审计学-第二章(76页PPT).pptx
会计师事务所状告证监会会计师事务所状告证监会n2003年年8月月4日，河南华为会计咨询有限公司将证监会告上北京一中日，河南华为会计咨询有限公司将证监会告上北京一中院的法庭，请求法院撤消证监会对其院的法庭，请求法院撤消证监会对其“未尽勤勉尽责未尽勤勉尽责”和和“没收没收30万万元全部违法所得元全部违法所得”的的行政处罚行政处罚决定。决定。n事情的起因是证监会的事情的起因是证监会的【2002】14号的行政处罚决定，该决定认号的行政处罚决定，该决定认为原河南华为会计事务所（以下简称河南华为）在对宇通客车为原河南华为会计事务所（以下简称河南华为）在对宇通客车（600066.SH）1999年年报审计时，宇通客车提供了虚假的银年年报审计时，宇通客车提供了虚假的银行对帐单，银行函证、各科目明细帐、总帐等原始资料，行对帐单，银行函证、各科目明细帐、总帐等原始资料，河南河南华为的注册会计师虽履行了一定的审计程序，但未勤勉尽责华为的注册会计师虽履行了一定的审计程序，但未勤勉尽责13500万万元的会计记录。通过编造虚假记帐凭证，元的会计记录。通过编造虚假记帐凭证，“银行存款银行存款”虚减虚减1883.80万元，万元，“其他应收款其他应收款”虚增虚增1883.80万元；通过编制虚假银万元；通过编制虚假银行对帐单及科目汇总表，修改部分明细帐，行对帐单及科目汇总表，修改部分明细帐，“银行存款银行存款”虚减虚减4500万元，万元，“应付帐款应付帐款”虚减虚减7000万元（报表中列入万元（报表中列入“预付帐款预付帐款”），），“长期借款长期借款”虚减虚减2500万元，共计虚减资产、负债万元，共计虚减资产、负债1.35亿元亿元n双方争论的主要问题是双方争论的主要问题是，会计师是否尽了，会计师是否尽了应有的职业谨慎，也就是是否尽了应有的职业谨慎，也就是是否尽了“合理合理保证保证”职责，成为焦点职责，成为焦点n华为所认为华为所认为,对宇通客车的对宇通客车的1999年年报审计是按照独立审计准则年年报审计是按照独立审计准则进行的常规审计，做了多项金额高达进行的常规审计，做了多项金额高达3000多万元的调整，尽到多万元的调整，尽到了自己的职责，不存在明显疏漏。了自己的职责，不存在明显疏漏。”n导致报告部分失实的原因完全在于企业向会计师提供了虚假的导致报告部分失实的原因完全在于企业向会计师提供了虚假的原始材料。财政部驻河南专员办曾在其审查材料中明确指出，原始材料。财政部驻河南专员办曾在其审查材料中明确指出，“很显然银行和企业已经串通，做了手脚很显然银行和企业已经串通，做了手脚”，“对提供给会计师对提供给会计师事务所的会计报表进行修改，其目的是减少报表中的现金存量，将事务所的会计报表进行修改，其目的是减少报表中的现金存量，将货币资金压缩到货币资金压缩到6000万元左右；二是资产负债率保持在万元左右；二是资产负债率保持在35以上，以上，三是对涉及到其他显示资金充足的会计数据也包装调整，以达到配三是对涉及到其他显示资金充足的会计数据也包装调整，以达到配股要求。股要求。”n“本案中由于券商、企业和银行的串通作弊，连检查组也花费了本案中由于券商、企业和银行的串通作弊，连检查组也花费了几个月才发现问题。几个月才发现问题。”华为所代理律师徐英军认为。对于华为所代理律师徐英军认为。对于“未尽未尽勤勉尽责勤勉尽责”，华为所也有不同的理解。，华为所也有不同的理解。“勤勉尽责勤勉尽责的客观标的客观标准究竟是什么？是不是注册会计师的审计工作没有发现企业的所准究竟是什么？是不是注册会计师的审计工作没有发现企业的所有舞弊行为都意味着有舞弊行为都意味着未勤勉尽责未勤勉尽责？这种？这种审计万能论审计万能论和和唯后果论唯后果论的做法显然是错误的。的做法显然是错误的。”n证监会认为，河南华为及签字会计师对宇通公司诸多明显疑点问题，均未予证监会认为，河南华为及签字会计师对宇通公司诸多明显疑点问题，均未予以合理关注，以合理关注，n未按照独立审计准则的要求，充分考虑审计风险，实施适当的审计未按照独立审计准则的要求，充分考虑审计风险，实施适当的审计程序，导致其最终出具了含有虚假内容的文件。证监会认为，河南程序，导致其最终出具了含有虚假内容的文件。证监会认为，河南华为未勤勉尽责与含有虚假内容的文件的出具之间有直接因果关系。华为未勤勉尽责与含有虚假内容的文件的出具之间有直接因果关系。n证监会进一步指证，在宇通公司给河南华为的银行进帐单是在证监会进一步指证，在宇通公司给河南华为的银行进帐单是在原有进帐单原有进帐单基础修补粘贴的复印件基础修补粘贴的复印件的情况下，河南华为及其注册会计师没有对该的情况下，河南华为及其注册会计师没有对该“修修补粘贴的复印件补粘贴的复印件”提出质疑，就直接作为审计证据使用，致使审计认定错提出质疑，就直接作为审计证据使用，致使审计认定错误。违背了误。违背了独立审计具体准则独立审计具体准则第五条第二款第五条第二款“注册会计师应当运用注册会计师应当运用专业判断，确定审计证据是否充分、适当专业判断，确定审计证据是否充分、适当”的规定。的规定。n在银行已经在存款询征函中的在银行已经在存款询征函中的“金额不符金额不符”处盖章的情况下，河南华为仍未处盖章的情况下，河南华为仍未予以应有的关注，也没有实施予以应有的关注，也没有实施有关补充审计程序，违背了有关补充审计程序，违背了独立审计具体独立审计具体准则准则第五条第一款第五条第一款“注册会计师应当对所获取的审计证据进行分析注册会计师应当对所获取的审计证据进行分析和评价，以形成相应的审计结论和评价，以形成相应的审计结论”的规定。的规定。n华为所关于审计周期过短难以发现问题的说法也是站不住脚的。财政部是在华为所关于审计周期过短难以发现问题的说法也是站不住脚的。财政部是在2000年年8月到月到10月间对全国月间对全国159家企业包括家企业包括7家上市公司的检查中发现宇家上市公司的检查中发现宇通客车相关问题的，实际每家公司的平均检查周期也不过是通客车相关问题的，实际每家公司的平均检查周期也不过是13天左右。天左右。n河南华为公司向证监会提出行政复议，证监河南华为公司向证监会提出行政复议，证监会于会于2003年年3月月17日作出行政复议决定，维日作出行政复议决定，维持了行政处罚决定。然而，河南华为公司不持了行政处罚决定。然而，河南华为公司不服，认为服，认为“虚假报表是券商、企业和银行串虚假报表是券商、企业和银行串通作弊，而且是通作弊，而且是反向作弊反向作弊，会计师事务，会计师事务所很难发现所很难发现”，遂向法院提起了行政诉讼。，遂向法院提起了行政诉讼。2003年年8月，北京一中院对该案进行了开庭月，北京一中院对该案进行了开庭审理。审理。n2003年年11月月20日：北京市一中院一审判决原日：北京市一中院一审判决原告河南华为败诉，维持中国证监会对河南华告河南华为败诉，维持中国证监会对河南华为作出的为作出的30万元处罚决定。万元处罚决定。第二章第二章注册会计师执业准则体系与法律责注册会计师执业准则体系与法律责任任【教学目的教学目的】掌握执业规范准则体系的框架掌握执业规范准则体系的框架结构；重点掌握鉴证业务要素及其内容结构；重点掌握鉴证业务要素及其内容n中国注册会计师执业准则（中国注册会计师执业准则（2010版）版）一、演进过程一、演进过程1991-1993注册会计师检查验证财务报表规则（试行）注册会计师检查验证财务报表规则（试行）注册会计师独立审计准则体系注册会计师独立审计准则体系注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系1994-20032004年年-至今至今第一节第一节中国注册会计师执业准则体系中国注册会计师执业准则体系注册会计师职业道德规范（第三章）注册会计师职业道德规范（第三章）注册会计师业务准则（第二章）注册会计师业务准则（第二章）会计师事务所业务质量控制准则（第四章）会计师事务所业务质量控制准则（第四章）注册会计师注册会计师执业准则执业准则注注（1）业务准则是技术标准业务准则是技术标准 （2）会计师事务所业务质量控制准则是管理标准）会计师事务所业务质量控制准则是管理标准 （3）职业道德规范是职业行为标准，自愿接受的）职业道德规范是职业行为标准，自愿接受的 (3）职业道德规范与质量控制准则的共同目的是保证）职业道德规范与质量控制准则的共同目的是保证 业务准则得到执行业务准则得到执行二、中国注册会计师执业准则体系的框架结构二、中国注册会计师执业准则体系的框架结构三、执业准则内容三、执业准则内容其他鉴证其他鉴证业务准则业务准则（2 2个）个）鉴证业鉴证业务准则务准则(48(48个个)中国中国注册注册会计会计师执师执业准业准则则审阅业务审阅业务准则（准则（1 1个）个）审计准则审计准则（4444个）个）鉴证业务基鉴证业务基本准则（本准则（1 1个个）一般原则与责任（一般原则与责任（9 9）风险评估以及风险的应对（风险评估以及风险的应对（6 6个）个）审计证据（审计证据（1111个）个）利用其他主体的工作（利用其他主体的工作（3 3个）个）审计结论与报告（审计结论与报告（5 5个）个）特殊领域（特殊领域（1010个）个）相相关关服服务务准准则（则（2 2个）个）业务质量控制业务质量控制会会计计师师事事务务所所质质量量控控制制准则（准则（1 1个）个）代编财务信息代编财务信息对财务信息执行商定程序对财务信息执行商定程序第二节第二节 注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系n执业准则执业准则是用来规范审计人员执行审计业是用来规范审计人员执行审计业务，获取审计证据，形成审计结论，出具务，获取审计证据，形成审计结论，出具审计报告的专业标准。审计报告的专业标准。n鉴证业务鉴证业务是指注册会计师对是指注册会计师对鉴证对象信息鉴证对象信息(鉴证对象）鉴证对象）提出结论，以增强除责任方之提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。鉴证业务包括历史财务信息审计的业务。鉴证业务包括历史财务信息审计业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务、历史财务信息审阅业务和其他鉴证业务。业务。1.鉴证业务准则鉴证业务准则由鉴证业务基本准则统领，按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证由鉴证业务基本准则统领，按照鉴证业务提供的保证程度和鉴证对象的不同，分为中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中对象的不同，分为中国注册会计师审计准则、中国注册会计师审阅准则和中国注册会计师其他鉴证业务准则国注册会计师其他鉴证业务准则(以下分别简称审计准则、审阅准则和其他以下分别简称审计准则、审阅准则和其他鉴证业务准则鉴证业务准则)。其中，审计准则是整个执业准则体系的核心。其中，审计准则是整个执业准则体系的核心。2.2.审计准则审计准则用以规范注册会计师执行用以规范注册会计师执行历史财务信息的审计业务历史财务信息的审计业务。在提供审计服。在提供审计服务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供务时，注册会计师对所审计信息是否不存在重大错报提供合理保证合理保证，并以，并以积积极方式极方式提出结论。提出结论。3.审阅准则审阅准则用以规范注册会计师执行用以规范注册会计师执行历史财务信息的审阅业务历史财务信息的审阅业务。在提。在提供审阅服务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供供审阅服务时，注册会计师对所审阅信息是否不存在重大错报提供有有限保证限保证，并以，并以消极方式消极方式提出结论。提出结论。第二节第二节 注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系4.其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅其他鉴证业务准则用以规范注册会计师执行历史财务信息审计或审阅以外的其他鉴证业务，根据鉴证业务的性质和业务约定的要求，提供以外的其他鉴证业务，根据鉴证业务的性质和业务约定的要求，提供有限保证或合理保证。有限保证或合理保证。5.相关服务准则用以规范注册会计师代编财务信息、执行商定程序，相关服务准则用以规范注册会计师代编财务信息、执行商定程序，提供管理咨询等其他服务。在提供相关服务时，注册会计师不提提供管理咨询等其他服务。在提供相关服务时，注册会计师不提供任何程度的保证。供任何程度的保证。6.质量控制准则用以规范会计师事务所在执行各类业务时应当遵守的质质量控制准则用以规范会计师事务所在执行各类业务时应当遵守的质量控制政策和程序，是对会计师事务所质量控制提出的制度要求。量控制政策和程序，是对会计师事务所质量控制提出的制度要求。为为了了便便于于社社会会公公众众理理解解，在在对对外外宣宣传传时时，我我们们有有时时将将执执业业准准则则简简称称为为“审计准则审计准则”。第二节第二节 注册会计师执业准则体系注册会计师执业准则体系n绝对保证绝对保证是指注册会计师对鉴证对象信息整体不存在重大错报提供百分之百是指注册会计师对鉴证对象信息整体不存在重大错报提供百分之百的保证的保证n合理保证合理保证：注册会计师通过不断修正的、系统的执业过程，获取充分、：注册会计师通过不断修正的、系统的执业过程，获取充分、适当的证据，对鉴证对象信息整体提出结论的鉴证，提供一种高水平适当的证据，对鉴证对象信息整体提出结论的鉴证，提供一种高水平但非百分之百的保证。但非百分之百的保证。n目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的低水平，以此作为积极方式提出结论的基础。（我们认为）此作为积极方式提出结论的基础。（我们认为）n有限保证：有限保证：注册会计师在证据收集程序的性质、时间、范围等方面受到意识注册会计师在证据收集程序的性质、时间、范围等方面受到意识的限制，它提供的是一种适度水平的保证。的限制，它提供的是一种适度水平的保证。n目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作目标是注册会计师将鉴证业务风险降至该业务环境下可接受的水平，以此作为消极方式提出结论的基础。（我们没有注意到为消极方式提出结论的基础。（我们没有注意到)什么是绝对保证、合理保证和有限保证？什么是绝对保证、合理保证和有限保证？第二节第二节 注册会计师业务准则注册会计师业务准则n鉴证业务鉴证业务n相关服务相关服务n二者区别：是否存在三方关系二者区别：是否存在三方关系一、鉴证业务一、鉴证业务n注册会计师对注册会计师对鉴证对象信息鉴证对象信息(鉴证对象）提鉴证对象）提出结论，以增强除责任方之外的预期使用出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。者对鉴证对象信息信任程度的业务。第二节第二节 注册会计师业务准则注册会计师业务准则 鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果，如财鉴证对象信息是按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果，如财务报表务报表责任方按照会计准则和相关会计制度对其财务状况、责任方按照会计准则和相关会计制度对其财务状况、经营成果和现金流量进行确认、计量和列报而形成。鉴证对象与经营成果和现金流量进行确认、计量和列报而形成。鉴证对象与鉴证对象信息具有多种形式，主要包括五类。鉴证对象信息具有多种形式，主要包括五类。（财务状况、非财财务状况、非财务状况、物理特征、内部控制系统、行为务状况、物理特征、内部控制系统、行为）一、鉴证业务一、鉴证业务n1、鉴证业务的要素、鉴证业务的要素1、三方关系、三方关系n注册会计师、责任方和预期使用者注册会计师、责任方和预期使用者n注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方注册会计师对鉴证对象信息提出结论，以增强除责任方之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。之外的预期使用者对鉴证对象信息信任程度的业务。n责任方可能是鉴证报告的预期使用者之一，但不是唯一的预责任方可能是鉴证报告的预期使用者之一，但不是唯一的预期使用者。期使用者。n是否存在三方关系人是否存在三方关系人是判断某项业务是否属于鉴证业务的是判断某项业务是否属于鉴证业务的重要标准之一。如果某项业务不存在除责任方之外的其他预重要标准之一。如果某项业务不存在除责任方之外的其他预期使用者，那么该业务不构成一项鉴证业务期使用者，那么该业务不构成一项鉴证业务2、鉴证对象与鉴证对象信息、鉴证对象与鉴证对象信息n鉴证对象信息鉴证对象信息是指是指责任方责任方按照标准对鉴证按照标准对鉴证对象进行评价和计量的结果（如：年报）。对象进行评价和计量的结果（如：年报）。n鉴证对象鉴证对象是指鉴证对象信息所反映的内容是指鉴证对象信息所反映的内容（如：财务状况、经营成果及现金流量；（如：财务状况、经营成果及现金流量；非财务业绩；物理特征；某种系统和过程；非财务业绩；物理特征；某种系统和过程；一种行为）一种行为）n（1）鉴证对象可以是财务业绩或状况，此时鉴证对象信息是财务报表；）鉴证对象可以是财务业绩或状况，此时鉴证对象信息是财务报表；n（2）鉴证对象可以是非财务业绩或状况，此时鉴证对象信息可能是反）鉴证对象可以是非财务业绩或状况，此时鉴证对象信息可能是反映效率的关键指标（如以某个报社的营运情况为鉴证对象时，鉴证对映效率的关键指标（如以某个报社的营运情况为鉴证对象时，鉴证对象信息可能是反映营运情况效率的关键指标，如报纸的发行量、广告象信息可能是反映营运情况效率的关键指标，如报纸的发行量、广告收入等）；收入等）；n（3）鉴证对象可以是物理特征，此时鉴证对象信息可能是有关鉴证对）鉴证对象可以是物理特征，此时鉴证对象信息可能是有关鉴证对象物理特征的说明文件（如一辆汽车的耗油量、某一矿山矿产资源的象物理特征的说明文件（如一辆汽车的耗油量、某一矿山矿产资源的储量）；储量）；n（4）鉴证对象可以是某种系统和过程，如内部控制系统、）鉴证对象可以是某种系统和过程，如内部控制系统、IT系统、系统、EDP系统、系统、ERP系统、安全系统等，此时鉴证对象信息可能是关于其有效性系统、安全系统等，此时鉴证对象信息可能是关于其有效性的认定；的认定；n（5）鉴证对象可以是一种行为，如道德行为、法律遵守行为、合同遵守行为）鉴证对象可以是一种行为，如道德行为、法律遵守行为、合同遵守行为等，此时鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。等，此时鉴证对象信息可能是对法律法规遵守情况或执行效果的声明。3、标准：、标准：对鉴证对象进行评价或计量的基准，当对鉴证对象进行评价或计量的基准，当涉及列报时，还包括列报的基准。具有相关性、涉及列报时，还包括列报的基准。具有相关性、完整性、可靠性、中立性与可理解性等特征完整性、可靠性、中立性与可理解性等特征4、证据：、证据：获取获取充分适当充分适当的证据是注册会计师提出的证据是注册会计师提出鉴证结论的基础（第七章）鉴证结论的基础（第七章）5、鉴证报告：、鉴证报告：针对鉴证对象信息（或鉴证对象）针对鉴证对象信息（或鉴证对象）在所有重大方面是否符合适当的标准，以书面报在所有重大方面是否符合适当的标准，以书面报告的形式发表能够提供一定保证程度的结论告的形式发表能够提供一定保证程度的结论为什么对鉴证业务不能绝对保证？为什么对鉴证业务不能绝对保证？n对鉴证业务不能提供绝对保证的原因是将鉴证业务风险降至零几乎对鉴证业务不能提供绝对保证的原因是将鉴证业务风险降至零几乎不可能，也不符合成本效益原则。具体来说，是由于：不可能，也不符合成本效益原则。具体来说，是由于：n（1）选择性测试方法的运用；）选择性测试方法的运用；n（2）内部控制的固有局限性；）内部控制的固有局限性；n（3）大多数证据是说服性而非结论性的；）大多数证据是说服性而非结论性的；n（4）在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；）在获取和评价证据以及由此得出结论时涉及大量判断；n（5）在某些情况下鉴证对象具有特殊性。）在某些情况下鉴证对象具有特殊性。一、鉴证业务一、鉴证业务n1、鉴证业务的要素、鉴证业务的要素鉴证业务的分类鉴证业务的分类n（1）基本分类基本分类:审计业务审计业务,审阅业务审阅业务,其他鉴其他鉴证业务证业务n（2）按鉴证业务的目标分为合理保证的鉴）按鉴证业务的目标分为合理保证的鉴证业务与有限保证的鉴证业务。证业务与有限保证的鉴证业务。n（3）按照责任方认定能否为预期使用者直）按照责任方认定能否为预期使用者直接获取，可以把鉴证业务分为：基于责任接获取，可以把鉴证业务分为：基于责任方认定的业务和直接报告业务（信息使用方认定的业务和直接报告业务（信息使用者只能通过注册会计师直接报告获取信息）。者只能通过注册会计师直接报告获取信息）。2、鉴证业务的基本分类、鉴证业务的基本分类鉴证业务种类鉴证业务种类鉴证对象鉴证对象审计程序审计程序结论类型结论类型提出结论的方提出结论的方式式审计业务审计业务历史财务信息历史财务信息单独或综合地单独或综合地运用各种程序运用各种程序合理保证合理保证积极肯定积极肯定审阅业务审阅业务（中期报表或（中期报表或者小公司报表）者小公司报表）历史财务信息历史财务信息使用的程序有使用的程序有限限(询问和分析）询问和分析）有限保证有限保证消极消极其他鉴证业务其他鉴证业务（内部控制鉴（内部控制鉴证或者预测性证或者预测性财务信息）财务信息）非历史财务信非历史财务信息息使用的程序根使用的程序根据准则的制定据准则的制定情况和客户的情况和客户的要求不同而不要求不同而不同同保证程度受准保证程度受准则、与客户约则、与客户约定不同而不同定不同而不同表达方式依据表达方式依据程序不同而不程序不同而不同同n【例题例题1单选题单选题】A注册会计师负责对甲公司编制的下属子公司注册会计师负责对甲公司编制的下属子公司K公司公司208年年度财务报表进行审阅。在承接和执行业务时，度财务报表进行审阅。在承接和执行业务时，A注册会计师遇到下列事注册会计师遇到下列事项，请代为做出正确的专业判断。项，请代为做出正确的专业判断。在与甲公司管理层沟通时，在与甲公司管理层沟通时，A注册会计师应当说明该项业务属于（）。注册会计师应当说明该项业务属于（）。A.有限保证的鉴证业务有限保证的鉴证业务B.直接报告业务直接报告业务C.其他鉴证业务其他鉴证业务D.合理保证的鉴证业务合理保证的鉴证业务1、A二、相关服务二、相关服务二、相关服务二、相关服务n代编财务信息、对财务信息执行商定程序、对客户提供代编财务信息、对财务信息执行商定程序、对客户提供税务咨询、管理咨询等税务咨询、管理咨询等n不提供任何程度保证不提供任何程度保证n与鉴证业务的区别与鉴证业务的区别业务类型业务类型相关服务（代编）相关服务（代编）鉴证业务（审计）鉴证业务（审计）业务关系人业务关系人注册会计师、管理层注册会计师、管理层三方：注会、管理层及三方：注会、管理层及预期使用者预期使用者业务关注焦点业务关注焦点财务信息的收集、分类财务信息的收集、分类和汇总和汇总财务信息的质量财务信息的质量保证程度保证程度不提供任何程度的保证不提供任何程度的保证对财务报表不存在重大对财务报表不存在重大错报提供合理保证错报提供合理保证独立性要求独立性要求不做要求，说明一下即不做要求，说明一下即可可双向独立：形式和实质双向独立：形式和实质报告报告不提鉴证结论不提鉴证结论书面报告，对财务报表书面报告，对财务报表是否存在重大错报作出是否存在重大错报作出鉴证结论鉴证结论区别区别中国证监会行政处罚决定书（天健所、姚立忠、周俊超）中国证监会行政处罚决定书（天健所、姚立忠、周俊超）中国证监会行政处罚决定书（天健所、姚立忠、周俊超）中国证监会行政处罚决定书（天健所、姚立忠、周俊超）200920094141号号号号n天健所未按照天健所未按照中国注册会计师审计准则第中国注册会计师审计准则第1332号号-期后事项期后事项第五条第五条“注册会计师注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定截至审计报告应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以确定截至审计报告日发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项是否均已得到识别日发生的、需要在财务报表中调整或披露的事项是否均已得到识别”的规定，的规定，对夏新电子资产负债表日后销售退回事项予以关注。在对资产负债表日后销售对夏新电子资产负债表日后销售退回事项予以关注。在对资产负债表日后销售退回进行审计时，未对期后退回事项进行充分的内控程序测试；在退回进行审计时，未对期后退回事项进行充分的内控程序测试；在“主营业务主营业务收入收入”底稿中，针对审计程序底稿中，针对审计程序“检查决算日后所有在决算日前销售的退回记录检查决算日后所有在决算日前销售的退回记录”，天健所标注，天健所标注“N/A”，即不适用；抽查，即不适用；抽查“主营业务收入主营业务收入”项目凭证中，天健项目凭证中，天健所仅抽查了所仅抽查了2006年年3、4、5月的退货凭证，未对月的退货凭证，未对2007年年1-3月的退货进行抽查；在月的退货进行抽查；在资产负债表日前后进行截止性测试时，资产负债表日前后进行截止性测试时，仅抽查了夏新电子仅抽查了夏新电子2006年度凭证，未对年度凭证，未对2007年年1-3月凭证进行抽查；月凭证进行抽查；在其他相关审计底稿中，也未见天健所针对期后销售在其他相关审计底稿中，也未见天健所针对期后销售退回所实施的相应审计程序，导致天健所未发现夏新电子未在退回所实施的相应审计程序，导致天健所未发现夏新电子未在2006年财务报表年财务报表中对资产负债表日后销售退回进行恰当的会计处理。中对资产负债表日后销售退回进行恰当的会计处理。n天健所申辩称，天健所对夏新电子期后销售退回事项已按照天健所申辩称，天健所对夏新电子期后销售退回事项已按照期后事项期后事项准则的要准则的要求履行了必要的程序，函证、检查求履行了必要的程序，函证、检查2007年年1-2月的存货科目等，已针对期后销售退回事项月的存货科目等，已针对期后销售退回事项执行了相关程序，审计程序是充分、适当的。我会认为，天健所实施的审计程序不足执行了相关程序，审计程序是充分、适当的。我会认为，天健所实施的审计程序不足以发现期后销售退回事项。以发现期后销售退回事项。首先，天健所审计的首先，天健所审计的“存货存货退货退货”科目并非通常意科目并非通常意义上所认为的销售退回，该科目主要核算的是分公司、子公司退货及小部分暂无退货证明义上所认为的销售退回，该科目主要核算的是分公司、子公司退货及小部分暂无退货证明的退货的退货，远未涵盖全部退货。因此，远未涵盖全部退货。因此,检查该科目对于发现期后销售退回事项的作用不大。检查该科目对于发现期后销售退回事项的作用不大。天健所仅对该科目实施了资产负债表日后事项的审计，并以此作为其在期后销售退回天健所仅对该科目实施了资产负债表日后事项的审计，并以此作为其在期后销售退回事项上勤勉尽责的证据是不充分的。事项上勤勉尽责的证据是不充分的。其次，天健所实施的函证程序，也并不能发现期后其次，天健所实施的函证程序，也并不能发现期后事项事项。应收账款函证的金额为。应收账款函证的金额为2006年年12月月31日的金额，在询证函未作特别设计的情况下，日的金额，在询证函未作特别设计的情况下，客户一般仅核对年末余额，并非天健所所述的客户一般仅核对年末余额，并非天健所所述的“报表日前发生的销售如在日后发生退货，报表日前发生的销售如在日后发生退货，回函客户都会在回函中予以明确说明回函客户都会在回函中予以明确说明”。第三，天健所对杭州分公司期后销售退回的审计第三，天健所对杭州分公司期后销售退回的审计并不能替代本部及其他多家分公司的审计并不能替代本部及其他多家分公司的审计，天健所发现杭州分公司存在销售退回后，也未扩，天健所发现杭州分公司存在销售退回后，也未扩大审计范围，采取进一步的审计程序。此外，天健所实施的其他审计程序也都是只针对大审计范围，采取进一步的审计程序。此外，天健所实施的其他审计程序也都是只针对2006年年度会计记录，不足以发现期后销售退回事项。度会计记录，不足以发现期后销售退回事项。n根据当事人违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度，依据根据当事人违法行为的事实、性质、情节与社会危害程度，依据证券法证券法第二百二十三条的规定，我会决定：第二百二十三条的规定，我会决定：n一、没收天健所业务收入一、没收天健所业务收入75万元，并处以万元，并处以25万元罚款；万元罚款；n二、对姚立中、周俊超给予警告，并分别处以二、对姚立中、周俊超给予警告，并分别处以5万元罚款。万元罚款。第三节第三节注册会计师法律责任注册会计师法律责任注册会计师的法律责任是指注册会计师因注册会计师的法律责任是指注册会计师因违违约、过失或欺诈约、过失或欺诈对审计委托人、被审计单对审计委托人、被审计单位或其他有利益关系的第三人造成伤害，位或其他有利益关系的第三人造成伤害，按照相关法律规定而应承担的法律后果。按照相关法律规定而应承担的法律后果。第三节第三节注册会计师法律责任注册会计师法律责任一、注册会计师法律责任概述一、注册会计师法律责任概述n目前注册会计师涉及法律诉讼的数量和金额都是上升趋势的原因目前注册会计师涉及法律诉讼的数量和金额都是上升趋势的原因n（1）消费者利益的保护主义兴起）消费者利益的保护主义兴起n（2）有关审计保险论的运用（深口袋理论）有关审计保险论的运用（深口袋理论）n（3）注册会计师对商业领域的参与日渐拓展）注册会计师对商业领域的参与日渐拓展n表现形式表现形式n（1）诉讼爆炸）诉讼爆炸n（2）保险危机）保险危机nv注册会计师不可能发现会计报表中所有的错注册会计师不可能发现会计报表中所有的错误、舞弊及违法行为，但有责任合理制定计误、舞弊及违法行为，但有责任合理制定计划和实施必要程序，并以应有的职业谨慎态划和实施必要程序，并以应有的职业谨慎态度去执行审计业务，以合理确信能发现会计度去执行审计业务，以合理确信能发现会计报表的重大错误、舞弊以及对会计报表有直报表的重大错误、舞弊以及对会计报表有直接影响的重大违法行为。接影响的重大违法行为。（二）注册会计师（二）注册会计师法律责任的成因法律责任的成因注册会计师注册会计师法律责任的法律责任的成因成因被审计单位方被审计单位方面的责任面的责任审计人员方面审计人员方面的责任的责任错误、错误、舞弊和舞弊和违法行违法行为为经营经营失败失败违约违约过失过失欺诈欺诈错误错误舞弊舞弊会计报表中存在会计报表中存在的无意错报或漏的无意错报或漏报：报：a 原始记录和会原始记录和会计数据的计算、计数据的计算、抄写错误抄写错误b 对事实的疏忽对事实的疏忽和误解和误解c 对会计政策的对会计政策的误用误用会计报表中存在不实反映会计报表中存在不实反映的故意行为：的故意行为：a 伪造、编造记录或凭证伪造、编造记录或凭证b 侵占资产；侵占资产；c 隐瞒或删除交易或事项隐瞒或删除交易或事项d 记录虚假的交易或事记录虚假的交易或事项项e 蓄意使用不当的会计蓄意使用不当的会计政策政策（二）法律责任的成因（二）法律责任的成因1、被审计单位方面的责任、被审计单位方面的责任(1)错误、舞弊和违法行为错误、舞弊和违法行为（二）法律责任的成因（二）法律责任的成因1、被审计单位方面的责任、被审计单位方面的责任(2)经营失败经营失败n经营失败经营失败：是指企业由于经济或经营条件的变化，而无法：是指企业由于经济或经营条件的变化，而无法满足投资者的预期。经营失败的极端情况是申请破产。满足投资者的预期。经营失败的极端情况是申请破产。n审计失败审计失败：是指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而：是指注册会计师由于没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意见。例如，注册会计师可能指派了不合发表了错误的审计意见。例如，注册会计师可能指派了不合格的助理人员去执行审计任务，未能发现应当发现的财务报格的助理人员去执行审计任务，未能发现应当发现的财务报表中存在的重大错报。表中存在的重大错报。n经营失败经营失败审计失败审计失败(二二)注册会计师注册会计师法律责任的成因法律责任的成因违约违约是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当违约给他人造成损失时，注是指合同的一方或几方未能达到合同条款的要求。当违约给他人造成损失时，注册会计师应负违约责任。册会计师应负违约责任。过失过失是指在一定条件下，是指在一定条件下，缺少应具有的合理的谨慎缺少应具有的合理的谨慎。当过失给他人造成损失时，注。当过失给他人造成损失时，注册会计师应负过失责任。册会计师应负过失责任。a 普通过失普通过失（一般过失），通常是指没有保持职业上应有的合理的谨慎。对注册（一般过失），通常是指没有保持职业上应有的合理的谨慎。对注册会计师则是指会计师则是指没有完全遵循专业准则的要求没有完全遵循专业准则的要求b重大过失重大过失，是指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务不加考虑，满不在乎。，是指连起码的职业谨慎都不保持，对业务或事务不加考虑，满不在乎。对注册会计师则是指对注册会计师则是指根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计根本没有遵循专业准则或没有按专业准则的基本要求执行审计。2、注册会计师方面的责任、注册会计师方面的责任欺诈欺诈又称注册会计师舞弊，是以又称注册会计师舞弊，是以欺骗或坑害欺骗或坑害他人为目的的一种他人为目的的一种故意的故意的错误行为。对注册错误行为。对注册会计师而言，就是为了达到欺骗他人的目的，会计师而言，就是为了达到欺骗他人的目的，明知委托单位的会计报表有重大错报，却加以明知委托单位的会计报表有重大错报，却加以虚伪的陈述虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告。，出具无保留意见的审计报告。作案具有不良动机是欺诈的重要特作案具有不良动机是欺诈的重要特征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。但是推定欺诈和重大征，也是欺诈与普通过失和重大过失的主要区别之一。但是推定欺诈和重大过失的界限往往很难界定。过失的界限往往很难界定。n因违约和过失可能使注册会计师负行政责因违约和过失可能使注册会计师负行政责任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计任和民事责任，因欺诈可能会使注册会计师负民事责任和刑事责任。师负民事责任和刑事责任。行政责任（因违约、行政责任（因违约、过失）过失）民事责任（因违约、民事责任（因违约、过失、欺诈）过失、欺诈）刑事责任刑事责任（因欺诈）（因欺诈）注册会计师注册会计师警告、暂停执业、警告、暂停执业、吊销注册会计师证吊销注册会计师证书书(罚款罚款)（赔偿受害人损失）（赔偿受害人损失）五年以下有期徒刑五年以下有期徒刑或者拘役或者拘役会计师事务所会计师事务所警告、没收违法所警告、没收违法所得、罚款、暂停执得、罚款、暂停执业、撤消业、撤消赔偿受害人损失赔偿受害人损失责任种类责任种类责任种类责任种类承担责任的主体承担责任的主体承担责任的主体承担责任的主体练习练习n单选题单选题1.如果被审计单位的财务报表中存在重大错如果被审计单位的财务报表中存在重大错报，则在（报，则在（）情况下注册会计师很可能在诉讼中）情况下注册会计师很可能在诉讼中被判为重大过失。被判为重大过失。A、运用常规审计程序通常能够发现该错报但、运用常规审计程序通常能够发现该错报但未发未发现现B、审计人员确实遵守了审计准则，但却提出错误的、审计人员确实遵守了审计准则，但却提出错误的审计意见审计意见C、注册会计师明知道存在重大错报但却虚伪的陈述，、注册会计师明知道存在重大错报但却虚伪的陈述，出具无保留意见的审计报告出具无保留意见的审计报告D、注册会计师基本上遵循了审计准则的相关要求、注册会计师基本上遵循了审计准则的相关要求(A)n2、注册会计师大量函证了被审计单位的应收账款，回函结、注册会计师大量函证了被审计单位的应收账款，回函结果是：只有一家企业声明只向被审计单位发过定货单，因此果是：只有一家企业声明只向被审计单位发过定货单，因此与被审计单位的相应记录不同。对此，注册会计师在未作进与被审计单位的相应记录不同。对此，注册会计师在未作进一步查证的基础上便认可了该应收账款的存在性。然而，后一步查证的基础上便认可了该应收账款的存在性。然而，后来该笔应收账款被证明是虚构的。那么注册会计师会被视为来该笔应收账款被证明是虚构的。那么注册会计师会被视为（）。）。nA、违约、违约nB、普通过失、普通过失nC、重大过失、重大
