从税前扣除的不同看税收公平原则的缺失_1.docx

从税前扣除的不同看税收公平原则的缺失 摘要税收公允原则是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。这里包括两层含义：一是横向公允；二是纵向公允。税收公允原则的重要意义在于：一方面税收的公允性对于维持税收制度的正常运转是必不行少的。另一方面，贯彻税收公允原则，是市场经济的客观要求。而现行内外资企业所得税的巨大差别让我们深感税收公允原则的缺失。 关键词税前扣除税收公允公允竞争“两会”期间，政协委员、人大代表们纷纷提出了要求两税合一改革的提案。提案一样认为，当前我国已进入WTO过渡期的收尾阶段，创建公允竞争环境燃眉之急，任何缘由都不足以构成不统一企业所得税的足够理由。全国人大常委会已将制定企业所得税法列入今年的立法安排。一、我国企业所得税制的现状目前，我国的企业所得税制，由内资企业所得税制和外资企业所得税制两部分构成。我国内外资企业所得税制，在许多方面是一样的。比如，二者的计税依据都是应纳税所得额，即企业收入总额减去准予扣除项目（成本、费用和损失等）后的余额。又如，在应纳税所得额的确定中，二者都采纳权责发生制、收入与费用配比等原则。再如，二者的基本税率都是33%的比例税率；关于国外税收抵免等方面的规定，二者也是相同的。两法的实质差别主要是税前扣除标准和实惠条件的规定不同。内外资企业在计税工资、资产折旧、广告费、业务款待费、业务宣扬费等税前扣除方面，均有着很大的不同。后者包括四方面：一是纳税义务的起始日不一样，内资企业是从企业登记之日起纳税，外资企业是从盈利之日起纳税，而工资据实扣除的规定也在客观上给外资延后盈利供应了一个机会；二是税率差异，内资企业在任何地方的税率都是33%，而外资企业在特区税率是15%，在沿海14个开放城市是24%；三是特别行业实惠差异，生产型外商企业假如投资基础设施产业，经营期10年以上，经审批可享受在“二免三减半”的基础上再延长5年减半征收的特别实惠，而内资企业不具有；四是再投资退税待遇不同，外商假如将利润就地转为投资，可享受退税，而内资则基本不享受这项实惠政策。再结合其他产业性政策等因素，外资企业实际税负在11%左右，而内资企业的实际税负在22%24%之间。由此导致内外资企业在所得税负担方面存在很大差异。“双轨制”的存在是一种权宜之计，而不是长远之计，其存在的合理性基础在于能在肯定时期、肯定程度上吸引外资，推动本国经济发展，但从长远来看，特殊是从市场经济体制的基本要求来看，“双轨制”不应当长期存在，也不行能长期存在。两个企业所得税的合并是WTO的国民待遇原则的要求，是市场经济进一步发展的要求，是税收公允原则的要求，也是消退恶性国际税收竞争的要求。二、什么是税收公允原则现代税收原则是指适应现代社会经济发展和现代国家政策须要，税收所应遵循的原则。一般认为，现代税收原则主要有税收公允原则、效率原则和财政经济原则。税收公允原则是指国家征税要使各个纳税人承受的负担与其经济状况相适应，并使各个纳税人之间的负担水平保持均衡。这里包括两层含义：一是横向公允；二是纵向公允。横向公允，指经济实力或纳税实力相同的人应当缴纳数额相同的税收，也就是说要以同等的方式对待条件相同的人，税收不应当有所区分。纵向公允又称垂直公允，是对经济条件不同的人征不同的税。一般来说，经济实力或纳税实力强的人多缴税，反之少缴税，即以不同的方式对待条件不同的人。可见，不管是横向公允还是纵向公允，税收公允原则强调的就是一个经济实力或纳税实力的问题。那么，如何才能测度纳税人的经济实力或纳税实力呢？通常有三种标准：收入、财产和支出。收入通常被认为是测度纳税人的纳税实力的最好尺度，这是因为收入最能确定一个人在特定时期内的消费或增加其财宝的实力。财产也是被认为衡量纳税人实力的合适尺度。财产代表着纳税人一种独立的支付实力。消费支出是作为测度纳税人的纳税实力的又一尺度，这是因为消费可以反映出一个人的支付实力大小。税收公允原则的重要意义在于：一方面税收的公允性对于维持税收制度的正常运转是必不行少的。要使纳税人依照法律照实申报纳税，必需使其信任税收是公允，对每一个纳税人都是公允征收的。假如人们认为税收不公允，如人们看到与他们富有程度相同，甚至较他们富有的邻人比他们少缴许多税或享受税待遇；假如人们认为现实税制不完善，存在着偷税漏税或避税的现象，纳税人的纳税信念就要下降，甚至会想方设法地去偷税、避税，这必定会有碍税收制度的正常运转，同时，又削减国家的财政收入。另一方面，贯彻税收公允原则，是市场经济的客观要求。发展市场经济客观上要求每个经济实体作为市场主体的一方，能够公允地参加市场竞争、自主地开展业务经营，因此要求社会要为企业参加市场竞争创建一个公允的外部环境。税收作为市场要素的一个重要方面，必需为企业参加竞争创建一个公允的税收环境。现代经济学认为，公允原则是市场经济赖以发展的条件。这是因为现代市场经济是公允竞争的经济，公允竞争是市场经济的本质特征，没有竞争就没有市场经济。在市场经济中，假如没有公允的条件，竞争就会失去活力。为促进企业竞争，国家的税制改革和建设就应当向着公允、中性、规范、普遍的税收目标迈进；就是要在统一税法、公允税负的基础上，使市场主体在竞争中处于同等地位和拥有同等条件。因此，只有坚持公允这样一个税收原则，才能为市场的全部主体供应尽可能同等的条件，最大限度地避开税收卑视与不公，做到税收负担合理，以利于企业在同一起跑线上开展竞争。同时，还要留意税基的多样性和税收负担的普遍性，以便更好地实现公允的原则，促进市场经济的稳定发展与合理增长。而内外两套税制明显是与这一原则南辕北辙的，它不仅损害了税法的公正性，而且也大大影响了税法在现实中的实效。许多内资企业拖欠税款、偷逃税款的一个重要心理因素是缺乏对税法的敬重与信仰，凭什么让我比别人（外资企业）多纳税？对外资的实惠，就是对内资的卑视，一个遭遇卑视的孩子是不行能心甘情愿地“赡养”父母的。本文拟从内外资企业税前扣除的巨大差别来分析税收公允原则的缺失。三内外资企业所得税税前扣除的不同1内外资企业对坏帐打算税前扣除的不同（1）内资企业：企业所得税税前扣除方法（国税发200084号）第四十六条规定，除另有规定者外，坏账打算金提取比例一律不得超过年末应收账款余额的5。计提坏账打算的年末应收账款是纳税人因销售商品、产品或供应劳务等缘由，应向购货客户或接受劳务的客户收取的款项，包括代垫的运杂费。国税发202345号文件规定，坏账打算的计提范围允许根据企业会计制度的规定执行。（2）外资企业：外商投资企业和外国企业所得税实施细则其次十五至二十七条规定，从事信贷、租赁等业务的企业，可以依据实际须要，报经当地税务机关批准，逐年按年末放贷余额（不包括银行间拆借）或者年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提不超过3%的坏账打算，从该年度应纳税所得额中扣除。国税发1991165号文件规定，除从事信贷、租赁业务外的其他企业，如确有须要，经当地税务机关批准后，按年末应收账款、应收票据等应收款项的余额，计提坏账打算。应收账款有约定期限的，应以到期的为限。未到期的债权或代销商品的应收款，不得计提坏账打算。（国税发）1997123号文件规定，对以各种财产（包括各种商品、有价证券）作抵押的外资金额机构贷款不得不计提坏账打算金。会计处理时，计提的坏账打算与税法规定计提的标准不同，在申报所得税时应根据税法的规定进行纳税调整。由于在进行会计核算时，对坏账打算的提取是采纳“差额提取”的方法，因此，在年终申报缴纳所得税时，只能在当年实际提取的坏账打算的基础上进行调整。即：（1）假如企业当年度时间提取的坏账打算小于或等于税法规定的允许提取的坏账打算，则按实际提取数在税前扣除，不作纳税调整。其差额部分，在以后年度不得补扣。2）假如企业当年度实际提取的坏账打算大于按税法规定允许提取的坏账打算，或者企业应减提的坏账打算小于按税法规定应减提的坏账打算，均应调整增加应纳所得。2内外资企业职工福利费的税前扣除标准不同（1）内资企业：企业所得税暂行条例第六条规定：“纳税人的职工工会经费、职工福利费、职工教化经费，分别根据计税工资总额的2%、14%、1.5%计算扣除。”因此，对职工福利费，假如本期贷方累计发生额（累计计提额）超过了计税工资（本期允许税前扣除的工资总额）的14%，应当作纳税调整。（2）外资企业：关于外资企业为雇员提存医疗保险等三项基金以外的职工集体福利类费用税务处理问题通知（国税函1999709号）规定：“外商投资企业和外国企业根据国务院及各地政府规定，为其雇员提存三项基金（住房公积金、基本医疗保险基金、基本养老保险基金等）外，可依据现行财务会计制度规定的标准，计提工会经费、职工教化经费。除此之外，企业不得在税前预提其他职工福利类费用。企业实际发生的不属于上述五项预提基金或经费开支范围内的其他职工福利类支出，可按实际发生数在当年度税前扣除。但当年度税前扣除的此类费用，不得超过企业全年职工税前列支工资总额的14%，其超过部分也不得在以后年度扣除。