第三章合并日、购买日后合并财务报表的编制精编版.ppt

n在本章中我们讨论同一控制下企业控股合并在合并日后的合并财务报表编制方法。n在合并日后，合并方的合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表。第三章第三章 合并日后合并财务报表的编制合并日后合并财务报表的编制成本法&权益法p成本法，是指投资按成本计价的方法。长期股权成本法，是指投资按成本计价的方法。长期股权投资成本法核算要点是一般不调整长期股权投资投资成本法核算要点是一般不调整长期股权投资账面价值，追加投资或撤资这种情况除外。账面价值，追加投资或撤资这种情况除外。p权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者资持有期间根据投资企业享有被投资单位所有者权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的权益的份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。方法。适用范围成本法会计处理（1）会计科目设置：长期股权投资（按被投资方设置明细）、投资收益、应收股利等（2）初始成本确认：长期股权投资在取得时，应按初始实际投资成本入账。持有期间的核算持有期间的核算成本法下持有期间有两件事：确认投资收益和期末计提资产减值：成本法下持有期间有两件事：确认投资收益和期末计提资产减值：在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。在成本法下，长期股权投资应当按照初始投资成本计量。追加追加追加追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本或收回投资应当调整长期股权投资的成本或收回投资应当调整长期股权投资的成本或收回投资应当调整长期股权投资的成本。（1）确认投资收益（）确认投资收益（按持股比例分享按持股比例分享按持股比例分享按持股比例分享）根据财政部根据财政部2009年年6月发布的月发布的企业会计准则解释第企业会计准则解释第3号号的规的规定，持有期间被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应一律确定，持有期间被投资单位宣告分派的现金股利或利润，应一律确认为当期投资收益。认为当期投资收益。（不论该笔股利、利润属于投资前后）（不论该笔股利、利润属于投资前后）借：应收股利借：应收股利 贷：投资收益贷：投资收益 注意注意：1）被投资方盈利，但未宣告分配股利（利润），如何处理）被投资方盈利，但未宣告分配股利（利润），如何处理？2）对于分配的股票股利的处理？）对于分配的股票股利的处理？1 1）不做账务处理；）不做账务处理；）不做账务处理；）不做账务处理；2 2）不做核算，只做备查登记；）不做核算，只做备查登记；）不做核算，只做备查登记；）不做核算，只做备查登记；（2）期末计提减值）期末计提减值 按规定方法，判断、计算长期股权投资减值，计提减值的账务按规定方法，判断、计算长期股权投资减值，计提减值的账务处理是：处理是：借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：长期股权投资减值准备贷：长期股权投资减值准备注意：长期股权投资减值准备只计提，价值恢复不能转回减值；注意：长期股权投资减值准备只计提，价值恢复不能转回减值；处置时的核算处置时的核算 处置长期股权投资，核心问题是确定转让损益：应将处置长期股权投资，核心问题是确定转让损益：应将长期股权长期股权长期股权长期股权投资账面价值与实际取得价款的差额投资账面价值与实际取得价款的差额投资账面价值与实际取得价款的差额投资账面价值与实际取得价款的差额，计入当期损益（投资收益），计入当期损益（投资收益）。处置时的账务处理分录：。处置时的账务处理分录：借：银行存款借：银行存款（收到的价款）（收到的价款）长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 贷或借：投资收益贷或借：投资收益【例题例题】有关甲公司投资于有关甲公司投资于C公司的情况如下：公司的情况如下：（1）2009年年1月月1日甲公司支付银行存款日甲公司支付银行存款800万元，受让万元，受让C公司公司15%的股权（不具有重大影响），假设未发生直接相关费用的股权（不具有重大影响），假设未发生直接相关费用和税金。和税金。（2）2009年年4月月1日，日，C公司宣告分配公司宣告分配2008年实现的净利润，其年实现的净利润，其中分配现金股利中分配现金股利100万元。甲公司于万元。甲公司于5月月2日收到现金股利日收到现金股利15万元。万元。（3）2009年，年，C公司实现净利润公司实现净利润300万元。万元。（4）2010年年3月月12日，日，C公司宣告分配公司宣告分配2009年净利润，分配的年净利润，分配的现金股利为现金股利为80万元。万元。（5）2010年年C公司发生巨额亏损，公司发生巨额亏损，2010年末甲公司对年末甲公司对C公司的公司的投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为750万元。万元。（6）2011年年1月月20日，甲公司经协商，将持有的日，甲公司经协商，将持有的C公司的全部公司的全部股权转让给丁企业，收到股权转让款股权转让给丁企业，收到股权转让款900万元。万元。甲公司账务处理如下甲公司账务处理如下（1）2009年年1月月1日日借：长期股权投资借：长期股权投资C公司公司 800 贷：银行存款贷：银行存款 800（2）2009年年4月月1日日借：应收股利（借：应收股利（10015%）15 贷：投资收益贷：投资收益 15借：银行存款借：银行存款 15 贷：应收股利贷：应收股利 15（3）2009年，年，C公司实现净利润公司实现净利润300万元，甲公司不作账务处理。万元，甲公司不作账务处理。（4）2010年年3月月12日日借：应收股利借：应收股利（8015%）12 借：银行存款借：银行存款 12 贷：投资收益贷：投资收益 12 贷：应收股利贷：应收股利 12（5）2010年末计提减值年末计提减值长期投资的账面价值为长期投资的账面价值为800万元，需计提万元，需计提50万元减值准备：万元减值准备：借：资产减值损失借：资产减值损失 50 贷：长期股权投资减值准备贷：长期股权投资减值准备 50（6）2011年年1月月20日转让日转让借：银行存款借：银行存款 900 长期股权投资减值准备长期股权投资减值准备 50 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 C公司公司 800 投资收益投资收益 150 权益法会计处理一、一、特点特点股权投资的账面价值随受资企业净资产的变化而调整股权投资的账面价值随受资企业净资产的变化而调整股权投资的账面价值股权投资的账面价值=受资企业受资企业净资产净资产持股比例持股比例“份额份额”形成净利润形成净利润发生亏损发生亏损分配现金股分配现金股利利适用条件适用条件 具有共同控制（合营企业）具有共同控制（合营企业）-具有重大影响（联营企业）具有重大影响（联营企业）二、账户设置二、账户设置 “长期股权投资长期股权投资XX公司公司 （投资成本投资成本）(损益调整损益调整）(其他权益变动其他权益变动）”影响受资企业净资产的因素不同，投资人调整股权投资账面价值的含影响受资企业净资产的因素不同，投资人调整股权投资账面价值的含义亦不同义亦不同三、取得的核算三、取得的核算（1）初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额：不）初始投资成本大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额：不调整已确认的初始投资成本调整已确认的初始投资成本借：长期股权投资借：长期股权投资XX公司公司 （投资成本）（投资成本）贷：银行存款贷：银行存款 （2）初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，差）初始投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额，差额计入额计入“营业外收入营业外收入”借：长期股权投资借：长期股权投资XX公司公司 （投资成本）（投资成本）贷：银行存款贷：银行存款 营业外收入营业外收入 四、持有期间的核算四、持有期间的核算1、损益调整、损益调整受资企业因受资企业因损益原因损益原因导致净资产的变化导致净资产的变化投资人按投资比例调整投资的额度投资人按投资比例调整投资的额度A、被投资单位实现净利润，按享有的份额：被投资单位实现净利润，按享有的份额：借：长期股权投资借：长期股权投资XX公司公司 （损益调整）（损益调整）贷：投资收益贷：投资收益 B、被投资单位宣告发放现金股利或利润：被投资单位宣告发放现金股利或利润：借：应收股利借：应收股利 250000 贷：长期股权投资贷：长期股权投资XX公司公司 （损益调整）（损益调整）250000C、被投资单位宣告发放股票股利，不进行账务处理，但被投资单位宣告发放股票股利，不进行账务处理，但应在备查簿中登记应在备查簿中登记D、被投资单位发生净亏损，作实现净利润的相反分录，被投资单位发生净亏损，作实现净利润的相反分录，但以本科目的账面价值减记至零为限但以本科目的账面价值减记至零为限例：A公司于2007年1月1日用银行存款购入B公司股票400万股,每股购入价为10元(含已宣告但尚未发放现金股利1元),另支付相关税费20万元,占B公司实际发行在外股数的30%,A公司采用权益法核算此项投资。2007年1月1日B公司可辨认净资产公允价值为13000万元。2007年1月20日收到现金股利,2007年B公司实现净利润1000万元,2008年2月4日B公司宣告发放现金股利100万，2月23日收到B公司现金股利存入银行。要求：完成A公司上述有关投资业务的会计分录(金额以万元表示)(1)2007年年1月月1日投资时：日投资时：借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司 （投资成本）（投资成本）3620 应收股利应收股利 400 贷：银行存款贷：银行存款 4020 长期股权投资的初始投资成本长期股权投资的初始投资成本3620万元万元,小于投资小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额3900(1300030%)万元万元,应调整长期股权投资的初应调整长期股权投资的初始投资成本。始投资成本。借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司 （成本）（成本）280 贷：营业外收入贷：营业外收入 280 (2)借：银行存款借：银行存款400 贷贷:应收股利应收股利 400 (3)调整调整2007年年B公司实现净利润公司实现净利润1000万元万元A公司公司应确认的投资收益应确认的投资收益=100030%=300万元万元借：长期股权投资借：长期股权投资B公司（损益调整）公司（损益调整）300 贷：投资收益贷：投资收益 300（4）宣告发放现金股利：）宣告发放现金股利：借：应收股利借：应收股利 100 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 100（5）收到现金股利存入银行：）收到现金股利存入银行：借：银行存款借：银行存款 100 贷：应收股利贷：应收股利 100n在本节中我们讨论同一控制下企业控股合并在合并日后的合并财务报表编制方法。n在合并日后，合并方的合并财务报表包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并合并所有者权益变动表。n此外，在本节的合并业务中，我们仍假设集团内部没有发生过内部交易事项。第一节第一节 同一控制下合并日后合并财务同一控制下合并日后合并财务报表的编制报表的编制n【例31】沿用【例22】，假设2010年度，B公司实现净利润1000万元，提取法定公积金100万元，向P公司分派现金股利480万元，向其他股东分派现金股利120万元。nB公司因持有的可供出售金融资产的公允价值变动计入当期资本公积的金额为l00万元。nA公司个别报表中对B公司的投资采用成本法核算。nA公司与B公司个别财务报表分别见表31、表32和表33。n因因A A公公司司个个别别报报表表中中对对B B公公司司的的投投资资采采用用成成本本法法核核算算。所所以以在在207207年年末末编编制制合合并并财财务务报报表表时时，A A公公司司应应在在合合并工作底稿中对并工作底稿中对B B公司股权投资调整为权益法。公司股权投资调整为权益法。n根据该例资料，合并调整的内容有以下三项：根据该例资料，合并调整的内容有以下三项：n（1 1）确确认认A A公公司司在在20102010年年B B公公司司实实现现净净利利润润1 1 000000万万元元，所享有的份额所享有的份额800800（1 000801 00080）万元：）万元：n借：长期股权投资借：长期股权投资B B公司公司 8 000 000 8 000 000n 贷：投资收益贷：投资收益B B公司公司 8 000 000 8 000 000n（2）确认A公司收到B公司2010年分派的现金股利，同时抵销原按成本法确认的投资收益480万元：n借：投资收益B公司 4 800 000n 贷：长期股权投资B 4 800 000n（3）确认A公司在2010年B公司除净损益以外所有者权益的其他变动中所享有的份额80万元（资本公积的增加额l0080）：n借：长期股权投资B公司 800 000n 贷：资本公积其他资本公积B公司 800 000n在连续编制合并财务报表的情况下（即2010年末以后期间的合并财务报表中），对上述三项内容应编制如下调整分录：n借：长期股权投资B公司 4000000（80048080）n 贷：未分配利润年初 3200000n 资本公积其他资本公积B公司 800 000n（4）抵销B公司股东权益和A公司长期股权投资，并确认少数股东权益：n借：股本 20 000 000n 资本公积 11 000 000n 盈余公积 4 000 000n 未分配利润年末 5 000 000n 贷：长期股权投资 32 000 000n 少数股东权益 8 000 000n（5）抵销A公司投资收益和B公司利润分配项目，抵销B公司期初未分配利润，确认少数股东损益：n借：投资收益 8 000 000n 少数股东损益 2 000 000n 未分配利润年初 2 000 000n 贷：提取盈余公积 1 000 000n 对所有者的分配 6 000 000n 未分配利润年末 5 000 000n（6）将B公司在合并日前实现的留存收益中归属于合并方的部分，自资本公积中转入留存收益：n借：资本公积 4 000 000n 贷：盈余公积年初 2 400 000n 未分配利润年初 1 600 000n二二、同同一一控控制制下下合合并并日日后后合合并并财财务务报报表表的的编编制制要要点点n通过前面的例子，现将同一控制下合并日后合并财务报表的编制要点总结如下：n1 在合并底稿中对母公司长期股权投资及投资收益按权益法进行调整。调整的内容主要包括：确认子公司净损益份额、现金股利和其他引起子公司净资产变动的事项；但是调整以子公司账面价值为基础。n2 将经调整后的母公司长期股权投资项目和投资收益项目分别与子公司的股东权益和利润分配等项目进行抵销。子公司的资产、负债、损益以及少数股东权益均按原账面价值并入。n抵销时利用以下等式关系：n（1）应抵销的长期股权投资项目（调整后）应在合并股东权益中转确认的少数股东权益项目金额（全资时为0）=应抵销的子公司股东权益账面金额；n（2）应抵销的投资收益项目（调整后）应在合并利润表中确认的少数股东收益项目金额（全资时为0）=应抵销的子公司的现金股利提取盈余年末未分配利润年初未分配利润。第一类抵销分录第一类抵销分录将母公司对子公司权益性资本将母公司对子公司权益性资本投资数额与子公司股东权益中投资数额与子公司股东权益中母公司持有的份额相抵销母公司持有的份额相抵销区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是区分相关长期股权投资形成于同一控制下企业合并还是非同一控制下企业合并；非同一控制下企业合并；区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资；区分母公司对子公司的股权投资是全资还是非全资；所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关的资料，所要抵销的与母公司对子公司长期股权投资相关的资料，应该是按权益法调整后的数据。应该是按权益法调整后的数据。理解要点：理解要点：将非全资子公司股东权益各项目余额中将非全资子公司股东权益各项目余额中按母公司持股比例计算的份额与母公司对按母公司持股比例计算的份额与母公司对该子公司权益性资本投资余额相抵销该子公司权益性资本投资余额相抵销确认少数股东权益确认少数股东权益借：股本借：股本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值母公司对子公司股权投资价值 少数股东权益少数股东权益 子公司股东权益期末账面余额子公司股东权益期末账面余额子公司股东权益期末余额子公司股东权益期末余额少数股权比例少数股权比例同一控制下的企业合并同一控制下的企业合并合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，在抵合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对单销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对单独利润表的影响后，由母公司编制。独利润表的影响后，由母公司编制。注意注意合并所有者权益变动表的数据与合并资合并所有者权益变动表的数据与合并资产负债表、合并利润表有关的抵消分录产负债表、合并利润表有关的抵消分录的关系的关系合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之益变动表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对单独所有者权益变动表的影响后，由间发生的内部交易对单独所有者权益变动表的影响后，由母公司合并编制。母公司合并编制。抵消内部股权投资收益及子公司利润分配抵消内部股权投资收益及子公司利润分配抵消分录：抵消分录：借：投资收益借：投资收益 少数股东损益少数股东损益 未分配利润未分配利润期初期初 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 应付普通股股利应付普通股股利 未分配利润未分配利润期末期末子公司当年净利润子公司当年净利润母公司持股比例母公司持股比例子公司当年净利润子公司当年净利润少数股东持股比例少数股东持股比例子公司期初未分配利润子公司期初未分配利润子公司当年分配数子公司当年分配数子公司年末未分配数子公司年末未分配数第二类抵销分录第二类抵销分录例例 第一类、第二类抵消分录综合举例第一类、第二类抵消分录综合举例合并当年合并当年借：投资收益借：投资收益 16 少数股东损益少数股东损益 4 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 2 应付普通股股利应付普通股股利 5 未分配利润未分配利润期末期末 13借：股本借：股本 100 盈余公积盈余公积 2 未分配利润未分配利润期末期末 13 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 92 少数股东权益少数股东权益 23借：长期股权投资借：长期股权投资 12 贷：投资收益贷：投资收益 12成本法调整到权益法成本法调整到权益法2013年合并报表工作年合并报表工作底稿中的有关调整与底稿中的有关调整与抵消分录抵消分录第一类抵消分录第一类抵消分录第二类抵消分录第二类抵消分录资料：资料：股本为股本为200万元的母公司万元的母公司2013年初出资年初出资80万元对甲子万元对甲子公司进行股权投资，持股比公司进行股权投资，持股比例为例为80%，投资时甲子公司，投资时甲子公司股东权益为股东权益为100万元（均为万元（均为股本）；股本）；投资当年甲子公司实现净投资当年甲子公司实现净利润利润20万元；甲子公司提取万元；甲子公司提取盈余公积盈余公积2万元，分配现金万元，分配现金股利股利5万元，母公司未分配万元，母公司未分配现金股利；现金股利；假设未发生其他业务假设未发生其他业务。例例 第一类、第二类抵消分录综合举例第一类、第二类抵消分录综合举例合并后第二年合并后第二年借：投资收益借：投资收益 24 少数股东损益少数股东损益 6 未分配利润未分配利润期初期初 13 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 3 应付普通股股利应付普通股股利 8 未分配利润未分配利润期末期末 32借：股本借：股本 100 盈余公积盈余公积 5 未分配利润未分配利润期末期末 32 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 109.6 少数股东权益少数股东权益 27.4借：长期股权投资借：长期股权投资 29.6 贷：投资收益贷：投资收益 17.6 未分配利润未分配利润期初期初 12成本法调整到权益法成本法调整到权益法2014年合并报表工年合并报表工作底稿中的有关调作底稿中的有关调整与抵消分录整与抵消分录第一类抵消分录第一类抵消分录第二类抵消分录第二类抵消分录资料：资料：股本为股本为200万元的母公司万元的母公司2013年初出资年初出资80万元对甲子万元对甲子公司进行股权投资，持股比公司进行股权投资，持股比例为例为80%，投资时甲子公司，投资时甲子公司股东权益为股东权益为100万元（均为股万元（均为股本）；本）；投资当年甲子公司实现净利投资当年甲子公司实现净利润润20万元；甲子公司提取盈万元；甲子公司提取盈余公积余公积2万元，分配现金股利万元，分配现金股利5万元；万元；2014年子公司实现净利润年子公司实现净利润30万元，提取盈余公积万元，提取盈余公积3万元，万元，分派现金股利分派现金股利8万元；万元；母公司未分配现金股利；母公司未分配现金股利；其他业务略。其他业务略。By Azurelai34小结小结n调整分录调整分录投资当年：投资当年：（1）调整被投资单位盈利）调整被投资单位盈利借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：投资收益贷：投资收益（2）调整被投资单位亏损）调整被投资单位亏损借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资By Azurelai35小结小结（3）调整被投资单位分派现金股利）调整被投资单位分派现金股利借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资（4）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动）调整子公司除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）（假定所有者权益增加）借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：资本公积贷：资本公积本年本年By Azurelai36小结小结连续编制合并财务报表：连续编制合并财务报表：（1）调整以前年度被投资单位盈亏）调整以前年度被投资单位盈亏借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初（注：若为亏损则做相反分录）（注：若为亏损则做相反分录）（2）调整被投资单位本年盈利）调整被投资单位本年盈利借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：投资收益贷：投资收益（3）调整被投资单位本年亏损）调整被投资单位本年亏损借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资By Azurelai37小结小结连续编制合并财务报表：连续编制合并财务报表：（4）调整被投资单位以前年度分派现金股利）调整被投资单位以前年度分派现金股利借：未分配利润借：未分配利润年初年初 贷：长期股权投资贷：长期股权投资（5）调整被投资单位当年分派现金股利）调整被投资单位当年分派现金股利借：投资收益借：投资收益 贷：长期股权投资贷：长期股权投资By Azurelai38小结小结连续编制合并财务报表：连续编制合并财务报表：（6）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其）调整子公司以前年度除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）他变动（假定所有者权益增加）借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：资本公积贷：资本公积年初年初（7）调整本年除净损益以外所有者权益的其他变动（假）调整本年除净损益以外所有者权益的其他变动（假定所有者权益增加）定所有者权益增加）借：长期股权投资借：长期股权投资 贷：资本公积贷：资本公积本年本年By Azurelai39小结小结合并抵消处理：合并抵消处理：1.母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵消母公司长期股权投资与子公司所有者权益的抵消借：股本借：股本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润年末（子公司）年末（子公司）贷：长期股权投资（母公司）贷：长期股权投资（母公司）少数股东权益（子公司所有者权益少数股东权益（子公司所有者权益少数股少数股 东投资持股比例）东投资持股比例）By Azurelai40小结小结合并抵消处理：合并抵消处理：2.母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投母公司对子公司、子公司相互之间持有对方长期股权投资的投资收益的抵消资的投资收益的抵消借：投资收益借：投资收益 少数股东损益少数股东损益 未分配利润未分配利润年初年初 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 对所有者（或股东）的分配对所有者（或股东）的分配 未分配利润未分配利润年末年末By Azurelai41第二节第二节 非同一控制下购买日后合并财务报非同一控制下购买日后合并财务报表的编制表的编制n在购买日后，购买方应编制的合并财务报表包在购买日后，购买方应编制的合并财务报表包括括:n合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和合并所有者权益变动表。表和合并所有者权益变动表。By Azurelai43编制流程n对对子公司个子公司个别财务报别财务报表表进进行行调调整整n长长期股期股权权投投资资由成本法由成本法调调整整为权为权益法益法n抵消分抵消分录录第一第一类调整分整分录子公司的个子公司的个别财务报表反映表反映为在在购买日日公允价公允价值基基础上确定的可辨上确定的可辨认资产、负债等在本期等在本期资产负债表日表日应有的金有的金额。1.投资当年投资当年借：固定资产借：固定资产原价（调整固定资产价值）原价（调整固定资产价值）贷：资本公积贷：资本公积借：管理费用（当年按公允价值应补提折旧）借：管理费用（当年按公允价值应补提折旧）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧2.连续编制合并财务报表连续编制合并财务报表借：固定资产借：固定资产原价（调整固定资产价值）原价（调整固定资产价值）贷：资本公积贷：资本公积年初年初 借：未分配利润借：未分配利润年初（年初累计补提折旧）年初（年初累计补提折旧）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧 借：管理费用（当年补提折旧）借：管理费用（当年补提折旧）贷：固定资产贷：固定资产累计折旧累计折旧By Azurelai45例例题2013年年1月月1日，日，P公司用公司用银银行存款行存款3 000万元万元购购得得S公司公司80%的股份的股份（假定（假定P公司与公司与S公司的企公司的企业业合并属于非同一控制下的企合并属于非同一控制下的企业业合并）。合并）。购买购买日，日，S公司有一公司有一办办公楼，其公允价公楼，其公允价值为值为700万元，万元，账账面价面价值为值为600万元，按年限平均法万元，按年限平均法计计提折旧提折旧额额，预计预计使用年限使用年限为为20年，无残年，无残值值。假定假定A办办公楼用于公楼用于S公司的公司的总总部管理。其他部管理。其他资产资产和和负债负债的公允价的公允价值值与与其其账账面价面价值值相等。相等。假定假定S公司的会公司的会计计政策和会政策和会计计期期间间与与P公司一致，不考公司一致，不考虑虑P公司和公司和S公公司的内部交易及合并司的内部交易及合并资产资产、负债负债的所得税影响。的所得税影响。要求：要求：（1）在合并）在合并财务报财务报表中表中编编制制2013年年12月月31日日对对S公司个公司个别报别报表的表的调调整分整分录录。（2）在合并）在合并财务报财务报表中表中编编制制2014年年12月月31日日对对S公司个公司个别报别报表的表的调调整分整分录录。By Azurelai46参考答案参考答案（1）2013年年12月月31日日借：固定借：固定资产 100贷：资本公本公积 100借：管理借：管理费用用 5（10020）贷：固定：固定资产累累计折旧折旧 5（2）2014年年12月月31日日借：固定借：固定资产 100贷：资本公本公积 100借：未分配利借：未分配利润年初年初 5 贷：固定：固定资产累累计折旧折旧 5借：管理借：管理费用用 5贷：固定：固定资产累累计折旧折旧 5第二第二类调整分整分录长期股期股权投投资成本法核算成本法核算的的结果果调整整为权益法核算的益法核算的结果果的会的会计处理与同一控制相同理与同一控制相同调整分录略调整分录略区分相关区分相关长期股期股权投投资形成于同一控制下企形成于同一控制下企业合并合并还是非同一控制下企是非同一控制下企业合并；合并；区分母公司区分母公司对子公司的股子公司的股权投投资是全是全资还是非是非全全资；所要抵所要抵销的与母公司的与母公司对子公司子公司长期股期股权投投资相相关的关的资料，料，应该是按是按权益法益法调整后的数据整后的数据。理解要点：理解要点：第一第一类抵抵销分分录将母公司将母公司对子公司子公司权益性益性资本本投投资数数额与子公司股与子公司股东权益中益中母公司持有的份母公司持有的份额相抵相抵销将子公司股将子公司股东权益各益各项目余目余额与母与母公司公司对该子公司子公司长期股期股权投投资余余额相抵相抵销将子公司可辨将子公司可辨认净资产按公允价按公允价值报告，同告，同时确确认合并商誉合并商誉确确认少数股少数股东权益益非同一控制下的企非同一控制下的企业合并合并借：股本借：股本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润 存货等存货等 商誉商誉 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 母公司对子公司股权投资价值母公司对子公司股权投资价值 少数股东权益少数股东权益 盈余公积、未分配利润盈余公积、未分配利润年初（贷方差额，母公司）年初（贷方差额，母公司）子公司股子公司股东权益益期末期末账面价面价值长期股期股权投投资成本中成本中归属于子公司可辨属于子公司可辨认净资产的增的增值部分部分差差额子公司股子公司股东权益期末公允价益期末公允价值少数股少数股权比例比例合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为合并利润表应当以母公司和子公司的利润表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对单独利润表的影响后，由间发生的内部交易对单独利润表的影响后，由母公司编制。母公司编制。合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的合并所有者权益变动表应当以母公司和子公司的所有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公所有者权益变动表为基础，在抵销母公司与子公司、子公司相互之间发生的内部交易对单独所有司、子公司相互之间发生的内部交易对单独所有者权益变动表的影响后，由母公司合并编制。者权益变动表的影响后，由母公司合并编制。抵消内部股抵消内部股权投投资收益及子公司利收益及子公司利润分配分配抵消分录：抵消分录：借：投资收益借：投资收益 少数股东损益少数股东损益 未分配利润未分配利润期初期初贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 应付普通股股利应付普通股股利 未分配利润未分配利润期末期末子公司当年子公司当年净利利润母公司持股比例母公司持股比例子公司当年子公司当年净利利润少数股少数股东持股比例持股比例子公司期初未分配利子公司期初未分配利润子公司当年分配数子公司当年分配数子公司年末未分配数子公司年末未分配数第二第二类抵抵销分分录n一、综合举例一、综合举例n【例例32】沿沿用用【例例24】，假假设设210年年度度，B公公司司实实现现净净利利润润1 000万万元元，提提取取法法定定公公积积金金100万万元元，向向A公公司司分分派派现现金金股股利利480万万元元，向向其其他他股股东东分分派派现现金金股股利利120万万元元。B公公司司因因持持有有的的可可供供出出售售金金融融资资产产的的公公允允价值变动计入当期资本公积的金额为价值变动计入当期资本公积的金额为l00万元。万元。nA公司个别报表中对公司个别报表中对B公司的投资采用成本法核算。公司的投资采用成本法核算。nA公公司司与与B公公司司个个别别财财务务报报表表分分别别见见表表38、表表39和和表表310。n在在本本例例中中，210年年12月月31日日，A公公司司对对B公公司司的的长长期期股股权权投投资资的的账账面面余余额额为为2900万万元元（假假定定未未发发生生减减值值）。根根据据合合并并报报表表准准则则的的规规定定，在在合合并并工工作作底底稿稿中中将将对对B公公司司的的长长期期股股权权投投资资由由成成本本法法调调整整为为权权益益法法。有有关关调调整整分录如下（分录如下（1）、（）、（2）、（）、（3）所示：）所示：n（1）确确认认A公公司司在在210年年B公公司司实实现现净净利利润润995万万元元（按按调调整整后后公公允允价价值值基基础础净净利利润润），所所享享有有的的份份额额796（99580）万元：）万元：n借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司 7 960 000n 贷：投资收益贷：投资收益B公司公司 7 960 000n按按【例例24】的的资资料料，B公公司司的的固固定定资资产产公公允允价价值值高高于于其其账账面面价价值值的的唯唯一一原原因因是是某某一一办办公公楼楼的的公公允允价价值值高高于于其其账账面面价价值值100万万元元，该该楼楼的的采采用用平平均均年年限限法法折折旧旧，剩剩余余折折旧旧年年限限为为20年年。按按年年限限平平均均法法每每年年应应补补计计提提的的折折旧旧额额为为5万万元元（100万万元元20年年）。所所以以，以以B公公司司206年年12月月31日日各各项项可可辨辨认认资资产产等等的的公公允允价价值值为为基基础础，重重新新确确定定的的B公公司司210年的净利润为年的净利润为995（1 0005）万元。）万元。nA公公司司在在合合并并底底稿稿中中先先对对B公公司司的的损损益益调调整整为为公公允允价值基础的过程见抵销调整分录（价值基础的过程见抵销调整分录（4）和（）和（5）。）。n（2）确确认认A公公司司收收到到B公公司司210年年分分派派的的现现金金股股利利，同时抵销原按成本法确认的投资收益同时抵销原按成本法确认的投资收益480万元：万元：n借：投资收益借：投资收益B公司公司 4 800 000n 贷：长期股权投资贷：长期股权投资B公司公司 4 800 000n（3）确确认认A公公司司在在210年年B公公司司除除净净损损益益以以外外所所有有者者权权益益的的其其他他变变动动中中所所享享有有的的份份额额80万万元元（资资本本公公积积的的增加额增加额l0080）：）：n借：长期股权投资借：长期股权投资B公司公司 800 000n 贷：资本公积贷：资本公积其他资本公积其他资本公积B公司公司 800 000n在在连连续续编编制制合合并并财财务务报报表表的的情情况况下下（即即210年年末末以以后后期期间间的的合合并并财财务务报报表表中中），对对上上述述三三项项内内容容应编制如下调整分录：应编制如下调整分录：n借借：长长期期股股权权投投资资B公公司司 396（79648080）n 贷：未分配利润贷：未分配利润年初年初 3 160 000n 资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积B公司公司 800000n（4）抵抵销销B公公司司股股东东权权益益和和A公公司司长长期期股股权权投投资，并确认少数股东权益：资，并确认少数股东权益：n借：股本借：股本 20 000 000n 资本公积资本公积 11 000 000n 盈余公积盈余公积 4 000 000n 未分配利润未分配利润年末年末 5 000 000n 固定资产固定资产 950 000 n 商誉商誉 200 000n 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 32 960 000n 少数股东权益少数股东权益 8 190 000n（5）抵抵销销A公公司司投投资资收收益益和和B公公司司利利润润分分配配项项目目，抵抵销销B公公司司期期初初未未分分配配利利润润，确确认认少少数数股股东损益：东损益：n借：投资收益借：投资收益 7 960 000n 管理费用管理费用 50 000n 少数股东损益少数股东损益 1 990 000n 未分配利润未分配利润年初年初 2 000 000n 贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 1 000 000n 对所有者（或股东）的分配对所有者（或股东）的分配 6 000 000n 未分配利润未分配利润年末年末 5 000 000 n该分录利用了权益法下这样的等式关系：该分录利用了权益法下这样的等式关系：n