东北财经才学会计系列教材会计学06第六章投资(120页PPT).pptx

学习目标学习目标投资的概念与分类投资的概念与分类交易性金融资产的核算交易性金融资产的核算持有至到期投资的核算持有至到期投资的核算可供出售金融资产的核算可供出售金融资产的核算长期股权投资的核算长期股权投资的核算补充内容补充内容投资投资构成构成及其及其核算核算方法方法资产资产非流动资产非流动资产流动资产流动资产第六章第六章 投投 资资第四版第四版1第一节第一节 投资的概念及其组成内容投资的概念及其组成内容 一、投资的概念一、投资的概念 本章所介绍的投本章所介绍的投资是指企业利用其富资是指企业利用其富余资金对外部进行投余资金对外部进行投资的行为。资的行为。区别于企业进区别于企业进行固定资产购置等对行固定资产购置等对内投资行为。内投资行为。购买股票购买股票和债券等和债券等资本资本市场市场投资投资盈利盈利其他其他企业企业政府政府买国买国债等债等2 二、投资的组成内容二、投资的组成内容 投投 资资长长 期期 股股权权 投投 资资企业准备长期持有的对其企业准备长期持有的对其他企业的权益性投资他企业的权益性投资 D交交 易易 性性金融资产金融资产企业为了近期内出售企业为了近期内出售而持有的股票等而持有的股票等 A可供出售可供出售金融资产金融资产初始确认时即被指定为初始确认时即被指定为可供出售的国债等可供出售的国债等C持有至到持有至到期期 投投 资资到期日和回收金额到期日和回收金额都固定的国债等都固定的国债等 B【例例】政府发行的某期国债，政府发行的某期国债，发行期发行期5 5年，企业购买后准备年，企业购买后准备持有到期。持有到期。【例例】企业企业向其他企业投向其他企业投资资10001000万元，万元，占被投资方占被投资方所有者权益所有者权益50%50%。3第二节第二节 交易性金融资产的核算交易性金融资产的核算 一、交易性金融资产的含义一、交易性金融资产的含义 金融资产：金融资产：实物资产的对称。是指企业实物资产的对称。是指企业所拥有的以价值形态存在的资产。如为进行短所拥有的以价值形态存在的资产。如为进行短期投资而购入的股票、债券和基金等。是一种期投资而购入的股票、债券和基金等。是一种索取实物资产的无形权利。索取实物资产的无形权利。交易性金融资产：交易性金融资产：是指企业为了近期内是指企业为了近期内出售而持有的金融资产。通常情况下，以赚取出售而持有的金融资产。通常情况下，以赚取差价为目的而购入的股票、债券和基金等。差价为目的而购入的股票、债券和基金等。企业的金融资产还包括现企业的金融资产还包括现金和现金等价物（如应收金和现金等价物（如应收票据等）票据等）企业的现金和现金等价物不是为交易目的而持企业的现金和现金等价物不是为交易目的而持有，不属于交易性金融资产有，不属于交易性金融资产4 公允价值：公允价值：“公允价值，是指在公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。进行资产交换或者债务清偿的金额。”。交易性金融资产的特点：交易性金融资产的特点：企业持有的目企业持有的目的是短期性的，即在初次确认时即确定其持有目的是短期性的，即在初次确认时即确定其持有目的是为了短期获利。此处的短期一般也应不超过的是为了短期获利。此处的短期一般也应不超过一年（包括一年）；一年（包括一年）；该资产具有活跃市场，公该资产具有活跃市场，公允价值能够通过活跃市场获取。允价值能够通过活跃市场获取。公允价值是一种随市场价格变动而处在变动公允价值是一种随市场价格变动而处在变动过程中的价值过程中的价值(不同于实际成本不同于实际成本)。特别提示特别提示基本准则基本准则5交易性金融资产交易性金融资产取得资产的 跌值公允价值 处置(收益)升值 处置(损失)银行存款 投资收益投资收益支付费用 实现收益处置损失 处置收益变动损失 变动收益应收股利应收股利(或利息或利息)支付价款 实际收回 包含的现金 现金股利 股利(或利息)(或利息)持有期间 取得收益公允价值变动损益公允价值变动损益公允价值下跌损失 公允价值升值收益处置后确定收益 处置后确定损失银行存款 初始投资成本初始投资成本等的核算等的核算持有期间获持有期间获取收益的取收益的 核核 算算持有期间公持有期间公允价值变动允价值变动损益的核算损益的核算处置过程成本等结转及其处置过程成本等结转及其损益确定的核算损益确定的核算处置后公允价值变动处置后公允价值变动损益最终确定的核算损益最终确定的核算交易性金融资产交易性金融资产总分类核算的总总分类核算的总体思路体思路6 二、交易性金融资产二、交易性金融资产取得成本取得成本确定（确定（会会计计量计计量）及账务处理）及账务处理 （一）一般情况：应按取得时的（一）一般情况：应按取得时的公允价公允价值值（面值或溢价等）作为取得成本入账。（面值或溢价等）作为取得成本入账。支付的相关交易费用（付给交易代理支付的相关交易费用（付给交易代理证券商）在发生时计入当期损益证券商）在发生时计入当期损益（“投资收投资收益益”账户的借方）账户的借方）。交易性金融资产交易性金融资产取得资产的 处置资产的 公允价值 公允价值银行存款 投资收益投资收益支付的相关 实现的投资费用 收益支付费用支付费用(手续费手续费等等)部分部分计入成本部分计入成本部分账户性质账户性质:资产类资产类账户结构账户结构:借增贷减借增贷减明细科目明细科目:成本、公允价值成本、公允价值变动等变动等账户性质账户性质:收入收入(损益损益)类类双重性质账户：双重性质账户：既用以核算既用以核算投资收益，也用以核算投资损失投资收益，也用以核算投资损失7 【例例6-16-1】211211年年1 1月月1010日华联公司用日华联公司用银行存款银行存款325 000325 000购入购入A A公司股票公司股票50 00050 000股，股，作为交易性金融资产，并支付交易费用作为交易性金融资产，并支付交易费用1 1 200200元。元。借：交易性金融资产借：交易性金融资产 A公司股票公司股票成本成本 3 250 000 投资收益投资收益 1 200 贷：银行存款贷：银行存款 326 200 股票也可能平价购买，本例未溢价购买股票也可能平价购买，本例未溢价购买初始投资成本（公允价值）初始投资成本（公允价值）交易费用交易费用付款总额付款总额8 （二）特殊情况：如果实际支付的价款中（二）特殊情况：如果实际支付的价款中包含发行方已宣告但尚未发放的包含发行方已宣告但尚未发放的现金股利现金股利（或（或已到期但尚未领取的债券利息），应当单独确已到期但尚未领取的债券利息），应当单独确认为应收股利（或应收利息），不计入交易性认为应收股利（或应收利息），不计入交易性金融资产的取得成本。金融资产的取得成本。3月月25日购入股票，每股价日购入股票，每股价格格8.60元，其中含发行方已元，其中含发行方已宣告发放现金股利宣告发放现金股利 0.20元元支付价款中有支付价款中有8.40元为购买成本，另元为购买成本，另0.20元为可于元为可于4月收回的股利，月收回的股利，应作为应收股利处理，不计入购买成本应作为应收股利处理，不计入购买成本现金股利：现金股利：股利的一种，购买方可获得股利的一种，购买方可获得现金收益；另一种为股票股利现金收益；另一种为股票股利2011年发行股票，每发行股票，每股的面值股的面值1 1元元3月初宣告每股发放现金股月初宣告每股发放现金股利利 0.20 元，元，拟于拟于4月发放月发放1月4月3月关于关于“应收股利应收股利(利息利息)”)”的的说明说明2月发行股发行股票企业票企业购买股购买股票企业票企业9 实际支付的价款中实际支付的价款中包含应收股利（或包含应收股利（或应收利息应收利息)时的账户设置时的账户设置交易性金融资产交易性金融资产取得资产的 处置资产的 公允价值 公允价值银行存款 投资收益投资收益支付的相关 实现的投资费用 收益应收股利应收股利(或利息或利息)支付价款中 实际收回包含的现金 现金股利股利(或利息)(或利息)包含应收股利等包含应收股利等支付费用部分支付费用部分计入成本部分计入成本部分账户性质账户性质:资产类资产类明细科目明细科目:成本、公允价值成本、公允价值变动等变动等账户性质账户性质:资产类资产类账户结构账户结构:借增贷减借增贷减银行存款银行存款账户性质账户性质:收入类收入类双重性质账户：双重性质账户：既用以核算既用以核算投资收益，也用以核算投投资收益，也用以核算投资损失资损失10 【例例6-2(1)6-2(1)】2 21111年年3 3月月2525日，华联公日，华联公司按每股司按每股 8.608.60元价格（面值元价格（面值1 1元）购入元）购入3000030000股股票，作为交易性金融资产。另支付交易股股票，作为交易性金融资产。另支付交易费费1 0001 000元。股票购买价格中每股含元。股票购买价格中每股含0.200.20元已元已宣告但尚未领取的现金股利，该股利拟于同宣告但尚未领取的现金股利，该股利拟于同年年4 4月月2020日发放。应计算如下数据：日发放。应计算如下数据：支付价款：支付价款：8.60300001 000259 000（元）（元）应收现金股利：应收现金股利：0.20300006 000（元）（元）初始投资成本：（初始投资成本：（8.600.20）30000 252 000（元）（元）【或：或：259 000 6 000 1 000 252 000】现金股利现金股利交易费用交易费用付款总额付款总额4月可收回，月可收回，不应计入投资不应计入投资成本成本11 【例例6-3(1)6-3(1)】2 21111年年7 7月月1 1日，华联公日，华联公司支付价款司支付价款86 80086 800元购入甲公司在上一年发元购入甲公司在上一年发行的债券作为交易性金融资产。面值为行的债券作为交易性金融资产。面值为80 80 000000元，期限元，期限5 5年，票面利率年，票面利率6%6%，每年，每年6 6月月3030日日付息，到期还本。支付交易费用付息，到期还本。支付交易费用300300元。债券元。债券购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利购买价格中包含已到付息期但尚未支付的利息息4 8004 800元。元。支付价款：支付价款：86 800（元）（元）交易费用：交易费用：300（元）（元）应收利息：应收利息：4 800（元）（元）初始投资成本：初始投资成本：86 8004 800 82 000（元）（元）可收回利息可收回利息价款总额价款总额可收回，不应计入投资成本可收回，不应计入投资成本12 借：交易性金融资产借：交易性金融资产 甲公司债券甲公司债券成本成本 82 000 应收利息应收利息 4 800 投资收益投资收益 300 贷：银行存款贷：银行存款 87 100 注意应收利息及交易费的处理！注意应收利息及交易费的处理！【例例6-3(2)6-3(2)】华华联公司收到甲公司支付的联公司收到甲公司支付的债券利息债券利息。借：银行存款借：银行存款 4 800 贷：应收利息贷：应收利息 4 800初始投资成本初始投资成本（公允价值）（公允价值）应收项目应收项目交易费用交易费用付款总额付款总额13 三、交易性金融资产三、交易性金融资产持有期间持有期间的账务处理的账务处理 获取收益及公允价值变动损益处理获取收益及公允价值变动损益处理 （一）获取收益（一）获取收益（现金股利现金股利或债券利息）或债券利息）的的处理处理 1.1.账户设置账户设置投资收益投资收益发生的投资发生的投资 实现的投资实现的投资损失损失(相关费 收益收益（公允用、公允价 价值变动、值变动、处 处置收益等）处置损失等)银行存款 应收利息应收利息应分得利息 实收利息应收股利应收股利应分得现金 实际收到的股利 现金股利应收股利、应收利息应收股利、应收利息账户性质账户性质:资产类资产类账户结构账户结构:借增贷减借增贷减账户性质账户性质:收入（损益）类收入（损益）类双重性质账户：双重性质账户：既用以核算投资收益，既用以核算投资收益，也用以核算投资损失也用以核算投资损失发行方已宣告但尚未实际发放，发行方已宣告但尚未实际发放，购买股票方暂未收到购买股票方暂未收到购买债券方在一定会计期末确购买债券方在一定会计期末确认，暂未收到认，暂未收到现金股利：现金股利：股利的一种，购买方可获得现金收股利的一种，购买方可获得现金收益；另一种为股票股利益；另一种为股票股利持有期间收益持有期间收益14 2.2.核算举例核算举例 【例例6-4(1)6-4(1)】(续例续例6-16-1)华联公司所持有华联公司所持有的股的股票的票的A A公司宣告公司宣告2 21010年度利润分配方案，年度利润分配方案，每股分派每股分派现金股利现金股利0.300.30元。元。应收现金股利：应收现金股利：0.3050 00015 000（元）（元）借：应收股利借：应收股利 15 000 贷：投资收益贷：投资收益 15 000 应收股利为企业的应计未收收入！应收股利为企业的应计未收收入！【例例6-4(2)6-4(2)】2 21111年年4 4月月1515日日，收到，收到A A公公司司派发的现金股利，存入银行。派发的现金股利，存入银行。借：银行存款借：银行存款 15 000 贷：应收股利贷：应收股利 15 000 15 【例例6-5(1)6-5(1)】(续例续例6-36-3)2)21111年年1212月月3131日，日，华联公司所持有的华联公司所持有的甲公司甲公司债券应计利息债券应计利息2 400元元。应计利息：应计利息：80 0006%6/122 400（元）（元）借：应收股利借：应收股利 2 400 贷：投资收益贷：投资收益 2 400 应收利息为企业的应计未收收入！应收利息为企业的应计未收收入！16 （二）交易性金融资产的期末计量及账务（二）交易性金融资产的期末计量及账务处理（处理（在交易性金融资产持有期间期末进行在交易性金融资产持有期间期末进行）1.1.期期末计量的原因末计量的原因 公允价值的变动公允价值的变动：交易性金融资产在取：交易性金融资产在取得时按公允价值入账；但公允价值是变化不定得时按公允价值入账；但公允价值是变化不定的，会计期末的公允价值反映了该资产的现时的，会计期末的公允价值反映了该资产的现时价值。价值。根据有关规定根据有关规定:交易性金融资交易性金融资产的价值应按资产负债表日的公允价产的价值应按资产负债表日的公允价值反映；值反映；其公允价值的变动应计其公允价值的变动应计入当期损益。入当期损益。17 2.2.期末公允期末公允价值变动的两种情况价值变动的两种情况 (1)(1)高于高于“交易性金融资产交易性金融资产”账面余额账面余额交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票例6-1 325 000期末公允价值：期末公允价值：260 000 (2)(2)低于低于“交易性金融资产交易性金融资产”账面余额账面余额 对以上变动，应在会计期末分别调整对以上变动，应在会计期末分别调整“交易性交易性金融资产金融资产”账面余额；并将变动部分计入当期损账面余额；并将变动部分计入当期损益益(记入记入“公允价值变动损益公允价值变动损益”账户账户)。升值（收益）：升值（收益）：3 000期期 末末应调增应调增跌值（损失）：跌值（损失）：65 000期期 末末应调减应调减交易性金融资产交易性金融资产甲公司债券甲公司债券例6-3 82 000期末公允价值：期末公允价值：85 000特别提示特别提示18 3.3.账户设账户设置置公允价值变动损益公允价值变动损益公允价值跌值损失 公允价值升值收益例6-6(1)65 000 例6-6(3)3 000 4.4.核算举例核算举例 【例例6-6(1)6-6(1)】会计期末，会计期末，A公司股票公司股票跌值跌值65 000元。元。借：交易性金融资产借：交易性金融资产A公司股票公司股票 公允价值变动公允价值变动 65 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 65 000交易性金融资产交易性金融资产甲公司债券甲公司债券公允价值变动公允价值变动例6-1 82 000例6-6(3)3 000期末余额 85 000交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票公允价值变动公允价值变动例6-1 325 000 例6-6(1)65 000期末余额 260 000公允价值产生的升值收益及跌公允价值产生的升值收益及跌值损失暂不记入值损失暂不记入“投资收益投资收益”账账户，而是在持有期满（处置）时再户，而是在持有期满（处置）时再最终确认。最终确认。账户性质账户性质:费用费用(损益损益)类类既核算公允价值升值收益，也核算其既核算公允价值升值收益，也核算其跌值损失跌值损失(具有具有双重性质双重性质)特别提示特别提示19 【例例6-5(2)6-5(2)】B公司股票公司股票升值升值45 000元。元。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 45 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产B公司股票公司股票 公允价值变动公允价值变动 45 000 以上交易性金融资产的公允价值变动暂不确认为企业当期的投资损益。是由于以上交易性金融资产的公允价值变动暂不确认为企业当期的投资损益。是由于股票的持有期间具有不确定性，其公允价值还会发生变动。由此产生的损益应在最股票的持有期间具有不确定性，其公允价值还会发生变动。由此产生的损益应在最终终处置交易性金融资产时处置交易性金融资产时再确定为投资损益。再确定为投资损益。特别提示特别提示 【例例6-5(3)6-5(3)】甲公司债券甲公司债券升值升值3 000元。元。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 3 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产B公司股票公司股票 公允价值变动公允价值变动 3 00020 四、交易性金融资产四、交易性金融资产处置处置的账务处理的账务处理 （一）交易性金融资产处置的含义（一）交易性金融资产处置的含义 是指交易性金融资产转让是指交易性金融资产转让(或出售或出售)的行为。的行为。所进行的账务处理主要是：所进行的账务处理主要是：1 1）确认确认处置损益及处置损益及成本结转；成本结转；2 2）确认确认公允价值变动的最终结果公允价值变动的最终结果。（二）处置损益及公允价值变动确认方法（二）处置损益及公允价值变动确认方法 1.1.处置损益的确认方法处置损益的确认方法交易性金交易性金融资产处融资产处置置 损损 益益处处 置置出售价出售价账账 面面价价 值值应应 收收项项 目目结果为负数结果为负数时：时：损损 失失结果为正数结果为正数时：时：收收 益益实实 际际收款额收款额账面成本、公允账面成本、公允价值变动价值变动应收股利应收股利(或利息或利息)21 【例例6-76-7】(续例续例6-16-1、6-66-6)2)21212年年2 2月月2020日日公公司将司将A公司股票出售，实收款公司股票出售，实收款266 000266 000元。当日该元。当日该股票账面价值股票账面价值260 000260 000元（其中成本元（其中成本325 000325 000元，元，公允价值变动损失公允价值变动损失65 00065 000元）。元）。处置损益：处置损益：266 000260 0006 000（元）（元）收益收益损失损失 【例例6-8(2)6-8(2)】(续例续例6-26-2、6-66-6)2)21212年年4 4月月1 1日日公司将公司将B公司股票出售，实收款公司股票出售，实收款298 000298 000元。元。当日该股票账面价值当日该股票账面价值297 000297 000元（元（其中：成本其中：成本252 252 000000元，公允价值变动收益元，公允价值变动收益45 00045 000元元）。另有。另有B B公司以宣告但尚未发放现金股利公司以宣告但尚未发放现金股利3 0003 000元。元。处置损益：处置损益：228 000236 0002 000（元）（元）22 【例例6-96-9】(续例续例6-36-3、6-56-5、6-66-6)2)21212年年5 5月月1010日日公司将甲公司债券出售，实收款公司将甲公司债券出售，实收款88 60088 600元。当日，元。当日，该债券已计提但尚未收到的利息该债券已计提但尚未收到的利息2 4002 400元，账面价元，账面价值值85 00085 000元（其中成本元（其中成本82 00082 000元，公允价值变动收元，公允价值变动收益益3 0003 000元）。元）。处置损益：处置损益：88 60085 0002 4001 200（元）（元）收益收益23 2.2.公允价值变动损益的确认方法公允价值变动损益的确认方法 含义：将原记入含义：将原记入“公允价值变动损益公允价值变动损益”账户的升值收益或跌值损失的结果最终确账户的升值收益或跌值损失的结果最终确认为投资损益，并记入认为投资损益，并记入“投资收益投资收益”账户。账户。见图示：见图示：投资收益投资收益 公允价值变动损益公允价值变动损益公允价值跌值损失 公允价值升值收益 确认升值收益确认升值收益确认跌值损失确认跌值损失结转升值收益结转跌值损失24 （三）交易性金融资产处置与损益的账（三）交易性金融资产处置与损益的账务处理务处理 【例例6-76-7（1 1）】股票处置的成本结转股票处置的成本结转：出：出售售A A公司股票，实收款公司股票，实收款266 000266 000元。当日其账元。当日其账面价值为面价值为260 000260 000元（成本元（成本325 000325 000元；公允元；公允价值变动损失价值变动损失65 00065 000元）。元）。处置损益：处置损益：266 000260 0006 000（元）（元）交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票例6-1 325 000 例6-6 65 000期末余额 260 000交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票成本成本例6-1 325 000期末余额 325 000交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票公允价值变动公允价值变动 例6-6 65 000 期末余额 65 000一一 级级明细账明细账二二 级级明细账明细账收益收益25 借：银行存款借：银行存款 266 000 交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票 公允价值变动公允价值变动 65 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产A公司股票公司股票 成本成本 325 000 投资收益投资收益 6 000确认处置收益确认处置收益实收款项实收款项结清结清原账原账户的户的记录记录交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票例6-1 325 000 例6-6 65 000期末余额 260 000交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票成本成本例6-1 325 000 期末余额 325 000交易性金融资产交易性金融资产A公司股票公司股票公允价值变动公允价值变动 例6-6 65 000 期末余额 65 000一一 级级明细账明细账二二 级级明细账明细账例6-7 325 000例6-7 65 000例6-7 260 000结转后，结转后，这些账这些账户再没户再没有余额！有余额！26 【例例6-7(2)6-7(2)】公允价值变动损益的处理公允价值变动损益的处理：将公司原确认的将公司原确认的【例例6-6(1)6-6(1)】公公允价值变动允价值变动损失损失65 00065 000元转为投资损失。元转为投资损失。借：投资收益借：投资收益 65 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 65 000将公允价值跌值损失最终确认为投资损失；将公允价值跌值损失最终确认为投资损失；该交易性金融资产投资的最终结果（损失）：该交易性金融资产投资的最终结果（损失）：（1 200）+15 000+6 00065 00045 200（元）（元）27 应收股利应收股利 例6-8（1）3 000期末余额 3 000 【例例6-86-8（2 2）】股票处置的成本结转股票处置的成本结转：出：出售售B B公司股票，实收款公司股票，实收款298 000298 000元。当日其账元。当日其账面价值为面价值为297 000297 000元（成本元（成本252 000252 000元；公允元；公允价值变动收益价值变动收益45 00045 000元）。另有应收现金股元）。另有应收现金股利利3 0003 000元（见元（见【例例6-86-8（1 1）】）。）。处置损益：处置损益：298 000297 0003 000 2 000（元）（元）交易性金融资产交易性金融资产B公司股票公司股票例6-2 252 000 例6-6 45 000期末余额 297 000交易性金融资产交易性金融资产B公司股票公司股票成本成本例6-2 252 000期末余额 252 000交易性金融资产交易性金融资产B公司股票公司股票公允价值变动公允价值变动 例6-6 45 000 期末余额 45 000一级明细账一级明细账二二 级级明细账明细账损失损失28 借：银行存款借：银行存款 298 000 投资收益投资收益 2 000 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产B公司股票公司股票 成本成本 252 000 公允价值变动公允价值变动 45 000 应收股利应收股利 3 000 确认处置损失确认处置损失实收款项实收款项结清结清原账原账户的户的记录记录结转后，结转后，这些账这些账户再没户再没有余额！有余额！应收股利应收股利 例6-8（1）3 000期末余额 3 000交易性金融资产交易性金融资产B公司股票公司股票例6-2 252 000 例6-6 45 000期末余额 297 000交易性金融资产交易性金融资产B公司股票公司股票成本成本例6-2 252 000期末余额 252 000交易性金融资产交易性金融资产B公司股票公司股票公允价值变动公允价值变动 例6-6 45 000 期末余额 45 000一级明细账一级明细账二二 级级明细账明细账29 【例例6-8(2)6-8(2)】公允价值变动损益的处理公允价值变动损益的处理：将公司原确认的将公司原确认的【例例6-6(2)6-6(2)】公公允价值变动允价值变动损失损失45 00045 000元转为投资损失。元转为投资损失。借：投资收益借：投资收益 45 000 贷：公允价值变动损益贷：公允价值变动损益 45 000将公允价值跌值损失最终确认为投资损失；将公允价值跌值损失最终确认为投资损失；交易性金融资产投资的最终结果（收益）：交易性金融资产投资的最终结果（收益）：（1 000）+3 0002 000+45 000 45 000（元）（元）30 【例例6-9(1)6-9(1)】债券处置成本结转债券处置成本结转：出售甲：出售甲公司债券，实收款公司债券，实收款88 60088 600元。当日其账面价元。当日其账面价值为值为85 00085 000元（其中：成本元（其中：成本82 00082 000元；公允元；公允价值变动收益价值变动收益3 0003 000元）；应收利息为元）；应收利息为2 4002 400元元(例例6-46-4)。处置损益：处置损益：88 60085 0002 400 1 200(元元)交易性金融资产交易性金融资产甲公司债券甲公司债券例6-1 82 000例6-6 3 000期末余额 85 000应收利息应收利息 例6-5 2 400期末余额 2 400交易性金融资产交易性金融资产甲公司债券甲公司债券成本成本例6-1 82 000期末余额 82 000交易性金融资产交易性金融资产甲公司债券甲公司债券公允价值变动公允价值变动例6-6 3 000期末余额 3 000一一 级级明细账明细账二二 级级明细账明细账收益收益31 借：银行存款借：银行存款 88 600 贷：交易性金融资产贷：交易性金融资产甲公司债券甲公司债券 成本成本 82 000 公允价值变动公允价值变动 3 000 应收利息应收利息 2 400 投资收益投资收益 1 200确认处确认处置收益置收益结清原账结清原账户记录户记录结清原账结清原账户的记录户的记录实收款项实收款项应收利息应收利息 例6-5 2 400期末余额 2 400交易性金融资产交易性金融资产甲公司债券甲公司债券成本成本例6-1 82 000期末余额 82 000交易性金融资产交易性金融资产甲公司债券甲公司债券公允价值变动公允价值变动例6-6 3 000期末余额 3 000例6-9 2 400例6-9 82 000例6-9 3 000结转结转后，后，以上以上账户账户再没再没有余有余额！额！32 【例例6-9(2)6-9(2)】债券公允价值变动损益的债券公允价值变动损益的处理处理：将公司原确认的：将公司原确认的【例例6-6(3)6-6(3)】公允价公允价值变动收益值变动收益3 0003 000元转为投资收益。元转为投资收益。借：公允价值变动损益借：公允价值变动损益 3 000 贷：投资收益贷：投资收益 3 000将公允价值跌值损失最终确认为投资收益；将公允价值跌值损失最终确认为投资收益；交易性金融资产投资的最终结果（收益）：交易性金融资产投资的最终结果（收益）：（300）+2 400+1 200+3 000 6 300（元）33交易性金融资产交易性金融资产取得资产的 跌值 公允价值 处置(收益)升值 处置(损失)银行存款 投资收益投资收益支付费用 实现收益处置损失 处置收益变动损失 变动收益应收股利应收股利(或利息或利息)支付价款 实际收回 包含的现金 现金股利 股利(或利息)(或利息)持有期间 取得收益公允价值变动损益公允价值变动损益公允价值下跌损失 公允价值升值收益处置后确定收益 处置后确定损失银行存款 初始投资成本初始投资成本等的核算等的核算持有期间获持有期间获取收益的取收益的 核核 算算持有期间公允持有期间公允价值变动损益价值变动损益的核算的核算处置过程成本等结转及其处置过程成本等结转及其损益确定的核算损益确定的核算处置后公允价值变动损益处置后公允价值变动损益最终确定的核算最终确定的核算交易性金融资交易性金融资产总分类核算产总分类核算的总体思路的总体思路34第三节第三节 持有至到期投资的核算持有至到期投资的核算 一、持有至到期投资的含义一、持有至到期投资的含义 是指到期日固定、回收金额固定或可是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的金融资产。期的金融资产。不同于交易性金融资产（到期日不固不同于交易性金融资产（到期日不固定、回收金额也不固定）！定、回收金额也不固定）！主要指长期债券投资，一般不包括股主要指长期债券投资，一般不包括股权投资！权投资！35持有至到期投资总分类核算的总体思路持有至到期投资总分类核算的总体思路持有至到期投资持有至到期投资成本成本取得投资的面值 处置投资时的 成本转出银行存款 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整溢价购入时支付价 持有期内各期款高于面值部分 摊销溢价(减少)未摊销结转数投资收益投资收益 实收利息 处置收益应收利息应收利息买价中包含部分按票面利率计算 的应收利息初始投资初始投资持有期间持有期间投资处置投资处置溢价购入时的溢价购入时的利息记录与持有利息记录与持有期间调整期间调整36 二、持有至到期投资取得的账务处理持有至到期投资取得的账务处理 （一）初始投资成本的确认（一）初始投资成本的确认 一般情况：应按取得时的一般情况：应按取得时的公允价值公允价值作作为初始投资成本为初始投资成本【面值记入面值记入“成本成本”；溢价；溢价（含支付相关费用）记入（含支付相关费用）记入“利息调整利息调整”】。同交易性金融资产中的债券投资等同交易性金融资产中的债券投资等不同于交易性金融资产初始投资成本的确认不同于交易性金融资产初始投资成本的确认 特殊情况：如果实际支付的价款中包含已特殊情况：如果实际支付的价款中包含已到期但尚未领取的利息，应单独确认为应收项目到期但尚未领取的利息，应单独确认为应收项目(应收利息应收利息)。37 （二）账户设置（二）账户设置持有至到期投资持有至到期投资成本成本取得投资的面值 处置投资时的 成本转出银行存款 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整溢价购入时支付价 在持有期内逐年款高于面值部分 摊销溢价(减少(包括相关费用)应收利息部分)超过面值溢超过面值溢价部分价部分账户性质账户性质:资资产类产类明细科目明细科目:成成本、利息调整本、利息调整应收利息应收利息买价中包含的应 收利息部分2月月20日购入债券，每份价格日购入债券，每份价格1.10元，其中含应收利息元，其中含应收利息.0.10元元2011年发行债券，每发行债券，每份的面值份的面值 1 1元元1月4月3月债券发行企业债券发行企业关于关于“应收利息应收利息”的说明的说明2月1 1月末计算应付利息每份月末计算应付利息每份0.100.10元，以后月份支付元，以后月份支付债券购买企业债券购买企业以后可收回，作为以后可收回，作为应收利息处理，不计应收利息处理，不计入购买成本入购买成本38 （三）核算举例（三）核算举例 【例例6-106-10】208208年年1 1月月1 1日公司购入甲公日公司购入甲公司当日发行的面值司当日发行的面值500 000500 000元的债券。期限元的债券。期限5 5年、票面利率年、票面利率6%6%。支付价款。支付价款528 000528 000元（元（平价平价购买，包括相关费用）。购买，包括相关费用）。借：持有至到期投资借：持有至到期投资甲甲公司债券公司债券 成本成本 500 000 利息调整利息调整 28 000 贷：银行存款贷：银行存款 528 000面值面值溢价溢价支付价款支付价款39 【例例6-116-11】208208年年1 1月月1 1日公司购入乙公日公司购入乙公司当日发行的面值司当日发行的面值1 000 0001 000 000元的债券。期限元的债券。期限5 5年、票面利率年、票面利率5%5%。到期一次还本付息。到期一次还本付息。实际。实际付款付款912 650912 650元。元。借：持有至到期投资借：持有至到期投资乙公司债券乙公司债券 成本成本 500 000 贷：银行存款贷：银行存款 912 650 持有至到期投资持有至到期投资乙公司债券乙公司债券 利息调整利息调整 87 350面值面值摊销摊销支付价款支付价款40 三、持有至到期投资利息收入确认的处理三、持有至到期投资利息收入确认的处理 （一）分期付息债券利息收入的处理（一）分期付息债券利息收入的处理持有至到期投资持有至到期投资成本成本取得投资的面值 处置投资时的 成本转出银行存款 持有至到期投资持有至到期投资利息调整利息调整溢价购入时支付价 在持有期内逐年款高于面值部分 摊销溢价(减少(不包括应收项目)应收利息部分)超过面值溢价超过面值溢价部分部分投资收益投资收益 应收利息扣 除溢价摊销 部分的差额应收利息应收利息买价中包含部分按票面利率计算 的应收利息 利息调整利息调整：溢价取得投资时：溢价取得投资时(相当于提前发生了损失相当于提前发生了损失),),在持有投资期间的各期末摊销溢价在持有投资期间的各期末摊销溢价(抵减各期应收利息收益抵减各期应收利息收益)的做法。折价取得投资时的做法。折价取得投资时(相当于提前产生了收益相当于提前产生了收益)，应增加，应增加各期应收利息收益各期应收利息收益。各期实现投资收益净额：各期实现投资收益净额：应计利息应计利息摊销溢价摊销溢价(利利息调整息调整)41 1.利息收入的确认利息收入的确认实际利率法实际利率法 在持有期间应按照在持有期间应按照摊余成本摊余成本和和实际利率实际利率计算确认实际利息，计入投资收益计算确认实际利息，计入投资收益(冲减冲减)。摊余成本摊余成本：各期期初成本扣减溢价摊销：各期期初成本扣减溢价摊销后的余额。见后的余额。见表表6-26-2。实际利率实际利率：相当于实收利息与全部支出：相当于实收利息与全部支出之比。由于溢价购入，实际利率会低于账面利之比。由于溢价购入