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专业合作社涉税问题研究摘要：为了更进一步保障合作社权益得到实现,尤其是涉税业务中税收优惠政策的落实，本文在对江西省各合作社涉税业务处理情况调研基础上，分别从国税部门、其他相关职能部门、合作社自身角度分析专业合作社涉税优势及不足,并提出相关建议。以期为专业合作社税务完善提供参考。关键词：农民专业合作社 农业生产者 纳税筹划 会计核算制度一、引言农民专业合作社(以下简称“合作社”）以社员互助为主，对外参与市场竞争，努力实现全体社员利益最大化，具有较强的公益性。合作社作为新形势下农业产业化进程中的新生事物，得到国家政策的大力扶植.但在合作社大规模发展的同时，也带来了一系列问题,其中争议较多的是合作社财税问题。2006 年颁布中华人民共和国农民专业合作社法中明确规定，农民专业合作社享受国家规定的对农业生产、加工、流通、服务和其他涉农经济活动相应的税收优惠。这意味着我国农民专业合作社可以享有现有的各项涉农税收优惠政策，但现有税收优惠政策散见于各分税种中。2008 年财政部国家税务总局联合发布关于农民专业合作社有关税收政策的通知（以下简称通知）（财政200881 号），明确合作社可以作为“农业生产者”身份，并明确规定农民专业合作社减免 4 项税负。农民专业合作社的财税问题影响该组织的经济行为及收益分配等，也是影响组织存在与发展的关键因素。因此正确对待合作社财税问题成为促进合作社积极发展的关键。本文将以江西省南昌市、赣州市、萍乡市、宜春市、抚州市等地合作社所涉及的财税问题为例，以降低合作社税负为目的，探讨如何解决合作社在发展中碰到的财税问题。二、专业合作社税制现状（一）专业合作社购进或销售货物相关税制 2008 年通知规定农民专业合作社销售本社成员生产的农业产品，视同农业生产者销售自产农业产品免征增值税。2009 年起施行的中华人民共和国增值税暂行条例（以下简称增值税暂行条例）第十五条规定，农业生产者销售的自产农产品免征增值税。增值税暂行条例第二条规定,纳税人销售饲料、化肥、农药、农机、农膜、农产品按低税率计征增值税，低税率为13%.此外,财税200856 号文件规定，自 2008 年 6 月 1 日起，纳税人生产销售和批发、零售有机肥产品免征增值税。而通知规定,对农民专业合作社向本社成员销售的农膜、种子、种苗、化肥、农药、农机，免征增值税。由此可知,对合作社向非本社成员销售的以上农业生产资料，不属于免税的范围，应交增值税。对合作社向本社成员销售的饲料应区别对待：若属于财税 2001121号文件中规定的饲料,则免征增值税,否则按低税率计征增值税。2007 年颁布中华人民共和国企业所得税法实施条例规定，合作社从事下列项目的所得，免征企业所得税：（1)蔬菜、谷物、薯类、油料、豆类、棉花、麻类、糖料、水果、坚果的种植;（2）农作物新品种的选育;（3）中药材的种植；（4）林木的培育和种植；(5）牲畜、家禽的饲养；（6）林产品的采集。合作社从事下列项目的所得，减半征收企业所得税：(1)花卉、茶以及其他饮料作物和香料作物的种植；（2)海水养殖、内陆养殖.如符合所得税优惠条件,也可同其他类型企业享受相关税收优惠。详见表(1）。增值税对合作社购进货物无特殊规定，但在有些情况下,外购货物可能不承担增值税或关税：如（1）农民专业合作社进口用于农业、林业、牧业、渔业生产的科学研究的种子、种畜、鱼苗,可以暂免征收进口环节的增值税；（2)农民专业合作社在引进改良种用的马、驴、牛、猪、羊、家畜、鱼苗、大麦、燕麦、高粱等农产品，最惠国最低税率为零；（3）对于直接用于农业科学研究、试验的进口仪器设备,可以暂免征收关税和进口环节的增值税；（4）直接向非成员的农业生产者收购农产品。对于合作社在我国境内购入汽车、摩托车、电车、挂车、农业运输车,需缴纳车辆购置税，并进入车辆成本。农业运输车不享受任何税收优惠.对于合作社购销业务中涉及印花税问题，可根据印花税条例规定，对国家指定的收购部门与村民委员会、农民个人书立的农副产品收购合同、农牧业保险合同免税。通知规定,合作社与本社成员签订的农业产品和农业生产资料购销合同，免征印花税。（二）专业合作社提供劳务 根据营业税暂行条例，农业机耕、排灌、病虫害防治、植保、农牧保险以及相关技术培训业务，家畜、牲畜、水生动物的配种和疾病防治业务，免征营业税。将土地使用权转让给农业生产者用于农业生产，免征营业税。纳税人自建自用的房屋不纳税。合作社第二条指出，合作社以其成员为服务对象，提供农业生产物资的购买，农产品的销售、加工、运输、贮藏以及与农业生产经营有关的技术、信息等服务免征营业税。2007 年颁布中华人民共和国企业所得税法实施条例规定如从事灌溉、农产品初加工、兽医、农技推广、农机作业和维修等农、林、牧、渔服务业项目及远洋捕捞，可免征营业税。三、专业合作社涉税业务调研(一）税务部门尽量落实合作社优惠 首先,税务部门作为国家行政职能部门，应积极履行国家政策指导，扶植合作社发展。如专门指导合作社准备相关手续，实行办证一条龙服务并主动及时上门检验基地等;提醒合作社为他人代开或代开其它品种会遭受处罚;为合作社销售产品免费提供发票或代开发票，一月结一次。赣州市税务局做法合理规范,为合作社农产品销售统一印制“江西省赣州初级农业产品销售发票”，领取发票要交工本费 6。3 元/本；合作社如不方便可采用电话申报纳税。其次，税务部门积极实施合作社优惠政策，使税收减免政策得到落实.许多国税局和地税局免收相关的税务登记工本费；从事农业生产及服务所得收入，在产量核定范围内一律免流转税及企业所得税等。根据此次调研,上犹县、上高县等地农业生产合作社真正处于零税负的状态下经营。（二)农经管理站发挥税务协调职能 农经管理站对合作社涉税（费)业务做了大量协调工作。首先,农经管理站帮助合作社了解税收.在江西省农业厅农经处的统一组织下,举办多次省、市、县级培训课程，帮助合作社了解业务核算,重点系统介绍税务知识，提醒合作社有权利享受国家给予的税收优惠政策，同时树立正确纳税观念,避免偷税漏税行为。为解决合作社实际问题，省农业厅农经处领导带领专家，多次深入到各市县的合作社，专门针对他们的业务进行指导，强调合作社会计核算要区分是否是销售农产品,自产，劳务免税，是否与成员进行交易等。其次，各地农经管理站的工作人员经常到所属地区合作社了解他们的生产及管理情况，如发现问题，及时解决并协调。如到当地的工商部门及税务机关,协调帮助农民顺利注册成立合作社，并享受税收减免。赣州上犹县部分果业合作社由于合作社财务制度不健全,未提供会计报表反映合作社应税与非应税业务，按月定额缴纳 100 元企业所得税，农经管理站帮助合作社尽快完善财务核算制度，最终以查账征收方式享受所得税减免优惠。广昌县富发苗鸭合作社在经管人员的帮助下，通过查找合作优惠的相关资料，使得合作社每度0.99元的商业用电变成0。66元的农业用电；豁免每户300元的工商管理费;全免每年20000元的检疫费用。（三）专业合作社积极完善自身管理与核算 首先,合作社积极完善自身财务核算.合作社中农民占成员总数的百分之八十以上，受生活习惯、教育程度等影响，财务核算基础比较薄弱,不仅影响了自身的长远发展，也不利于税务机关的征缴工作。因此，合作社多次积极主动派人参加省市农经处组织的合作社财务核算制度知识的培训,甚至社长亲自参加学习；结合自身业务特点建立完善的财务核算制度,并纳入到合作社章程中；通过专门设置人员或委托专门代理机构进行完整账簿核算.其次,严格按税务机关要求,提供相应文件办理税收优惠，如税务登记时提供“验资报告”和“出资成员签名、盖章的出资清单”等；保存各种原始凭证；区分产品、业务类型在核定数量范围内开具发票；按期零申报纳税；提供税务机关要求交纳的财务报表和纳税申报表.四、专业合作社涉税业务问题（一）国家税收管理不足（1）存在扩大税源的作法。部分税务机关只注重合作社的经济行为产生税收效应，未看到合作社的发展是国家为解决“三农问题”，提高农民生活水平而实施的一种鼓励保护政策。首先,税务人员政策执行力不足.部分税务人员对合作社的税收优惠政策研究不够，不能正确理解和贯彻执行。国家鼓励成立合作社，提出各地税务机关办理登记不得收取费用。但据了解鄱阳益民特种水产养殖专业合作社2007 年办证时,按万分之五交了 1000 元左右的印花税;进贤质量监督局收取了统一代码证技术服务费60 元/家。其次，各地税务机关税收裁量力度不一致.由于对合作社保护意识不同，对各地合作社一些可收可不收，可多收也可少收的税收缴纳情况有差异。如南昌县合作社均无缴纳所得税，吉水县国税局从2009年开始对吉水县八渡镇的合作社采用统一每个季度定额征收300元企业所得税;又如赣州市可免费领取或代开销售发票；吉安县横江葡萄专业合作社2007 年领用免税发票需要交纳 2000 元押金。最后，税务部门在执法中不考虑合作社农业生产的特性，做出不利于合作社的行为。农业生产有很强的季节性、周期性，但税务机关仍会统一要求合作社每月或每季申报纳税,因此对于生产周期长的农产品的合作社纳税申报期限较短，不便于纳税人申报纳税,如养猪合作社。（2）合作社税收管理立法及执法制度存在漏洞。首先，税收优惠政策不明确。一方面制度界定不明确，如未明确合作社成员年终取得的两次盈余分配应比照个体工商户的生产、经营所得还是工资、薪金所得,还是可以免所得税；合作社拥有非机动车船（不包括非机动驳船)、拖拉机、捕捞工、养殖渔船车船税是减还是免。另一方面优惠政策本身的复杂性和歧义性。由于经营方式、经营范围的多样性与政策的复杂性叠加在一起，使得合作社涉税核算更加复杂，可操作性不强，理解上容易产生歧义,导致对于同一合作社同一经营行为可能会涉及到不同税种。如萍乡市芦溪县武功山蔬菜专业合作社，收购成员蔬菜直接出售，免流转税和所得税；收购成员蔬菜经所属的蔬菜加工厂简单加工后出售，税务机关认定是一种购销行为，需交流转税和所得税。其次,合作社税收征管方面的相关规定不明确.至今合作社税收征管没有具体详细的规定出台,致使税收管理无章可循。根据调研发现许多税收征管方面的问题：（1)合作社各种缴税通知书上填写的单位为：私营合伙企业，个体工商户、民办非企业单位等各种称呼；（2）免税资料的审批或备案，各地税务机关处理手续繁简不一；（3）税款包租处理,如吉水县国税局从09 年开始对吉水县八渡镇的合作社采用统一每个季度定额征收 300 元企业所得税；（4）在发票领购方面，农民专业合作社既有购销又有加工，没有明确界定是提供商业销售发票还是提供工业销售发票;领购发票的手续及费用各地也不一致；（二）职能部门给合作社带来“被动税负”由于与协助合作社相关制度尚未配套完善，导致合作社在接受各国家职能部门“帮助”的同时发生了应纳税行为。青原区新圩镇炉下农机服务专业合作社 2010 年获得农业局拨款 48000 元，但为提供农业局所认可的收据，向青原区地税局索要发票时，不得不缴纳个人所得税 720 元。很多合作社都遇到收到县以上财政补助如何提供收款依据的问题。如果农业厅或县财政选择实物补助，合作社的收据有效，财政部门愿意用银行的付款通知书做账，地税局可认定这项补助是免税的等等，合作社都可以减少这 720 元的税费支出。因此要解决合作社涉税问题，还需要国家从合作社利益出发，完善相关配套制度。（三)专业合作社自身涉税业务筹划不足 多数合作社财务核算不健全、不规范，导致税务机关税收管理无法正确落实优惠政策。在这次调研中，多数账簿设置非常简单，部分没有会计、没有设置账簿，会计核算非常不规范、不准确,难以准确划分应税项目和免税项目、应税收入和免税收入、准抵扣项目和不准抵扣项目，也无法确认收入和费用的真实性和合法性，这使得税务机关在征税时带来很大困难，税收优惠政策的落实带有很大风险,农民的切身利益也得不到真正保障。目前合作社财务核算不健全，对纳税知识缺乏深入了解及筹划，如税务机关要交，就能拖欠多久就拖欠多久；实在拖不了，税务机关说交多少就交多少；这些纳税意识不利于合作社合理安排自己业务实现税费的节约,合理享受到应有的税收优惠。五、专业合作社税务完善政策建议（一）完善专业合作社税收管理体制(1)税务部门应树立“放水养鱼”意识.湖北长阳县合作社与国税局因一个政策文件出现两种截然相反的解读，引发社会多方反响，湖北省农业厅合作办主任张清林倡议，对合作社各级各部门应“放水养鱼”，而不是将其掐死在“襁褓 中。围绕这种思路可以建议国税部门出台更多实在税收优惠政策,继续扩大合作社税收优惠范围，如明确规定合作社拥有城市、县城、建制镇和工矿区的房产免缴纳房产税;合作社成员年终取得的两次盈余分配免个人所得税;对合作社购入农业用车辆免车辆购置税;对合作社通过加工厂对农产品进行简单加工后生产出的产品给予一定税收优惠，鼓励农民通过再加工提高农产品经济附加值为自己创造财富.各地税务部门也应尽量从保护合作社利益角度出发，落实各项税收优惠政策。（2)进一步细化和补充合作社的税收征管制度。完善征管程序和系统设定，强化农民专业合作社户籍管理；规范发票使用规定,加强发票管理和审核，提高发票管理水平，如规定合作社销售可开具省级税务局统一监制的免税发票;细化或补充政策规定，使政策清晰明了、简便易行，增强政策执行的准确性，可将合作社及其成员作为一个农业生产单位整体对待,围绕这个单位整体细化或补充相关政策，如补充合作社为成员代购代销所得免征所得税；加强农民专业合作社的减免税管理，重点加强减免税资格的审查和社内企业成员的鉴别，以及社内成员自产农产品销售和社外购进农产品销售的界限的划分，让合作社享受到应享受到优惠；税收手续需要简化,减轻合作社报税的工作，还可以考虑结合农产品的生产周期作为纳税期限。（二）降低专业合作社“被动税负”目前针对合作社经营行为，法律和政策只规定了方向，各部门只有从“扶持合作社做强”的立法精神出发，法律和政策才能真正有效落实。税务机关有义务强化政策宣传和纳税辅导,督促合作社进一步完善会计核算制度,真正落实国家相关优惠政策，加强农民专业合作社的减免税管理；农业厅加大宣传正确纳税意识，并进行专门农业方面税务知识培训,提高农民专业合作社自主纳税遵从度;统一印刷合作社合法收据,可借鉴赣州市农民监督管理办公室监制的合作经济组织专用收据；县财政或农业厅重新考虑对合作社的项目扶助模式，如给予实物扶助，而且扩广扶持面;在国家支持下,出台农业自然灾害险；扶植同地区同行业合作社组织力量强大，如成立行业协会等组织，成为合作社互助渠道,代表农民利益与相关部门沟通。（三）专业合作社强化自身纳税管理（1）合作社提高会计核算水平和自主办税能力。农民专业合作社应提高依法纳税意识，严格遵照税收政策规定处理涉税事宜,按照国务院财政部门制定的财务会计制度设置会计账簿,自主健全会计核算，按照法律规定设置成员交易管理台帐,以合法有效的凭证如实核算，区别社内交易和社外交易分别核算，自产产品和成员产品、非成员产品分别核算，应税收入和免税收入分别核算，保证会计核算规范、完整、合法、准确。（2)提高纳税筹划能力。在熟悉遵循税收法规制度前提下，合作社可通过站在战略角度对自身业务统筹安排，如重新设立新的组织；选择生产行为,只生产销售能享受免税优惠的产品或劳务，达到节税目的
