重大错报风险的评估与应对教材cinb.ppt

第八章第八章 重大错报风险的评估与应对重大错报风险的评估与应对 本章内容本章内容本章内容本章内容 1.1.风险评估概述风险评估概述 2.2.风险评估程序、信息来源和项目组内部讨论风险评估程序、信息来源和项目组内部讨论 3.3.了解被审计单位及其环境了解被审计单位及其环境 4.4.了解被审计单位的内部控制了解被审计单位的内部控制 5.5.评估重大错报风险评估重大错报风险 6.6.针对报表层次重大错报风险的应对措施针对报表层次重大错报风险的应对措施 7.7.针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序针对认定层次重大错报风险的进一步审计程序 8.8.控制测试控制测试 9.9.实质性程序实质性程序 10.10.评价列报的适当性评价列报的适当性 11.11.评价审计证据的充分性和适当性评价审计证据的充分性和适当性 12.12.审计工作记录审计工作记录第一节第一节 风险评估概述风险评估概述问题的提出与现代风险导向审计问题的提出与现代风险导向审计爱因斯坦在美国斯坦福大学演讲给学生出了道爱因斯坦在美国斯坦福大学演讲给学生出了道题：题：“有两位工人，他们同时从烟囱里爬了出有两位工人，他们同时从烟囱里爬了出来，一位是干净的，一位是脏的。请问他们谁来，一位是干净的，一位是脏的。请问他们谁会去洗澡？会去洗澡？”启示：任何判断都离不开对环境的洞察。检查启示：任何判断都离不开对环境的洞察。检查报表错报应具备高度的职业怀疑精神，在作出报表错报应具备高度的职业怀疑精神，在作出判断之前，判断之前，必须考虑被审计单位所处的环境，必须考虑被审计单位所处的环境，否则容易受其花言巧语和造假魔术所蒙蔽。否则容易受其花言巧语和造假魔术所蒙蔽。传统的审计模式往往不太重视从宏观层面上了传统的审计模式往往不太重视从宏观层面上了解企业及其环境（如行业状况、监管环境、企解企业及其环境（如行业状况、监管环境、企业的性质、企业业绩评价方法等），而仅从业的性质、企业业绩评价方法等），而仅从较较低层面的会计资料低层面的会计资料来评估舞弊风险，视野狭窄，来评估舞弊风险，视野狭窄，容易只见树木不见森林。容易只见树木不见森林。当前，被审计单位及其所处环境的日趋复杂，当前，被审计单位及其所处环境的日趋复杂，传统审计模式的风险很高。为此，国际上在传统审计模式的风险很高。为此，国际上在2020世纪世纪9090年代开始，就在研究新的审计模式。具年代开始，就在研究新的审计模式。具体成果就是国际审计和鉴证准则委员会体成果就是国际审计和鉴证准则委员会（IAASBIAASB）于）于20032003年年1010月发布了月发布了3 3个新国际审计个新国际审计风险准则。该准则所体现的理念称为风险准则。该准则所体现的理念称为“现代风现代风险导向审计险导向审计”。我国我国20062006年年2 2月发布的新审计准则借鉴了月发布的新审计准则借鉴了IAASBIAASB的准则，新审计准则尤其强调要的准则，新审计准则尤其强调要自上自上而下而下地充分了解客户，从地充分了解客户，从总体上总体上识别重大识别重大错报风险，即风险评估工作，而不是仅仅错报风险，即风险评估工作，而不是仅仅从具体会计资料入手。从具体会计资料入手。现代风险导向审计的其他称谓，如现代风险导向审计的其他称谓，如Big Big fourfour的经营风险导向审计的经营风险导向审计,一些学者所称一些学者所称的舞弊导向审计，公司治理导向审计等。的舞弊导向审计，公司治理导向审计等。1 1、要求加强对被审计单位及其环境的了解。要求加强对被审计单位及其环境的了解。2 2、要求在审计的所有阶段都要实施风险评估程序。要求在审计的所有阶段都要实施风险评估程序。3 3、要求将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩。要求将识别和评估的风险与实施的审计程序挂钩。4 4、要求针对重大的各类交易、账户余额、列报和披要求针对重大的各类交易、账户余额、列报和披露实施实质性程序。露实施实质性程序。5 5、要求将识别、评估和应对风险的关键程序、要求将识别、评估和应对风险的关键程序形成审形成审计工作记录，计工作记录，以保证执业质量，明确执业责任。以保证执业质量，明确执业责任。一、新审计风险准则的重大变化一、新审计风险准则的重大变化 （一）含义（一）含义 风险评估，是指以了解被审计单位及其环境为内风险评估，是指以了解被审计单位及其环境为内容，以识别和评估财务报表重大错报风险为目的而容，以识别和评估财务报表重大错报风险为目的而实施的程序。实施的程序。（二）总体要求（二）总体要求 1.1.了解被审计单位及其环境不是可有可无的程序，了解被审计单位及其环境不是可有可无的程序，而是必须实施的程序。它有助于而是必须实施的程序。它有助于CPACPA在审计关键环节在审计关键环节作出合理职业判断。作出合理职业判断。2.2.风险评估是一个连续和动态收集、更新和分析风险评估是一个连续和动态收集、更新和分析信息的过程，风险评估贯穿于整个审计过程的始终。信息的过程，风险评估贯穿于整个审计过程的始终。二、风险评估的含义与总体要求二、风险评估的含义与总体要求风险评估风险评估有助于在六个关键环节作出合理职业判断。有助于在六个关键环节作出合理职业判断。（1 1）确定重要性水平，并随着审计工作的进程评）确定重要性水平，并随着审计工作的进程评估对重要性水平的判断是否仍然适当；估对重要性水平的判断是否仍然适当；（2 2）考虑会计政策的选择和运用是否恰当，以及）考虑会计政策的选择和运用是否恰当，以及财务报表的列报和披露是否适当；财务报表的列报和披露是否适当；（3 3）识别需要特别考虑的领域，包括关联方交易、）识别需要特别考虑的领域，包括关联方交易、管理层运用持续经营假设的合理性，或交易是否管理层运用持续经营假设的合理性，或交易是否具有合理的商业目的等；具有合理的商业目的等；（4 4）确定在实施分析程序时所使用的预期值；）确定在实施分析程序时所使用的预期值；（5 5）设计和实施进一步审计程序，以将审计风险）设计和实施进一步审计程序，以将审计风险降至可接受的低水平；降至可接受的低水平；（6 6）评价所获取审计证据的充分性和适当性。）评价所获取审计证据的充分性和适当性。第二节第二节 风险评估程序、信息来源和项目组内部讨论风险评估程序、信息来源和项目组内部讨论 一、风险评估程序与信息来源一、风险评估程序与信息来源 （一）风险评估程序（一）风险评估程序 1 1、询问询问询问询问被审计单位管理层和内部其他相关人员被审计单位管理层和内部其他相关人员：（1 1）管理层关注的主要问题；如新的竞争对手、主要客）管理层关注的主要问题；如新的竞争对手、主要客户和供应商的流失、新税法的实施、经营战略或目标的变户和供应商的流失、新税法的实施、经营战略或目标的变化等。化等。（2 2）被审计单位的财务状况、经营成果和现金流动；）被审计单位的财务状况、经营成果和现金流动；（3 3）可能影响财务报告的重大事项，如重大的购并；）可能影响财务报告的重大事项，如重大的购并；（4 4）企业的其他重要变化。如所有权结构、组织结构的）企业的其他重要变化。如所有权结构、组织结构的变化，以及内部控制的变化等。变化，以及内部控制的变化等。询问对象的多样性和相关信息询问对象的多样性和相关信息询问治理层，有助于了解财务报表编制的环境；询问治理层，有助于了解财务报表编制的环境；询问内部审计师，有助于了解内部审计针对内部控制设计和询问内部审计师，有助于了解内部审计针对内部控制设计和运行所实施的工作，也可以了解管理层对内部审计发现的问运行所实施的工作，也可以了解管理层对内部审计发现的问题是否采取了适当的行动；题是否采取了适当的行动；询问参与生成、处理或记录复杂或异常交易的员工，有助于询问参与生成、处理或记录复杂或异常交易的员工，有助于评估被审计单位选择和运用某项会计政策的适当性；评估被审计单位选择和运用某项会计政策的适当性；询问内部法律顾问，有助于了解有关诉讼、法律法规的遵循询问内部法律顾问，有助于了解有关诉讼、法律法规的遵循情况，影响被审计单位的舞弊或涉嫌舞弊、产品保证和售后情况，影响被审计单位的舞弊或涉嫌舞弊、产品保证和售后责任，与合作伙伴的安排（如合营企业）以及合同条款的含责任，与合作伙伴的安排（如合营企业）以及合同条款的含义；义；询问营销或销售人员，有助于了解被审计单位的营销策略及询问营销或销售人员，有助于了解被审计单位的营销策略及其变化、销售趋势或与其客户的合同安排；其变化、销售趋势或与其客户的合同安排；询问采购人员和生产人员，有助于了解被审计单位的原材料询问采购人员和生产人员，有助于了解被审计单位的原材料采购和产品生产等情况；采购和产品生产等情况；询问仓库管理人员，有助于了解原材料、产成品等存货的进询问仓库管理人员，有助于了解原材料、产成品等存货的进出、保管和盘点等情况。出、保管和盘点等情况。2 2、分析程序、分析程序分析程序有助于识别异常的交易或事项，以及对分析程序有助于识别异常的交易或事项，以及对财务报表和审计产生影响的金额、比率和趋势，财务报表和审计产生影响的金额、比率和趋势，确定重点审计领域，以较低的成本实现审计目标。确定重点审计领域，以较低的成本实现审计目标。3 3、观察和检查、观察和检查 （1 1）观察被审计单位的生产经营活动；）观察被审计单位的生产经营活动；（2 2）检查有关书面文件和记录；）检查有关书面文件和记录；（3 3）阅读由管理层和治理层编制的报告；）阅读由管理层和治理层编制的报告；（4 4）实地察看生产经营场地和设备；）实地察看生产经营场地和设备；（5 5）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。（穿行测试）。（二）其他审计程序和信息来源（二）其他审计程序和信息来源 1 1被审计单位外部获取的信息被审计单位外部获取的信息 2 2新承接客户时获取的信息新承接客户时获取的信息 3 3前期获取的信息前期获取的信息 二、项目组内部的讨论二、项目组内部的讨论 （一）讨论的目的（一）讨论的目的 讨论的讨论的目的目的是互通信息、共享资源、交流意见；是互通信息、共享资源、交流意见；使每个人都了解自己负责领域发生重大错报风险的可能使每个人都了解自己负责领域发生重大错报风险的可能性，了解各自实施的审计程序对其他人工作的影响以及对确性，了解各自实施的审计程序对其他人工作的影响以及对确定进一步审计程序的影响；定进一步审计程序的影响；明确在整个审计过程中保持职业怀疑态度的重要性，对明确在整个审计过程中保持职业怀疑态度的重要性，对可能发生重大错报风险的迹象保持足够的警惕。可能发生重大错报风险的迹象保持足够的警惕。（二）讨论的（二）讨论的内容内容 项目组应当讨论被审计单位面临的经营风险、财项目组应当讨论被审计单位面临的经营风险、财务报表容易发生错报的领域以及发生错报的方式，务报表容易发生错报的领域以及发生错报的方式，特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。特别是由于舞弊导致重大错报的可能性。（三）（三）参与讨论的参与讨论的成员成员项目组的关键成员及相关专家。项目组的关键成员及相关专家。（四）讨论的时间与方式（四）讨论的时间与方式在整个审计过程中，要在整个审计过程中，要持续持续交换有关财务报表发交换有关财务报表发生重大错报可能性的信息。生重大错报可能性的信息。第三节第三节 了解被审计单位及其环境了解被审计单位及其环境 一、了解的内容一、了解的内容（一）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；（一）行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素；（二）被审计单位的性质；（二）被审计单位的性质；（三）被审计单位对会计政策的选择和运用；（三）被审计单位对会计政策的选择和运用；（四）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；（四）被审计单位的目标、战略以及相关经营风险；（五）被审计单位财务业绩的衡量和评价；（五）被审计单位财务业绩的衡量和评价；（六）被审计单位的内部控制。（六）被审计单位的内部控制。（一）行业状况（一）行业状况（1）所在行业的市场供求与竞争）所在行业的市场供求与竞争 （2）生产经营的季节性和周期性）生产经营的季节性和周期性（3）产品生产技术的变化）产品生产技术的变化 （4）能源供应与成本；）能源供应与成本；（5）行业的关键指标和统计数据）行业的关键指标和统计数据（二）法律环境与监管环境（二）法律环境与监管环境（1）适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；）适用的会计准则、会计制度和行业特定惯例；（2）对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动；）对经营活动产生重大影响的法律法规及监管活动；（3）对开展业务产生重大影响的政府政策；）对开展业务产生重大影响的政府政策；（4）与被审计单位所处行业和所从事经营活动相关的环保要求。）与被审计单位所处行业和所从事经营活动相关的环保要求。（三）其他外部因素（三）其他外部因素（1）宏观经济的景气度）宏观经济的景气度 （2）利率和资金供求状况）利率和资金供求状况（3）通货膨胀水平及币值变动）通货膨胀水平及币值变动 （4）国际经济环境和汇率变动）国际经济环境和汇率变动 二、行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素二、行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素二、行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素二、行业状况、法律环境与监管环境以及其他外部因素 所有权结构。所有权结构。有助于识别关联方关系并了解企业的决策有助于识别关联方关系并了解企业的决策过程。并与财务报表合并范围、长期股权投资核算等有关。过程。并与财务报表合并范围、长期股权投资核算等有关。治理结构治理结构。良好的治理结构可以对企业的经营和财务实。良好的治理结构可以对企业的经营和财务实施有效的监督，降低财务报表发生重大错报的风险。施有效的监督，降低财务报表发生重大错报的风险。组织结构组织结构。复杂的组织结构可能导致某些舞弊风险。复杂的组织结构可能导致某些舞弊风险。经营活动经营活动。有助于识别预期在财务报表中反映的主要交。有助于识别预期在财务报表中反映的主要交易类别、重要账户余额和列报。易类别、重要账户余额和列报。投资活动投资活动。有助于关注企业在经营策略和方向上的重大。有助于关注企业在经营策略和方向上的重大变化。变化。筹资活动筹资活动。有助于评估企业在融资方面的压力，并进一。有助于评估企业在融资方面的压力，并进一步考虑企业在可预见未来的持续经营能力。步考虑企业在可预见未来的持续经营能力。n “夏草炮轰精艺股份夏草炮轰精艺股份 第一大客户格力称未闻此公司第一大客户格力称未闻此公司”三、被审计单位的性质三、被审计单位的性质（1 1）重要项目的会计政策和行业惯例）重要项目的会计政策和行业惯例 （2 2）重大和异常交易的会计处理方法。）重大和异常交易的会计处理方法。（3 3）在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，）在新领域和缺乏权威性标准或共识的领域，采用重要会计政策产生的影响采用重要会计政策产生的影响（4 4）会计政策的变更。）会计政策的变更。（5 5）被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的）被审计单位何时采用以及如何采用新颁布的会计准则和相关会计制度。会计准则和相关会计制度。影响：影响：企业可能利用会计政策或会计估计及其变企业可能利用会计政策或会计估计及其变更操纵利润更操纵利润四、被审计单位对会计政策的选择和运用四、被审计单位对会计政策的选择和运用五、被审计单位的目标、战略以及相关经营风险五、被审计单位的目标、战略以及相关经营风险n了解是否存在以下七个方面的目标和战略，并考虑相应的了解是否存在以下七个方面的目标和战略，并考虑相应的经营风险：经营风险：（1 1）行业发展，可能导致的被审计单位不具备足以应对行业变化）行业发展，可能导致的被审计单位不具备足以应对行业变化的人力资源和业务专长等风险；的人力资源和业务专长等风险；（2 2）开发新产品或提供新服务，可能导致被审计单位产品责任增）开发新产品或提供新服务，可能导致被审计单位产品责任增加等风险；加等风险；（3 3）业务扩张，可能导致的被审计单位对市场需求的估计不准确）业务扩张，可能导致的被审计单位对市场需求的估计不准确等风险；等风险；（4 4）新颁布的会计法规，可能导致的被审计单位执行法规不当或）新颁布的会计法规，可能导致的被审计单位执行法规不当或不完整，或会计处理成本增加等风险；不完整，或会计处理成本增加等风险；（5 5）监管要求，可能导致的被审计单位法律责任增加等风险；）监管要求，可能导致的被审计单位法律责任增加等风险；（6 6）本期及未来的融资条件，可能导致的被审计单位由于无法满）本期及未来的融资条件，可能导致的被审计单位由于无法满足融资条件而失去融资机会等风险；足融资条件而失去融资机会等风险；（7 7）信息技术的运用，可能导致的被审计单位信息系统与业务流）信息技术的运用，可能导致的被审计单位信息系统与业务流程难以融合等风险。程难以融合等风险。1、审计师应当关注下列信息：审计师应当关注下列信息：关键业绩指标；关键业绩指标；业绩趋势业绩趋势；预测、预算和差异分析；预测、预算和差异分析；管理层和员工业绩考核与激励性报酬政策；管理层和员工业绩考核与激励性报酬政策；分部信息与不同层次部门的业绩报告；分部信息与不同层次部门的业绩报告；与竞争对手的业绩比较；与竞争对手的业绩比较；外部机构提出的报告。外部机构提出的报告。2、应当关注被审计单位内部财务业绩衡量所显示的未预期到的结、应当关注被审计单位内部财务业绩衡量所显示的未预期到的结果或趋势、管理层的调查结果和纠正措施，以及相关信息是否显果或趋势、管理层的调查结果和纠正措施，以及相关信息是否显示财务报表可能存在重大错报。示财务报表可能存在重大错报。六、被审计单位财务业绩的衡量和评价六、被审计单位财务业绩的衡量和评价XY XY 公司财务报表舞弊风险分析公司财务报表舞弊风险分析 背景背景：XY XY 公司为国内一家拟首次发行股票并上市的公司为国内一家拟首次发行股票并上市的股份公司，主要从事天然彩棉的研究和开发。股份公司，主要从事天然彩棉的研究和开发。公司的主要产品为以天然彩棉为核心的初级产公司的主要产品为以天然彩棉为核心的初级产品及终端产品，初级产品为彩棉种子、彩色皮品及终端产品，初级产品为彩棉种子、彩色皮棉等，终端产品为彩色棉纱、彩棉服装等。公棉等，终端产品为彩色棉纱、彩棉服装等。公司重要财务数据（未审数）见表一。司重要财务数据（未审数）见表一。存货、主营业务成本、收入的情况存货、主营业务成本、收入的情况 1.1.存货及主营业务成本存货及主营业务成本盘点结果：存货数量账实基本相符。盘点结果：存货数量账实基本相符。产品成本计算和结转方法：对联产品成本的计量，按联产品销产品成本计算和结转方法：对联产品成本的计量，按联产品销售市价比例法确定各产品入账成本，符合有关规定；存货的发售市价比例法确定各产品入账成本，符合有关规定；存货的发出计价和成本结转用加权移动平均法按月进行计算。出计价和成本结转用加权移动平均法按月进行计算。存货期末价值：期末市价均高于成本，无需计提减值准备。存货期末价值：期末市价均高于成本，无需计提减值准备。2.2.收入收入合同显示，合同显示，20022002年以前公司提供种子给种植单位，按照合同的年以前公司提供种子给种植单位，按照合同的约定价格收购籽棉，并保证种植单位每亩收益不低于约定价格收购籽棉，并保证种植单位每亩收益不低于10001000元，元，不足部分由公司补足，此时向种植单位转移种子未做销售。不足部分由公司补足，此时向种植单位转移种子未做销售。20012001年年1212月公司取得种子经营许可证后，合同明确了种子销售月公司取得种子经营许可证后，合同明确了种子销售给种植单位以后，不再保证种植单位最低收益，公司仅按合同给种植单位以后，不再保证种植单位最低收益，公司仅按合同约定价格收购籽棉。公司具体确认种子收入的时点为销售合同约定价格收购籽棉。公司具体确认种子收入的时点为销售合同已签订、棉种已出库转移给对方、发票已开出或价款已收到。已签订、棉种已出库转移给对方、发票已开出或价款已收到。注册会计师未发现重大问题，据此出具了注册会计师未发现重大问题，据此出具了标准无保留意见标准无保留意见。初审材料上报后，证监会要求重新核查初审材料上报后，证监会要求重新核查我们简要分析舞弊风险：我们简要分析舞弊风险：1.1.行业环境的分析行业环境的分析天然彩棉为高科技项目，处于开发初期，国内外同类产品的开天然彩棉为高科技项目，处于开发初期，国内外同类产品的开发应用也处在尚未成熟、未大规模推广的阶段。该阶段特点发应用也处在尚未成熟、未大规模推广的阶段。该阶段特点为：研发费用高昂、规模经济效益尚未形成；虽然产品符合为：研发费用高昂、规模经济效益尚未形成；虽然产品符合人们对天然环保概念潮流的追求，但能否成为传统白色棉花人们对天然环保概念潮流的追求，但能否成为传统白色棉花的替代品或以后棉纺织品的主流无法定论，经营前景存在较的替代品或以后棉纺织品的主流无法定论，经营前景存在较大不确定性；公司是国内较早推出该产品的企业之一，且经大不确定性；公司是国内较早推出该产品的企业之一，且经营规模是国内最大的。营规模是国内最大的。2.2.企业经营活动的性质分析企业经营活动的性质分析公司的主要产品为彩色棉花的研究开发和相关产品的生产销售。公司的主要产品为彩色棉花的研究开发和相关产品的生产销售。该产品的特点为天然彩色，符合人们对天然环保潮流的追求，该产品的特点为天然彩色，符合人们对天然环保潮流的追求，但与传统的白色棉花相比，使用价值与经济价值上的但与传统的白色棉花相比，使用价值与经济价值上的比较优比较优势不明显势不明显。不过，会计报表显示，其主要产品的毛利率接近。不过，会计报表显示，其主要产品的毛利率接近50%50%，远远超过传统白色棉花产业。由于开发初期的科研开发，远远超过传统白色棉花产业。由于开发初期的科研开发费用高昂、规模经济效益尚未形成，高额的利润率有质疑的费用高昂、规模经济效益尚未形成，高额的利润率有质疑的理由。理由。3.3.经营模式的分析经营模式的分析公司初级产品是彩棉种子、彩色皮棉等，采取销售彩棉公司初级产品是彩棉种子、彩色皮棉等，采取销售彩棉种子给各种植单位，然后收购籽棉，加工成彩色皮棉、种子给各种植单位，然后收购籽棉，加工成彩色皮棉、棉种等系列产品再进行销售的方式；终端产品为彩色棉棉种等系列产品再进行销售的方式；终端产品为彩色棉纱、彩棉内衣等，也是向加工单位提供彩色皮棉等原材纱、彩棉内衣等，也是向加工单位提供彩色皮棉等原材料，加工成各种终端产品后，由公司统一对外销售的方料，加工成各种终端产品后，由公司统一对外销售的方式。显然，公司的主要经营模式为委托加工。式。显然，公司的主要经营模式为委托加工。、重要会计政策的分析、重要会计政策的分析 ()收入确认分析收入确认分析公司属委托加工模式，公司所生产的原材料或初级产品公司属委托加工模式，公司所生产的原材料或初级产品的对外转移，在实质上不构成销售，在此阶段不能确认的对外转移，在实质上不构成销售，在此阶段不能确认相关收入。相关收入。然而，同为委托加工，公司对交易确认方法横向、纵向然而，同为委托加工，公司对交易确认方法横向、纵向的不一致，已经显示出操纵的成分。加之种子的销售利的不一致，已经显示出操纵的成分。加之种子的销售利润分别占润分别占20022002、20032003年度主营业务利润的年度主营业务利润的84.1984.19、57.4657.46，占公司净利润的，占公司净利润的167167、107107。因而基本可。因而基本可以确认公司在操纵收入。以确认公司在操纵收入。(2)(2)公司成本确认与计量的分析：公司成本确认与计量的分析：公司按联产品销售市价比例法计算联产品成本，用加权公司按联产品销售市价比例法计算联产品成本，用加权移动平均法计算成本结转，表面上产品成本的确认符合移动平均法计算成本结转，表面上产品成本的确认符合有关规定。但从行业环境角度看，由于公司在国内处于有关规定。但从行业环境角度看，由于公司在国内处于垄断地位，垄断地位，销售价格实际上完全由公司自行确定，销售价格实际上完全由公司自行确定，相关相关产品的售价并非真正意义上的市场价格，缺乏公允性，产品的售价并非真正意义上的市场价格，缺乏公允性，在此价格基础上确定的联产品成本失去了可靠的基础。在此价格基础上确定的联产品成本失去了可靠的基础。同样，虽然存货期末价值根据报告日前后公司的销售发同样，虽然存货期末价值根据报告日前后公司的销售发票验证，表明存货的期末市价均高于成本价，但由于此票验证，表明存货的期末市价均高于成本价，但由于此市价实际也并非真正意义上的市场公允价格，存货减值市价实际也并非真正意义上的市场公允价格，存货减值准备的确定也存在问题。准备的确定也存在问题。事实证明事实证明：公司高层通过系统手段，精心构置并不存在：公司高层通过系统手段，精心构置并不存在的交易，并在形式上合规，以粉饰报表取得上市资格。的交易，并在形式上合规，以粉饰报表取得上市资格。第四节第四节 了解被审计单位的内部控制了解被审计单位的内部控制 一、内部控制的内涵一、内部控制的内涵 内部控制是：被审计单位为了合理保证内部控制是：被审计单位为了合理保证 财务报告的可靠性，财务报告的可靠性，经营的效率和效果，经营的效率和效果，对法律法规的遵守，对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和程序。行的政策和程序。企业目标企业目标控制要素控制要素实施者实施者控制环境控制环境风险评估风险评估控制活动控制活动信息与沟通信息与沟通监督监督 二、与审计相关的内部控制二、与审计相关的内部控制 审计师考虑的并非是被审计单位整体的内部控制，而只是审计师考虑的并非是被审计单位整体的内部控制，而只是与财务报表审计相关的内部控制，即与审计相关的控制。与财务报表审计相关的内部控制，即与审计相关的控制。（一）为实现财务报告可靠性目标设计和实施的控制（一）为实现财务报告可靠性目标设计和实施的控制 审计师应当运用职业判断，考虑一项控制单独或连同其他审计师应当运用职业判断，考虑一项控制单独或连同其他控制是否与评估重大错报风险有关，是否与针对评估的风险控制是否与评估重大错报风险有关，是否与针对评估的风险设计和实施进一步审计程序有关。设计和实施进一步审计程序有关。（二）其他与审计相关的控制（二）其他与审计相关的控制 （1）被审计单位内部生成的信息。）被审计单位内部生成的信息。（2）经营效率、效果的及对法律法规遵守的控制。）经营效率、效果的及对法律法规遵守的控制。（3）保护资产的内部控制。）保护资产的内部控制。三、对内部控制了解的深度三、对内部控制了解的深度 对对内内部部控控制制了了解解的的深深度度，是是指指在在了了解解被被审审计计单单位位及及其其环环境境时时对对内内部部控控制制了了解解的的程程度度，包包括括评评价价控制的设计，并确定其是否得到执行。控制的设计，并确定其是否得到执行。（一）评价控制的设计（一）评价控制的设计 审计师在了解内部控制时，应当评价控制的设审计师在了解内部控制时，应当评价控制的设计，并确定其是否得到执行。计，并确定其是否得到执行。评价控制的设计，是指考虑一项控制单独或连评价控制的设计，是指考虑一项控制单独或连同其他控制同其他控制是否能够有效是否能够有效防止或发现并纠正重大防止或发现并纠正重大错报。错报。（二）评价控制设计的风险评估程序（二）评价控制设计的风险评估程序 （1）询问被审计单位的人员；）询问被审计单位的人员；（2）观察特定控制的运用；）观察特定控制的运用；（3）检查文件和报告；）检查文件和报告；（4）追踪交易在财务报告信息系统中的）追踪交易在财务报告信息系统中的处理过程（穿行测试）。处理过程（穿行测试）。询问本身并不足以评价控制的设计以及确定其询问本身并不足以评价控制的设计以及确定其是否得到执行，注册会计师应当将询问与其他是否得到执行，注册会计师应当将询问与其他风险评估程序结合使用。风险评估程序结合使用。（三）了解内部控制与测试控制运行有效性（三）了解内部控制与测试控制运行有效性的关系的关系除非存在某些可以使控制得到一贯运行的除非存在某些可以使控制得到一贯运行的自动化控制自动化控制，注册会计师对控制的了解并，注册会计师对控制的了解并不能够代替不能够代替对控制运行有效性的测试。对控制运行有效性的测试。例如，获取了某一人工控制在某一时点例如，获取了某一人工控制在某一时点得得到执行到执行的审计证据，的审计证据，并不能证明并不能证明该控制在该控制在所审计期间内的所审计期间内的其他时点也有效运行其他时点也有效运行。审计师应当考虑被审计单位是否通过建立有效的控制，以恰审计师应当考虑被审计单位是否通过建立有效的控制，以恰当应对由于使用信息技术系统或人工系统而产生的风险。当应对由于使用信息技术系统或人工系统而产生的风险。信息技术对内部控制产生的特定风险：信息技术对内部控制产生的特定风险：（1）系统或程序未能正确处理数据，或处理了不正确的数据，）系统或程序未能正确处理数据，或处理了不正确的数据，或两种情况同时并存；或两种情况同时并存；（2）在未得到授权情况下访问数据，可能导致数据的毁损或对）在未得到授权情况下访问数据，可能导致数据的毁损或对数据不恰当的修改，包括记录未经授权或不存在的交易，或不正数据不恰当的修改，包括记录未经授权或不存在的交易，或不正确地记录了交易；确地记录了交易；（3）信息技术人员可能获得超越其履行职责以外的数据访问权）信息技术人员可能获得超越其履行职责以外的数据访问权限，破坏了系统应有的职责分工；限，破坏了系统应有的职责分工；（4）未经授权改变主文档的数据；）未经授权改变主文档的数据；（5）未经授权改变系统或程序；）未经授权改变系统或程序；（6）未能对系统或程序作出必要的修改；）未能对系统或程序作出必要的修改；（7）不恰当的人为干预；）不恰当的人为干预；（8）数据丢失的风险或不能访问所需要的数据。）数据丢失的风险或不能访问所需要的数据。四、内部控制的人工和自动化成分四、内部控制的人工和自动化成分人工控制产生的特定风险：人工控制产生的特定风险：（1）人工控制可能更容易被规避、忽视或凌驾；）人工控制可能更容易被规避、忽视或凌驾；（2）人工控制可能不具有一贯性；）人工控制可能不具有一贯性；（3）人工控制可能更容易产生简单错误或失误。）人工控制可能更容易产生简单错误或失误。人工成分在处理需要主观判断或酌情处理的情形时更适当：人工成分在处理需要主观判断或酌情处理的情形时更适当：（1）存在大额、异常或偶发的交易；）存在大额、异常或偶发的交易；（2）存在难以定义、防范或预见的错误；）存在难以定义、防范或预见的错误；（3）为应对情况的变化，需要对现有的自动化控制进行调整；）为应对情况的变化，需要对现有的自动化控制进行调整；（4）监督自动化控制的有效性。）监督自动化控制的有效性。人工控制在下列三种情形中可能是不适当的：人工控制在下列三种情形中可能是不适当的：（1）存在大量或重复发生的交易；）存在大量或重复发生的交易；（2）事先可预见的错误能够通过自动化控制得以防或发现；）事先可预见的错误能够通过自动化控制得以防或发现；（3）控制活动可得到适当设计和自动化处理。）控制活动可得到适当设计和自动化处理。无论如何设计和执行，只能对财务报告的可靠性提供合无论如何设计和执行，只能对财务报告的可靠性提供合理的保证，而非绝对的保证。主要包括：理的保证，而非绝对的保证。主要包括：1、决策时的人为判断可能出现错误或失误，导致内部、决策时的人为判断可能出现错误或失误，导致内部控制失效；控制失效；2、可能两人或更多的人员串通而被规避；、可能两人或更多的人员串通而被规避；3、管理层凌驾于内部控制之上而被规避；、管理层凌驾于内部控制之上而被规避；4、成本、成本效益原则的限制效益原则的限制 5、内控通常针对经常而重复发生的业务，对不经常发、内控通常针对经常而重复发生的业务，对不经常发生或未预计业务，原有控制可能不适用。生或未预计业务，原有控制可能不适用。小型被审计单位小型被审计单位由于员工较少，业主由于员工较少，业主凌驾于内部控制之凌驾于内部控制之上的可能性较大，审计师应当考虑一些关键领域是否存在上的可能性较大，审计师应当考虑一些关键领域是否存在有效的内部控制。有效的内部控制。五、内部控制的局限性五、内部控制的局限性六、控制环境六、控制环境 （一）控制环境（一）控制环境控制环境包括控制环境包括治理职能和管理职能治理职能和管理职能，以及治理层，以及治理层和管理层对内部控制及其重要性的和管理层对内部控制及其重要性的态度态度、认识和认识和措施。措施。控制环境设定了被审计单位的控制环境设定了被审计单位的内部控制基调内部控制基调，影，影响员工对内部控制的认识和态度。响员工对内部控制的认识和态度。良好的控制环良好的控制环境是实施有效内部控制的基础。境是实施有效内部控制的基础。在评价控制环境时，审计师应当了解管理层在治在评价控制环境时，审计师应当了解管理层在治理层的监督下，是否营造并保持了理层的监督下，是否营造并保持了诚实守信和合诚实守信和合乎道德的文化乎道德的文化，以及是否建立了防止或发现并纠，以及是否建立了防止或发现并纠正舞弊和错误的正舞弊和错误的恰当控制恰当控制。（1）对诚信和道德价值观念的沟通与落实）对诚信和道德价值观念的沟通与落实诚信和道德价值观念是控制环境的重要组成部分，诚信和道德价值观念是控制环境的重要组成部分，影响到重要业务流程的设计和运行。因为内部控影响到重要业务流程的设计和运行。因为内部控制是否有效，直接依赖于负责制是否有效，直接依赖于负责创建、管理和监控创建、管理和监控内部控制的人员内部控制的人员的诚信和道德价值观念。的诚信和道德价值观念。被审计单位被审计单位是否存在是否存在道德行为准则，以及这些准道德行为准则，以及这些准则则如何在内部沟通和落实如何在内部沟通和落实，决定了是否能产生诚，决定了是否能产生诚信和道德的行为。信和道德的行为。体现：管理层体现：管理层如何处理如何处理不诚实、非法或不道德行不诚实、非法或不道德行为。被审计单位内部通过行为规范以及高层管理为。被审计单位内部通过行为规范以及高层管理人员的人员的身体力行身体力行，对诚信和道德价值观念的营造，对诚信和道德价值观念的营造和保持。和保持。了解和评价的主要因素了解和评价的主要因素（1）被审计单位）被审计单位是否有是否有书面的行为规范并向所有员书面的行为规范并向所有员工工传达传达；（2）被审计单位的）被审计单位的企业文化是否强调诚信和道德价企业文化是否强调诚信和道德价值观念的重要性值观念的重要性，如果违反，是否会受到惩罚；，如果违反，是否会受到惩罚；（3）管理层）管理层是否身体力行是否身体力行，高级管理人员是否起表，高级管理人员是否起表率作用；率作用；（4）对违反有关政策和行为规范的情况，管理层）对违反有关政策和行为规范的情况，管理层是是否采取适当的否采取适当的惩罚措施惩罚措施。浙江农资集团有限公司企业文化浙江农资集团有限公司企业文化 3M的企业价值观的企业价值观（2）对胜任能力的重视）对胜任能力的重视胜任能力，是指具备完成某一职位的工作所应有的知识和胜任能力，是指具备完成某一职位的工作所应有的知识和能力。能力。管理层对胜任能力的重视包括对于管理层对胜任能力的重视包括对于特定工作特定工作所需的胜任能所需的胜任能力水平的力水平的设定设定，以及对达到该水平所必需的，以及对达到该水平所必需的知识和能力的知识和能力的要求要求。审计师了解和评估时考虑的主要因素：审计师了解和评估时考虑的主要因素：（1）财会人员以及信息管理人员是否具备与）财会人员以及信息管理人员是否具备与被审计单位业被审计单位业务性质和复杂程度务性质和复杂程度相称的足够的胜任能力和培训，在发生相称的足够的胜任能力和培训，在发生错误时，是否通过调整人员或系统来加以处理；错误时，是否通过调整人员或系统来加以处理；（2）管理层是否配备）管理层是否配备足够的财会人员足够的财会人员以适应业务发展和有以适应业务发展和