《高级会计学》第五版第二次加印勘误表.pdf
第!章!债务重组!组利得!计入营业外收入将固定资产的公允价值与其账面价值之间的差额!扣除转让过程中发生的相关税费!确认为资产转让损益!计入营业外收入#或营业外支出$会计处理时!应先将固定资产的账面价值以及转让过程中发生的相关税费转入%固定资产清理&科目!将固定资产的公允价值与%固定资产清理&科目的借方余额之差确认为资产转让损益!$非现金资产为无形资产的!应当视同无形资产处置债务人以无形资产清偿债务!比照以固定资产清偿债务的方式处理$非现金资产为企业投资的!债务人应将重组债务账面价值与投资公允价值之间的差额确认为债务重组利得!计入营业外收入投资的公允价值扣除投资的账面价值及直接相关费用之后的余额确认为资产转让损益!计入投资收益#$债权人的会计处理以非现金资产清偿债务的!债权人应将受让的非现金资产按其公允价值作为入账价值债权人发生的运杂费(保险费等!也应计入受让资产的价值对于增值税应税项目!如债权人不向债务人另行支付增值税!则增值税进项税额可以作为冲减重组债权的账面价值处理否则!不能冲减重组债权的账面价值重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额!比照以现金清偿债务方式中重组债权的账面价值与实际支付现金之间的差额的处理方法进行会计处理即!债权人未对债权计提减值准备的!应直接将该差额确认为债务重组损失!计入营业外支出债权人已对债权计提减值准备的!应将该差额先冲减减值准备!减值准备不足以冲减的部分!计入营业外支出冲减后减值准备尚有余额的!应予以转回并抵减当期资产减值损失如果债权人对重组债权不是分别计提减值准备!而是采取一揽子计提减值准备的方法!则债权人应先计算出对应于该债务人的减值准备!再确定是否确认债务重组损失例!上市公司$于#%&年#月(%日销售一批材料给)公司!同时收到)公司签发并承兑的一张面值#%元年利率*+个月期到期还本付息的票据#%&年,月(%日!)公司财务发生困难!无法兑现票据!经双方协议!$公司同意)公司用一台设备抵偿该应收票据#这台设备历史成本为#%元!累计折旧为+%元!评估确认的原价#%元!评估确认的净值(-%元!)公司发生评估费#%元!对此固定资产提取减值准备(,%元#$公司未对债权计提坏账准备#假定不考虑其他税费#($债务人)公司会计处理如下)!借)固定资产清理(+#%!累计折旧+%!固定资产减值准备(,%!贷)固定资产#%!借)固定资产清理#%!贷)银行存款#%第!章!债务重组!#!#.$债务重组中受让的非现金资产的公允价值(由债权转成的股份的公允价值和修改其他债务条件后债权的公允价值的确定方法及依据思考题(/!企业会计准则第(#号 债务重组#是如何界定债务重组的$请对这种界定作出简要评价%#/你认为债务重组涉及的会计问题主要是什么$!/在债务重组协议涉及或有应付款项的情况下&债务方与债权方应当如何处理$/你认为企业会计准则允许债务方确认债务重组收益有何意义$可能存在什么问题$练习题(0甲公司欠乙公司货款(%元%甲公司将其拥有的一台机器设备抵偿.%元欠款&该设备原价为+%元&已提折旧(,%元&经评估&其公允价值为+%元&甲公司支付评估费(%元%甲公司另外将其持有的丙公司股票(%股抵偿余下的.%元欠款&当日该股票的市价为每股/+元&账面价值为每股元&甲公司以银行存款支付印花税(%元%乙公司对应收甲公司的账款未计提坏账准备 假定甲公司用该设备抵偿上述债务不需要缴纳增值税及其他流转税费(%要求!编制与上述业务有关的会计分录%#01股份有限公司 以下简称1公司(和2股份有限公司 以下简称2公司(均为增值税一般纳税人&适用的增值税税率均为(*%#%+年月(,日&1公司向2公司销售材料一批&增值税专用发票上注明的价款为+.%元&增值税额为(%.%元%至#%年月!%日尚未收到上述货款&1公司对此项债权已计提!,%元坏账准备%#%年.月!%日&2公司鉴于财务困难&提出以其生产的甲产品一批和设备一台抵偿上述债务%经双方协商&1公司同意2公司的上述偿债方案%用于抵偿债务的产品和设备的有关资料如下)(2公司为该批产品开出的增值税专用发票上注明的价款为!.%元&增值税额为.-.%元%该批产品的成本为#.%元%#(该设备的公允价值为!%元&账面原价为!%元&至#%年.月!%日的累计折旧为#%元%2公司清理设备过程中以银行存款支付清理费用.%元 假定2公司用该设备抵偿上述债务不需要缴纳增值税及其他流转税费(%1公司于#%年月收到2公司用于偿还债务的上述产品和设备%1公司$!高级会计学务报表!那么以外币反映的财务报表即为外币财务报表!而将外币财务报表转换为非外币的财务报表!即为外币折算#$#!记账本位币及其确定要求由上面的解释可以看出!外币交易与一般交易之间的区别主要是以外币作为交易手段!而外币则是相对于记账本位币而言的其他货币所以!在探讨外币业务时深入理解记账本位币的概念就显得非常重要我国会计准则所说的记账本位币!是指企业经营所处的主要经济环境中的货币这里的主要经济环境通常是指企业主要取得和支出现金的经济环境因此!按照企业会计准则的要求!我国的企业通常应选择人民币作为记账本位币(0境内企业记账本位币的确定按照我国*会计法+第十二条的规定!会计核算以人民币为记账本位币业务收支以人民币以外的货币为主的单位!可以选定其中一种货币作为记账本位币!但是编报的财务报表应当折算为人民币同样!在我国的会计准则中!也并没有将虽在我国境内但业务收支以人民币以外的货币为主的企业完全排斥在外在这种情况下!若在我国境内经营的企业不采用人民币为记账本位币!则要按照一定的原则选定作为编报货币的记账本位币按照我国会计准则的要求!在选定记账本位币时应考虑以下因素)#($该货币主要影响商品和劳务的销售价格!通常以该货币进行商品和劳务的计价和结算#$该货币主要影响商品和劳务所需人工(材料和其他费用!通常以该货币进行上述费用的计价和结算#!$该货币是融资活动获得的货币以及保存从经营活动中收取款项所使用的货币按照上述要求确定记账本位币时依然要依据企业的实际情况而定比如!某主要从国外进口原材料且其产品主要销往国外的企业!其所需原材料的采购价格主要受美元影响!销售产品的价格也主要采用美元进行计价和结算!而其在银行存放的款项也主要以美元为主!在这种情况下!该企业即可选用美元作为记账本位币但是!若该企业只是在采购和销售环节受美元的影响!但是在融资环节主要是取得人民币!而销售产品及存在银行中的款项也主要是人民币!则该公司应当将人民币确定为记账本位币#0境外经营记账本位币的确定按照企业会计准则的要求!确定企业是否为境外经营!不是以企业的位置是否在境外!而是要看企业选定的记账本位币是否与其母公司等使用的记账本位币相同比如!企业在境外的子公司(合营企业(联营企业(分支机构等!一般采用所在国#地区$的货币为记账本位币!这样的单位即为境外经营单位但是!企业在境内的子公司(合营企业(联营企业(分支机构等!若与其母公司采用的记账本位币不同!也应当视同境外经营按照上述要求!企业在选择确定境外经第章!外币折算%!表$外币资金情况表外币项目!%&年$!月$日!%年$!月$日外币金额汇率折合人民币外币金额汇率折合人民币美元(#%+/-!+-!,(,!+,%/!%+(!(.#港元.+.+(%/-(#.(+-,.!#%-!%/-!+!(#+,%合计-+%,!+#.(.-在该公司利润表的有关数据中!有关财务费用中汇兑损益的数据如表!,(所示表$(财务费用情况表财务费用项目!%&年度!%年度利息支出,借款利息(,(.,%(-(.(.(票据贴现利息(.+#,.(#-%利息收入#(#(-(+$#(#-.$汇兑收益#(#%,(!$#+#,+-$其他(+.+%.-,-合计#-(+$#.#!-通过上述实例可以看到!在#%,年的财务费用中!汇兑收益占据了最大比重就此而论!对于一个跨国经营!或者是持有外币资产(负债数额较大(外币交易数额较大的企业来说!对外披露有关外币业务的相关信息有着较为重要的意义还应看到的是!随着经济全球化的扩展(我国有关外币业务会计准则的深入实施!以及我国在外币业务方面与国际化趋同程度的不断加深!还需要我们对有关外币业务有更透彻的了解思考题(0什么是外币$什么是外币交易$外币交易与外币折算的关系怎样$#0什么是记账本位币$确定境内*境外企业记账本位币时要考虑哪些因素$二者的联系和区别是什么$!0外币交易的业务构成怎样$其具体类型有哪些$与外币业务相关的汇率概念有哪些$0什么是外币折算$什么是外币兑换$二者之间的关系怎样$.0什么是汇兑损益$由什么内容构成$其在外币业务核算中有什么重要意义$+0什么是货币性项目$什么是非货币性项目$什么是经常性项目$什么是资本性项目$了解这些内容有何意义$0国际财务报告准则*美国财务会计准则对外币业务核算要求的主要内容第(章!租赁%#!期间转让固定资产#土地和-或可折旧资产$的使用权的协议我国*企业会计准则第#(号,租赁+对租赁所下的定义为)租赁是指在约定的期间内!出租人将资产使用权让与承租人!以获取租金的协议租赁作为一项经济活动或一项协议!其主要特征表现为)一是协议双方在租赁期内转移的是资产的使用权!而非资产的所有权!由此区别于资产所有权发生转移的资产买卖协议!以及资产的使用权不从合同的一方转移给另一方的服务合同!如劳务合同(运输合同(保管合同(仓储合同等二是这种转移是有偿的!即使用权的转移以租金的收付为条件!从而有别于无偿提供使用权的借用合同租赁的上述特征决定了租赁资产必须以资产所有权和使用权可相互分离为前提!能够将使用权单独转出和收回!因此!租赁的对象通常是机器(房屋建筑物以及土地等可供企业长期使用的固定资产等可辨认资产!而电影(文稿(专利和版权等项目的许可使用协议一般不属于租赁的范畴(#$#!租赁的分类租赁按照不同的标准!可以进行不同的分类!其中最基本和最重要的一种分类方式是按照租赁的目的进行分类(0按租赁的目的分类根据租赁的目的!以与租赁资产所有权相关的风险和报酬归属于出租人或承租人的程度为依据!可以将租赁分为融资租赁#3 4 5 6 7 4 8 8 9 4:9:$和经营租赁#;5 9 8 9 4:9:$两大类别这也是从会计核算角度来说最重要的一种租赁分类方式国际会计准则即按与资产所有权有关的风险和报酬的转移将租赁分为融资租赁和经营租赁!我国会计准则也提出了类似要求!即承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁分为融资租赁和经营租赁按照我国*企业会计准则第#(号,租赁+的解释!融资租赁!是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁其所有权最终可能转移!也可能不转移具体来说!根据我国会计准则的规定!满足以下一项或数项标准的租赁!应当认定为融资租赁)#($在租赁期届满时!租赁资产的所有权转移给承租人此种情况通常是指在租赁合同中已经约定!或者在租赁开始日根据相关条件作出合理判断!租赁期届满时出租人能够将资产的所有权转移给承租人#$承租人有购买租赁资产的选择权!所订立的购价预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值!因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权一般而言!购价远低于行使选择权时租赁资产的公允价值!可以按照低于公允价值的.*来衡量!这时购价只是象征性的!其实是一种名义购买价#!$即使资产的所有权不转让!其租赁期也占租赁资产使用寿命的大部分%大部分&一般是指租赁期占租赁开始日租赁资产尚可使用年限的.*以上但是!如果租赁资产在租赁开始日前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分#.*以上$!则该项标准不能用以判断租赁的类别#$就承租人而言!租赁开始日最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值就出租人&!高级会计学而言!租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值%几乎相当于&一般是指-%*以上#.$租赁资产性质特殊!如果不作较大修整!只有承租人才能使用即租赁资产具有专购专用的性质按照上述分类标准!对租赁进行分类首先要理解与租赁资产所有权相关的风险和报酬的含义所谓与资产所有权相关的风险!是指由于经营情况变化造成相关收益的变动!以及由于资产闲置或技术陈旧而发生的损失等所谓与资产所有权相关的报酬!是指在资产可使用年限内直接使用资产而获得的经济利益(资产增值!以及处置资产所实现的收益等对特定租赁项目而言!无论其所有权是否转移!只要与资产所有权有关的全部风险和报酬在实质上转移了!就应当认定为融资租赁按租赁目的分类主要是对租赁业务是否属于融资租赁进行判定即!若满足上述融资租赁的条件!该租赁即为融资租赁否则!则被认定为经营租赁按照我国会计准则的解释!经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁经营租赁主要是出于承租人经营上的临时需要或季节性需要在经营租赁下!租赁资产的所有权不转移!租赁期届满后!承租人有退租或续租的选择权!而不存在优惠购买选择权出租人保留了与资产使用权有关的大部分风险和报酬!租赁的租赁期一般也明显短于资产的使用年限在租赁的分类中!应该注意两个问题)其一!与资产所有权有关的风险和报酬的转移并不意味着所有权的必然转移如果一项租赁的承租人在租赁资产使用寿命的大部分时期内!获得租赁资产在使用上的各种经济利益!同时!作为取得这项权利的代价!需支付大致相当于该项资产公允价值的金额和有关的财务费用而出租人在资产使用寿命的大部分时期内让渡资产的使用权!同时取得相应的租金作为回报!那么!即便租赁资产最终归还给出租人!没有发生所有权的转移!由于此时这项资产的价值与其出租前相比已不重要!这项租赁也应认定为融资租赁其二!租赁的分类应视租赁的经济实质而不是法律形式进行一项租赁是否应认定为融资租赁!不在于租赁合同的形式!而应视出租人是否将与资产所有权有关的风险和报酬转移给了承租人如果实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬!那么!无论租赁合同的称谓如何!都应当将其认定为融资租赁#0按出租人取得租赁资产的来源和方式分类以出租人租赁资产的来源为标准!租赁可以分为销售型租赁#:4 8 9:?7 5 98 9 4:9:$(直接融资租赁#A 6 8 9 4:9:$(售后租回#:4 8 9?8 9 4:9 C 4 3 D$(杠杆租赁#8 9 E 9 9 A 8 9 4:9:$和转租赁#:F C 8 9 4:9:$等#($销售型租赁顾名思义!是指具有销售性质的租赁!它是制造商或经销商营销商品的一条途径!即制造商或经销商作为出租人!将其制造或经销的商品收取一定租金提供给承租人使用在这种情况下!出租人获取的收益不仅含有融资收益!还包括产销差价或进销差价!即租赁开始日租赁资产的公允价值或最低租赁付款额的现值大于或小于资产的成本或账面价值销售型租赁与分期付款方式较为接近!主要区别是前者的资产所有权没有转移!而后者的所有权发生了第(章!租赁&$!各种款项!它等于最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值我们应注意最低租赁收款额与最低租赁付款额之间的关系)前者是对出租人而言!是出租人应收回的款项后者则是对承租人而言!是承租人应付出的款项前者应当大于后者!即不仅包括后者!而且还应该包括独立于承租人和出租人的第三方担保的余值!但是!若出租人没有得到这样的担保!二者的数额则应当是一致的(#!#!与租赁收益的确认相关的概念与租赁收益的确认有关的概念有或有租金(履约成本和租赁内含利率(0或有租金或有租金是指金额不固定(以时间长短以外的其他因素#如销售量(使用量(物价指数等$为依据计算的租金在租赁合同中!可能约定在租赁期内根据生产经营的具体情况额外支付租金!如根据租赁资产所生产产品的销售比例(租赁资产的使用情况!或是根据物价指数等具体因素来计算支付的租金等这样的租金可能发生!也可能不发生!即使发生其金额也难以在租赁开始日准确确定!因而它不包括在最低租赁付款额之中#0履约成本履约成本是指在租赁期内为租赁资产正常工作所支付的各种使用费!如技术咨询和服务费(人员培训费(维修费(保险费等相对于承租人的情况!履约成本通常应当计入当期损益!也不包括在最低租赁付款额中!0租赁内含利率租赁内含利率是指在租赁开始日!使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率它实质上是出租人提供融资租赁实际获取的融资收益!也是承租人在融资租赁中实际负担的融资费用出租人采用实际利率法分配未实现融资收益时!应当将内含利率作为未实现融资收益的分配率相对应而言!承租人在计算租赁最低付款额的现值时!也应将承租人的内含利率作为首选的依据(#!经营租赁(#$!经营租赁会计处理的基本规定经营租赁在风险和报酬转移方面与融资租赁存在实质区别!按照实质重于形式的原则!其会计核算相应也存在明显差异(0租赁资产的转移与融资租赁不同!经营租赁中租赁资产只是实体暂时转移!与所有权有关的风险和报酬没有转移!因此!租赁资产的转移不需要在表内反映但承租人应当第(章!租赁&(!租赁业务包含租赁期内发生的一系列经济活动!这些经济活动都是会计要反映的对象因此!对于融资租赁而言!其会计处理主要包括以下具体内容(0租赁开始日#($租赁类型的确定融资租赁和经营租赁在经济实质及其经济结果上存在较大差异!会计处理也有着明显的区别对于租赁业务的核算!首先应当判断租赁的类型!只有符合融资租赁标准的租赁!才能按照融资租赁的原则和方法进行处理租赁的类型应当在租赁开始日予以确定!而且对于同一项租赁!出租人和承租人所认定的租赁类型应当是一致的#$租赁资产的转移在融资租赁中!虽然租赁资产的所有权在法律形式上没有转移!但与租赁资产所有权有关的全部风险和报酬发生了转移!资产已经由承租人实际控制!这时!会计上本着实质重于形式的原则!应当将租赁资产由出租人账上转出!作为承租人资产资产转移过程中资产的计价是一个关键!按照我国会计准则的规定!出租人应按资产账面价值予以划转!承租人则应遵循谨慎原则!按资产公允价值和最低租赁付款额现值二者中较低者入账#!$债权债务的发生资产的转移伴随着对价的支付!租赁资产的转移则伴随着未来支付租金的义务!由此承租人承担了一项债务相应地!出租人取得一项债权由于在融资租赁中!出租人为承租人提供了融资!相应地要收取利息!因此债权债务的计价不仅要考虑资产的价值!还要考虑利息的因素#$初始直接费用初始直接费用是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的!可归属于租赁项目的手续费(律师费(差旅费(印花税等初始直接费用与经营租赁不同的是!这样的费用在融资租赁中应当计入承租人租入资产价值和出租人的债权#0租赁期间#($租金的支付租赁期内租金的逐期支付相当于债务的分期偿付!它将减少承租人的债务和出租人的债权租金包含债务本金和利息两部分!即资产价值和融资费用两部分#$融资费用和收益的分摊伴随租金的逐期支付!承租人应在各期确认融资费用!出租人则要确认相应的融资收益融资费用或收益在各期的确认和分摊可以采用实际利率法(直线法以及年数总和法等!我国*企业会计准则+规定采用实际利率法#!$租赁资产的折旧融资租赁一般都是固定资产租赁!需要按期计提折旧由于租赁资产实际已成为承租人的资产!因此承租人应当采用与自有固定资产一致的折旧政策计提租赁资产折旧能够合理确定租赁期届满时取得租赁资产所有权的!应当在租赁资产使用寿命内计提折旧无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的!应当在租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短的期间内计提折旧#$或有租金和履约成本在租赁期内发生的或有租金应当在发生当期计入费用为保证资产正常使用而发生的履约成本!其中受益期较长的资产改良支出(人员培训费等!可以按照受益期间进行递延和分摊!金额较小的经常性支出!如修理费(保险费等则可以直接计入当期费用第(章!租赁(%!由此).%.!#!#$G(/G#!%&!$#!#$H(+%当#H(%*时)!.%&(/!+G(G#!%&%/.(H(+.!(/#(+%当#H-*时)!.%&(/.-G(G#!%&%/#H(+%.%/,$(+%因此!-*#(%*用插值法计算如下)!(+%.%/,I(+%(+%.%/,I(+.!(/H-*I#-*I(%*!#H-/%!*!最低租赁收款额的现值H.%G.%&!#&-/%!*(G#%&!$!&-/%!*(H.%&(G(/.,(G#%&%/(.H(+!,!/+元(租赁开始日的会计处理如下)!借)应收融资租赁款,1公司(,#%未担保余值!%!贷)融资租赁资产(+%未实现融资收益(,%#0租金的收取和融资收益的确认对于出租人来说!租赁期内租金的逐期收取相当于债权的分期收回!租金既包括租赁资产的价值!也包括因提供融资租赁取得的利息收入!这些利息收入应当伴随租金的收取在租赁期内的各个会计期间予以确认按照我国会计准则的规定!在租赁开始日确定的未实现融资费用将在租赁期内分摊确认同承租人的未确认融资费用一样!出租人应当采用实际利率法计算当期应确认的融资收入在采用实际利率法进行分摊时!所依据的利率即出租人的租赁内含利率在国际会计准则中!在租赁开始日并不确认%未实现融资收益&!出租人收取的租金按比例分别计入各期的融资收益并减少尚未结算的债权此外国际会计准则要求融资收益的确认应使出租人在融资租赁中的未收回投资净额在每个期间实现固定回报率!这实际上是要求按照实际利率法进行收益的分摊承例,#!在租赁期内各年收取租金并分摊融资收益#%,#%(%年每年(月(日!收到租金时!借)银行存款.%!贷)应收融资租赁款,1公司.%采用实际利率法分配未实现融资收益计算租赁期内各期应分配的未实现融资收益!见表,第(章!租赁(!主营业务收入,融资收入(-!0未担保余值的估价变动我国会计准则规定!出租人应当至少于每年年度终了!对未担保余值进行复核未担保余值增加的!不做调整有证据表明未担保余值已经减少的!应当重新计算租赁内含利率!将由此引起租赁投资净额的减少!计入当期损益以后各期根据修正后的租赁投资净额#租赁投资净额是融资租赁中最低租赁收款额及未担保余值之和与未实现融资收益之间的差额$和重新计算的租赁内含利率确认融资收入已确认损失的未担保余值得以恢复的!应当在原已确认的损失金额内转回!并重新计算租赁内含利率!以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入承例,#!假设#%,年(#月!(日!租赁公司对未担保余值进行定期审核时!发现该生产线的未担保余值发生了永久性减少!未担保余值由!%元降为(%元针对此种情况!出租人应重新计算其租赁内含利率!由此引起的租赁投资净额的减少应确认为当期损失!并在#%-年和#%(%年根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定融资收益第一步!重新计算租赁内含利率J!最低租赁收款额G未担保余值H.%&!G#%(G(%H(,!%元(!最低租赁收款额现值G未担保余值现值!H.%!#&#K(G.%G#%!$!&#K(G(%!$!&#K(!H.%+!#&#K(G(,G#(%!$!&#K(!原账面价值H(+%元(L!.%.!#!#K$G(/G#(%!$#!#K$H(+%当#K H-*时)!.%&(/.-G(G#(%&%/#H(+.%+/,#(+%当#K H,*时)!.%&(/,!G(G#(%&%/-H(+#!/+$(+%,*#K#-*用插值法计算如下)!(+#!/+I(+%(+#!/+I(+.%+/,H,*I#K,*I-*!#K H,/(.*即修正后的租赁内含利率为,/(.*第二步!计算未实现融资收益!未实现融资收益H 最低租赁付款额G未担保余值(I 最低租赁收款额的现值G未担保余值的现值(H(,!%I(+%H(+%元(!高级会计学#/什么是暂时性差异$它和时间性差异之间有何异同$!/在资产负债表债务法下&所有的应纳税暂时性差异都应确认为递延所得税负债吗$为什么$/在资产负债表债务法下&所有的可抵扣暂时性差异都应确认为递延所得税资产吗$为什么$./在资产负债表债务法下&所有的递延所得税资产都源于可抵扣暂时性差异吗$为什么$练习题(/永兴公司#%&.年底购入甲设备&成本!%元&会计上采用年数总和法计提折旧&使用年限为.年%税法规定采用直线法计提折旧&使用年限也是.年&预计无残值%#%&年之前享受(.*的所得税优惠税率&但是从#%&年开始税率恢复为#.*假设永兴公司无法预期所得税税率的这一变动(%假设不存在其他会计与税收差异&#%&.年末-递延所得税资产.科目余额为%&#%&+#%&,年计提折旧前税前利润分别为.%元*+%元和+%元%该公司对甲设备没有计提过减值准备%要求!计算#%&+年末至#%&,年末资产负债表上的递延所得税&以及#%&+#%&,年的所得税费用 假设预计未来能够获得足够的应纳税所得额用以抵扣产生的可抵扣暂时性差异(%#/#%&%年末&新华公司购入机床一台&价值.%元%会计和税法都规定按直线法计提折旧&但会计上折旧年限为.年&税法规定折旧年限为,年&预计残值为%根据减值测试的结果&新华公司于#%&#年就该机床计提固定资产减值准备%元&折旧年限不变%新华公司#%&(年的税前会计利润为.%元&#%&#年的税前会计利润为#%元&#%&!年会计亏损%元&#%&年和#%&.年的税前会计利润均为!%元%所得税税率为#.*%假设该公司除了折旧和固定资产减值准备差异外&会计和税法之间不存在任何其他差异&#%&%年末-递延所得税资产.科目余额为%要求!计算#%&(年末至#%&.年末资产负债表上的递延所得税&以及#%&(#%&.年的所得税费用 假设预计未来很可能获得用以抵扣产生的可抵扣暂时性差异和营业亏损的应纳税所得额(%&!高级会计学#$缴纳初始保证金和手续费!借)期货保证金+%套期损益(%!贷)银行存款%#!$.月份利率上升!该公司需要记录由于合同价格变动而增加的保证金数额!借)期货保证金,%!贷)套期损益,%#$.月!(日!交付手续费!购入期货合同平仓!合同价格为(,%元#(-+%I,%$!借)套期损益(%!贷)银行存款(%!借)购入期货合同(,%!贷)期货交易清算(,%!借)卖出期货合同(-+%!贷)购入期货合同(,%期货交易清算,%#.$收回期货保证金(%元#+%G,%$!借)银行存款(%!贷)期货保证金(%#+$记录被套期项目的价值变动我国*企业会计准则第#号,套期保值+第#(条规定)公允价值套期%被套期项目因被套期风险形成的利得或损失应当计入当期损益!同时调整被套期项目的账面价值被套期项目为按成本与可变现净值孰低进行后续计量的存货(按摊余成本进行后续计量的金融资产或可供出售金融资产的!也应当按此规定处理&因此!这里应当记录被套期项目的公允价值变动!借)套期损益+%!贷)被套期项目,可供出售金融资产+%!借)可供出售金融资产(-%!贷)被套期项目,可供出售金融资产(-%通过上面的例题可以看出!由于该公司对市场利率走向的判断准确!采用期货合同套期保值获得了成功!即期货合同交易的收益基本上弥补了市场走向给企业造成的损失具体来说!由于期货合同价格的有利变动!使期货合同交易形成收益,%元!再减去期货交易的手续费#%元!仍有期货交易收益额+%元我们还能从保证金账户的增减变动看到这样的交易事实)期货合同交易总共支付期货保证金+%元!也就是期货合同交易开始时交付初始保证金+%元!而收回保证金数额为(%元保证金的增加额减去手续费之后!得到的净增加额即为期货交易的收益!而这样的收益正好可以弥补被套期项目价值下降#+%元$给企业带来的损失第章!衍生工具会计#上$(%!同与相异之处$(0境外经营净投资套期会计的处理过程怎样$最突出的特点在哪些方面$怎样理解其与一般会计处理的不同之处$其与公允价值套期会计*现金流量套期会计之间的关系怎样$有哪些相同与相异之处$(.0试对期货合同会计与远期合同会计之间的关系进行分析&以辨明这两种衍生金融工具之间的区别在哪里%在会计处理上有哪些相同与相异之处$练习题(0某期货交易所会员&预计一段时期后某金融工具的价格可能会上升%该会员在期货交易所买入为期!个月的期货合同(%份&每份(%万元&按合同价格的.*交付初始保证金%在买入期货合同时按合同价款的(*交付了手续费%在以后期间&该金融产品期货的价格变动情况如下)在第一个价格变动日&期货价格上升了*/在第二个价格变动日&期货价格又上升了#*/在期货合同到期日&期货价格在第二个价格变动日的基础上下降了,*%该会员在合同到期日按该日的交易价格卖出了期货合同平仓&按期货交易所的要求及时处理了保证金业务&并在期货合同到期日按(*交付了手续费&收回保证金%要求!列示与上述业务相关数据的计算式&直至计算出期货交易利润&并作出上述业务的全部会计分录%#0某金融机构&也是期货交易所会员&本期对将购入的1类金融产品的预测为上升&对已经准备售出的2类金融产品的预测为下降%为对这两类产品的交易套期保值&该经销商买入1类产品的期货合同&卖出了2类产品的期货合同%具体数据资料如下)将购入的1产品的现货价格为#%万元&期货价格为#(%万元/实际购入该金融产品时的成交价为(-.万元&期货价格为#%.万元%待售出的2类产品的实际价格为!+%万元&期货价格为!,%万元/实际售出产品时的成交价为!%万元&期货价格为!.万元%期货交易所的手续费一律按买入*卖出期货合同价格的(M收取%该经销商的实际产品交易与期货交易时间一致&在实际交易日买入*卖出了金融产品&并同时卖出1类产品的期货合同*买入2类产品的期货合同%要求!列示与上述业务相关数据的计算式&直至计算出物品交易的最终结果&作出上述业务的全部会计分录&并对具体结果进行书面说明%!0设某美国公司于(月!%日与某欧洲公司签订购销合同&将在#个月后从该公司进货一批&价值(%万欧元&约定在次年(月!(日以欧元付款%交易日欧元对美元的比价为(N(/!%为了避免汇率变动的风险&美国公司按(N(/!+的汇率与经营外汇的银行签订了买入欧元远期合同%设以后汇率变动的情况如(&!高级会计学下)(#月!(日欧元对美元的汇率为(N(/!&次年(月!(日欧元对美元的汇率为(N(/!#%美国公司如期向经营外汇银行购回了欧元&并支付了应付款项%假定在(#月!(日(个月的欧元对美元的市场远期汇率与当时的市场即期汇率相同&为(N(/!/美元的市场汇率是.*%要求!分别从美国公司和欧洲公司的角度作出上述业务的全部会计分录&列示必要的计算过程 小数点保留到元(&并对交易结果进行说明%第&章!衍生工具会计#下$(#!的货币互换相对于其他的外币衍生金融工具而言货币互换具有以下特点)#($相对于到期日大多在(年以内的外汇远期合同(外汇期货合同及外汇期权而言!货币互换的期限一般较长!常为(年以上!甚至更长其适用于长期项目的避险与管理#$货币互换通常是为满足参与者的特殊需要而设计的!大多采用非标准化的方式!具有较强的灵活性!但转让较为困难!多为场外交易#!$货币互换的参与者多为跨国公司(国际组织(政府机构(金融机构等实力雄厚者!且每笔交易的数额都很大#$货币互换的目的主要在于降低筹资成本和规避汇率(利率变动风险!较少用于投机!由此也使其市场风险较小货币互换的上述特点必然要反映在其会计处理之中即在进行货币互换的会计处理时!首先要遵循外币交易会计处理的基本要求!按照即期汇率记录准备互换的外币业务在会计期末也要遵循外币业务的处理要求!按照期末的即期汇率对账面记录的历史汇率进行调整!从而确定应当记录的汇兑损益#或者是递延汇兑损益$的数额在互换约定到期时!还要详细记录互换的结果及其对其他经济业务的影响#0货币互换套期保值的会计处理例&!$假设国内1公司于年初筹措到一笔!.万元人民币的借款!期限(年!固定利率*!年末一次性还本付息$该笔资金用于某项目的经营!该项目带来的收入是美元#1公司为防止美元汇率变动的风险!也为了经营管理上的方便!通过银行寻找互换对手!以对该笔债务进行套期保值#银行协助找到的2公司有一笔.万美元期限(年固定利率*年末一次性还本付息的对应业务$2公司的未来收入为人民币#1公司与2公司在年初签订了按照年末实际市场汇率进行货币互换的协议!并于签约日向中介银行支付了手续费(%元#设签约时美元对人民币的汇率为(N!年末互换时汇率为(N+/.#1公司在年末与2公司按照实际汇率交换了本金和利息!并及时偿付了人民币借款#1公司的会计处理如下%#($年初取得借款!借)银行存款!.%!贷)短期借款!.%#$签订互换协议时记录互换的本金及利息数额!并交付手续费!借)应收互换款#2公司$!.%!贷)应付互换款,美元#O.%&$!.%!借)应收互换利息#2公司$(%!贷)应付互换利息,美元#O#%&$(%!借)财务费用,互换手续费(%)!高级会计学!贷)银行存款(%#!$在年末互换时记录应交换的全年利息!借)利息费用(%!贷)短期借款(%#$在年末记录由于汇率变动形成的汇兑损益和互换损益#I+/.$&O.%HP#.%#I+/.$&O#%HP(%!借)应付互换款,美元#.%应付互换利息,美元(%!贷)财务费用,汇兑损益#+%#.$在年末记录实际收到的互换本金与利息!实际支付的互换本金与利息($收到互换本金与利息!借)银行存款!+%!贷)应收互换款#2公司$!.%应收互换利息#2公司$(%#$支付互换本金与利息!借)应付互换款,美元#O.%&+/.$!#.%应付互换利息,美元#O#%&+/.$(!%!贷)银行存款,美元#O.#%&+/.$!,%#+$归还美元借款!借)短期借款!+%!贷)银行存款!+%!0对交易结果的分析说明通过此笔交易可以看出!由于采用了互换这一套期保值的手段!1公司规避了汇率变动的风险!实际上没有形成汇兑损失!而且还按项目投产后的收入货币进行企业的日常管理!为其生产经营提供了极大的便利但是!如果1公司未进行互换的套期保值!就会形成#+%元#.%G(%$的汇兑损失因此可以看出!进行货币互换可以将未来某一币种的收入或支出基本锁定防止由于不同币种汇率的变化而影响公司的正常经营管理活动由于企业注重取得收入时币种对于日常经营管理的重要性!因此!在实际操作中也经常伴有虽然利率不同!但仍按不同的利率进行利息互换!期末互换本金的业务事项&#$#!利率互换的会计处理(0利率互换的特征及其会计处理要求利率互换于(-,(年最早出现在伦敦!它主要是固定利率与浮动利率的交换!有时也可以是一种基准利率的浮动利息与另一基准利率的浮动利息的交换就固定利率与浮动利率交换而言!它是指双方同意在未来的一定期限内根据同种货币的同种名义本金交换现金流!其中一方的现金流根据浮动利率计算出来!而另一第&章!衍生工具会计#下$!$!+*%该公司每(%张债券附有可按每股.元价格认购公司普通股股票(%股的认股权证一张%债券的发行价格为每张(.%元&债券发行的总收入为(.%元(%&(.%(%该公司对负债部分的现值按照-*的折现率计算%该公司的建设项目于第二年竣工并正式投入生产运营%至该公司股票发行日 即公司债券到期日(&股票价格为每股,元&认股权证的持有者按认股权证规定的每股.元的价格认购了该公司的股票%请编制该公司可转换公司债券发行及其转换为股份的全部会计分录&并对交易结果进行说明%又)若在该公司股票发行日&股票价格为每股元&认股权证的持有者只是按照债券面值赎回了债券%请编制该公司可转换公司债券发行及其到期收回的全部会计分录&并对交易结果进行说明%0设某公司于#%+年(%月(日与管理层签订了股份期权合同&允许管理层持有公司每股(元的普通股.%万股%合同约定管理层的行权价格为每股.元&可在未来的(%年内行权%#%年(月(日为股份期权的授予日&授予日的股票价格为每股元%管理层要在工作两年后的#%-年方可行权%#%-年(月(日&该公司的股票价格为每股,元&管理层执行了全部股份期权的#%*/在以后的年份里&股价升至每股(%元&管理层执行了全部的股份期权%请按照上述数据编制该公司股份期权执行情况的全部会计分录&并对交易结果进行说明%又&该公司可能还会出现以下两种情况)(在第一次行权#%*之后&股票价格一直下降&管理层没有执行其他部分的股份期权%#(#%-年初&该公司的股票价格为元&管理层没有执行股份期权%根据后两种情况的数据&编制该公司股份期权情况的全部会计分录&并对交易结果进行说明%第$%章合并财务报表 上#(0理解合并财务报表的意义和三种合并理论#
