第四章-第四部分-可供出售金融资产讲解.ppt
可供出售金融资产可供出售金融资产n可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：产以外的金融资产：（1）贷款和应收款项；）贷款和应收款项；（2）持有至到期投资；）持有至到期投资；（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。产。金融资产的分类一经确定，不应随意变更。金融资产的分类一经确定，不应随意变更。一、可供出售金融资产的初始计量一、可供出售金融资产的初始计量企业应当设置企业应当设置“可供出售金融资产可供出售金融资产”科目，核科目，核算持有的可供出售金融资产的公允价值。算持有的可供出售金融资产的公允价值。明细明细账账可供出售金融资产可供出售金融资产成本成本/面值面值利息调整利息调整应计利息应计利息公允价值公允价值变动变动反映可供出售权益工具投资的初始确认金额或可供出售反映可供出售权益工具投资的初始确认金额或可供出售债务工具投资的面值债务工具投资的面值反映可供出售债务工具投资的初始确认金额与其面值的差反映可供出售债务工具投资的初始确认金额与其面值的差额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额额，以及按照实际利率法分期摊销后该差额的摊余金额反映企业计提的到期一次还本付息的可供出售债务工具反映企业计提的到期一次还本付息的可供出售债务工具投资应计未付的利息投资应计未付的利息反映可供出售金融资产公允价值变动金额反映可供出售金融资产公允价值变动金额总账总账可供出售金融资产应当可供出售金融资产应当按按权益性投资权益性投资与与债权性投资债权性投资分分别进行核算别进行核算。凡是购入的可供出售金融资产，凡是购入的可供出售金融资产，初始入账均以购入时初始入账均以购入时的公允价值加上相关交易费用入账。的公允价值加上相关交易费用入账。（区别于交易性（区别于交易性金融资产）金融资产）企业取得可供出售企业取得可供出售权益性投资权益性投资时时:银行存款银行存款可供出售金融资产可供出售金融资产成本成本应收股利应收股利按其公允价值与按其公允价值与交易费用之和交易费用之和按支付的价款中按支付的价款中包含的已宣告但包含的已宣告但尚未发放的现金尚未发放的现金股利股利按实际支按实际支付的金额付的金额收到支付的价款中包含的已宣收到支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利告但尚未发放的现金股利企业取得可供出售企业取得可供出售债权性债权性投资时投资时:银行存款银行存款可供出售金融资产可供出售金融资产面值面值应收利息应收利息按债务工具按债务工具的面值的面值按支付的价按支付的价款中包含的已款中包含的已到付息期但尚到付息期但尚未领取的利息未领取的利息按实际支按实际支付的金额付的金额可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整收收到支付的价款中包含的已到到支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息付息期但尚未领取的利息按按和和的的差额差额【例例10】207年年4月月20日，华联实业股份有限公司按日，华联实业股份有限公司按每股每股7.60元的价格购入元的价格购入A公司每股面值公司每股面值1元的股票元的股票80 000股作为可供出售金融资产，并支付交易费用股作为可供出售金融资产，并支付交易费用1 800元。股票购买价格中包含每股元。股票购买价格中包含每股0.20元已宣告但尚未领元已宣告但尚未领取的现金股利，该现金股利于取的现金股利，该现金股利于207年年5月月10日发放日发放。其账务处理如下：其账务处理如下：（1）207年年4月月20日，购入日，购入A公司股票。公司股票。初始初始确认金额确认金额=80 000（7.60-0.20）+1 800=593 800（元）（元）应收现金股利应收现金股利=80 0000.20=16 000（元）（元）借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产A公司股票（成本）公司股票（成本）593 800 应收股利应收股利 16 000 贷：银行存款贷：银行存款 609 800（2）207年年5月月10日，收到日，收到A公司发放的现金股利。公司发放的现金股利。借：银行存款借：银行存款 16 000 贷：应收股利贷：应收股利 16 000【例例11】206年年1月月1日，华联实业股份有限公司购入日，华联实业股份有限公司购入B公司当日发行的面值公司当日发行的面值600 000元、期限元、期限3年、票面利率年、票面利率8%、每年每年12月月31日付息、到期还本的债券作为可供出售金融日付息、到期还本的债券作为可供出售金融资产，实际支付的购买价款资产，实际支付的购买价款包括交易费用包括交易费用为为630 000元元。借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产B公司债券（公司债券（面值面值）600 000 B公司债券（利息调整）公司债券（利息调整）30 000 贷：银行存款贷：银行存款 620 000二、可供出售金融资产持有二、可供出售金融资产持有期间期间收益的确认收益的确认可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或可供出售金融资产在持有期间取得的现金股利或债券利息，应当计入债券利息，应当计入投资收益投资收益。可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告可供出售权益工具投资持有期间被投资单位宣告发放现金股利发放现金股利和和收到发放的现金股利收到发放的现金股利：（同交易：（同交易性金融资产）性金融资产）投资收益投资收益应收股利应收股利银行存款银行存款可供出售债务工具投资在持有期间确认利息收可供出售债务工具投资在持有期间确认利息收入的方法入的方法与持有至到期投资相同与持有至到期投资相同，即采用实际，即采用实际利率法确认当期利息收入，计入投资收益。利率法确认当期利息收入，计入投资收益。1、分期付息、一次还本债务工具分期付息、一次还本债务工具，应于付息日，应于付息日或资产负债表日或资产负债表日：应收利息应收利息投资收益投资收益可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整银行存款银行存款按照以可供出售债务按照以可供出售债务工具投资面值和票面利工具投资面值和票面利率计算确定的应收利息率计算确定的应收利息按照以可供出售债务工按照以可供出售债务工具投资摊余成本和实际利具投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入率计算确定的利息收入按按差额差额收到上述应计收到上述应计未收的利息未收的利息2、到期一次还本付息债务工具到期一次还本付息债务工具，应于资产负债，应于资产负债表日表日：投资收益投资收益可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整按照以可供出售债务工按照以可供出售债务工具投资摊余成本和实际利具投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入率计算确定的利息收入按按差额差额可供出售金融资产可供出售金融资产应计利息应计利息按照以可供出售债务按照以可供出售债务工具投资面值和票面利工具投资面值和票面利率计算确定的应收利息率计算确定的应收利息三、可供出售金融资产的期末计量三、可供出售金融资产的期末计量可供出售金融资产的可供出售金融资产的期末期末价值应按资产负债表日的公价值应按资产负债表日的公允价值计量，允价值计量，且公允价值的变动计入且公允价值的变动计入所有者权益所有者权益所有者权益所有者权益资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额时账面余额时：可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额可供出售金融资产的公允价值低于其账面余额时：时：可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动按二者之间的差额，调增按二者之间的差额，调增可供出售金融资产的账面可供出售金融资产的账面余额，同时将公允价值变余额，同时将公允价值变动计入所有者权益动计入所有者权益按二者之间的差额，调减按二者之间的差额，调减可供出售金融资产的账面可供出售金融资产的账面余额，同时按公允价值变余额，同时按公允价值变动减记所有者权益动减记所有者权益资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积四、可供出售金融资产的处置四、可供出售金融资产的处置处置可供出售金融资产时，应将取得的处置价款与处置可供出售金融资产时，应将取得的处置价款与该该金融资产账面余额金融资产账面余额之间的差额，计入投资收益；之间的差额，计入投资收益；可供出售金融资产的账面余额，是指可供出售金融资产的初可供出售金融资产的账面余额，是指可供出售金融资产的初始确认金额（或摊余成本）加上或减去资产负债表日累计公始确认金额（或摊余成本）加上或减去资产负债表日累计公允价值变动（包括可供出售金融资产减值金额）后的金额。允价值变动（包括可供出售金融资产减值金额）后的金额。同时，将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动同时，将原直接计入所有者权益的公允价值累计变动额对应处置部分的金额转出，计入额对应处置部分的金额转出，计入投资收益投资收益。如果在处置可供出售金融资产时，已计入应收项目的如果在处置可供出售金融资产时，已计入应收项目的现金股利或债券利息尚未收回，还应从处置价款中扣现金股利或债券利息尚未收回，还应从处置价款中扣除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。除该部分现金股利或债券利息之后，确认处置损益。处置可供出售权益工具投资时处置可供出售权益工具投资时：银行存款银行存款可供出售金融资可供出售金融资产产成本成本投资收益投资收益可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动按实际收到按实际收到的处置价款的处置价款按可供出售权按可供出售权益工具投资的初益工具投资的初始确认金额始确认金额按公允价值按公允价值累计变动金额累计变动金额按按的的差额差额投资收益投资收益资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积将原直接计入所将原直接计入所有者权益的公允有者权益的公允价值累计变动额价值累计变动额对应处置部分的对应处置部分的金额同时转出金额同时转出第一步第一步第二步第二步处置可供出售债务工具投资时处置可供出售债务工具投资时：银行存款银行存款可供出售金融资可供出售金融资产产面值面值投资收益投资收益可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整投资收益投资收益资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积按实际收到按实际收到的处置价款的处置价款按债务工具的面值按债务工具的面值按按尚未摊销完的尚未摊销完的利息利息调整金额调整金额按按的的差额差额可供出售金融资可供出售金融资产产应计利息应计利息按应计未收的利息按应计未收的利息可供出售金融资产可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动按公允价值累计变动金额按公允价值累计变动金额将原直接计入所将原直接计入所有者权益的公允有者权益的公允价值累计变动额价值累计变动额对应处置部分的对应处置部分的金额同时转出金额同时转出第一步第一步第二步第二步【例例12】乙公司于乙公司于206年年7月月13日从二级市场购日从二级市场购入股票入股票1 000 000股，每股市价股，每股市价15元，手续费元，手续费30 000元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融元；初始确认时，该股票划分为可供出售金融资产：资产：（1）206年年7月月13日，购入股票：日，购入股票：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本15 030 000贷：银行存款贷：银行存款 15 030 000乙公司至乙公司至206年年12月月31日仍持有该股票。日仍持有该股票。该股票当时的市价为该股票当时的市价为16元。乙公司的账务元。乙公司的账务处理如下：处理如下：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动970 000 （16 000 00015 030 000）贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 970 000207年年2月月1日，乙公司将该股票售出，售日，乙公司将该股票售出，售价为每股价为每股13元，另支付交易费用元，另支付交易费用13 000元。元。出售股票出售股票:借：银行存款借：银行存款1 298 7000投资收益投资收益301 3000贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本 15 030 000公允价值变动公允价值变动 970 000借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 970 000 贷：投资收益贷：投资收益 970 000【例例13】207年年1月月1日，甲保险公司支付价日，甲保险公司支付价款款1 028.244元购入某公司发行的元购入某公司发行的3年期公司年期公司债券，该公司债券的票面总金额为债券，该公司债券的票面总金额为1 000元，元，票面年利率为票面年利率为4%，实际利率为，实际利率为3%，利息每，利息每年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该年末支付，本金到期支付。甲保险公司将该公司债券划分为可供出售金融资产。公司债券划分为可供出售金融资产。207年年12月月31日，该债券的市场价格为日，该债券的市场价格为1 000.094元。假定不考虑交易费用和其他因元。假定不考虑交易费用和其他因素的影响，甲保险公司的账务处理如下：素的影响，甲保险公司的账务处理如下：（1）207年年1月月1日，购入债券：日，购入债券：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产面值面值1 000利息调整利息调整28.244贷：银行存款贷：银行存款 1 028.244（2）207年年12月月31日，收到债券利息、确认公允价值变日，收到债券利息、确认公允价值变动：动：实际利息收入实际利息收入1 028.2443%30.8473230.85（元）（元）应收利息应收利息1 0004%40（元）（元）年末摊余成本年末摊余成本1 028.24430.85401 019.094（元）（元）借：应收利息借：应收利息 40贷：投资收益贷：投资收益30.85可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整9.15借：银行存款借：银行存款 40贷：应收利息贷：应收利息 40借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 19（=1019.094-1000.094）贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 19【例例1414】A A公司于公司于20082008年年1 1月月1 1日从证券市场上购入日从证券市场上购入B B公司于公司于20072007年年1 1月月1 1日发行的债券作为可供出售金融日发行的债券作为可供出售金融资产，该债券资产，该债券5 5年期年期、票面年利率为票面年利率为5%5%、每年每年1 1月月5 5日支付上年度的利息日支付上年度的利息，到期日为，到期日为20122012年年1 1月月1 1日，日，到到期日一次归还本金和最后一次利息期日一次归还本金和最后一次利息。购入债券时的。购入债券时的实际利率为实际利率为4%4%。A A公司购入债券的公司购入债券的面值为面值为10001000万元，万元，实际实际支付价款为支付价款为1076.301076.30万元万元，另支付相关费用，另支付相关费用1010万元。假定按年计提利息。万元。假定按年计提利息。20082008年年1212月月3131日，该债日，该债券的券的公允价值为公允价值为1030 1030 万元万元。20092009年年1212月月3131日，该日，该债券的债券的公允价值为公允价值为10201020万元万元。20102010年年1 1月月2020日，日，A A公公司将该债券全部出售，收到款项司将该债券全部出售，收到款项1015.51015.5万元存入银万元存入银行。行。要求：编制要求：编制A A公司从公司从20082008年年1 1月月1 1日至日至20102010年年1 1月月2020日日上述有关业务的会计分录。（金额单位用万元表示）上述有关业务的会计分录。（金额单位用万元表示）（1）2008年年1月月1日，买入时：日，买入时：借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产面值面值 1000 应收利息应收利息 50（10005%）可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 36.30 贷：银行存款贷：银行存款 1086.30（2）2008年年1月月5日，收到利息日，收到利息借：银行存款借：银行存款 50 贷：应收利息贷：应收利息 50（3）2008年年12月月31日，确认投资收益和公允价值变动：日，确认投资收益和公允价值变动：应确认的投资收益应确认的投资收益=（1000+36.30）4%=41.45（万元），（万元），“可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整”=10005%-41.45=8.55（万元）。（万元）。借：应收利息借：应收利息 50 贷：投资收益贷：投资收益 41.45 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 8.55可供出售金融资产期末账面价值可供出售金融资产期末账面价值=1000+36.30+41.45-50=1027.75（万元），公允价值为（万元），公允价值为1030（万元），应确（万元），应确认的公允价值变动收益认的公允价值变动收益=1030-1027.75=2.25（万元）。（万元）。借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 2.25 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 2.25（4）2009年年1月月5日，收到利息日，收到利息 借：银行存款借：银行存款 50 贷：应收利息贷：应收利息 50（5）2009年年12月月31日，确认投资收益和公允价值变动：日，确认投资收益和公允价值变动：应确认的投资收益应确认的投资收益=1027.754%=41.11（万元），（万元），“可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整”=10005%-41.11=8.89（万元）。（万元）。注：在计算注：在计算2009年年初摊余成本时，不应考虑年年初摊余成本时，不应考虑2008年年12月月31日确认的公允价值变动。日确认的公允价值变动。借：应收利息借：应收利息 50 贷：投资收益贷：投资收益 41.11 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 8.89可供出售金融资产本期末账面价值可供出售金融资产本期末账面价值=1030+41.11-50=1021.11（万元），公允价值为（万元），公允价值为1020（万元），应确认公（万元），应确认公允价值变动损失允价值变动损失=1021.11-1020=1.11（万元）。（万元）。借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 1.11 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 1.11（7）2010年年1月月5日，收到利息：日，收到利息：借：银行存款借：银行存款 50 贷：应收利息贷：应收利息 50（8）2010年年1月月20日，出售该债券时：日，出售该债券时：借：银行存款借：银行存款 1015.5 投资收益投资收益 4.5 贷：可供出售金融资产贷：可供出售金融资产成本成本 1000 公允价值变动公允价值变动 1.14（2.25-1.11）可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 18.86（36.3-8.55-8.89）借：资本公积借：资本公积其他资本公积其他资本公积 1.14 贷：投资收益贷：投资收益 1.14可供出售可供出售金融金融资产资产的会的会计处计处理理 初始初始计计量量债债券投券投资资按公允价按公允价值值和交易和交易费费用之和用之和计计量量（其中，（其中，交易交易费费用在用在“可供出售金融可供出售金融资产资产利息利息调调整整”科目核算。科目核算。已到付息期但尚未已到付息期但尚未领领取的利息，取的利息，应应当确当确认为认为应应收收项项目目。股票投股票投资资按公允价按公允价值值和交易和交易费费用用之和之和计计量量。后后续计续计量量资产负债资产负债表日按公允价表日按公允价值计值计量，公允价量，公允价值变动计值变动计入入所有者所有者权权益（益（资资本公本公积积其他其他资资本公本公积积）。）。持有至到期持有至到期投投资转换为资转换为可供出售金可供出售金融融资产资产可供出售金融可供出售金融资产资产按公允价按公允价值计值计量，公允价量，公允价值值与与账账面价面价值值的差的差额计额计入入资资本公本公积积。处处置置处处置置时时，售价与，售价与账账面价面价值值的差的差额计额计入投入投资资收益。收益。将持有可供出售金融将持有可供出售金融资产资产期期间产间产生的生的“资资本公本公积积其他其他资资本公本公积积”转转入入“投投资资收益收益”。可供出售金融资产的会计处理总结可供出售金融资产的会计处理总结 三类金融资产初始计量及后续计量小结三类金融资产初始计量及后续计量小结类别类别初始初始计计量量后后续计续计量量 交易性金融交易性金融资产资产公允价公允价值值,交易交易费费用用计计入入当期当期损损益益公允价公允价值值,公允价公允价值值变动变动计计入当期入当期损损益益持有至到期投持有至到期投资资 公允价公允价值值，交易，交易费费用用计计入初始入入初始入账账金金额额，构构成成本成成本组组成部分成部分摊摊余成本余成本可供出售金融可供出售金融资产资产 公允价公允价值值,公允价公允价值值变动计变动计入入所有者所有者权权益益（公允价（公允价值值下降幅度下降幅度较较大或大或非非暂时暂时性性时计时计入入资产资产减减值损值损失失）综合题：综合题：2008年年1月月1日，东方公司从证券市场上购入大海日，东方公司从证券市场上购入大海公司当期发行的面值为公司当期发行的面值为2200万元的万元的5年期公司债年期公司债券。购买当日，该债券的公允价值为券。购买当日，该债券的公允价值为1920万元，万元，票面年利率为票面年利率为5%，实际年利率为，实际年利率为6%，另支付交，另支付交易费用易费用20万元。该债券按年计提利息，每年万元。该债券按年计提利息，每年1月月5日支付上年度利息。日支付上年度利息。2008年年12月月31日，该债券的日，该债券的公允价值为公允价值为2000万元。万元。要求：要求：（1）若将该债券划分为交易性金融资产，编制若将该债券划分为交易性金融资产，编制2008年与其有关的会计分录。年与其有关的会计分录。（2）若将该债券划分为持有至到期投资，编制若将该债券划分为持有至到期投资，编制2008年与其有关的会计分录。年与其有关的会计分录。（3）若将该债券划分为可供出售金融资产，编若将该债券划分为可供出售金融资产，编制制2008年与其有关的会计分录。年与其有关的会计分录。（1）若将该债券划分为交易性金融资产，编制若将该债券划分为交易性金融资产，编制2008年与其有关的会计分录。年与其有关的会计分录。2008年年1月月1日日借：交易性金融资产借：交易性金融资产成本成本 1920 投资收益投资收益 20 贷：银行存款贷：银行存款 1940 2008年年12月月31日日借：应收利息借：应收利息 110 贷：投资收益贷：投资收益 110借：交易性金融资产借：交易性金融资产公允价值变动公允价值变动 80 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 80（2）若将该债券划分为持有至到期投资，编制若将该债券划分为持有至到期投资，编制2008年与其有关的会计分录。年与其有关的会计分录。2008年年1月月1日日借：持有至到期投资借：持有至到期投资面值面值 2200 贷：银行存款贷：银行存款 1940 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 260 2008年年12月月31日日借：应收利息借：应收利息 110 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整 6.4 贷：投资收益贷：投资收益 116.4（3）若将该债券划分为可供出售金融资产，编制若将该债券划分为可供出售金融资产，编制2008年与年与其有关的会计分录。其有关的会计分录。2008年年1月月1日日借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产成本成本 2200 贷：银行存款贷：银行存款 1940 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 260 2008年年12月月31日日借：应收利息借：应收利息 110 可供出售金融资产可供出售金融资产利息调整利息调整 6.4 贷：投资收益贷：投资收益 116.4摊余成本摊余成本=1940+6.4=1946.4（万元）（万元）借：可供出售金融资产借：可供出售金融资产公允价值变动公允价值变动 53.6 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积 53.6
