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第七章 产品成本计算方法【教学目的】通过本章的学习，学生要了解产品成本计算品种法、分步法和分批法的特点和适用范围，掌握成本计算的品种法、分批法和分步法成本计算的步骤和程序，熟练掌握产品成本计算品种法、分批法和分步法在会计工作中的具体运用。【教学重点和难点】1、品种法、分步法和分批法的特点和适用范围，掌握成本计算的品种法、分批法和分步法成本计算的步骤和程序。分批法的几种方法运用 2、产品成本计算品种法、分批法和分步法在会计工作中的具体运用。【教学内容】第一节 品种法 第二节 分批法 第三节 分步法【教学课时】理论课时 12 节 实训课时 6 节 第一节 品种法 一、定义 亦称简单法。是以产品品种作为成本计算对象，并按不同的产品品种开设成本计算单，按产品品种分配和归集生产费用的一种成本计算方法。二、适用 大量大批单步骤生产及大量大批多步骤生产但管理上不需要按步骤计算产品成本的生产。三、品种法成本计算程序 1、根据原始凭证和其他有关资料编制各种生产费用分配表 2、根据费用分配表登记各种成本费用明细帐 3、根据辅助生产费用明细帐编制辅助生产费用分配表 4、根据辅助生产费用分配表登记各种成本费用明细帐 5、根据制造费用明细帐记录编制制造费用分配表 6、根据制造费用分配表登记产品成本明细帐 7、根据产品成本明细帐记录编制产品成本计算单 8、根据完工产品成本计算单编制完工产品成本汇总表 四、品种法举例 85 页 第二节 分批法 一、定义 分批法又叫定单法。它是以产品批别（或定单）为成本计算对象，归集生产费用，计算 产品成本的一种方。二、适用 小批单件的多步骤货单步骤生产，如重型机械制造，船舶制造等。三、主要特点：分批法的特点主要表现在以下三个方面：（一）成本计算对象：产品的批别或件别 分批法的成本计算对象是购买者的定单或内部定单或企业事先规定的产品批别，并按每一张定单或每一批产品开设产品成本计算单。对能按定单或批次划分的直接费用，可直接计入各该产品成本计算单的有关成本项目；对不能明确定单或批次的间接费用，先按发生地点归集，然后采用当月分配法或累计分配法，按一定的标准在各受益对象之间进行分配。（二）成本计算期：产品成本计算时不定期的，成本计算期与产品的生产周期基本一致。分批法的成本计算期是不定期的，与产品的生产周期相一致，而与会计核算的报告期不一致。因为在分批法下，批内产品一般都能同时完工，产品成本要在定单完工后才计算，因此，产品成本计算期是不定期的。（三）费用在完工产品与在产品之间的分配：一般没有在产品 采用分批法计算产品成本时，同样需按月归集各定单的成本费用。由于成本计算期与产品的生产周期一致，当产品未完工时，产品成本计算单上所归集的成本费用就全部是在产品成本；当该批产品完工时，则全部是完工产品成本。因此，从理论上讲，这种方法一般不存在成本费用在完工产品与在产品之间分配的问题。但是在批内有陆续完工产品，并需分批陆续交付购货单位的情况下，就应采用适当的方法，将成本费用在完工产品与在产品之间进行分配。四、采用分批法的企业如何组织生产 在单件、小批生产企业中，生产一般是根据购买者的定单来组织的。由于各张定单所订购的产品往往种类不同或者规格不一，所用的材料和加工程序也各不相同，因此，各张定单的成本必须分别计算。在实际工作中，如何组织生产，一般有以下几种情况：1如果购买者所订购的是一件大型产品，且价值较大，生产周期很长，可按产品的组成部分分别组织生产。2如果购买者的一张定单中包括几种产品时，为了考核和分析各种产品成本计划的执行情况，可按不同规格的产品品种分别组织生产。3如果几个购买者同时订购同一种产品时，可将相同产品合为一批组织生产。4如果购买者的一张定单中规定一种产品，但数量较大，购买者又要求分批交货，则可分批组织生产。5有些企业并不是直接按购买者定单组织生产，而是按照自己规定的产品批别组织生产，但各批生产的特殊性比较明显，那么也要开立生产通知单（内部定单）分批组织生产。五、分批法的计算程序：见 93 页，注意第（3）项 六、分批法举例 见 94 页 七、简化的分批法（一）含义 在有些单件、小批生产的企业里，同一月份投产的产品批别很多，而实际每月完工的批别不多，为了简化成本核算工作，对所发生的间接费用，可采用累计分配法，这种方法可称简化的分批法，也就是不分批计算在产品成本的分批法。（二）适用范围 投产批数繁多而且月末未完工批数较多的企业（三）计算程序 1、按生产批号设置产品成本计算单，只按月登记各批产品的直接计入费用（主要是直接材料费用）和各批产品的实际耗用工时数。只有在有完工产品的月份才分配登记间接计入费用。开设基本生产成本二级账，分成本项目登记各批产品的全部生产费用和生产工时，包括全部直接计入费用和全部间接费用。2、月末计算全部产品各项累计间接费用分配率，对各批完工产品分配间接计入费用，计算各批完工产品的总成本和单位成本。各批产品某项累计间接费用分配率各批产品该项累计间接费用总额各批产品累计生产工时总数 某批完工产品应负担的某项间接费用该批完工产品累计生产工时数全部产品该项累计间接费用分配率 例：假定某企业小批生产多种产品,为了简化成本计算工作,采用简化的分批法不计算在产品成本的分批法计算成本。该企业 2006 年 4 月份的产品批号分别为：4001 号：甲产品 5 件，2 月投产，本月完工；4002 号：甲产品 7 件，3 月投产，尚未完工；4003 号：乙产品 10 件 3 月投产，本月完工 4 件；4004 号：丙产品 4 件，4 月投产，尚未完工。该企业设立的产品成本二级账如下表所示。（四）简化分批法的特点 1、必须设立基本生产成本二级账 作用：？2、采用累计分配率分配间接计入费用 3、间接计入费用在各批产品之间及完工产品与在产品之间的分配一次完成，即生产费用的横向分配和纵向分配，是利用间接计入费用累计 分配率在各批产品完工时合并在一起进行的，因而大大简化了费用的分配和登记工作量。思考：某塑料制品厂小批生产塑料制品，成本管理上不要求分步计算成本，一般情况下应采用哪种方法计算产品成本？第三节 产品成本计算的分步法 一、分步法的特点和适用范围（一）定义：分步成本法是按照产品的生产步骤归集生产费用，计算各步骤半成品和最后完工产品成本的一种方法，简称分步法。它主要适用于大量大批的多步骤生产的企业或车间。如纺织、冶金、化工制品、肉类加工、造纸等制造企业。（二）特点 1、成本计算对象：各种产品的生产步骤 在进行成本计算时，需为每个生产步骤的每种产品设置产品成本计算单，用来归集生产费用，计算产品成本。对于生产过程中发生的费用，凡是直接计入费用，应直接记入各成本计算单中；间接计入费用则应先按生产步骤归集，然后按一定标准在该步骤的各种产品之间进行分配。必须注意，产品成本计算的分步与实际的生产步骤不一定完全一致，也就是分步法的步骤与产品的生产车间有时相同，有时并不完全相同。产品成本计算的分步是根据简化成本计算工作和管理上的要求来确定的，一般来说，分步计算成本也就是分车间计算成本，但根据成本管理的需要，有时可将几个车间合并为一个步骤，有时一个车间又分为几个步骤。因此，分步计算成本不一定就是分车间计算成本。2、成本计算期：按月进行 是定期的，即成本计算工作在每月末定期进行，因此，成本计算期与产品生产周期不一致，而与会计核算期一致。3、月末需要进行生产费用在完工产品与在产品之间的分配 在大量大批多步骤生产的企业里，其产品往往跨月陆续完工，月末经常有一定数量的在产品，因此，归集在各生产步骤产品成本计算单中的生产费用，大多要采用适当的分配方法，在完工产品与月末在产品之间进行分配，计算出完工产品成本和月末在产品成本。4、需要按照产品品种，结转各步骤成本，以计算各种产品的产品成本（三）适用范围 大量大批的多步骤生产，包括连续式多步骤生产和装配式多步骤生产（四）计算程序 按每种产品的每一生产步骤设立产品成本明细账，以归集各产品各步骤所发生的费用；计算各步骤完工产品和月末在产品成本，然后将本步骤计算的完工产品成本转入下一步骤或直接转入最终产品成本。（五）种类：分步法按其是否计算半成品成本为标志 逐步结转分步法 平行结转分步法 二、逐步结转分步法（一）定义 逐步结转分步法亦称顺序结转分步法，它是按照产品加工顺序，逐步计算并结转各步骤半成品的成本，直至最后生产步骤计算出产成品成本的一种成本计算方法。在这种分步法下，先计算第一生产步骤的半成品成本，随着半成品转移到第二步骤继续加工，其成本也随同转移到第二步骤。下一步骤将上步骤转来的半成品成本，加上本步骤耗用的材料和加工费，计算出本步骤的半成品成本，这样顺序结转，产品成本也随同半成品成本逐步积累，直到最后一个步骤，计算出产成品成本。逐步结转分步法就是为了计算半成品成本而采用的一种分步法。因此又称计算半成品成本分步法。逐步结转分步法实际上是品种法的多次连接应用。（二）种类：按半成品在下一步骤生产成本明细账中反映方式不同分 1、综合结转 2、分项结转两种方法。思考：为什么说逐步结转分步法实际上就是品种法的多次连续应用？（三）综合结转 是将各生产步骤所耗上一步骤的半成品成本，综合计入该步骤生产成本明细账的“原材料”或“半成品”成本项目来计算成本。可按实际成本结转，也可按计划成本结转。1、按实际成本综合结转 各步骤所耗上一步骤的半成品费用，根据所耗半成品的实际成本计算。半成品通过仓库收发的，其实际单位成本可采用先进先出法、个别计价法及加权平均法等方法确定。例：某企业甲产品生产经过两个生产步骤，即第一和第二两个车间进行。第一车间为第二车间提供半成品。半成品通过半成品库验收。第二车间所耗半成品费用采用加权平均法计算。两个车间的月末在产品成本均按照定额成本确定。甲产品成本计算如下：根据各种生产费用分配表、半成品交库单和在产品定额成本等资料，登记甲产品第一车间成本明细账如表所示。产品成本明细帐 第一车间：甲半成品 月 日 摘要 产量（件）直接 材料 直接 工资 其他直 接支出 制造 费用 合计 6 30 在产品成本（定额成本）27600 9000 12000 6000 54600 7 31 本月生产费用 147000 73500 90000 42000 352500 31 生产费用合计 174600 82500 102000 48000 407100 31 完工半成品成本转出 20000 159000 78000 96000 45000 378000 31 在产品成本（定 15600 4500 6000 3000 29100 额成本）根据第一车间产品成本明细账和半成品入库单，编制会计分录如下：借：自制半成品 378000 贷：基本生产成本 378000 根据半成品入库单和第二车间半成品领用单，登记自制半成品明细账如表所示。自制半成品明细帐 月份 月初余额 本月增加 合计 本月减少 数量 实际成本 数量 实际成本 数量 实际成本 单位成本 数量 实际成本 7 8000 282000 20000 378000 28000 660000 2357 24000 565680 8 4000 94320 、根据自制半成品明细账和第二车间半成品领用单，编制会计分录如下：借：基本生产成本 565680 贷：自制半成品 565680 根据各种生产费用分配表、半成品领用单、完工产品交库单以及第二车间在产品定额成本资料，登记第二车间产品成本明细账如表所示。产品成本明细帐 甲完工产品 月 日 摘要 产量（件 半成品 直接 工资 其他直 接支出 制造 费用 成本 合计 6 30 在产品成本（定额成本）63000 5760 7200 4800 80760 7 31 本月生产费用 565680 65940 99000 60600 791220 31 生产费用合计 628680 71700 106200 65400 871980 31 完工产品成本转出 10000 523680 60900 92700 56400 733680 31 完工产品单位成本 5237 6.09 9.27 5.64 7337 31 在产品成本（定额 105000 10800 13500 9000 138300 成本）根据上述产品成本明细账和完工产品入库单，编制会计分录如下：借：库存商品 733680 贷：基本生产成本 733680 2、半成品按计划成本结转 按计划成本结转半成品成本的方法和按计划成本进行材料核算的方法类似。在成本结转过程中，半成品的收发均按照计划成本进行计价，月末计算出半成品的成本差异率后，再依据成本差异率对半成品的计划成本进行调整，最终计算出半成品的实际成本。半成品按计划成本结转，有以下几个特点：自制半成品明细账既要反映半成品收发结存的数量和实际成本，也要反映半成品收发结存的计划成本、成本差异率和成本差异额。产品成本明细账中的半成品成本，可以按照所耗用半成品的实际成本登记。为了分析和考核本步骤的生产费用耗费情况及其产品的成本水平情况，也可以按照所耗用的半成品的计划成本和成本差异分别登记。3、综合结转法的成本还原 就是从最后一个步骤起，将其所耗上一步骤的半成品综合成本逐步分解，还原为“直接材料”、“直接人工”、“制造费用”等原始成本项目，从而求得按原始成本项目反映的产成品成本。具体方法：将本月产成品成本中的综合成本，按上一步骤本月所产半成品的成本结构进行分解，还原成料、工、费各成本项目的形式。公式：成本还原率本月产成品中耗用上一步骤半成品的综合成本上步骤本月所产该种半成品的总成本 例：产品产产量记录 摘要 第 1 步 第 2 步 第 3 步 产成品 月初在产品 50 20 70 本月投入 300 250 200 本月完工 250 200 250 250 在产品 100 70 20 在产品的完工程度为 50%各项费用资料 摘要 步别 直接材料 自制半成品 直接人工 制造费用 合计 月初 在产品 1 4500 558 950 6000 2 3000 480 520 4000 3 17500 3850 3150 24500 本月 发生额 1 27000 6050 10450 43500 2 10800 11700 22500 3 24750 20250 45000 先计算第 1 步骤产品成本明细账 摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计 月初余额 4500 550 950 6000 本月发生额 27000 6050 10450 43500 费用合计 31500 6600 11400 49500 完工产品量 250 250 250 在产品约当量 100 50 50 费用分配率 90=31500/100+250 22=6600/250+50 38=11400/250+50 150 完工产品成本 22500 5500 9500 37500 在产品成本 9000 1100 1900 1200 再计算第 2 步骤产品成本明细账 摘要 自制半成品 直接人工 制造费用 合计 月初余额 3000 480 520 4000 本月发生额 37500 10800 11700 60000 费用合计 40500 11280 12220 64000 完工产品量 200 200 200 在产品约当量 70 35 35 费用分配率 150=40500/200+70 48=11280/200+35 52=12220/200+35 250 完工产品成本 30000 9600 10400 50000 在产品成本 10500 1680 1820 14000 计算第 3 步骤产品成本明细账 摘要 自制半成品 直接人工 制造费用 合计 月初17500 3850 3150 4000 余额 本月发生额 50000 24750 20250 95000 费用合计 67500 28600 23400 119500 完工产品量 250 250 250 在产品约当量 20 10 10 费用分配率 250=67500/250+20 110=28600/250+10 90=23400/250+10 450 完工产品成本 62500 27500 22500 112500 在产品成本 5000 1100 900 7000 本月完工产品成本为 112500 元，显示半成品费用 62500 人工费 27500，制造费 22500，这 67500 元中包含了多少 材料费、人工费和制造费？实际完工产品包含的材料费？人工费？制造费？所以需要进行成本还原 思路：本月产成品的所耗用的第 2 步自制半成品产品 成本构成应该和本月第 2 步半成品的产品成本构成相同。如果本月完工产品耗用的第二步自制半成品成本总共 10000 元（一批产品），本月第二步完工的半成品成本 构成如下（另一批产品）：总成本 5000 元，其中材料费 2500 元，人工费 1000 元，制造费 1500 元，由此可以 推断本月完工品种所耗用的第二步自制半成品的 材料费=2500*（10000/5000）=5000；人工费=1000*（10000/5000）=2000；制造费=1500*(1000/5000)=3000。即按照比例进行还原即可 项目 还原分配率 第 2 步自制半成品 第 1 步自制半成品 直接材料 直接人工 制造费用 合计 还原前产品成本构成 62500 27500 22500 112500 第 2 步产品成本 30000 9600 10400 50000 第一次还原 62500/5000=1.25 37500 12000 13000 第 1 步产品成本 22500 5500 9500 37500 第二次还原 37500/37500=1 22500 5500 9500 还原后产品成本 22500 45000 45000 112500 单位成本 完工 250件 90 180 180 450 4、综合结转法的优缺点和应用条件 采用综合结转法逐步结转半成品成本，从各步骤产品成本明细账中可以了解各步骤所耗用的半成品的费用水平和本步骤发生的其他费用情况。这样结转成本，有利于企业对其各步骤的费用成本进行分析和考核，加强各步骤的成本管理。但如果各步骤在成本管理上，要求提供完工产品的原始成本项目资料，则需要对产品进行成本还原工作，而成本还原工作通常又是比较繁重的。因此，综合结转法一般适用于管理上要求计算各步骤完工产品所耗半成品费用，而不要求进行成本还原的企业采用。（四）分项结转 1、定义 将各步骤所耗上一步骤半成品的成本分别成本项目转入本步骤成本计算单。如果半成品通过半成品库收发，则“自制半成品明细账”中也要按成本项目登记半成品成 本。采用分项结转一般是按半成品的实际成本结转 仍用上例甲产品成本资料为例，分项结转法的成本计算程序如下：自制半成品明细账 半成品名称：甲 月份 项目 数量（件）实际成本 直接材料 直接工资 其他直接支出 制造费用 合计 7 月初余额 8000 111000 60000 75000 36000 282000 本月增加 20000 159000 78000 96000 45000 378000 合计 28000 270000 138000 171000 81000 660000 单位成本 9.64 4.93 6.11 2.89 23.57 本月减少 24000 231360 118320 146640 69360 565680 8 月初余额 4000 38640 19680 24360 11640 94320 根据自制半成品明细账和半成品领用单等有关资料，登记第二车间产品成本明细账如表所示。产品成本明细账 第二车间 产品名称：甲 项目 产量（件）直接材料 直接工资 其他直接支出 制造费用 合计 月初在产品（定额成本）22500 19260 20160 24300 13800 80760 本月本步骤生产费用 65940 99000 60600 225540 本月耗用半成品费用 231360 118320 146640 69360 565680 合计 253860 204420 269940 143760 871980 完工产品转出 10000 216360 171120 226440 119760 733680 完工产品单位成本 2164 1711 22 64 11.98 73.37 月末在产品（定额成本）37500 33300 43500 24000 138300 三、平行结转分步法（一）含义 是指各生产步骤不计算所产半成品的成本，也不计算所耗上一步骤半成品成本，只计算本步骤发生的各项费用，以及这些费用中应计入产成品成本的份额，然后将各步骤相同产品的“份额”平行结转汇总，计算出产成品成本的一种方法。也称为“不计算半成品成本的分步法”。（二）适用 在有大量大批多步骤生产的企业中，若半成品不对外销售，管理上也不要求单独计算半 成品成本（三）特点：1.以最终生产步骤的产品品种作为成本计算对象，并按生产步骤和产品品种设立产品成本计算单。在平行结转方式下，各步骤只计算本步骤的加工费用，不计算各步骤完工半成品成本，也就是半成品成本不随着加工步骤转移，各步骤的加工费用只要计算出其应计人产成品成本的份额，平行地计人产成品成本中。各步骤发生的直接费用，可根据直接材料和直接人工的发生额直接计人各成本计算单；间接费用应先按发生地点归集，然后再按一定标准分配，计人有关的产品成本计算单。2.不通过“自制半成品”账户进行总分类核算。在平行结转分步法下，各生产步骤不计算、也不逐步结转半成品成本，只是在企业的产成品人库时，才将各步骤费用中应计人产成品成本的份额从各步骤产品成本计算单中转出，从“基本生产成本”账户的贷方转人“产成品”账户的借方。因此，采用这一方法，不论半成品在各生产步骤之间直接转移，还是通过半成品库收发，都不通过“自制半成品”账户进行总分类核算。3.各步骤生产费用总额需要在产成品和广义在产品之间进行分配。采用平行结转分步法，每一生产步骤的生产费用也要在产成品与月末在产品之间进行分配。但必须指出，这里的在产品与逐步结转分步法的在产品不同，它不仅包括各步骤正在加工的在产品，还包括本步骤已经加工完成，并转入下一步骤进一步加工，或已由半成品库验收，还需要进一步加工的自制半成品，这是就整个企业而言的广义在产品。（四）计算程序 1、按产品生产步骤设立基本生产成本明细账 2、各生产步骤分别成本项目只计算登记本步骤发生的生产费用，不计算耗用上一步骤的半成品成本及本步骤完工的半成品成本。3、月末各步骤将本步骤发生的生产费用在最终产成品和本步骤广义在产品之间进行分配，计算各步骤费用中应计入最终产成品成本的成本份额。广义在产品的含义？分配时一般采用定额成本计价法、定额比例法或约当产量法。4、将各步骤计入产成品的成本份额平行结转汇总，即为产成品成本。某步骤广义在产品约当产量本步骤月末狭义在产品约当产量本步骤以后各步期末在产品数量 例：本月份各步骤产量记录 项目 第一步骤 第二步骤 第三步骤 期初在产品量 80 80 20 本月投入量 420 400 360 本月产出量 480 380 300 月末在产品量 20 100 80 在产品完工程度 50%第一步 第二步 第三步 直接材料 直接人工 制造费用 材料 直接人工 制造费用 材料 直接人工 制造费用 月初 1250 755 2090 826 620 1565 928 本月发生 22750 11495 13100 9064 5400 5915 4852 第一步骤产品成本计算 摘要 直接材料 直接人工 制造费用 合计 月初 1250 755 2090 4095 本月发生 22750 11495 13100 47345 合计 24000 12250 15190 51440 约当产量*500 490 490 分配率 48=24000/500 25=12250/490 31=15190/490 104 产成品数量 300 300 300 300 计入成品份额 14400=48*300 7500=25*300 9300=31*300 31200=104*300 期末在产品 9600 4750 5890 20240 第二步骤产品成本计算 摘要 直接人工 制造费用 合计 月初 826 620 1446 本月发生 9064 5400 14464 合计 9890 6020 15910 约当产量*430 430 分配率 23=9890/430 14=6020/430 37 产成品数量 300 300 300 计入成品份额 6900=23*300 4200=14*300 11100=37*300 期末在产品 2990 1820 4810 第三步骤产品成本计算 摘要 直接人工 制造费用 合计 月初 1565 928 2493 本月发生 5915 4852 10767 合计 7480 5780 13260 约当产量*340 340 分配率 22=7480/340 17=5780/340 39 产成品数量 300 300 300 计入成品份额 6600=22*300 5100=17*300 11700=39*300 期末在产品 880 680 1560 产品成本汇总表（总共完工 300 件）项目 材料 人工 费用 合计 第一步 14400 7500 9300 31200 第二步 6900 4200 11100 第三步 6600 5100 11700 总成本 14400 21000 18600 54000 单位成本 48 70 62 180 四、平行结转分步法与逐步结转分步法的比较 在分步成本法下，由于各生产步骤成本的计算和结转方式不同，形成了平行结转和逐步结转两种方法，它们的主要区别表现在以下几个方面：1.半成品成本结转方式不同 平行结转分步法下，一般不计算半成品成本；逐步结转分步法下，每月都要计算半成品成本。2.产成品成本计算方法不同 平行结转分步法下，产成品成本是由原材料费用和各步骤应计入产成品的加工费用组成；逐步结转分步法下，产成品成本是由最后加工步骤耗用上步骤半成品成本和最后步骤加工费用组成，因而需将半成品成本还原。3.在产品的含义不同 平行结转分步法下，在产品是指广义的，也就是指整个企业尚未完工的半成品和在产品，它不仅包括正在本步骤加工的在产品，还包括经过本步骤加工完毕，但还没有最后制成产成品的一切半成品；逐步结转分步法下，在产品是指狭义的，也就是仅指本步骤正在加工的在产品。4.适用性不同 平行结转分步法一般适用于半成品种类较多，逐步结转半成品成本的工作量较大，管理上不要求提供各步骤半成品成本资料的生产企业。逐步结转分步法一般适用于半成品种类不多，逐步结转半成品成本的工作量不大，管理上要求提供各生产步骤半成品成本资料的生产企业。