力的主要指标，毛利率是反映盈利能力的主要指标，用以衡量成本控制及销售价格的变化。用以衡量成本控制及销售价格的变化。其计算公式为：其计算公式为：毛利率的波动可能意味着被审计单位毛利率的波动可能意味着被审计单位存在以下情况：存在以下情况：a.销售价格发生变动；销售价格发生变动；b.销售产品总体结构发生变动；销售产品总体结构发生变动；c.单位产品成本发生变动；单位产品成本发生变动；d.固定制造费用比重较大时销售数量发生固定制造费用比重较大时销售数量发生变动。变动。第五节第五节 存货监盘存货监盘一、监盘概述一、监盘概述期末存货的结存数量直接影响到会计报表上的存货期末存货的结存数量直接影响到会计报表上的存货金额。对期末存货数量的确定，是存货审计的重要金额。对期末存货数量的确定，是存货审计的重要内容。内容。各国审计准则都强调了各国审计准则都强调了CPA对实物资产的实际存在对实物资产的实际存在和实际结存数量的正确性进行检验的责任。和实际结存数量的正确性进行检验的责任。存货监盘是注册会计师必须执行的一项测试程序，存货监盘是注册会计师必须执行的一项测试程序，不存在令人满意的替代程序来计量和观察期末存货。不存在令人满意的替代程序来计量和观察期末存货。监盘是观察、询问和实物检查工作的集合程序。监盘是观察、询问和实物检查工作的集合程序。二、存货监盘决策二、存货监盘决策1监盘时间。监盘时间。监盘的时间以会计期末以前为优，尽量使盘点时间靠近会计期末。2监盘样本量。监盘样本量。监盘的样本量往往不能用项目的数量来确定，这是因为测试的重点是观察被审计单位的程序而不是选取具体的测试项目。在监盘在监盘中考虑样本量的一种较容易在监盘在监盘中考虑样本量的一种较容易的方法是按费时多少而不是按盘点存货的方法是按费时多少而不是按盘点存货项目的多少来表示。项目的多少来表示。决定测试存货所费时间多少的最重要的因决定测试存货所费时间多少的最重要的因素是有关实地盘点、永续记录的可靠性，素是有关实地盘点、永续记录的可靠性，存货的总金额及种类，不同的重要存货存货的总金额及种类，不同的重要存货的数量、以及以前年度发现的误差性质的数量、以及以前年度发现的误差性质和程度和存货的内部控制等。和程度和存货的内部控制等。3项目选取项目选取对具体监盘项目的选取是十分重要的。对重要项目和典型存货项目的有代表性样本应仔细监盘，对可能过时或损坏的项目要仔细查询，并与管理人员认真讨论为何有些重要项目不在盘点之列。三、存货监盘程序三、存货监盘程序1、存货实地盘点前的规划。、存货实地盘点前的规划。2、盘点问卷调查。、盘点问卷调查。对企业存货盘点组织与准备工作进行调查，对企业存货盘点组织与准备工作进行调查，以确定企业是否按照盘点计划的要求再以确定企业是否按照盘点计划的要求再进行盘点准备工作。进行盘点准备工作。3、实地观察与抽点。、实地观察与抽点。盘点开始时，注册会计师应亲临盘点现场，密切注意盘点开始时，注册会计师应亲临盘点现场，密切注意企业的盘点现场以及盘点人员的操作程序和盘点过企业的盘点现场以及盘点人员的操作程序和盘点过程，若发现问题，应及时指出，并督促被审单位纠程，若发现问题，应及时指出，并督促被审单位纠正。正。企业盘点人员盘点过后，在盘点标签尚未取下之前，企业盘点人员盘点过后，在盘点标签尚未取下之前，进行复盘抽点，抽点的样本一般不得低于存货总量进行复盘抽点，抽点的样本一般不得低于存货总量的的10%。抽点结束后，应将全部盘点标签按编号顺序归总，抽点结束后，应将全部盘点标签按编号顺序归总，并登记盘点表。同时注册会计师还应向企业索取并登记盘点表。同时注册会计师还应向企业索取存货盘点前的最后一张验收报告、最后一张货运存货盘点前的最后一张验收报告、最后一张货运文件，以作截止测试之用。文件，以作截止测试之用。观察盘点和抽点过程中，注册会计师还应检查企业有无观察盘点和抽点过程中，注册会计师还应检查企业有无代人保存的存货以及企业存放在外地的存货。同时还代人保存的存货以及企业存放在外地的存货。同时还应注意观察存货的品质状况，以确定其对当年损益的应注意观察存货的品质状况，以确定其对当年损益的影响。影响。4、撰拟盘点备忘录，编制审计工作底稿。、撰拟盘点备忘录，编制审计工作底稿。货币资金盘点与存货监盘对比表货币资金盘点与存货监盘对比表项目项目盘点对象盘点对象盘点时间盘点时间盘点目的盘点目的盘点要求或程序盘点要求或程序货币货币资金资金所有的库所有的库存现金存现金在外勤审在外勤审计中进行计中进行证实库存现金的证实库存现金的存在存在1、CPA参与盘点参与盘点2、实施突击盘点、实施突击盘点存货存货抽取的存抽取的存货样本货样本在会计期在会计期末以前末以前确定存货数量和确定存货数量和存在状况存在状况1、事先制定实地盘点计划，、事先制定实地盘点计划，并贯彻到每一个人；并贯彻到每一个人；2、CPA实地观察盘点，并实地观察盘点，并抽点抽点案例分析：案例分析：审计人员李明在观察被审计单位存货实地盘点时，注意审计人员李明在观察被审计单位存货实地盘点时，注意到下列特殊的项目，请问李明对这些项目应进一步实到下列特殊的项目，请问李明对这些项目应进一步实施哪些审计程序？施哪些审计程序？（1）产成品库房内有数台电动马达没有悬挂盘点）产成品库房内有数台电动马达没有悬挂盘点单。经查询，这些马达属客户的寄销品；单。经查询，这些马达属客户的寄销品；（2）验收部门有切片机一台（为被审计单位主要产）验收部门有切片机一台（为被审计单位主要产品之一），盘点单上标明品之一），盘点单上标明“重做重做”字样；字样；（3）运输部门有一台已装箱的切片机，没有悬挂盘点单，）运输部门有一台已装箱的切片机，没有悬挂盘点单，据称该机已售给顺发公司；据称该机已售给顺发公司；（4）一间小型仓库内存有五种布满灰尘的原材料，每种）一间小型仓库内存有五种布满灰尘的原材料，每种原材料均挂有盘点单，经李明抽点，与盘点单上的记原材料均挂有盘点单，经李明抽点，与盘点单上的记录相符。录相符。第六节第六节 存货计价审计和截止审计存货计价审计和截止审计一、存货计价审计。一、存货计价审计。1、样本的选择。、样本的选择。计价测试的样本，应从存货数量已经盘点、单价和金额已经记入存货汇总表的结存存货中选择。抽样时可采用分层抽样法，着重选结存余额大，价格变化较频繁的项目。2、计价方法的确认。、计价方法的确认。应掌握企业的存货计价方法存货计价方法存货计价方法存货计价方法，并应对这种方法的合理性与一致性予以关注，没有足够理由，计价方法在同一会计年度内不得变动。3、计价审计、计价审计首先首先应对存货价格的组成内容予以审核，然后然后按照所了解的计价方法对所选择的存货样本进行计价审计。审计时，应排除企业已有计算程序和结果的影响，独立审计。（1）外购存货的计价审计）外购存货的计价审计 编制存货计价测试表（2）产品计价的审计）产品计价的审计 选定某些在产品和完工产品项目进行测试 4、存货跌价准备的审计、存货跌价准备的审计（1）存货跌价准备的计提依据、方法是否）存货跌价准备的计提依据、方法是否合理，前后各期是否一致；合理，前后各期是否一致；（2）存货跌价准备的计提金额是否正确。）存货跌价准备的计提金额是否正确。在存货计价审计中，由于企业对期末存货采用成本与可变现净值孰低的方法计价，审计人员应充分关注企业对存货可变现净值的确定及存货跌价准备的计提。三、存货截止测试三、存货截止测试存货实物纳入盘点范围的时间与存货入存货实物纳入盘点范围的时间与存货入帐时间是否处于同一会计期间。帐时间是否处于同一会计期间。按照购货业务正确截止的基本要求，若按照购货业务正确截止的基本要求，若未将年终在途货物列入当年存货盘点范未将年终在途货物列入当年存货盘点范围，只要相应的负债亦未入帐，对会计围，只要相应的负债亦未入帐，对会计报表的影响并不重要。报表的影响并不重要。购货业务年底截止测试的方法有两种：购货业务年底截止测试的方法有两种：第一，是抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报第一，是抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报告（或入库单），每张发票均附有验收报告（或告（或入库单），每张发票均附有验收报告（或入库单）；入库单）；发票和验收单所属期间一致或不一致仅有发票仅有验收单第二，是查阅验收部门的业务记录，凡接近年底购第二，是查阅验收部门的业务记录，凡接近年底购入的货物，必须查明其相应的购货发票是否在同入的货物，必须查明其相应的购货发票是否在同期入帐。期入帐。选择金额较大的购货业务的发票货验收报告作样本。存货截止审计的两个实例存货截止审计的两个实例例例1：某被审计单位：某被审计单位12月月31日收到供应商日收到供应商运来的货物运来的货物30万元，但是直到次年万元，但是直到次年1月月2日才收到购货发票，该单位于次年日才收到购货发票，该单位于次年1月份月份将交易入账。如果这批货物在将交易入账。如果这批货物在12月月31日日的盘点中包括了，但的盘点中包括了，但12月份的分录中并月份的分录中并没有记录购货和这笔负债，结果将导致没有记录购货和这笔负债，结果将导致对当年净利润和末分配利润的高估，对对当年净利润和末分配利润的高估，对应付账款的低估。应付账款的低估。例例2，假如与上例相反，该笔购货业务的发票，假如与上例相反，该笔购货业务的发票已收到，并在已收到，并在12月月31日记录入账，而该发票日记录入账，而该发票所对应的货物则在一天后才收到，从而没有所对应的货物则在一天后才收到，从而没有包括进年终盘点中。包括进年终盘点中。这种情况下对报表的影响是低估了净利润、末这种情况下对报表的影响是低估了净利润、末分配利润和存货。此种情况的正确处理是：分配利润和存货。此种情况的正确处理是：（1）把此批商品及相关的会计分录同时计入）把此批商品及相关的会计分录同时计入下一个会计期间；下一个会计期间；（2）把此批商品及相关的会计分录同时计入）把此批商品及相关的会计分录同时计入本期。将年终在途货物列入当年的实地盘点本期。将年终在途货物列入当年的实地盘点存货范围内，只要以暂估价同时计入当年的存货范围内，只要以暂估价同时计入当年的存货和负债账户，对会计报表的影响并不重存货和负债账户，对会计报表的影响并不重要。要。存货和销售收入的截止测试对比表存货和销售收入的截止测试对比表项目项目测试目的测试目的测试方法测试方法存货存货确定存货实物纳确定存货实物纳入盘点范围的时入盘点范围的时间与存货引起的间与存货引起的借贷双方会计科借贷双方会计科目的入账时间是目的入账时间是否同属一个会计否同属一个会计期间。期间。1、抽查存货盘点日前后的购货发票与验收、抽查存货盘点日前后的购货发票与验收报告（入库报告（入库单），检查每张发票是否均附有验收报告。单），检查每张发票是否均附有验收报告。2、审阅验收部门的业务记录，凡是接近年底（包括次审阅验收部门的业务记录，凡是接近年底（包括次年年初）购入的货物，必须查明其对应的购货发票是年年初）购入的货物，必须查明其对应的购货发票是否同期入账，对于未收到购货发票的入库存货，是否否同期入账，对于未收到购货发票的入库存货，是否将入库单分开存放并暂估入账。将入库单分开存放并暂估入账。销售销售收入收入确定被审计单位确定被审计单位主营业务收入的主营业务收入的会计记录的归属会计记录的归属期是否正确，即期是否正确，即应记入本期或下应记入本期或下期的主营业务收期的主营业务收入是否被推延之入是否被推延之下期或提前至本下期或提前至本期期1、以以贬贬簿簿记记录录为为起起点点。从从报报表表日日前前后后若若干干天天为为贴贴簿簿记记录录查查至至记记账账凭凭证证，检检查查发发票票存存根根与与发发运运凭凭证