学会计第四章投资性房地产.doc

学会计网()是会计人员网上交流学习探讨的专业网站,欢迎访问学会计论坛()和加入学会计QQ群(群号在论坛首页上有)。第四章投资性房地产前言本章知识点比较细微，综合性不强，难度不大，到目前为止，还没有考过大题，考题都是以客观题的形式出现。第一节投资性房地产的定义、特征与范围知识点1：投资性房地产的定义、特征及范围一、投资性房地产的定义及特征投资性房地产是指为赚取租金或资本增值的房地产。房地产是房产和地产的总称。房产就是建筑物，也叫不动产；地产就是土地，准确地说，是土地使用权。企业的厂房是固定资产，厂房下面的土地是无形资产。房地产可以分为两类：一类是自己使用的，作为固定资产和无形资产来核算；另一类是用于出租的，作为投资性房地产核算。二、投资性房地产的范围（一）已出租的土地使用权必须满足两条件：1.出让或转让所得；2.租赁协议。（二）持有并准备增值后转让的土地使用权1.管理当局书面决议；2.闲置土地除外。（三）已出租的建筑物1.拥有产权。2.租赁协议。3.辅助服务不重大。注：持有增值的房产是固定资产。投资性房地产一共就有三种：其中，第二种持有增值的土地一般比较少见，所以，投资性房地产，主要就是指已出租的房地产。不属于投资性房地产的项目，除了自用房地产外，还有一种：作为存货的房地产，即房地产公司的产品。如果一栋楼一部分自用，一部分出租，那么要分别确认；如果分不清楚的，就统统作为固定资产。【例题】下列各项中，属于投资性房地产的有（）。（07多选）A.企业拥有并自行经营的饭店B.企业以经营租赁方式租出的写字楼C.房地产开发企业正在开发的商品房D.企业持有拟增值后转让的土地使用权【答案】BD【例题】下列各项中，属于投资性房地产的有（）。（09多选）A.已出租的建筑物B.待出租的建筑物C.已出租的土地使用权D.以经营租赁方式租入后再转租的建筑物【答案】AC第二节投资性房地产的确认与初始计量知识点2：投资性房地产的确认和初始计量一、投资性房地产的确认与初始计量（一）确认1.已出租的土地使用权：租赁期开始日2.持有并准备增值后转让的土地使用权：管理当局书面决议日3.已出租的建筑物：租赁期开始日没有达成租赁协议之前，应先确认为固定资产（简便起见，无形资产略，下同），租赁期开始日之后，再确认为投资性房地产。（二）初始计量投资性房地产的房地产初始计量，比照固定资产。要注意的是，自行建造投资性房产的成本，并不包括建筑物所占用土地的成本，建筑物和土地使用权分别确认为两项不同的投资性房地产。【例题】公司自有两栋厂房，一栋自行经营，一栋对外出租。【分析】两栋厂房和一块土地，确认成4项资产：作为固定资产的厂房、作为投资性房地产的厂房、作为无形资产的土地使用权、作为投资性房地产的土地使用权。二、投资性房地产的后续支出符合确认条件的后续支出，予以资本化，比照固定资产的资本化后续支出（如更新改造）；但是进入更新改造过程后，并不通过“在建工程”科目核算，而将其账面价值转入“投资性房地产（在建）”科目。不符合确认条件的后续支出，计入“其他业务成本”，比照固定资产的费用化后续支出（如日常修理）。第三节投资性房地产的后续计量投资性房地产后续计量模式有两种：成本计量和公允价值计量。但是，一家企业一个时点，只能存在一种计量模式。知识点3：投资性房地产的成本模式计量一、成本模式计量成本模式计量的会计处理，和固定资产一模一样，要对房地产计提折旧、计提减值，确认其他业务收入或成本。科目设置“投资性房地产”、“投资性房地产累计折旧（摊销）”、“投资性房地产减值准备”。知识点4：投资性房地产的公允价值模式计量二、公允价值模式1、采用公允价值模式有两个条件：（1）所在地有活跃市场；（2）市场价格可以获得。2、公允价值的确定顺序：（1）市场公开报价；（2）最近类似价格；（3）现金流量现值。3、公允价值模式下，投资性房地产既不计提折旧，也不计提减值，期末按公允价值计量，确认公允价值变动损益。4、科目设置“投资性房地产”科目下设“成本”和“公允价值变动”等两个明细科目。5、会计处理购建资产、取得租金收入、期末计价、处置。【例题】2009年9月，甲乙公司签订租赁协议，约定将甲公司新建造的一栋写字楼租赁给乙公司使用，租赁期10年。2009年12月1日，该写字楼开始起租，写字楼工程造价8000万，公允价值也为相同金额，该写字楼所在区域有灵活市场，公司决定采用公允价值模式对该项出租的房地产进行后续计量。2009年12月31日，该写字楼的公允价值为8400万元。【分析】写字楼的入账价值为8 000万，2009年年末，公允价值为8 400万，上涨了400万元，因此，增加投资性房地产的账面价值400万，同时，确认公允价值变动收益400万。“公允价值变动损益”这个科目，专门用于核算公允价值计量的资产和负债，期末由于公允价值涨跌形成的收益和损失，借方发生额是损失，贷方发生额是收益。09年写字楼市价涨了400万，产生公允价值变动收益400万，但这400万块钱企业有没有挣到手呢？没有，09年末是涨上去了，说不定2019年初就跌下去了呢，所以，这400万是未实现的损益，那什么时候才是已实现呢？等到把写字楼卖掉，收到真金白银的时候，那他实现了，实现了就得转为其他业务利润。假设2010年3月1日，企业把写字楼卖掉，卖到9 000万元。假设不考虑相关税费。解答第一步，确认处置收入借：银行存款 9000 贷：其他业务收入 9000 第二步，转销科目余额借：公允价值变动损益 400 其他业务成本 （倒挤） 8000 贷：投资性房地产成本 8000公允价值变动 400 本题没有涉及资本公积，否则应一同转销。6、与成本模式的区别主要区别：公允价值模式不计提折旧和减值，但期末要根据公允价值变动调整账面价值。另外，处置时，不仅要确认处置收入和转销账面价值，还要转销公允价值变动损益和资本公积的科目余额。【例题】采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产，应根据其预计使用寿命计提折旧或进行摊销。（）（08年判断）【答案】错知识点5：投资性房地产后续计量模式的变更三、投资性房地产后续计量模式的变更计量模式的变更，是指成本模式计量改为公允价值模式，但是，公允价值模式不能改为成本模式。后续计量模式的变更，属于会计政策变更，应该采用追溯调整法处理。详见第十七章会计政策、会计估计变更和差错更正。计量模式变更的分录注：调整变更日公允价值与账面价值的差额，即调整了以前全部年度的差异。【例题】下列有关投资性房地产后续计量会计处理的表述中，正确的有（）。（08多选）A.不同企业可以分别采用成本模式或公允价值模式B.满足特定条件时可以采用公允价值模式C.同一企业可以分别采用成本模式和公允价值模式D.同一企业不得同时采用成本模式和公允价值模式【答案】ABD第四节投资性房地产的转换和处置知识点6：投资性房地产的转换一、投资性房地产的转换（一）投资性房地产转换形式和转换日（二）房地产转换的会计处理作为存货的房地产转换后面讲。1.成本模式下的转换成本模式下的转换，会计处理其实就是会计科目的对调：固定资产与投资性房地产对调；累计折旧与投资性房地产累计折旧（摊销）对调；固定资产减值准备与投资性房地产减值准备对调。投资性房地产转为自用房地产，那就是把投资性房地产的科目替换成固定资产的科目；自用房地产转为投资性房地产，就是把固定资产的科目替换成投资性房地产的科目。2.公允价值模式下的转换【例题】2009年11月1日，租赁期满，甲公司将出租的写字楼收回，公司董事会就将该写字楼作为办公楼用于本公司的行政管理形成了书面决议，2009年11月1日，该写字楼正式开始自用，相应由投资性房地产转换为自用资产，原采用公允价值进行后续计量，当日公允价值7200万，原账面价值7000万，成本6700万，公允价值变动增值300万。【分析】转换日的公允价值7 200万比账面价值7 000万高出200万，因此贷记公允价值变动损益200万。这里要注意两个问题：第一，原账面价值7 000万，实际上就是上年末的公允价值，因为公允价值模式下每年年末都得按照公允价值调整账面价值，那么，差额200万即公允价值变动损益200万，就是上年末到转换日之间公允价值的变动额，最多就是房地产一年内的价格波动，所以，公允价值变动损益的金额一般不太大；第二，固定资产的入账价值，是转换当天的公允价值，一般来说，固定资产是按成本计量的，但这个入账价值却是公允价值，这就是计量属性之间的相互转化，今天的公允价值，就是明天的历史成本。（2）自用房地产转为投资性房地产【例题】甲企业2009年1月1日把一栋自用的办公楼用于出租，这栋办公楼原价5000万，已计提折旧1000万元，已使用10年。2009年1月1日，办公楼公允价值为10000万。那么，转换的账务处理为：借：投资性房地产成本 10 000 累计折旧 1 000 贷：固定资产 5 000 资本公积其他资本公积 6 000 公允价值高于账面价值的差额6000万，为什么不能记为公允价值变动收益呢？这是为了防止上市公司虚增利润。上市公司为了维持股票市价，为了不被证监会停牌，经常会有调高利润的动机。自用房地产转作出租，转换日的公允价值可能高出账面价值巨大的差额，因为自用房地产可能是10年20年前购建的，当时的市价很低，经过一二十年的涨价，房地产的市价可能翻了好几倍。上市公司完全可能在需要调高利润的时候，把自用房地产转作出租，适当的时候，还可以再把他转换回来，为了堵住这个口子，所以会计准则规定，转换收益不能计入公允价值变动损益，而计入资本公积。当然，如果企业把这栋楼卖掉，那么原来计入资本公积的那个差额，可以转为收益。比如，甲企业2009年年末把这栋办公楼卖掉，那么，卖楼的时候要把资本公积6000万，转为其他业务利润。任何一家企业不可能天天卖楼，所以卖楼的操作空间就很小了。对比一下，自用房地产转作出租，转换收益要贷记资本公积；而出租的房地产转作自用，转换收益可以贷记公允价值变动收益。【例题】下列关于投资性房地产核算的表述中，正确的是（）。（ 07单选）A.采有成本模式计量的投资性房地产不需要确认减值损失B.采用公允价值模式计量的投资性房地产可转换为成本模式计量C.采用公允价值模式计量的投资性房地产，公允价值的变动金额应计入资本公积D.采用成本模式计量的投资性房地产，符合条件时可转换为公允价值模式计量【答案】D【例题】企业将作为存货的房地产转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，转换日其公允价值大于账面价值的差额，应确认为（）。（08单选）A.资本公积B.营业外收入C.其他业务收入D.公允价值变动损益【答案】A作为存货的房地产与投资性房地产的转换（一）成本模式下的转换1.投资性房地产转为存货借：开发产品投资性房地产累计折旧（摊销）投资性房地产减值准备贷：投资性房地产2.存货转为投资性房地产借：投资性房地产存货跌价准备贷：开发产品与自用房地产的转换相比，不是科目一对一的对调，而是多对一的对调。第 16 页