2020资产评估师考试教材讲义-国有资产评估报告的特殊要求43929.pdf

第 03 讲 国有资产评估报告的特殊要求 第三节 国有资产评估报告的特殊要求 知识点：、国有资产评估报告的构成 二、评估报告的特殊要求 三、评估明细表的内容及格式要求 四、评估说明的要求 五、其他要求 一、国有资产评估报告的构成 国有资产评估报告主要包括 企业国有资产评估报告、金融企业国有资产评估报告、文化企业国有资产评估报告、行政事业单位国有资产评估报告等。根据 资产评估执业准则资产评估报告，中国资产评估协会发布了 企业国有资产评估报告指南和金融企业国有资产评估报告指南，分别对资产评估机构及资产评估师根据企业国有资产评估管理和金融国有资产管理的有关规定开展资产评估业务，编制和出具相关国有资产评估报告进行了规范。除了体现各自的业务和资产特点外，两个评估指南在基本内容和要求上具有较强的共性。本书以企业国有资产评估报告指南为例介绍国有资产评估报告的相关特殊要求。二、评估报告的特殊要求 （一）评估报告标题、文号、目录 资产评估报告 标题应当简明清晰，一般采用“企业名称经济行为关键词评估对象资产评估报告”的形式。资产评估报告文号包括 资产评估机构特征字、种类特征字、年份、报告序号。资产评估报告一般分 册装订，各册应当具有独立的目录。声明、摘要、正文和附件合订成册，其目录中应当含有其他册的目录，但其他册目录的页码不予标注。（二）评估报告声明 根据企业国有资产评估报告指南和金融企业国有资产评估报告指南，国有资产评估报告的声明通常可以表述如下：1.本资产评估报告依据财政部发布的资产评估基本准则和中国资产评估协会发布的资产评估执业准则和职业道德准则编制。2.委托人或者其他资产评估报告使用人应当按照法律、行政法规规定及资产评估报告载明的使用范围使用资产评估报告；委托人或者其他资产评估报告使用人违反前述规定使用资产评估报告的，资产评估机构及其资产评估师不承担责任。3.资产评估报告仅供委托人、资产评估委托合同中约定的其他资产评估报告使用人和法律、行政法规规定的资产评估报告使用人使用；除此之外，其他任何机构和个人不能成为资产评估报告的使用人。4.资产评估报告使用人应当正确理解评估结论，评估结论不等同于评估对象可实现价格，评估结论不应当被认为是对评估对象可实现价格的保证。5.资产评估机构及其资产评估师遵守法律、行政法规和资产评估准则，坚持独立、客观和公正的原则，并对所出具的资产评估报告依法承担责任。6.资产评估报告使用人应当 关注评估结论成立的假设前提、资产评估报告特别事项说明和使用限制。7.其他需要声明的内容。企业国有资产评估报告指南和金融企业国有资产评估报告指南所附的“声明”编写指引还列出以下供参考的声明事项：（1）评估对象涉及的资产、负债清单由委托人、被评估单位申报并经其采用签名、盖章或法律允许的其他方式确认；委托人和其他相关当事人依法对其提供资料的真实性、完整性、合法性负责。（2）资产评估机构及资产评估师与资产评估报告中的评估对象没有现存或者预期的利益关系；与相关当事人没有现存或者预期的利益关系，对相关当事人不存在偏见。（3）资产评估师 已经（或者未）对资产评估报告中的评估对象及其所涉及资产进行现场调查；已经对评估对象及其所涉及资产的法律权属状况给予必要的关注，对评估对象及其所涉及资产的法律权属资料进行了查验，对已经发现的问题进行了 如实披露，并且已提请委托人及其他相关当事人完善产权以满足出具资产评估报告的要求。（4）资产评估机构出具的资产评估报告中的分析、判断和结果受资产评估报告中假设和限制条件的限制，资产评估报告使用人应当充分考虑资产评估报告中载明的假设、限制条件、特别事项说明及其对评估结论的影响。（三）评估报告摘要 资产评估报告摘要应当简明扼要地反映经济行为、评估目的、评估对象和评估范围、价值类型、评估基准日、评估方法、评估结论及其使用有效期、对评估结论产生影响的特别事项等关键内容。对影响评估结论的特别事项，无需将评估报告正文的“特殊事项说明”的内容全部反映在评估报告摘要中，而应主要反映在已经确定评估结论的前提下，所发现的可能影响评估结论但非资产评估师执业水平和能力所能评定估算的有关 重大事项。在资产评估实践中，对资产评估结论影响程度较大的判断标准，可以根据事项本身的性质和事项影响评估结论的金额进行判断。例如，一笔涉诉的、正处于审理阶段的大额应收款项，评估报告出具日无法判断其可回收的可能性和回收的具体数额，尽管以账面值列示，但其存在较大的不确定性，应提醒评估报告使用人注意，所列示的账面值（评估值）不能替代未来的法院裁定结果。对评估结论影响重大、可能直接导致评估结论使用时不确定的“评估基准日期后重大事项”，资产评估师也应在摘要中 提醒报告使用人注意，评估结论未反映该期后事项的影响。资产评估报告摘要应当采用下述文字提醒资产评估报告使用人阅读全文：“以上内容摘自资产评估报告正文，欲了解本评估业务的详细情况和正确理解评估结论，应当阅读资产评估报告正文。”该提示性文字旨在使资产评估报告使用人明晰，尽管摘要反映了资产评估报告的关键内容和主要信息，但它还不足以使评估报告使用者全面理解评估结论，因此需要提示资产评估报告使用人应当按照资产评估报告正文的内容正确理解资产评估报告和合理使用评估结论。（四）评估报告正文的要求（9 项）1.绪言 绪言一般采用包含下列内容的表述格式：“XXX（委托人全称）：XXX（资产评估机构全称）接受贵单位（公司）的委托，按照法律、行政法规和资产评估准则的规定，坚持独立、客观和公正的原则，采用 XXX评估方法（评估方法名称），按照必要的评估程序，对 XXX（委托人全称）拟实施 XXX行为（事宜）涉及的 XXX（资产单项资产或者资产组合、企业整体价值、股东全部权益、股东部分权益）在 XXXX年 XX 月 XX 日的 XX 价值（价值类型）进行了评估。现将资产评估情况报告如下。”2.委托人、被评估单位和资产评估 委托合同约定的其他资产 评估报告使用人的概况 对象 概况介绍 委托人和合同约定的其他评估报告使用人（简单介绍）一般包括名称、法定住所及经营场所、法定代表人、注册资本及主要经营范围等 被评估单位（或者产权持有单位）企业价值评估 被评估单位概况一般包括：（1）名称、法定住所及经营场所、法定代表人、主要经营范围、注册资本、公司股东及持股比例、股权变更情况及必要的公司产权和经营管理结构、历史情况等；（2）近三年资产、财务、经营状况；（3）委托人和被评估单位之间的关系（如产权关系、交易关系）。单项资产或者资产组合评估 被评估单位概况一般包括：名称、法定住所及经营场所、法定代表人、注册资本及主要经营范围等。委托人与被评估单位为同一企业，按对被评估单位的要求编写。在国有资产评估项目实践中，特别是企业价值评估项目实践中，存在交叉持股的现象，应当列示交叉持股图并简述交叉持股关系及是否属于同一控制的情形。存在关联交易的，应当说明关联方、交易方式等基本情况。3.经济行为依据 经济行为依据包括两个方面：一是有效批复文件，二是其他文件资料。国有资产评估项目经济行为的 有效批复文件，包括国务院、各级人民政府、国务院国有资产监督管理机构、地方国有资产监督管理机构、中央与地方国有企业及其各级子企业等按照 规定权限签发经济行为批准文件。经济行为的其他文件资料，是可以说明经济行为及其所涉及的评估对象与评估范围的其他文件资料。例如：（1）国有企业在诉讼过程中以及民事强制执行中，由人民法院委托资产评估机构评估涉诉国有资产价值的情形，人民法院出具的委托函；（2）国有企业涉及经济行为决策的 党组会议纪要；（3）国有独资公司董事会决议，国有资本控股公司、国有资本参股公司 股东会、股东大会或者董事会决议；（4）资产转让、置换合同协议；（5）人民法院破产公告；（6）可以说明经济行为及其所涉及的评估对象与评估范围的其他文件资料。资产评估报告应当说明本次资产评估的目的及其所对应的经济行为，并说明该经济行为获得批准的相关情况或者其他经济行为依据。4.评估对象和评估范围 对单项资产或者资产组合评估项目，需要对委托评估资产的数量内容，如土地面积、建筑物面积、设备数量、无形资产数量等情况进行描述，同时还应当说明委托评估资产的法律权属状况、经济状况和物理状况等。对企业价值评估项目，应当说明以下内容：（1）委托评估对象和评估范围与经济行为涉及的评估对象和评估范围是否一致，不一致的应当说明原因，并说明是否经过审计；（2）企业申报的表外资产的类型、数量；（3）引用其他机构出具的报告结论所涉及的资产类型、数量和账面金额（或者评估值）。企业国有资产评估管理暂行办法（国资委令第 12 号）第十二条规定，凡需经核准的资产评估项目，企业在资产评估前应当向 国有资产监督管理机构报告“资产评估范围的确定情况”。第十五条规定，企业提出资产评估项目核准申请时，应当向国有资产监督管理机构报送“与评估目的相对应的经济行为批准文件或有效材料”、“所涉及的资产重组方案或者改制方案、发起人协议等材料”、“与经济行为相对应的审计报告”。第十六条规定，国有资产监督管理机构应当对“资产评估范围与经济行为批准文件确定的资产范围是否一致”进行审核。委托评估对象和评估范围与经济行为涉及的评估对象和评估范围的 一致性，一般不应由资产评估师来确认，而是由 委托人和相关当事人根据其经批准拟实施的经济行为确认并提供给评估机构。资产评估师一般应要求委托人和相关当事人在申报表或申报材料上 以签名盖章等符合法律规定的方式，确认评估对象和评估范围。5.评估基准日（新增）资产评估报告应当说明评估基准日及确定评估基准日所考虑的主要因素，包括下列主要内容：（1）本项目评估基准日是 XXXX年 XX 月 XX 日；（2）确定评估基准日所考虑的主要因素（如经济行为的实现、会计期末、利率和汇率变化等）。6.评估方法 中华人民共和国资产评估法（简称资产评估法）第二十六条规定，“评估专业人员应当恰当选择评估方法，除依据评估执业准则只能选择一种评估方法的外，应当选择两种以上评估方法”。关于加强企业国有资产评估管理工作有关问题的通知（国资委产权2006274号）规定，“涉及企业价值的资产评估项目，以持续经营为前提进行评估时，原则上要求采用两种以上方法进行评估，并在评估报告中列示，依据实际状况充分、全面分析后，确定其中一个评估结论作为评估报告使用结果”。从国有资产监管机构的角度来看，评估报告是通过评估机构盖章方式出具的、可以作为核准备案文件的依据，也是国有资产交易各方进行交易决策的重要参考。因此，企业国有资产评估报告指南规定：（1）未采用两种以上评估方法进行评估的，资产评估报告应当披露其他基本评估方法不适用的原因或所受的操作限制。（2）采用两种以上方法进行评估的，还应当说明评估结论确定的方法，即评估报告需要说明在两个以上初步结果的基础上是如何得出最终评估结论的。评估实践中，通常是在综合考虑不同评估方法和初步评估结果的合理性及所使用数据的质量和数量的基础上，确定其中一个评估结果作为评估报告的评估结论。7.评估结论 国有资产监督管理机构下达的资产评估项目核准文件和经国有资产监督管理机构或所出资企业备案的资产评估项目备案表，是企业办理产权登记、股权设置和产权转让等相关手续的必备文件。企业国有资产评估管理暂行办法（国资委第 12 号令）规定，“企业进行与资产评估相应的经济行为时，应当以经核准或备案的资产评估结论为作价依据，当交易价格低于评估结论的 90%时，应当暂停交易，在获得原经济行为批准机关同意后方可继续交易”。中华人民共和国企业国有资产法第四十二条规定：“企业改制应当按照规定进行清产核资、财务审计、资产评估，准确界定和核实资产，客观、公正地确定资产的价值。企业改制涉及以 企业的实物、知识产权、土地使用权等非货币财产折算为国有资本出资或者股份的，应当按照规定对折价财产进行评估，以评估确认价格作为确定国有资本出资额或者股份数额的 依据。不得将财产低价折股或者有其他损害出资人权益的行为”。第五十五条规定：“国有资产转让应当以依法评估的、经履行出资人职责的机构认可或者由履行出资人职责的机构报请本级人民政府核准的价格作为依据，合理确定最低转让价格”。从这一系列规定中不难看出，作为企业国有资本出资额或者股份数额的依据（评估确认价格），都要求评估结论是一个确定的数值。因此，企业国有资产评估要求评估结论通常是确定的数值。考虑到一些特定评估业务的多样化需求，企业国有资产评估报告指南规定，境外企业国有资产评估报告的评估结论可以用区间值表达。金融企业国有资产评估报告指南也规定“特殊情况下，在与经济行为相匹配的前提下，评估结论可以用区间值表示，同时给出确定数值评估结论的建议”。具体而言，评估结论的披露应当注意以下内容（5 项）：（1）采用资产基础法进行企业价值评估，应当以文字形式说明资产、负债、所有者权益（净资产）的账面价值、评估价值及其增减幅度，并同时采用评估结论 汇总表反映评估结论。这是为了满足国有资产评估项目监管需要。资产评估结论汇总表，是国有资产评估项目备案表的主要内容之一。它不但清晰地说明了评估的主要资产类型，也说明了评估前后企业账面价值的变动情况，国有资产有关监管方可以很直观地据此编制相关批复文件。（2）单项资产或者资产组合评估，应当以文字形式说明账面价值、评估价值及其增减幅度。（3）采用两种以上方法进行企业价值评估，除单独说明评估价值和增减变动幅度外，还应当说明两种以上评估方法结果的差异及其原因和最终确定评估结论的理由。（4）存在多家被评估单位的项目，应当分别说明评估价值。（5）评估结论为区间值的，应当在区间之内确定一个最大可能值，并说明确定依据。8.特别事项说明 资产评估报告应当说明评估程序受到的限制、评估特殊处理、评估结论瑕疵等特别事项，以及期后事项。国有资产评估报告应当重点关注下列内容（4 项）：（1）引用其他机构出具报告结果的披露要求。国有资产评估项目存在同时委托资产评估机构、土地估价机构和矿业权评估机构以同一个评估基准日分别对企业重组行为涉及到的资产、土地使用权和矿业权进行评估，然后由资产评估机构汇总评估结论的实际情况。在汇总时，有的进行了必要的调整，如房地合一评估时，不汇总土地估价机构报告相应的土地评估价值；有的直接汇总，情况较为复杂。国有资产监督管理机构十分关注资产评估机构如何引用、引用中作出了哪些调整等信息。资产评估中引用其他机构评估结论的现象，是由我国评估行业的管理体制所决定的。资产评估报告中应当披露引用其他机构出具报告结论的情况，并说明承担引用不当的相关责任。（2）评估资料不完整的情形。（3）关于担保、租赁及其或有负债（或有资产）的披露。担保、租赁及其或有负债（或有资产）等都有可能对企业价值以及参考企业价值确定交易价格产生影响，但该等事项在经济行为实现时、实现后的状况无法预知，也无法估计其对企业价值的影响程度，不是资产评估师执业水平和能力所能评定估算的有关事项，因此应当在评估报告中说明 事项本身的性质、金额及与评估对象的关系，并提示 评估报告使用人注意该事项对评估结论可能产生的影响。（4）关于经济行为本身对评估结论的影响。某些情况下，企业拟实施经济行为本身的进度和安排与评估工作的进度安排衔接不紧密，可能影响到评估工作甚至评估结论。因此，企业国有资产评估报告指南提出了“本次资产评估对应的经济行为中，可能对评估结论产生重大影响的瑕疵情形”。例如，某企业重组改制评估项目，根据经济行为实施的安排，在股份公司设立前，将全部纳入改制范围的房屋土地办理产权证，但在评估报告出具时，部分房产和土地仍未办理产权证。该部分房产、土地在办理产权证时，可能与评估申报的信息不同，从而影响评估结论。资产评估报告应当 说明对特别事项的处理方式、特别事项对评估结论可能产生的影响，并提示评估报告使用人关注其对经济行为的影响。对于 客观存在的特殊事项，资产评估师不同的处理方式对报告使用人的决策有直接影响。例如，房屋所有权所载明的面积与实际面积不一致时，实务中存在按实际面积或按证载面积处理两种不同的方式，根据单位面积估算房屋价值也会因此而不同。尽管根据资产评估处理的一般原则是根据证载面积确定评估价值，但当企业按测绘机构测量的面积重新申请确权，并正在办理房屋所有权证时，资产评估师可以按照测绘机构测量的面积进行估算；当企业申报的面积明显比证载面积更为符合实际情况时，也可以按申报的面积确定其评估价值。但不论进行何种处理，资产评估师都应当对事项本身以及对事项的处理方式作出说明，以使报告使用人全面了解评估信息。9.资产评估师签名和资产评估机构印章 资产评估报告正文应当由至少两名承办该评估业务的资产评估师签名，并加盖资产评估机构印章。声明、摘要和评估明细表上通常不需要另行签名盖章。（五）评估报告附件的要求 1.与评估目的相对应的经济行为文件。2.被评估单位的专项审计报告。3.委托人和被评估单位产权登记证。4.签名资产评估师的承诺函。5.资产评估机构法人营业执照副本。6.资产评估委托合同。7.关于引用其他机构报告附件的要求。8.其他重要文件。2.被评估单位的专项审计报告。审计报告不仅是企业 申请备案核准的必报资料之一，而且是评估工作的 基础依据。企业国有资产交易监督管理办法（财政部、国资委令第 32 号）规定，“产权转让事项经批准后，由转让方委托会计师事务所对转让标的企业进行审计。涉及参股权转让不宜单独进行专项审计的，转让方应当取得转让标的企业 最近一期年度审计报告”。企业国有资产评估管理暂行办法（国资委令第 12 号）规定，企业提出资产评估项目核准申请时，应当向国有资产监督管理机构报送“与经济行为相对应的审计报告”。关于加强企业国有资产评估管理工作有关问题的通知（国资委产权2006274号）规定，对企业进行价值评估，企业应当提供与经济行为相对应的评估基准日审计报告。同时该文件附件“国有资产评估项目备案表”“接受非国有资产评估项目备案表”填报说明中提出，“当评估对象为企业产权（股权）时，账面价值应当为审计后账面值”。中央企业资产评估项目核准工作指引（国资发产权201071 号）第五条规定：“与经济行为相对应的无保留意见审计报告。如有强调事项段，需提供企业对有关事项的书面说明及意见”。“拟上市项目或已上市公司的 重大资产置换与收购项目，评估基准日在 6 月 30 日（含）之前的，需提供最近三个完整会计年度和本年度截至评估基准日的审计报告；评估基准日在 6 月 30 日之后的，需提供最近两个完整会计年度和本年度截至评估基准日的审计报告。其他经济行为需提供最近一个完整会计年度和本年度截至评估基准日的审计报告”。企业国有资产评估项目备案工作指引（国资发产权201364 号）第六条规定：“与经济行为相对应的无保留意见标准审计报告。如为非标准无保留意见的审计报告时，对其附加说明段、强调事项段或修正性用语，企业需提供对有关事项的书面说明及承诺”。“拟上市项目或已上市公司的重大资产重组项目，评估基准日在 6 月 30 日（含）之前的，需提供最近三个完整会计年度和本年度截至评估基准日的审计报告；评估基准日在 6 月 30 日之后的，需提供最近两个完整会计年度和本年度截至评估基准日的审计报告。其他经济行为需提供最近一个完整会计年度和本年度截至评估基准日的审计报告”。企业国有资产评估报告指南规定，按照法律、行政法规规定需要进行专项审计的，应当将企业提供的与经济行为相对应的评估基准日专项审计报告（含会计报表和附注）作为资产评估报告附件。按有关规定无需进行专项审计的，应当将企业确认的与经济行为相对应的评估基准日 企业财务报表作为资产评估报告附件。7.关于引用其他机构报告附件的要求。企业国有资产评估报告指南规定，“如果引用其他机构出具的报告结论，根据现行有关规定，需要经相应主管部门批准（备案）的，应当将 相应主管部门的批准（备案）文件作为资产评估报告的附件。”例如，与评估经济行为相关的划拨土地使用权处置等土地使用权估价报告，需经相关自然资源行政主管部门备案，应将已取得的相关批准（备案）文件作为评估报告的附件。