新政策下打破常规的会计做账高招2.ppt

新政策下打破常规的会计做账高招（下）新政策下打破常规的会计做账高招（下）QQ:100984100311/13/20221一一一一 预缴所得税的处理技巧预缴所得税的处理技巧预缴所得税的处理技巧预缴所得税的处理技巧【案例案例】20092009年年2 2月月2 2日，乐凯胶片股份有限公司（以下简称乐日，乐凯胶片股份有限公司（以下简称乐凯胶片）发布的一份关于改变公司生产用固定资产折旧方法的凯胶片）发布的一份关于改变公司生产用固定资产折旧方法的公告引起了各界的关注。公告引起了各界的关注。根据公告可以看出，乐凯胶片早在根据公告可以看出，乐凯胶片早在20082008年年2 2月月4 4日公司第四日公司第四届五次董事会就审议通过了一项关于生产用固定资产折旧直接届五次董事会就审议通过了一项关于生产用固定资产折旧直接计主营业务成本的议案，并于计主营业务成本的议案，并于2 2月月5 5日公告。其基本内容是，日公告。其基本内容是，自自自自2008200820082008年年年年1 1 1 1月月月月1 1 1 1日起，当期固定资产折旧不再分配计入当期生产产日起，当期固定资产折旧不再分配计入当期生产产日起，当期固定资产折旧不再分配计入当期生产产日起，当期固定资产折旧不再分配计入当期生产产品的单位制造成本，月末将折旧直接转入主营业务成本，期末品的单位制造成本，月末将折旧直接转入主营业务成本，期末品的单位制造成本，月末将折旧直接转入主营业务成本，期末品的单位制造成本，月末将折旧直接转入主营业务成本，期末产成品存货亦不再负担当期折旧。产成品存货亦不再负担当期折旧。产成品存货亦不再负担当期折旧。产成品存货亦不再负担当期折旧。这种处理方法，借鉴了管理会计中变动成本管理的操作思这种处理方法，借鉴了管理会计中变动成本管理的操作思11/13/20222路，有利于企业进行有效成本管理。但这种处理方法显然不符路，有利于企业进行有效成本管理。但这种处理方法显然不符合企业会计准则的要求，在公司销售业务滑坡、产销失衡的情合企业会计准则的要求，在公司销售业务滑坡、产销失衡的情况下会导致财务利润较其他企业严重偏低。况下会导致财务利润较其他企业严重偏低。很显然，乐凯胶片很显然，乐凯胶片20082008年年2 2月月4 4日公司第四届五次董事会通日公司第四届五次董事会通过的，将生产用固定资产折旧直接计入主营业务成本的议案，过的，将生产用固定资产折旧直接计入主营业务成本的议案，违背了企业会计准则的基本要求。违背了企业会计准则的基本要求。从企业所得税角度分析，所得税上往往不重视折旧的去向从企业所得税角度分析，所得税上往往不重视折旧的去向（计入资产成本还是期间损益），更重视折旧基数、折旧方法、（计入资产成本还是期间损益），更重视折旧基数、折旧方法、折旧年限是否符合法定要求。乐凯胶片的原折旧方法从纳税角折旧年限是否符合法定要求。乐凯胶片的原折旧方法从纳税角度而言，更有利于企业延期纳税，尤其是在销售下滑业绩不佳度而言，更有利于企业延期纳税，尤其是在销售下滑业绩不佳的时候，从而在短期内节约现金流量。乐凯胶片以一种不正确的时候，从而在短期内节约现金流量。乐凯胶片以一种不正确11/13/20223的折旧政策实现了前三季度的利润缩减，实际上已经造成了推的折旧政策实现了前三季度的利润缩减，实际上已经造成了推延纳税或者不合理少预缴的事实。延纳税或者不合理少预缴的事实。问题问题问题问题1 1 1 1：您的企业预缴所得税是采取何种方法，能简要说明企：您的企业预缴所得税是采取何种方法，能简要说明企：您的企业预缴所得税是采取何种方法，能简要说明企：您的企业预缴所得税是采取何种方法，能简要说明企业预缴所得税有哪几种方法吗？业预缴所得税有哪几种方法吗？业预缴所得税有哪几种方法吗？业预缴所得税有哪几种方法吗？企业预缴所得税税款的三种方法在企业预缴所得税税款的三种方法在企业所得税法实施条企业所得税法实施条例例第一百二十八条第二款有规定，第一百二十八条第二款有规定，企业分月或者分季预缴企企业分月或者分季预缴企业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照业所得税时，应当按照月度或者季度的实际利润额预缴；按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，或者按照经税务机关认可的其他方法预缴。务机关认可的其他方法预缴。预缴方法一经确定，该纳税年度预缴方法一经确定，该纳税年度内不得随意变更。内不得随意变更。11/13/20224 方法一：方法一：方法一：方法一：一般情况下，应以实际利润额为计算依据确定预一般情况下，应以实际利润额为计算依据确定预缴所得税额缴所得税额,即按照月度或者季度的实际利润额预缴。即按照月度或者季度的实际利润额预缴。方法二：方法二：方法二：方法二：按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴。主要适用于一些企业由于生产上存在淡、旺季现平均额预缴。主要适用于一些企业由于生产上存在淡、旺季现象，或者存在生产周期长，各个期间收入不稳定等等问题，使象，或者存在生产周期长，各个期间收入不稳定等等问题，使按照实际利润额预缴产生困难。这种情况下，则可以按照上一按照实际利润额预缴产生困难。这种情况下，则可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，即按照上纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴，即按照上一年度应纳税所得额的一年度应纳税所得额的1/121/12或或1/41/4预缴企业所得税税款。预缴企业所得税税款。方法三：方法三：方法三：方法三：按照经税务机关认可的其他方法预缴。如果由于按照经税务机关认可的其他方法预缴。如果由于企业情况特殊，按照以上两种方法预缴都不合理，则可以向税企业情况特殊，按照以上两种方法预缴都不合理，则可以向税务机关申请符合企业实际情况的预缴方法，经税务机关认可后务机关申请符合企业实际情况的预缴方法，经税务机关认可后11/13/20225执行。执行。问题问题问题问题2 2 2 2：乐凯胶片采取错误的会计处理方式在预算所得税少缴税：乐凯胶片采取错误的会计处理方式在预算所得税少缴税：乐凯胶片采取错误的会计处理方式在预算所得税少缴税：乐凯胶片采取错误的会计处理方式在预算所得税少缴税款算不算偷税？少缴的税款需要加收滞纳金吗？款算不算偷税？少缴的税款需要加收滞纳金吗？款算不算偷税？少缴的税款需要加收滞纳金吗？款算不算偷税？少缴的税款需要加收滞纳金吗？国税函国税函1996819968号号国家税务总局关于在企业所得税预缴中国家税务总局关于在企业所得税预缴中对偷税行为如何认定问题的复函对偷税行为如何认定问题的复函企业所得税是采取企业所得税是采取“按年计算按年计算，分期预缴，年终汇算清缴，分期预缴，年终汇算清缴”的办法征收的，预缴是为了保证税的办法征收的，预缴是为了保证税款均衡入库的一种手段。企业的收入和费用列支要到企业的一款均衡入库的一种手段。企业的收入和费用列支要到企业的一个个会计会计年度结束后才能准确计算出来，平时在预缴中无论是采年度结束后才能准确计算出来，平时在预缴中无论是采用按纳税期限的实际数预缴，还是按上一年度应纳税所得额的用按纳税期限的实际数预缴，还是按上一年度应纳税所得额的一定比例预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计算当一定比例预缴，或者按其他方法预缴，都存在不能准确计算当期应纳税所得额的问题。因此，企业在预缴中少缴的税款不应期应纳税所得额的问题。因此，企业在预缴中少缴的税款不应11/13/20226作为偷税处理。作为偷税处理。国家税务总局关于企业所得税检查处罚起始日期的批复国家税务总局关于企业所得税检查处罚起始日期的批复（国税函（国税函199863199863号）文件规定的号）文件规定的“对企业所得税的检查，宜在对企业所得税的检查，宜在纳税人报送企业所得税申报表之后进行。这种检查纳税人报送企业所得税申报表之后进行。这种检查(包括汇算清包括汇算清缴期间的检查和汇算清缴后的检查缴期间的检查和汇算清缴后的检查)查补的税款，其滞纳金应从查补的税款，其滞纳金应从汇算清缴结束后的次日起计算加收，罚款及其他法律责任，应汇算清缴结束后的次日起计算加收，罚款及其他法律责任，应按按税收征管法税收征管法的有关规定执行的有关规定执行。”可见，预缴所得税不存在加收滞纳金的情况。可见，预缴所得税不存在加收滞纳金的情况。问题问题问题问题3 3 3 3：上述案例中如果存在以前年度的亏损能否在预缴时扣：上述案例中如果存在以前年度的亏损能否在预缴时扣：上述案例中如果存在以前年度的亏损能否在预缴时扣：上述案例中如果存在以前年度的亏损能否在预缴时扣除？如果存在不征税收入或免税收入当期是否扣除？除？如果存在不征税收入或免税收入当期是否扣除？除？如果存在不征税收入或免税收入当期是否扣除？除？如果存在不征税收入或免税收入当期是否扣除？根据总局根据总局关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报关于填报企业所得税月（季）度预缴纳税申报11/13/20227表有关问题的通知表有关问题的通知（国税函（国税函【20082008】635635号）的规定，号）的规定，中华中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A A类）类）第第4 4行的行的“利润总额利润总额”应修改为应修改为“实际利润额实际利润额”，并明确，并明确“实际利实际利润额润额”为为“按会计制度核算的利润总额减除按会计制度核算的利润总额减除以前年度待弥补亏损以前年度待弥补亏损以前年度待弥补亏损以前年度待弥补亏损以及以及不不不不征税收入、免税收入征税收入、免税收入征税收入、免税收入征税收入、免税收入后的余额后的余额”。该项修订给纳税人预缴企业所。该项修订给纳税人预缴企业所得税带来了诸多政策便利。得税带来了诸多政策便利。思考：这一案例给我们的教训是什么？给您的启发是什么？思考：这一案例给我们的教训是什么？给您的启发是什么？思考：这一案例给我们的教训是什么？给您的启发是什么？思考：这一案例给我们的教训是什么？给您的启发是什么？如果您的企业按照如果您的企业按照如果您的企业按照如果您的企业按照会计准则会计准则会计准则会计准则的要求采取谨慎性原则对各类资的要求采取谨慎性原则对各类资的要求采取谨慎性原则对各类资的要求采取谨慎性原则对各类资产计提减值准备，对固定资产采取加速折旧，对三包计提了修理产计提减值准备，对固定资产采取加速折旧，对三包计提了修理产计提减值准备，对固定资产采取加速折旧，对三包计提了修理产计提减值准备，对固定资产采取加速折旧，对三包计提了修理费能否在按月或按季预缴时扣除？费能否在按月或按季预缴时扣除？费能否在按月或按季预缴时扣除？费能否在按月或按季预缴时扣除？11/13/20228 二二二二 B0TB0TB0TB0T与与与与BTBTBTBT的财税处理的财税处理的财税处理的财税处理【案例案例】乙企业为房地产开发商，甲为某地高校。甲方将土地乙企业为房地产开发商，甲为某地高校。甲方将土地使用权给乙方使用使用权给乙方使用1010年，乙方投入资金在该土地上建造建筑物年，乙方投入资金在该土地上建造建筑物并出租给大学生，租赁期为并出租给大学生，租赁期为1010年，每年收取若干的租金做为投年，每年收取若干的租金做为投资回报，资回报，1010年期满后乙方将土地使用权连同所建建筑物归还甲年期满后乙方将土地使用权连同所建建筑物归还甲方。方。问题：乙公司在甲大学建房，由乙公司投入资金建设，建成的问题：乙公司在甲大学建房，由乙公司投入资金建设，建成的问题：乙公司在甲大学建房，由乙公司投入资金建设，建成的问题：乙公司在甲大学建房，由乙公司投入资金建设，建成的房屋产权归甲大学所有，期间乙公司收取的租金是收回投资？房屋产权归甲大学所有，期间乙公司收取的租金是收回投资？房屋产权归甲大学所有，期间乙公司收取的租金是收回投资？房屋产权归甲大学所有，期间乙公司收取的租金是收回投资？还是收回债权？还是租金收入？按何税目来缴纳营业税？另外还是收回债权？还是租金收入？按何税目来缴纳营业税？另外还是收回债权？还是租金收入？按何税目来缴纳营业税？另外还是收回债权？还是租金收入？按何税目来缴纳营业税？另外，10101010年期满后将建筑物归还甲大学是否要按年期满后将建筑物归还甲大学是否要按年期满后将建筑物归还甲大学是否要按年期满后将建筑物归还甲大学是否要按“销售不动产销售不动产销售不动产销售不动产”税目税目税目税目来征营业税？在所得税上是否视同销售？来征营业税？在所得税上是否视同销售？来征营业税？在所得税上是否视同销售？来征营业税？在所得税上是否视同销售？11/13/20229 BOT(BOT(建设一运营一移交建设一运营一移交)项目是为了缓解公共基础设施建项目是为了缓解公共基础设施建设项目增加与投资资金紧张的矛盾而发展起来的一种投资模式设项目增加与投资资金紧张的矛盾而发展起来的一种投资模式。政府及其有关部门就某个基础设施项目与非政府部门的投资。政府及其有关部门就某个基础设施项目与非政府部门的投资者签订特许权协议，授予投资者承担该项目的融资、建设、经者签订特许权协议，授予投资者承担该项目的融资、建设、经营和维护的权力。在协议规定的特许期内，投资者通过向设施营和维护的权力。在协议规定的特许期内，投资者通过向设施使用者收取费用，来回收项目投资、经营和维护成本，并获取使用者收取费用，来回收项目投资、经营和维护成本，并获取合理回报；同时，政府部门拥有对这一基础设施项目的监督权合理回报；同时，政府部门拥有对这一基础设施项目的监督权。特许期届满后，投资者将该基础设施项目无偿地移交给政府。特许期届满后，投资者将该基础设施项目无偿地移交给政府部门。部门。1.BOT1.BOT1.BOT1.BOT项目的特点项目的特点项目的特点项目的特点 （1 1）BOTBOT项目实质是一种融资项目项目实质是一种融资项目11/13/202210 政府利用在公共设施建设的垄断经营权筹集资金，投资者政府利用在公共设施建设的垄断经营权筹集资金，投资者只考虑项目的现金流和收益是否可以抵偿投入资金，投资者收只考虑项目的现金流和收益是否可以抵偿投入资金，投资者收益取决于项目本身的效益；益取决于项目本身的效益；（2 2）BOTBOT项目是一种特许权项目项目是一种特许权项目 BOTBOT投资的标的或项目一般属于应由政府部门承担建设和经投资的标的或项目一般属于应由政府部门承担建设和经营的特定基础设施，如港口、机场、铁路、公路、桥梁、隧道营的特定基础设施，如港口、机场、铁路、公路、桥梁、隧道、电力等。如果没有政府特许，投资者不可能涉足这些公共设、电力等。如果没有政府特许，投资者不可能涉足这些公共设施政府专营垄断领域。因此，政府以特许协议的方式授予投资施政府专营垄断领域。因此，政府以特许协议的方式授予投资者特许权，实际是将原本只属于政府的一部分社会管理职能暂者特许权，实际是将原本只属于政府的一部分社会管理职能暂时转让给时转让给BOTBOT项目投资者经营，但政府拥有终极所有权。项目投资者经营，但政府拥有终极所有权。（3 3）特许权期限届满，）特许权期限届满，BOTBOT项目无偿移交给政府项目无偿移交给政府11/13/202211 由于在特许权期限内，投资者已回收投资并赚得利润。所由于在特许权期限内，投资者已回收投资并赚得利润。所以，以，BOTBOT项目终结时不需要进行清算，而是由政府直接收回特项目终结时不需要进行清算，而是由政府直接收回特许权，并全部无偿地收回整个项目，包括该项目约定移交涉及许权，并全部无偿地收回整个项目，包括该项目约定移交涉及的全部硬件设施；的全部硬件设施；（4 4）目前我国）目前我国BOTBOT项目的特许权合同基本上都是行政合同。项目的特许权合同基本上都是行政合同。由于是行政合同，定价、经营形式等投融资企业没有完全由于是行政合同，定价、经营形式等投融资企业没有完全的自主权，在项目的特许权合同中，大多对项目建成后的收费的自主权，在项目的特许权合同中，大多对项目建成后的收费都有明确的规定，而且还规定了项目的特许权期限，有的还规都有明确的规定，而且还规定了项目的特许权期限，有的还规定了项目的经营方式。定了项目的经营方式。2.BOT2.BOT2.BOT2.BOT项目的资产属性及涉税分析项目的资产属性及涉税分析项目的资产属性及涉税分析项目的资产属性及涉税分析 目前对该业务的资产属性定性主要有以下几种观点：目前对该业务的资产属性定性主要有以下几种观点：11/13/202212（1 1 1 1）作为长期投资处理。）作为长期投资处理。）作为长期投资处理。）作为长期投资处理。此观点认为此观点认为BOTBOT项目是一项投资行为项目是一项投资行为，是企业让渡某项资产以换取另一项资产，企业在项目的特许，是企业让渡某项资产以换取另一项资产，企业在项目的特许经营期内享有经营和收益权，对项目具有控制能力。经营期内享有经营和收益权，对项目具有控制能力。（2 2 2 2）作为长期应收款）作为长期应收款）作为长期应收款）作为长期应收款(债权债权债权债权)处理。处理。处理。处理。此观点认为投资者在此观点认为投资者在BOTBOT项项目上的投入视为对政府的债权，需要用项目营运期间的收益来目上的投入视为对政府的债权，需要用项目营运期间的收益来抵偿。抵偿。（3 3 3 3）作为固定资产处理。）作为固定资产处理。）作为固定资产处理。）作为固定资产处理。此观点认为项目设施是项目运营的主此观点认为项目设施是项目运营的主体，体，BOTBOT项目设施本身是有实物形态的，应作为固定资产核算。项目设施本身是有实物形态的，应作为固定资产核算。（4 4 4 4）作为无形资产处理。）作为无形资产处理。）作为无形资产处理。）作为无形资产处理。此观点认为特许经营权是无实物形此观点认为特许经营权是无实物形态的，按其特许经营权的本质作为无形资产核算。态的，按其特许经营权的本质作为无形资产核算。这些争议的存在，造成了实务处理的混乱，影响了会计信这些争议的存在，造成了实务处理的混乱，影响了会计信11/13/202213息质量，也对税收的正确处理产生了影响。息质量，也对税收的正确处理产生了影响。思考思考思考思考1 BOT1 BOT1 BOT1 BOT项目若作为长期股权投资有何利弊？您认为项目若作为长期股权投资有何利弊？您认为项目若作为长期股权投资有何利弊？您认为项目若作为长期股权投资有何利弊？您认为BOTBOTBOTBOT项目项目项目项目是否可行？是否可行？是否可行？是否可行？首先，首先，BOTBOT若作为长期股权投资，从被投资企业中分回的投若作为长期股权投资，从被投资企业中分回的投资收益可以作为免税收入。资收益可以作为免税收入。中华人民共和国企业所得税法实中华人民共和国企业所得税法实施条例施条例第八十三条企业所得税法第二十六条第（二）项所第八十三条企业所得税法第二十六条第（二）项所称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，称符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。企业所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利所得税法第二十六条第（二）项和第（三）项所称股息、红利等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市等权益性投资收益，不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足流通的股票不足1212个月取得的投资收益。个月取得的投资收益。11/13/202214 但是，政府与民企之间的合作模式，即引入民营企业和民但是，政府与民企之间的合作模式，即引入民营企业和民间资本参与政府重大基础设施建设、城市建设、功能建设和公间资本参与政府重大基础设施建设、城市建设、功能建设和公共项目建设，并给予民营企业合理的回报。一是涉及到具体的共项目建设，并给予民营企业合理的回报。一是涉及到具体的项目的投资报酬需要由当地政府决定；二是企业所得法是对项目的投资报酬需要由当地政府决定；二是企业所得法是对“符符合条件的居民企业合条件的居民企业”之间的股息、红利等权益性投资收益界定之间的股息、红利等权益性投资收益界定为免税收入，而政府并不是居民企业，也不是企业所得税的纳为免税收入，而政府并不是居民企业，也不是企业所得税的纳税人，因此取得的投资报酬是不免企业所得税的。税人，因此取得的投资报酬是不免企业所得税的。思考思考思考思考2 2 2 2 若作为长期应收款，那么有何利益？是否可行？若作为长期应收款，那么有何利益？是否可行？若作为长期应收款，那么有何利益？是否可行？若作为长期应收款，那么有何利益？是否可行？若作为长期应收款，也就是一项债权投资，那么收回的本若作为长期应收款，也就是一项债权投资，那么收回的本金部分可以免征营业税，仅就其收益部分按金部分可以免征营业税，仅就其收益部分按5%5%的税率征税。的税率征税。但是，但是，BOTBOT项目是投资方出资投入，项目是投资方出资投入，BOTBOT项目中的在建工程项目中的在建工程11/13/202215的款项是由投融资一方支付，在建工程的相关支出发票的抬头的款项是由投融资一方支付，在建工程的相关支出发票的抬头是营运企业的，而且它不符合代建的规定，因此，做为一项债是营运企业的，而且它不符合代建的规定，因此，做为一项债权并不稳妥。权并不稳妥。思考思考思考思考3 3 3 3 若作为固定资产，有何利弊？是否可行？若作为固定资产，有何利弊？是否可行？若作为固定资产，有何利弊？是否可行？若作为固定资产，有何利弊？是否可行？如果企业拥有实物资产所有权，无论该项目是否面向社会如果企业拥有实物资产所有权，无论该项目是否面向社会公众收费，都完全符合固定资产的定义和确认条件，将公众收费，都完全符合固定资产的定义和确认条件，将BOTBOT资产资产确认为固定资产较合理，目前很多上市公司也是这样处理，争确认为固定资产较合理，目前很多上市公司也是这样处理，争议较少。但是在不少议较少。但是在不少BOTBOT项目的特许经营合同中明确规定在特许项目的特许经营合同中明确规定在特许经营期间该项目的实物资产所有权属于政府，而非实际投资、经营期间该项目的实物资产所有权属于政府，而非实际投资、经营管理该资产的企业，在这种情况下如何确认该经营管理该资产的企业，在这种情况下如何确认该BOTBOT项目的资项目的资产属性呢产属性呢?有人认为虽然在形式上企业没有实物资产的所有权，有人认为虽然在形式上企业没有实物资产的所有权，11/13/202216拥有的只是经营管理权，但是从经济实质上来看，企业是该实拥有的只是经营管理权，但是从经济实质上来看，企业是该实物资产的实际经营和管理者，与其他固定资产一样由企业使用，物资产的实际经营和管理者，与其他固定资产一样由企业使用，因此也可以确认为固定资产。但我认为虽然企业负责基础设施因此也可以确认为固定资产。但我认为虽然企业负责基础设施项目实物资产的运营和管理，但这种运营管理权利存在较多限项目实物资产的运营和管理，但这种运营管理权利存在较多限制。另外，更重要的是，制。另外，更重要的是，BOTBOT项目资产未来之所以能给企业带项目资产未来之所以能给企业带来经济利益，更多地是取决于特许合同所约定的权利，而不仅来经济利益，更多地是取决于特许合同所约定的权利，而不仅仅是因为项目公司运营管理着该资产。仅是因为项目公司运营管理着该资产。在涉税上若作为固定资产则将来移交时有可能按销售不动在涉税上若作为固定资产则将来移交时有可能按销售不动产来征税。因此，从会计及税法角度来说，产来征税。因此，从会计及税法角度来说，BOTBOT不宜作为固定不宜作为固定资产来处理。资产来处理。思考思考思考思考4 4 4 4 若作为无形资产合适吗？若作为无形资产合适吗？若作为无形资产合适吗？若作为无形资产合适吗？11/13/202217 首先，基本满足无形资产的定义。首先，基本满足无形资产的定义。首先，基本满足无形资产的定义。首先，基本满足无形资产的定义。这是因为：这是因为：第一，企业第一，企业能够拥有或控制的能够拥有或控制的只是特许经营的权力只是特许经营的权力。BOTBOT项目所涉及的有项目所涉及的有形资产通常可使用年限很长，而特许经营期则相对较短，并且形资产通常可使用年限很长，而特许经营期则相对较短，并且在特许经营期满需无偿移交政府，因此，企业实际上能够拥有在特许经营期满需无偿移交政府，因此，企业实际上能够拥有或控制的只是特许经营期间的权力，而并不是有形资产的全部或控制的只是特许经营期间的权力，而并不是有形资产的全部或绝大部分。或绝大部分。第二，第二，BOTBOT项目的实质是项目的实质是没有实物形态没有实物形态的的特许经特许经营权，营权，从表面看，从表面看，BOTBOT项目实体部分是具有实物形态的有形资项目实体部分是具有实物形态的有形资产，而实际上，对具有实物形态的设施的投资是为了取得特许产，而实际上，对具有实物形态的设施的投资是为了取得特许经营权，即有形资产是取得无形权力的必要条件，也就是为取经营权，即有形资产是取得无形权力的必要条件，也就是为取得无形的特许经营权所付出的必要成本。这恰好反应了无形资得无形的特许经营权所付出的必要成本。这恰好反应了无形资产的一个重要特征：不能与特定企业或企业的有形资产分离，产的一个重要特征：不能与特定企业或企业的有形资产分离，11/13/202218 它的存在及其价值一般是以与有形资产相结合为前提。因它的存在及其价值一般是以与有形资产相结合为前提。因此，此，BOTBOT项目实质的因果关系是投资一定的有形资产为了取得项目实质的因果关系是投资一定的有形资产为了取得相应的特许权利，相应的特许权利，第三，第三，BOTBOT项目的特许经营权具有可辨认性。项目的特许经营权具有可辨认性。BOT BOT 项目的核心项目的核心特许经营权源自投资者与政府签订的特定合特许经营权源自投资者与政府签订的特定合同，投资者实际获得的是政府授予的特许经营权，而这种特许同，投资者实际获得的是政府授予的特许经营权，而这种特许经营权的可辨认性正是源于与其相关的、合同规定的、期满应经营权的可辨认性正是源于与其相关的、合同规定的、期满应移交的有形资产。移交的有形资产。其次，符合无形资产的确认条件。其次，符合无形资产的确认条件。其次，符合无形资产的确认条件。其次，符合无形资产的确认条件。这是因为：这是因为：第一，经济第一，经济利益很可能流入企业。利益很可能流入企业。由于由于BOTBOT项目的目的是通过引入社会资本项目的目的是通过引入社会资本进行基础设施建设，解决大型建设项目资金紧张的矛盾，同时进行基础设施建设，解决大型建设项目资金紧张的矛盾，同时也使投资者获取合理回报。因此，在特许经营权期间，只要投也使投资者获取合理回报。因此，在特许经营权期间，只要投11/13/202219资者的经营是在政府的监督和调控之下，通常可以认为与该特资者的经营是在政府的监督和调控之下，通常可以认为与该特许权有关的收入是比较可能流入投资者的。许权有关的收入是比较可能流入投资者的。第二，与特许经营第二，与特许经营权有关的经济利益流入的概率和数量具有不确定性。权有关的经济利益流入的概率和数量具有不确定性。首先，按首先，按照合同规定，照合同规定，BOTBOT项目投资者投入的资金一般占该项目的大部项目投资者投入的资金一般占该项目的大部分乃至绝大部分。如果按照持股比例，应该对该项目有控制能分乃至绝大部分。如果按照持股比例，应该对该项目有控制能力或重大影响，然而，力或重大影响，然而，BOTBOT项目受行政影响较大，即使在特许经项目受行政影响较大，即使在特许经营权期间，项目的控制权始终由政府掌握，其特许权经营也有营权期间，项目的控制权始终由政府掌握，其特许权经营也有诸多限制，尤其是在定价和经营方式上，这势必会增加诸多限制，尤其是在定价和经营方式上，这势必会增加“有关经有关经济利益流入济利益流入”的不确定性。其次，基于公共设施服务的垄断经营的不确定性。其次，基于公共设施服务的垄断经营性质，政府会在国民利益和投资者合理收益之间寻求平衡点；性质，政府会在国民利益和投资者合理收益之间寻求平衡点；并且可能在特殊时期采用特殊方法进行干预。因此，特许权经并且可能在特殊时期采用特殊方法进行干预。因此，特许权经11/13/202220营收入的数量受市场因素和行政因素的共同影响，收入的数量营收入的数量受市场因素和行政因素的共同影响，收入的数量具有较大的不确定性。这些都说明了无形资产的另一个重要特具有较大的不确定性。这些都说明了无形资产的另一个重要特征：预期未来经济效益具有高度的不确定性。第三，征：预期未来经济效益具有高度的不确定性。第三，BOTBOT项目的项目的成本能够可靠计量。虽然成本能够可靠计量。虽然BOTBOT项目的实质是无形的特许经营权，项目的实质是无形的特许经营权，但是它的成本仍然是能够可靠计量的。其成本不是投资者投入但是它的成本仍然是能够可靠计量的。其成本不是投资者投入的所有资金，而是与特许经营权有关的、紧密联系的投入。这的所有资金，而是与特许经营权有关的、紧密联系的投入。这些成本通常参考合同规定的移交范围来确定，因为这些投入与些成本通常参考合同规定的移交范围来确定，因为这些投入与特许经营权密切相关，没有特许经营权，投资者也许不会或不特许经营权密切相关，没有特许经营权，投资者也许不会或不可能进行这样的投资，并且，特许经营期满后；这些资产必须可能进行这样的投资，并且，特许经营期满后；这些资产必须无偿移交政府。无偿移交政府。思考思考思考思考5 BOT5 BOT5 BOT5 BOT项目如何进行会计核算及涉税处理？项目如何进行会计核算及涉税处理？项目如何进行会计核算及涉税处理？项目如何进行会计核算及涉税处理？11/13/202221 BOTBOT项目包括成立项目包括成立专门的项目公司专门的项目公司专门的项目公司专门的项目公司经营和经营和非专门项目公司非专门项目公司非专门项目公司非专门项目公司经营两种经营方式。对于非专门项目公司经营的会计核算主要经营两种经营方式。对于非专门项目公司经营的会计核算主要涉及：涉及：（1 1 1 1）初始计量。）初始计量。）初始计量。）初始计量。BOTBOT项目在建设期主要有两种建设方式：项目在建设期主要有两种建设方式：自行施工和外包施工。自行施工可归入自行施工和外包施工。自行施工可归入“在建工程在建工程在建工程在建工程”核算，建成核算，建成后达到预定可使用状态时，从后达到预定可使用状态时，从“在建工程在建工程”转入转入“无形资产无形资产无形资产无形资产”；外外包施工可按建造合同处理，竣工验收达到预定可使用状态时，包施工可按建造合同处理，竣工验收达到预定可使用状态时，从从“在建工程在建工程”转入转入“无形资产无形资产”。要注意的是，须考虑合同规。要注意的是，须考虑合同规定定的移交范围来确定应计入无形资产的成本。的移交范围来确定应计入无形资产的成本。属于移交范围属于移交范围属于移交范围属于移交范围的设的设施及其不可分割、或分割后无独立价值的附属物均应计入无形施及其不可分割、或分割后无独立价值的附属物均应计入无形资产成本；资产成本；不属于移交范围不属于移交范围不属于移交范围不属于移交范围，能与移交设施分离，且分离后具，能与移交设施分离，且分离后具11/13/202222有独立价值的设施可计入有独立价值的设施可计入长期待摊费用长期待摊费用长期待摊费用长期待摊费用核算。核算。（2 2 2 2）后续计量。）后续计量。）后续计量。）后续计量。非专门项目公司的经营方式中非专门项目公司的经营方式中BOTBOT项目可项目可以是以是“主营业务主营业务”也可以是也可以是“其他业务其他业务”，相应的收入和支出应，相应的收入和支出应相相应计入应计入“主营业务收入主营业务收入”、“主营业务成本主营业务成本”或或“其他业务收入其他业务收入”、“其他业务成本其他业务成本”中核算。此外，中核算。此外，BOTBOT项目在运营期可能会增减项目在运营期可能会增减一一些设备，主要包括两类：些设备，主要包括两类：一类一类一类一类是不属于是不属于BOTBOT项目设备或其附属设项目设备或其附属设备，而属于与营运有关的设备，即不属于移交范围设施；备，而属于与营运有关的设备，即不属于移交范围设施；另一另一另一另一类类类类是属于是属于BOTBOT项目设备或其附属设备，即属于移交范围设施。第项目设备或其附属设备，即属于移交范围设施。第一类设备的增减应视同公司自有资产的增减，按各自的资产属一类设备的增减应视同公司自有资产的增减，按各自的资产属性：遵循性：遵循“存货存货”、“固定资产固定资产”核算。第二类设备的增减，主核算。第二类设备的增减，主要要有以下两种情况：有以下两种情况：BOTBOT设施中有些设备的使用寿命短于特许经营设施中有些设备的使用寿命短于特许经营11/13/202223期，如果这些设备报废造成了无形资产账面价值的减少，可以期，如果这些设备报废造成了无形资产账面价值的减少，可以通过通过“无形资产减值无形资产减值”进行核算。而对原有设备更新、维修，或进行核算。而对原有设备更新、维修，或增加设备以维持该项目经营的支出涉及到该项资产的价值，最增加设备以维持该项目经营的支出涉及到该项资产的价值，最终要无偿移交，并且经营公司吏关注的是投资的收回，所以这终要无偿移交，并且经营公司吏关注的是投资的收回，所以这些支出只能在剩余的特许经营期内摊销。因此，这些支出可以些支出只能在剩余的特许经营期内摊销。因此，这些支出可以看作是看作是“为维持特许经营权而发生的必要支出为维持特许经营权而发生的必要支出”，如果发生的金，如果发生的金额不大可以直接费用化，如果发生数额较大，可考虑列入额不大可以直接费用化，如果发生数额较大，可考虑列入“长长期待摊费用期待摊费用”，在剩余的特许经营期内合理分摊。，在剩余的特许经营期内合理分摊。（3 3 3 3）摊销。）摊销。）摊销。）摊销。BOTBOT项目摊销时应考虑实际情况和投入资金的项目摊销时应考虑实际情况和投入资金的收回。摊销年限应以特许权经营期为限，一般不应长于特许经收回。摊销年限应以特许权经营期为限，一般不应长于特许经营期。由于营期。由于“无形资产无形资产”的摊销不需要考虑净残值，所以特许经的摊销不需要考虑净残值，所以特许经11/13/202224营期满将营期满将BOTBOT项目无偿移交时，不存在残值与无偿移交的冲突。项目无偿移交时，不存在残值与无偿移交的冲突。（4 4 4 4）BOTBOTBOTBOT项目的移交。项目的移交。项目的移交。项目的移交。由于在特许经营期已经将列入由于在特许经营期已经将列入“无形无形资产资产”的移交设施进行分期摊销且残值为零，因而只要进行实的移交设施进行分期摊销且残值为零，因而只要进行实务移交即可，不需作会计处理。务移交即可，不需作会计处理。对于对于专门项目公司专门项目公司专门项目公司专门项目公司经营的会计核算，主要涉及经营的会计核算，主要涉及：（：（：（：（1 1 1 1）初）初）初）初始计量。始计量。始计量。始计量。此处较此处较“非专门项目公司经营非专门项目公司经营”多一项投资成立专门的多一项投资成立专门的项目公司时的会计处理；投资者的会计处理借记项目公司时的会计处理；投资者的会计处理借记“长期股权投长期股权投资资 ”，贷记投入的资产科目。项目公司的会计处理借记接受的，贷记投入的资产科目。项目公司的会计处理借记接受的资产科目，贷记资产科目，贷记“实收资本实收资本 ”(或或“股本股本 ”)。建设期的会计处。建设期的会计处理理同同“非专门项目公司经营非专门项目公司经营”建设期会计处理建设期会计处理。（。（。（。（2 2 2 2）后续计量。）后续计量。）后续计量。）后续计量。在专门的项目公司中在专门的项目公司中BOTBOT项目是项目是“主营业务主营业务 ”，相应的收入和支，相应的收入和支11/13/202225出计入出计入“主