关于无形资产相关问题的研究_对无形资产会计核算方面初探.pdf
皱?摹通关于无形资产相关问题的研究对无形资产会计核算方面初探张卫东藻筹致毅数注眯撰数翻鹅燕教翻绪琳澎雯爹羚滋终撼翅赚撇凝粼嫩徽粼豁撰毅戮渊影鞍琳一、无形资产的核算范围关于无形资产的定义,我国准则是这样规定的?“无形资产,指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人,或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产”。该定义强调了无形资产的持有目的及与其他资产相区别的特征。但是纳人现行会计核算的无形资产仅包 括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权和商誉七项内容。在知识经济的今天,无形资产在企业中的地位变得越无形 资产的核算内容就有 必要扩充。来越 重要,知识作 为一种无形资本的一般认为,除上 述七 项内容 外,投人,将大 大加快产品化的进程。显?质量体系认证、环保体系认然,仅几个项目是不能真实的衡量企证、绿色食品标志使用权、国际互联网业价值的,还有很多无形资产在会计?的域名注册、市场营金省资产、组织查理上没有人账进行核算,这可能会导致资产等也应列 为 无形资产的 核算范企业资产价值的低 估,可能使我国在围。与国外企业进行兼并、联营以及商业二、自创商誉的确认与计且往来中处于不利地位,甚至会造成资现行 惯例认为?自创商誉的形成产的损失。考虑以上原因,企业为形成是一个长期的过程,其价值构成复杂,核心竞争力,提高整体经济效益,对于形成成本具有不可验证性的特点。其之和时,可以增加负债以趋近最优的成本结构。反之,则负债规模过 大,应减少负债,当节税收益等于增量成本现值之和时,则表明确立了最佳资本结构。如图?所示?杏?三、最优税收理财绩效的资本结构企业在筹资决策时,往往陷于两难的境地?一方面追求高负债带来的节税收益以及对公司价值的积极影响,另一方面又须面临由此 带来的股东收益 的不稳定以及高的财务风险。最优税收理财绩效资本结构的确立过程本质上就是二者的权衡过程,就是要找到收益与风险利益的契合点,在实现所有者权益最大限度增长的前提下,合理利用负债筹资进行税收筹划,实现理想的节税效果。在企业融资管理的过程 中,可以根据企业目前的税率、税收政策及企业的经营状况,确定企业期望的权益资本收益率,进而可以确定企业目标负债规模。期望普通股每股盈余?【?投资总额?预计息税前投资收益率一负债总额?负债成本率?一所得税率?一优先股股利?发行的普通股股数,根据上式可以推出?负债总额?投资总额火预计息税前投资收益率?负债成本率一?普通股股数?期望每股盈余?优先股股利?一所得 税率?负债成本率?例如?公司投资?万元,预计 息税前利润率为?,负债成本率为?,企业所得税税率?,预计需支付优先股股利?万元,发行在外普通股股数?万股,期望每股收益?元,则目标负债总额二?一?一?、?二?一?二?万元?企业的资本结构,即资本与负债的构成比例,合理 与否,不仅制约着企业的风险、成本的大小,而且也相当大程度上影响着企业纳税负担的多少以及企业权益资本税后 收益实现的水平。企业利用负债筹 资进行税收理财,就是在最大限度的实现理想的节税效应的同时,达到所有者财富长期稳定最大限度增长的目的。作者单位?内蒙古商贸职 业学院、贡任编辑?孙晓谦?为企业带来的收益经常波动,因而被排除在传统的会计确认计量体系之外。会计上只确认外购商誉而不确认自创商誉,仅仅因其来源不同而导致了两种截然不同的处理方法,这在理论上存在着缺陷。首先,过分强调了会计信息的可靠性原则,而抛弃了相关性原则。诚然,受多种原因影响自创商誉的计量有较大的难度,计量结果在一定程度上可能不够准确。然而可靠性是一个相对概念,有形资产的计量也并非完全可靠。例如存货的计量方法有好几种,建立在不同的物流假设上的,计量结果不尽相同。人们并没有因此而怀疑他们计量结果的可靠性。迄今为止,人们对商誉的研究已经历近百年,计量技术也并非想象的那样主观臆断。衍生金融工具的确认、计量、记录及报告问题的探讨,已经提出了一些新的会计观点,这些观点使得解决自创商誉问题具有现实可能性。其次,会计上只确认外购商誉而不确认自创商誉,虽然遵循了谨慎性原则,却有悖于重要 性原则与充 分披露惯例。一个企业中长期存在超额利润的情况不能说不重要,形成这一情况的原因不能不予报告。会计信息应与其使用者的决策要求相协调,对决策者有用的信息有必要反映出来以帮助他们做出正确决策。因此,如果只确认外购商誉而不确认 自创商誉,会计理论的相关性原则、重要性原则、一致性原则、可比性原则等都受到冲击,影 响财务会计目标的实现。所以笔者认为 自创商誉的确认与计量是必要的。考虑到 无形资产有其自身特点?非实体性,垄 断性,效益性,不确定性,因此对于自创商誉的核算就有其特殊的一面。一个企业如果拥有商誉,市场竞争 中无疑会取得超额的收益。相对于同行业的其他企业,正是因为它具有别人没有 的某种优势才获得的这种收益。对于中小企业来说,这种自创商誉是很难形成的,但对 于寡 头市场就不一样了,之所以成为寡头,就是因为他们的产品具有一定的规模效益,与同业相比具有市场 垄断效应,只有这样,他们在市场上才可以站稳脚跟,获得长期的超额收益。基于以上考虑,试探一种模式。自创商誉的价值?销售利润率?同行 业平均 利 润奉销售收人?一所得税税率?以上述公式所算的数据作为自创商誉的价值。鉴于过渡的需要,可以先在资产负债表的附注中说明报告主体是否有 自创商誉以及价值多少,等到条件成熟时,再把 自创商誉确认为企业 的账面资产,列 人报表内予以反映。这样既可以使为企业带来超额盈利的自创商誉得到符合实际的反映,又满足了会计信息使用者的要求。三、研究与开发费用的处理?费用化与资本化我国准则中对于自行开发并依法申请取得 的无形资产只能以注册费、律 师费等相关中介费用确认人账,对于前期发生 的研究与开发费用及后期发生 的后续支出均不得增加无形资产的账面价值,抛弃了现在比较流行的“公允价值”概念。可以看 出,我国的准则是采取对研究与开发费用进行费用化 的处理方法。这种做法考虑到在项目未开发成功前其经济收益具有较大的不确定性,把它记人 当期损益会更符合稳健性原则。然而,这种做法有违于会计核算的一般原则,也不利于会计报表使用者进行投资决策。第一,随着企业的发展,特别是高科技 产业的发展,企业的研究与开发费用越来越大,如果把这些费用当期记人损益,则无法与该项成果所取得的未来收益相配比,违背了会计上的配比性原则。第二,在信息使用者越来越关注企业的科研活动与创新能力的今天,企业在研究开发上的投人能反映企业 的进取性,体现未来的收益能力。如果将研究开发支出同企业的其他管理费用混在一起,容易使信息使用者产生企业管理不善的错觉,从而做出不恰当的决策。本来是出于保护股东的利益,结果却有违股东利益最大化的目标。第三,有违客观性原则。由于没有对 研究开发过程进行成本核算,因此当研究开发取得成果时,其成 果的原始价值无法全面准确地计算。准则中只要求把中介费用作为 自创无形资产 的价值人账,明显低估了自创无形资产真实的价值,不利于正确揭示资产的实质。由此可见,对研究与开发费用进行费用化处理,虽然有其稳健性的一面,但是稳健的会计准则并不是“过于稳健”、“处处稳健”,不能反映现代企业真实的财务状况和经营成果,不适应经济形势发展和信息使用者的需要。对于研究与开发费用的另一种处理方法就是将其资本化。这 种方法合理性在于遵循了配比性原 则,可将研究开发活动 的支出作 为资本性支出,在未来的收益 期间内分摊。但是收益的取得却具有高度的不确定性,将其资本 化,企业所面 临 的风险将会加大。况且这种做法在我国施行还存在着一定的困难。我国的会计信息失真现象比较严重,许多企业都想在资本市场上赚钱,往往会利用各种手段虚构利润欺骗投 资者,如果再把研究 与开发费用资本化,无疑又为他们提供了一个操纵利润的空间。鉴 于以上 两种 方法都有其局 限性,笔者认为,在我国已经加人世界贸易组织的今天,应更多的向国际会计准则靠拢,符合国际化潮流。国际会计准则把无形资产的形成过程分为研究阶段和开发 阶段。所谓研究,是指为获取新的科学或技术知识而进行的具有创造性和计划性的调查。所谓开发,是指在开始商业性生产或使用前,将研究成果或其他知识应用 于新的具有实质性改进的材料、装置、产品、工序、系统或服务 的计划设计。国际会计准则要求在项目的研究阶段,企业不能证明存在将产生可能未来经济利益的无形资产,因此其发生的支出应在发生时确认为费用?在项目的开发阶段,如果有足够的证据证明该资 产将产生可能未来经济利益,并且 归属于该无形资产 开发阶段的支出能够可靠计量,企业应将开 发 阶段 发生的费用 资本化。如果企业不能区分创造无形资产的内部项目的研 究阶段和开发阶段,那么该企业应将项目支出视同研究阶段的支出处理。这种处理方法值得我国借鉴,笔者认 为还可以把确认为费麟巍黝鳗黝鳞越幽汤臼峪场崛彝种流失的成因与对策钟亚华裴文瑞汪洁由于税收是纳税人利 益的牺牲,人们对税收有 天然 的对抗和逃避倾向,在人们的纳税意识不强、税收征管手段和技术存在不足时,就会发生企业和个 人的 逃税现象。例 如?一?年,国家共查补税款?多亿元。其中,?年全国税务稽查机构检查纳税户?万户,税务稽查达到?,发现有问题纳税户?万户,而逃税面达?,共查补税收收人?亿元?年全国税务系统共补人库税 款?亿元,比上年增加巧?亿元。税收流失影响了国民经济持续稳定地快速发展,它已成为当前我国财税 界普遍关心的热点 问题,也是社会关注的焦点。因此,需要加强税收流失研究,以堵塞税收泄漏黑洞。一、税收流失的成因?、经济利益的驱动是导致税收流失 的直接原因。企业从事生产经营活动的基本目的是追求最大的物 质 利益。由于企业纳税数额与税后所得是一种此多彼少的消长关系,企业必然试图使纳税数额最小化而使税后所得最大化,为了达到这一目标可采用多种手段。于是纳税人会将违反税制规定少缴或不缴税款获得的利益,与其所承担的违约成本包括被发现的可能性、违约后惩罚,以及收买税务机关人员所花的费用等进行比较,当前者大于后者时,税收流失就产生 了。?、税收制度本身的缺陷。首先税收法律制度是针对不同的纳税人采用不同的税收办法。比如对某些行业、企业和经营方式,采取低税和免税优惠,而对某些行业、企业和经营方式则采用重税办法。这种行业、企业和经营方式之间的不同税 收待遇,为介于两种或两种以上行业和经营方式的企业、经济组织和 纳税 人逃 避税收监管提供了制度“空间”。其次,税法的原则性与企业经营业务复杂的差异性。国家税收法律制度的条款、细则虽然比较具体、详细,但仍难以包罗企业经济业务各种具体的细繁的方面,它的完善和全面只能是相对的。因此,导致了两者出现某些不适应、不协调的问题,使纳税人逃避税收成为可能。另外,国家税法的相对稳定性 与企业经营业务的瞬息万变之间 的矛盾,使现行的税法条款出现某些迟缓,要求修改、调 整税法的某些内容。但是,修改、完善税法总是要有一个过程,这种滞后、迟缓的特点给企业逃避税 收又提供了一种可能,税制中税收优惠过多过滥,使纳税人利用这些税制漏洞少缴或不缴税款成为可能,而且很难发现。?、税收稽查面过窄,税收处罚太轻。目前税务稽查人员力量不足,稽查力量有待充实,稽查的内容、方法也应进一步完善,特别是目前稽查部门实施的“巡案、稽查、审理、执行”一整套方法,虽然本意是要强化对稽查权利的制约,减少大规模稽查而增加的税收成本,但在实际执行中却出现一 些问题,利用巡案提供的数据不尽准确,用研究阶段 的支出在 表外 予以披露,有别于其他管理费用,这样既结合了重要性原则、稳健性原则与配比原则,又能较好地反映企业 的财务状况与经营成果,使企业承受的风险不是太大,可以说是比较科学合理 的。四、无形资产 的摊销方法我国准则规定?无形资产的成 本,应自取得当月起在预计使用年限 内分期 平均摊销。这种摊销方法 是出于简化实务操作 目的规定的。但是我们知道,在无形资产的经济寿命期内,常常是最 初阶段 给企 业带来的收 益最大,随着时间的推移其经济价值不断降低。如果仅简单使用直线摊销法,将不能使收益与成本合理配比,有违摊销的实质。相对而言,国际会计准则规定的无 形资 产 摊销方法可以采 用 直 线法、余额递 减法和生产总量法这三种方法,它显得更为合理一些。可见,会计的选择可以有很多种方法,每一种方法是不同的角度反映经济活动的实质,并且满足不同投资者的需求。会计准则要求的是会计方法 的会法化、标准化,从而使会计信息具有可 比性。这就涉 及到可比性与多样化的平衡。我国的准则过多的考虑了可比性,而对经济活动的实质反映相对较弱。因此,简单会计准则无法反映经济活动的实质”,是制定会计准则过程 中应注意的问题。作 者单位?内蒙古边防总队审计处、责任编样?刘向东,
