高技术企业智力资本核算研究.docx

高技术企业智力资本核算研究 内容提要: 智力资本是高技术企业核心能力的有机载体，是其连续、快速、健康发展的保证。智力资本所具有的特点，要求高技术企业的会计核算必需突破现行核算形式，在会计确认、计量、记录和报告等方面实现创新。 高技术企业是具有较强的研究开发能力的智力密集型企业。它是利用现代尖端技术进行产品的生产和销售。高技术企业竞争的成败不再取决于物质资本，而是取决于非物质资本，十分是智力资本；产品创新、技术创新在企业生存与发展中所起的作用越来越大，成为企业运营的重要对象。由于高技术企业与传统的劳动密集型、资本密集型等企业所拥有的经济资源存在着实质的区别，因而高技术企业的会计核算不能简单地套用传统企业的会计核算形式。 随着新经济时代的到来，智力资本的核算开始引起管理界的看重。1995年5月瑞典第一大保险和金融效劳公司斯堪地亚Skandia公开发表了上第一份智力资今年度报告。之后，有些学者从支持管理的角度来研究智力资本的核算框架，重视效劳于企业内部管理的需要，提供的是创造企业价值能力方面的信息，但难以知足企业外部信息使用者对智力资本信息的需求。而且他们都过于寻求量化指标的核算，导致无法精确、全面地报告企业智力资本的状态。为适应时代发展的要求，研究高技术企业智力资本的核算问题，对于促进高技术企业的健康快速发展具有特别主要的现实意义。 一、智力资本的含义与特征 关于智力资本概念的内涵与外延，至今国内外学术界还没有达成一致的观点。基于他们研究的结果，笔者将智力资本定义为一种可规范化、能够被把握并施以影响以产生更高层次价值的资本。它是人力资本的核心和高级形式，其作用在于能够给企业带来更大的将来收益。从会计核算的角度看，“智力是人力资本中最具价值和最稀缺的科研人员的科研创新能力和企业家的资源配置能力。这两者进入企业便成为智力资本，它是以人的智力作为产权要素确认和反映的资本。 智力资本在价值属性上与物质资本存在重大差异不同，呈现下面特征：1增值性。物质资本只能转移价值，而且随着使用会逐步磨损，而智力资本不仅能维持本身价值，而且还能使价值不断增值，创造出跨越本身价值的价值。由于人的知识与技能在受教育经过及理论应用中能不断提升。 高技术企业产出的增加重要依靠于智力资本投入的增加。 2易波动性。一方面，由于智力资本不能与其载体相分离，所以智力资本随着其载体的生命健康状况的变化而变化；另一方面，智力资本以知识和能力为核心，而知识和能力是必需经常更新的，一旦智力资本的载体不能及时更新自己的知识构造，则其原来的智力存量可能大幅贬值。 3人身依附性。物质资本在空间上与其所有者能够相对分离，它能够由某个人所有，可以以归属某个集体所有、共同分割其所有权。智力资本所有权老是与其载体融为一体，不可分割，其使用权却可归别人使用，但必需获取报酬且应共享企业的剩余。智力资本参与企业税后利润的分配，将成为高技术企业税后利润分配的重要方式，是会计核算经过中无法回避的问题。4稀缺性。智力资本所有者的思维活动可分为潜意识、一般意识和超意识三个层面，潜意识和超意识这两个层面的活动经过往往是孤立和不连续的，具有超常性、罕见性和不可模拟性。 二、智力资本确实认与计量 智力资本确实认是根据高技术企业的初始产权布置，分辨体认智力资本能否、如何进入核算系统以及怎样反映智力资本价值的经过。高技术企业离开了核心的智力资本，如离开了把握专门技术的专家或企业家人才，就无法运转。同时，在高技术企业，科技开发、知识创新存在许多的不确定性，面临的行业风险和风险分散带来的收益空间都很大。因而，分成合约是高技术企业物质资本所有者与智力资本所有者之间颇具代表性的初始产权布置形式，是高技术企业智力资本确认的产权基础。 由于智力资本的非实体性和无形性，使得它难以适用以经济交易的实现为基础来进行核算与报告。由于有一部分智力资本在没有任何经济交易发生的情况下也会发生价值的变化，例如经营者由于没有能及时更新知识这一非经济交易行为将会导致智力资本价值的降低；同时智力资本创造将来收益具有较大的不确定性，其价值不易精确地计量，因此仅靠传统会计所使用的单一的货币计量方法是难以恰当地计量其真实价值的。 当前智力资本计量方法的研究重要分为以投入价值为基础的计量方式和以产出价值为基础的计量方式两类，详细有智力增值系数法、直接评估法、托宾q值法、斯堪的亚“导航器模型、经济价值法、内部竞标法等。徐程兴2004提出了企业智力资本财政价值的计量模型：期望收益现值法。它是以智力资本的产出价值为计量基础，同时考虑智力资本的配置状况与经济寿命期等因素。“1 考虑到智力资源作为资产性质的特殊性，采取公允价值计量比其他资产形式更具需要性。谢诗芬2001具体阐述了现值会计计量的现实意义和可行性。2余绪缨2004提出，智力资本的计量方法要施行下面变更：1解脱财政会计资产计价形式的束缚，从计量投入改变为计量产出。2超出财政会计账册，引进市场评价机制。 智力资产与智力资本的总价值，能够市场评估所得到的企业整体价值为基础进行计量。并进一步提出“脑力资本化计量方法，即在有完备的金融市场的条件下，通过企业公开发行的股票价值的市场评估，来确认企业“智力资产与“智力资本的价值。3 由于智力资本具有非实体性、无形性和将来收益不确定性等特点，决定了其价值采取非货币性计量可能更具可行性。但是，采取非货币性手段来计量，既不能被当前会计界所承受，又不能使计量的信息进入财政会计系统。可行的方法是，以货币作为重要计量手段，以非货币计量作为辅助手段。 三、智力资本的记录 高技术企业智力资本的增减变化能够通过“智力资产、“智力资本这两个专用总分类账户加以记录。另外在“资本公积总分类账户下增设“智力资本溢价和“智力资本重估增值两个明细分类账户。4 一初始记录 智力资本核算的前提是智力资本所有者成为企业所有者之一，共享企业剩余控制权和剩余索取权。当智力资本所有者初始进入一个企业时，应根据双方所确认的价值，一方面增长企业的智力资产，另一方面增长企业的智力资本属于企业的所有者权益。会计处理为：借记“智力资产账户，贷记“智力资本账户，贷记“资本公积智力资本溢价账户。 二价值变化 智力资产的价值不像实体资产价值一样，随着资产的使用发生有形和无形损耗而逐步减少，知识的使用并不遵守边际报酬递减的规律。由于智力资产价值具有易波动性的特点，所以对于智力资产价值的变化，企业应定期从新评估，并及时调整，其增减额在考虑了智力资本的增减额后，差额作为资本公积。定期评估时，根据智力资产评估增值额及按协议应追加的智力资本价值入账。会计处理为：借记“智力资产账户，贷记“智力资本账户，贷记“资本公积智力资本重估增值账户。 三退出企业 智力资本退出企业时，根据退出的智力资产和相应的智力资本的价值，分别借记“智力资本账户，贷记“智力资产账户，差额借记或贷记“资本公积账户。 为了鼓励高技术企业智力资本投资者的投资积极性，合理反映其盈利情况，梁莱歆、官小春2004建议增设“智力资本收入、“智力资本成本、“智力资本税金及附加、“智力资本费用及“智力资本利润等账户，详细核算智力资本实现利润的状态。5通过计算智力资本奉献率、设置明细账户等方法，确定企业“主营业务收入、“主营业务成本、“主营业务税金及附加、“管理费用等账户中“智力资本应分摊的金额，进而计算出“智力资本利润，即智力资本利润=智力资本收入-智力资本成本-智力资本税金及附加-智力资本费用。 四、智力资本的报告 针对高技术企业而言，智力资本是其核心竞争力与价值增值的源泉，它在企业资本总量中所占比重较大，因而应采取货币度量来传递信息。同时，高技术企业智力资本信息的用户除内部管理当局外，还有外部的投资者、债权人、有关部门等利益相关者。所以，从效劳于所有内外信息用户的决策需要出发，智力资本的基本信息必需在财政报表中予以揭示。现前阶段智力资本信息可通过现行财政报表、智力资本辅助报表及其附注等报告方式进行披露。 一智力资本信息在现行财政报表中的揭示 智力资本的基本信息一般能够用货币单位精确地计量，应列在传统报表内相对独立地披露。能够在资产负债表的资产类单独设立“智力资产项目，同时在所有者权益下的“实收资本和“资本公积项目中分别单列“智力资本项目重要考虑注册资本与出资比例等因素确定。由于智力资产的特殊产权性质，既不能将其列为流动资产或流动性较强的资产，也不能完全参照流动性来确定它在资产负债表中的位置。另外，智力资产是高技术企业的一种实着实在的资产形式，能为企业带来将来的经济利益和现金流入，这与长等待摊费用不同。因而，可将智力资产列于现有的无形资产和长等待摊费用两个项目之间。 高技术企业是智力资本所有者和财政资本所有者共同签订的市场所约，其所有权应由智力资本所有者和财政资本所有者共同共享。为了充足调动智力资本所有者的积极性和创造性，理应让其参与企业剩余索取权的分配。智力资本所实现的利润，在现行利润表的基础上，通过上述设置的“智力资本收入等账户提供的数据，在“主营业务收入等项目下增设“其中数，进而计算出“智力资本利润。在利润分配表中“可供投资者分配的利润项目下增设“其中：对智力资本的分配项目，以反映智力资本所有者获得的投资收益大小。 二智力资本信息的辅助揭示方式 在现行财政报表披露智力资本基本信息的同时，在综合考虑成本效益原则与可操作性的基础上，单独设置“智力资本辅助报表，专门反映高技术企业智力资本的投入、开发、利用、管理等状态。在智力资本辅助报表的编制经过中，应以定量信息为主，定性信息为辅。定量信息应采取绝对数指标和相对数指标的形式，如实反映高技术企业智力资本的存量和流量状态。 反映智力资本的存量指标有：新产品投产率、技术水平指数、引进技术成功率、对企业利润的奉献率、拥有的专利数量、大学专科学历以上的员工所占比重、专业技术人员所占比重、研发人员所占比重、顾客投诉率、政企关系指数获得支持项目数/总项目数×100、研究合作关系指数企业与大学和科研所合作项目数/总项目数×100等。 反映智力资本的流量指标有：创新活动总投入、RD投入强度、RI设备净值、正在开发的新产品数、新产品销售率、电子商务销售额占销售总额比重、专业技术人员增减数、AD/AA指数行政管理花费/管理资产×100、IS/AD指数信息技术花费/行政管理花费×100、员工满意度、专业人员流失率、访问企业的顾客数量、顾客满意度、销售渠道投资率、品牌著名度、市场占领率等。 在“智力资本辅助报表附注部分，采取定性描绘叙述的方法具体披露智力资本的配置状态、智力资本与企业战略的适应水平、企业信息化水平、企业创新战略、企业经营理念、专业技术人员基本素质、经营者基本素质等信息。 高技术企业智力资本的报告还应当提供智力资本将来的预测性信息，提供智力资本的需求、构造变动、供应和使用效率等预测信息，进而把握智力资本的变动趋势。 在新经济时代，人们对企业核心资源的认识正在发生变化，从财政资本积累为核心转向智力资本积累为核心，利用智力资本获得真正的竞争优势正成为一种全新的管理理念，这也给高技术企业的会计核算提出了挑战。由于智力资本的特殊性，因而要突破传统企业的会计核算形式来披露高技术企业智力资本管理和利益相关者决策所需的智力资本信息，就需要会计理论界和实务工作者进一步加强研究，以知足会计信息决策有用性的目的。 以下为参考文献 1徐程兴。企业智力资本财政价值计量模型探究J.科学学研究，2004，2：82-87. 2谢诗芬。会计计量中的现值研究M.成都：西南财经大学出版社，2001. 3余绪缨。智力资产与智力资本会计的几个理论问题J.经济学家，2004，4：86-91 4谭劲松。智力资本M.北京：中国财务经济出版社，2001. 5梁莱歆，官小春。对智力资本会计信息披露的讨论J.事业财会，2004，1：10-12.