购并日的合并财务报表精编版.ppt

中南财经政法大学中南财经政法大学合并日的合并财务报表合并日的合并财务报表合并日的合并财务报表合并日的合并财务报表 2023/4/161合并财务报表的性质与合并范围1合并财务报表的方法2购买全部股份时的合并财务报表32023/4/162主要内容主要内容购买部分股份时的合并财务报表5非控制权益的性质及其计价4第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表（consolidated financial statements）控股合并的特点通过取得多数股权实施控制控股方和被控股方各保持其法人地位，继续独立存在独立核算控股合并的优点取得股份比较容易，手续简单以较少的资产（50%）控制较多的资产（100%）有限责任，母公司资产可得到保护2023/4/163第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表母公司个别财务报表中反映对子公司投资的局限：单行反映残缺反映歪曲反映2023/4/164第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。P32由母公司编制将两个或以上的法人主体合并为一个经济实体反映的会计主体是企业集团合并报表是在报表上的企业合并 编制时以母子公司各自的报表为基础，汇集相关报表项目，并将重复计算的项目予以抵销2023/4/165第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表母公司，是指有一个或一个以上子公司的企业（或主体，下同）。（2006）母公司，是指控制一个或一个以上主体（含企业、被投资单位中可分割的部分，以及企业所控制的结构化主体等,下同）的主体。（2014）子公司，是指被母公司控制的主体。（2014）2023/4/166第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v一、合并财务报表合并报表的局限性缺乏个别公司详细资料财务比率用途有限对子公司债权人及股东意义不大信息过于笼统，仍需要分部报告信息缺少利润分配与纳税功能2023/4/1672023/4/168第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v二、合并财务报表的内容合并资产负债表合并利润表及利润分配表合并所有者权益变动表合并现金流量表附注中期期末编制合并财务报表至少应当包括合并资产负债表、合并利润表、合并现金流量表和附注。（2014）2023/4/169第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围确定合并范围的基础：控制（2006）指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一企业的经营活动中获取利益的权力。控制的主体是唯一的，不是两方或多方。形成母子公司母公司唯一母子公司可以是企业，也可以是主体，即非企业形式，但形成会计主体，如基金以及信托项目运用时强调实质重于形式原则对SPE（Special Purpose Entities）的考虑2023/4/1610第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围确定合并范围的基础：控制（2014）投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。投资方拥有对被投资方的权力因参与被投资方的相关活动而享有可变回报有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额新增对被投资方可分割部分的控制新增合并的豁免2023/4/1611第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围判断标准表决权比例标准实质控制标准合并范围确定的表决权比例标准直接持股（半数以上，不包括半数）2023/4/161280%P公司 S公司第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围合并范围确定的表决权比例标准间接持股2023/4/161380%30%90%70%30%P公司S1公司S2公司S4公司S3公司父子孙结构P公司间接拥有S3公司70%的权益兄弟联属结构P公司直接拥有S4公司30%，间接拥有30%，共拥有60%股份80%30%90%30%70%第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围合并范围确定的表决权比例标准相互持股2023/4/1614母子公司相互持股子公司拥有母公司20%的股份，相当于间接拥有自身16%的月份，因此，母公司实际拥有子公司64%的股份80%20%P公司 S公司第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围实质控制标准通过投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权考虑潜在表决权2023/4/1615第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围不应纳入合并范围的被投资单位已宣告被清理整顿的原子公司，已宣告破产的原子公司，因承包经营或委托经营协议控制权受到影响的子公司，其他导致母公司失去控制的情形我国准则规定母公司应当将其全部子公司（包括母公司所控制的单独主体）纳入合并财务报表的合并范围如果母公司是投资性主体，则母公司应当仅将为其活动提供相关服务的子公司（如有）纳入合并范围并编制CFS；其他子公司不应当予以合并，母公司对其他子公司的投资应当按照公允价值计量且其变动计入当期损益。2023/4/1616第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围控制，是指投资方拥有对被投资方的权力,通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（2014）2023/4/1617第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围投资方应当在综合考虑所有相关事实和情况的基础上对是否控制被投资方进行判断。相关事实和情况主要包括：（一）被投资方的设立目的。（二）被投资方的相关活动以及如何对相关活动作出决策。（三）投资方享有的权利是否使其目前有能力主导被投资方的相关活动。（四）投资方是否通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报。（五）投资方是否有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。（六）投资方与其他方的关系。2023/4/1618第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围除非有确凿证据表明其不能主导被投资方相关活动，下列情况，表明投资方对被投资方拥有权力:（一）投资方持有被投资方半数以上的表决权的。（二）投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但通过与其他表决权持有人之间的协议能够控制半数以上表决权的。2023/4/1619第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围投资方持有被投资方半数或以下的表决权，但综合考虑下列事实和情况后，判断投资方持有的表决权足以使其目前有能力主导被投资方相关活动的，视为投资方对被投资方拥有权力：（一）投资方持有的表决权相对于其他投资方持有的表决权份额的大小，以及其他投资方持有表决权的分散程度。（二）投资方和其他投资方持有的被投资方的潜在表决权，如可转换公司债券、可执行认股权证等。（三）其他合同安排产生的权利。（四）被投资方以往的表决权行使情况等其他相关事实和情况。2023/4/1620第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围某些情况下，投资方可能难以判断其享有的权利是否足以使其拥有对被投资方的权力。此时投资方应当考虑其具有实际能力以单方面主导被投资方相关活动的证据。投资方应考虑的因素包括但不限于下列事项：（一）投资方能否任命或批准被投资方的关键管理人员。（二）投资方能否出于其自身利益决定或否决被投资方的重大交易。（三）投资方能否掌控被投资方董事会等类似权力机构成员的任命程序，或者从其他表决权持有人手中获得代理权。（四）投资方与被投资方的关键管理人员或董事会等类似权力机构中的多数成员是否存在关联方关系。2023/4/1621第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v三、合并范围如果母公司是投资性主体，且不存在为其投资活动提供相关服务的子公司，则不应当编制合并财务报表，该母公司按照本准则第二十一条规定以公允价值计量其对所有子公司的投资，且公允价值变动计入当期损益。合并豁免？2023/4/1622v四、编制合并财务报表的程序母公司编制合并报表的前提准备统一会计期间、会计政策、列报货币长期股权投资的方法？2023/4/1623报表合并的会计处理报表合并的会计处理方法方法长期股权投资的会计长期股权投资的会计处理方法处理方法权益法权益法成本法成本法 购买法购买法 权益结合法权益结合法权益法权益法成本法成本法结果与程序孰轻孰重？结果与程序孰轻孰重？第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v四、编制合并财务报表的程序编制合并工作底稿个别财务报表数据过入合并工作底稿将母公司、子公司个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目的数据过入合并工作底稿，并在合并工作底稿中对母公司和子公司个别财务报表各项目的数据进行加总，计算得出个别资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表各项目合计金额2023/4/1624第一节第一节 合并财务报表概述合并财务报表概述v四、编制合并财务报表的程序在合并工作底稿中编制调整分录和抵销分录，将内部交易对合并财务报表有关项目的影响进行抵销处理同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表不需调整非同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表需要调整计算各项目的合并后数据编制合并报表2023/4/1625合并工作底稿（简化）合并工作底稿（简化）207年年 单位：元单位：元项目单独报表合计数抵销与调整分录合并金额母公司 子公司借方贷方（利润表项目）营业收入（资产负债表项目）货币资金（现金流量表项目）：2023/4/16262023/4/1627企业集团企业集团合并报表的抵销合并报表的抵销母公司母公司子公司子公司股权投资股权投资资产交易资产交易债权债务债权债务非控制股东非控制股东母公司股东母公司股东2023/4/1628合并报表中需要抵销的项目合并报表中需要抵销的项目投资与被投资关系母公司的对子公司投资及其收益子公司的所有者权益及损益分配资产交易关系母子公司之间的购销业务产生的营业收入和营业成本、存货中的未实现利润其他资产交易中的价值变动及其未实现利润债权债务关系母子公司之间的应收应付项目及其相应的利息2023/4/1629合并日的合并报表合并日的合并报表非控制权益的非控制权益的计算与列示计算与列示股权投资差股权投资差额的分摊额的分摊取得股权比例股权投资差额100%零控制性权益 大于零 小于零第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表v一、购买全部股份的控股合并合并日需要编制的合并财务报表合并资产负债表合并日合并资产负债表编制的要点被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债，应当以公允价值列示购买方合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）大于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，应当确认为商誉2023/4/1630第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表v一、购买全部股份的控股合并合并日合并资产负债表编制的要点（续）购买方合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，即母公司对子公司的长期股权投资（按合并成本计量）小于母公司在子公司可辨认净资产（按公允价值计量）中所享有的份额的差额，应当按照下列规定处理：对取得的被购买方各项可辨认资产、负债及或有负债的公允价值以及合并成本的计量进行复核经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益2023/4/1631第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表v一、购买全部股份的控股合并子公司净资产账面价值=公允价值，无商誉2023/4/163215,00015,000 25,00025,000 60,00060,000 100,000100,000 第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表合并业务简例例：P34，例1，账面价值公允价值，正商誉2007年12月31日甲公司向乙公司的股东支付银行存款605 605 000000元，购入了乙公司100%的发行在外股份。此外，甲公司还发生了与合并有关的费用：企业合并的手续费和法律费用60 000元；其他间接费用42 000元。甲、乙公司适用所得税税率均为25%。2023/4/1633第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表记录购入乙公司全部股份借：长期股权投资 605 000 贷：银行存款 605 000记录与合并相关费用借：管理费用 102 000 贷：银行存款 102 0002023/4/1634第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表简化分析：简化分析：合并成本=605 000乙公司可辨认净资产公允价值=账面468 000+公允价值差114 000=582 000商誉=605 000-582 000=23 0002023/4/1635工作底稿工作底稿2023/4/163623,000 240,000 70,000 142,000 605,00030,00078,0006,00016,000 v抵消分录 借：子公司所有者权益项目（账面金额）相关资产（公允价值与账面之差）商誉 贷：长期股权投资2023/4/1637第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表p运用工作底稿编制合并财务报表（1）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵抵销分录销分录借：股本，乙公司 240 000 资本公积，乙公司 70 000 盈余公积，乙公司 142 000 未分配利润，乙公司 16 000 合并价差 137 000 贷：长期股权投资，甲公司 605 000 2023/4/1638第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表（2）将子公司资产、负债调整调整调整调整到购并日的公允价值借：存货，乙公司 30 000 固定资产，乙公司 78 000 无形资产，乙公司 6 000 商誉，乙公司 23 000 贷：合并价差 137 000（3）母子公司间内部债权债务抵销借：应付账款甲公司 30 000 贷：应收账款乙公司 30 0002023/4/1639第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表p负商誉的处理子公司可辨认净资产公允价值大于投资成本的差额，应先复核这些资产和负债的公允价值，复核后还存在差额的，确认为合并当期的收益。2023/4/1640第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表p例：例例2：（：（P40）A公司2011年12月31日用156 000元银行存款购入了B公司全部股份。B公司当时的股东权益为120 000元，其中，股本100 000元，资本公积15 000元，盈余公积4 000元，未分配利润1 000元。除了以下三个项目之外，其余项目的公允价值与账面价值相同。2023/4/1641第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表A公司编制取得B公司全部股份时的会计分录会计分录借：长期股权投资 156 000 贷：银行存款 156 000 2023/4/1642第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表A公司编制合并财务报表工作底稿上的抵销抵销分录借：股本，B公司 100 000 资本公积，B公司 15 000 盈余公积，B公司 4 000 未分配利润，B公司 1 000 存货，B公司 6 000 固定资产，B公司 28 000 无形资产，B公司 14 000 贷：长期股权投资，A公司 156 000 未分配利润（负商誉）12 0002023/4/1643合并价差资产增值第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表v例例3：A公司和B公司为非同一控制下的两家独立公司。20*6年6月30日，A公司向B公司的股东定向增发1 000万股普通股（每股面值1元，市价为6元）换取B公司原股东所有股票，合并后B公司继续保留法人资格。假定A公司和B公司在合并前采用的会计政策相同。合并前，A公司、B公司资产、负债及利润表如下列表格所示。2023/4/16442023/4/1645项目A公司B公司账面价值账面价值公允价值资产：货币资金5258618618存货3842482582应收账款680018001800长期股权投资700025003400固定资产（净值）1900057005800无形资产25005001920商誉0000资产总计444001160014120资产负债表资产负债表（简表）20*6年6月30日 单位：万元2023/4/1646项目A公司B公司账面价值账面价值公允价值负债和所有者权益：短期借款770043004300应付账款540014561456其他负债600018441844负债合计1910076007600股本83001100资本公积6700700盈余公积3200850未分配利润71001350所有者权益合计2530040006520负债和所有者权益总计4440011600资产负债表资产负债表（简表）20*6年6月30日 单位：万元第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表购买日，A公司作取得B公司股权的会计处理如下：借：长期股权投资 60 000 000 贷：股本 10 000 000 资本公积 50 000 000我国：我国：母公司账上不确认负商誉2023/4/1647第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表抵销分录借：股本 11 000 000 资本公积 7 000 000 盈余公积 8 500 000 未分配利润 13 500 000 存货 1 000 000 长期股权投资 9 000 000 固定资产 1 000 000 无形资产 14 200 000 贷：长期股权投资 60 000 000 未分配利润（营业外收入）5 200 0002023/4/16 48 合并资产负债表工作底稿（简表）合并资产负债表工作底稿（简表）20*6年年6月月30日日 单位：万元单位：万元2023/4/1649项目单独报表抵销与调整分录合并金额A公司B公司借方贷方资产：货币资金52586185876存货3842482（1）1004424应收账款680018008600长期股权投资130002500（1）900（1）600010400固定资产（净值）190005700（1）10024800无形资产2500500（1）14204420商誉000资产总计50400116002520600058520 合并资产负债表工作底稿（简表）合并资产负债表工作底稿（简表）20*6年年6月月30日日 单位：万元单位：万元2023/4/1650项目单独报表抵销与调整分录合并金额A公司B公司借方贷方负债和所有者权益：短期借款7700430012000应付账款540014566856其他负债600018447844负债合计19100760026700股本93001100（1）11009300资本公积11700700（1）70011700盈余公积3200850（1）850（1）523252未分配利润71001350（1）1350（1）4687568所有者权益合计313004000500052031820负债和所有者权益总计504001160058520第二节第二节 购买全部股份时的合并财务报表购买全部股份时的合并财务报表我国：会计分录（成本法）：我国：会计分录（成本法）：借：长期股权投资（支付对价）贷：银行存款正商誉抵销分录：正商誉抵销分录：负商誉抵销分录：负商誉抵销分录：借：子公司所有者权益项目（账面金额）相关资产（公允价值与账面之差）贷：长期股权投资 未分配利润2023/4/1651第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论非控制权益的性质（NCI）母公司理论经济实体理论变通的实体理论2023/4/1652第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论母公司理论即合并财务报表反映母公司所能控制的所属子公司的经济资源少数股东权益与少数股东损益的列示商誉：不确认少数股东权益部分商誉少数股东权益计量：按其享有子公司净资产账面价账面价值值份额计量2023/4/1653第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论例例4：2007年3月27日甲公司以3300万元的银行存款取得乙公司80的股份，该企业合并属于非同一控制下的企业合并。在购买日乙公司可辨认净资产的账面价值为3400万元。乙公司可辨认资产和负债的公允价值与账面价值除下列项目以外，其余均相等。2023/4/1654项目项目账面价值账面价值公允价值公允价值差额差额存货存货10000001200000200000固定资产固定资产10000000150000005000000无形资产无形资产600000800000200000长期应付款长期应付款40000003400000600000第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论投资时甲公司的会计分录借：长期股权投资33000000贷：银行存款33000000商誉的计算归属于母公司的商誉33000000（340000006000000）801000000少数股东权益的计算按照子公司可辨认净资产账面价值计算归属于少数股东的权益340000002068000002023/4/1655第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论经济实体理论该理论认为母子公司从经济实质上说是单一个体，合并财务报表应从整个企业集团的角度出发为全体股东的利益服务。NCI的计量与列示商誉的计量：full goodwill2023/4/1656第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论例4续：2007年3月27日甲公司以3300万元的银行存款取得乙公司80的股份，该企业合并属于非同一控制下的企业合并。在购买日乙公司可辨认净资产的账面价值为3400万元。乙公司可辨认资产和负债的公允价值与账面价值除下列项目以外，其余均相等。2023/4/1657项目项目账面价值账面价值公允价值公允价值差额差额存货存货10000001200000200000固定资产固定资产10000000150000005000000无形资产无形资产600000800000200000长期应付款长期应付款40000003400000600000第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论投资时甲公司的会计分录借：长期股权投资33000000贷：银行存款33000000商誉的计算归属于全体股东的商誉33000000（340000006000000）80801250000少数股东权益的计算按照子公司净资产公允价值计算归属于少数股东的权益（3300000080）2082500002023/4/1658第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论综合理论（我国）同一控制下的控股合并权益结合法非同一控制下的控股合并母公司理论与经济实体理论的融合（变通的经济实体理论）非控制权益的计算：子公司净资产公允价值公允价值非控制权益比例非控制权益的列示：属于集团所有者股东权益，但不属于母公司2023/4/16592023/4/1660第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论例4续：2007年3月27日甲公司以3300万元的银行存款取得乙公司80的股份，该企业合并属于非同一控制下的企业合并。在购买日乙公司可辨认净资产的账面价值为3400万元。乙公司可辨认资产和负债的公允价值与账面价值除下列项目以外，其余均相等。2023/4/1661项项目目账面价值账面价值公允价值公允价值差差额额存货存货10000001200000200000固定资产固定资产10000000150000005000000无形资产无形资产600000800000200000长期应付款长期应付款40000003400000600000第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论投资时甲公司的会计分录借：长期股权投资33000000贷：银行存款33000000商誉的计算归属于母公司的商誉33000000（340000006000000）801000000少数股东权益的计算按照子公司可辨认净资产公允价值计算归属于少数股东的权益（340000006000000）2080000002023/4/16622023/4/1663 财务财务报告报告理论理论 合并合并报告报告概念概念 合并合并报表报表实务实务 所有所有权理论权理论 实体实体理论理论比例合比例合并概念并概念母公司母公司概念概念经济实经济实体概念体概念合营报合营报表合并表合并母子公司报母子公司报表合并表合并第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v一、编制合并财务报表的理论v假设P公司投资70万元取得S公司70%的股权，取得日S公司净资产的账面价值为70万元，重估的公允价值为90万元。2023/4/1664商誉商誉重估价值重估价值20万万净资产账面净资产账面价值价值70万万7万万14万万49万万7万万14万万49万万7万万14万万49万万母公司投资少数权益母公司投资少数权益母公司投资少数权益第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表例5：P432010年12月31日丙公司发行660 000股每股面值1元（市价2.295元）的股份，换取丁公司每股面值1元股份500 000股中的450 000股。2007年12月31日，丙公司还以银行存款支付下与合并有关的费用：手续费和法律费用63 000元；证券发行费87 000元。合并前丙公司和丁公司的个别财务报表如下表所示。2023/4/16652023/4/16项项目目丙公司丙公司丁公司丁公司销售收入销售收入71500001250000销售成本销售成本5066000780000管理费用管理费用52800090000销售费用销售费用703000123000财务费用财务费用49800057000所得税所得税8500070000净利润净利润270000130000加：年初未分配利润加：年初未分配利润280008000可供分配利润可供分配利润298000138000减：提取盈余公积减：提取盈余公积13600065000分派现金股利分派现金股利12000061000年末未分配利润年末未分配利润4200012000662023/4/16资产资产丙公司丙公司丁公司丁公司负债及所有者权益负债及所有者权益丙公司丙公司丁公司丁公司银行存款银行存款266000182000应付所得税应付所得税3100018000存货存货1470000650000其他负债其他负债32600001162000其他流动资产其他流动资产732000268000股本股本1200000500000固定资产（净）固定资产（净）45400001320000资本公积资本公积1832000293000无形资产无形资产12000盈余公积盈余公积655000435000未分配利润未分配利润4200012000资产合计资产合计70200002420000负债及所有者权益负债及所有者权益合计合计7020000242000067第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表2010年12月31日，丁公司可辨认资产和负债除了以下三个项目之外，其余项目的公允价值与账面价值相同。2023/4/16项项 目目公允价值公允价值账面价值账面价值差异差异存货存货68000065000030000固定资产（净）固定资产（净）14900001320000170000无形资产无形资产4000040000合合 计计2210000197000024000068第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表丙公司按购并法记录合并业务的会计分录（1）记录合并丁公司的会计分录借：长期股权投资（660 0002.295）1 514 700 贷：股本（660 0001）660 000 资本公积 854 700（2）记录与合并有关的费用借：管理费用 63 000 资本公积 87 000 贷：银行存款 150 0002023/4/1669第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表采用工作底稿法时应编制的抵销分录（1）母公司长期股权投资与子公司所有者权益抵销分录借：股本，丁公司 500 000 资本公积，丁公司 293 500 盈余公积，丁公司 434 500 未分配利润，丁公司 12 000 合并价差 398 700 贷：长期股权投资，丙公司 1 514 700 少数股东权益（1 240 00010）124 0002023/4/1670第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表商誉计算表合并成本（1 452+62 700）1 514 700减：丁公司可辨认净资产账面价值 1 116 000未分摊的成本超过账面价值的数额 398 700投资成本超过账面价值数额的分摊：公允价值账面价值=差异投资比例=分摊额存货 680 000 650 000 30 00090 =27 000固定资产 1 490 000 1 320 000 170 00090 =153 000无形资产 40 000 40 00090 =36 000合计 2 210 000 1 970 000 240 000 216 000 减：可辨认净资产已分摊的差额 216 000商誉（成本超过可辨认净资产公允价值的差额）182 7002023/4/1671第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表n（2）将子公司资产、负债调整到购并日的公允价值u借：存货，丁公司 30 000 固定资产，丁公司 170 000 无形资产，丁公司 40 000 商誉，丁公司 182 700 贷：合并价差 398 700 少数股东权益 24 0002023/4/16722023/4/16项项目目丙公司丙公司丁公司丁公司 调整与抵销调整与抵销合并主体合并主体借方借方贷方贷方资产资产银行存款存货其他流动资产长期股权投资合并价差固定资产（净）无形资产商誉资产合计资产合计负债及所有者权益负债及所有者权益应付所得税其他负债股本资本公积盈余公积未分配利润少数股东权益负债及所有者权益合计负债及所有者权益合计11600014700007315001514700454000012000838470031000326000018600002536700655000420008384700018200065000026800013200002420000180001162000500000293000435000120002420000（2）30000（1）398700（2）170000（2）40000（2）182700（1）500000（1）293000（1）435000（1）12000（1）1514700（2）398700（1）124000（2）240002980002150000100000060300005200018270097127004900044220001860000253670065500042000148000971270073第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表丙公司合并资产负债表 2007年12月31日 单位：元 资产 负债及所有者权益银行存款 298 000 应付所得税 49 000存货 2 150 000 其他负债 4 422 000其他流动资产 1 000 000 股本 1 860 000固定资产（净）6 030 000 资本公积 2 536 700无形资产 52 000 盈余公积 655 000商誉 182 700 未分配利润 42 000 少数股东权益 148 000 资产合计 9 712 700 负债及所有者权益合计 9 712 7002023/4/1674第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v二、业务举例（综合理论）例6：2008年6月30日，P公司向S公司的股东定向增发1000万股普通股（每股面值为1元，市价为8.75元），取得了S公司70的股权。当日，P公司、S公司资产、负债情况如下表所示（单位：万元）：2023/4/16752023/4/1676项目项目P公司公司S公司公司账面价值账面价值账面价值账面价值公允价值公允价值资产：资产：货币资金货币资金4312.50450450存货存货6200255450应收账款应收账款300020002000长期股权投资长期股权投资500021503800固定资产固定资产700030005500无形资产无形资产45005001500商誉商誉000资产总计资产总计30012.50835513700负债和所有者权益：负债和所有者权益：短期借款短期借款250022502250应付账款应付账款3750300300其他负债其他负债375300300负债合计负债合计662528502850实收资本（股本）实收资本（股本）75002500资本公积资本公积50001500盈余公积盈余公积5000500未分配利润未分配利润5887.501005所有者权益合计所有者权益合计23387.50550510850负债和所有者权益总计负债和所有者权益总计30012.50835513700第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v二、业务举例P公司购买日的会计分录借：长期股权投资 87500000贷：股本10000000资本公积股本溢价775000002023/4/1677第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v二、业务举例P对价FVS可辨认净资产账面价值SFV商誉=少数股权权益=2023/4/1678第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v二、业务举例P公司编制购买日的合并资产负债表的调整分录借：存货1950000长期股权投资16500000固定资产25000000无形资产10000000贷：资本公积534500002023/4/1679第三节第三节 购买部分股份时的合并财务报表购买部分股份时的合并财务报表v二、业务举例P公司编制购买日的合并资产负债表的抵销分录借：实收资本25000000资本公积15000000盈余公积5000000未分配利润10050000存货1950000长期股权投资16500000固定资产25000000无形资产10000000商誉11550000贷：长期股权投资87500000少数股东权益325500002023/4/16802023/4/1681项目项目P公司公司S公司公司调整与抵销分录合并金额合并金额借方借方贷方贷方资产：资产：货币资金货币资金4312.504504762.50存货存货62002556650应收账款应收账款300020005000长期股权投资长期股权投资1375021508800固定资产固定资产7000300012500无形资产无形资产45005006000商誉商誉00115