非货币性资产交换准则与税法差异分析2.pptx

非货币性资产交换准则非货币性资产交换准则 与税法差异分析与税法差异分析 非货币性资产交换非货币性资产交换：是指交易双方主要以：是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只非货币性资产进行的交换。该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。涉及少量的货币性资产。 一、非货币性资产交换的认定一、非货币性资产交换的认定n非货币性资产交换一般不涉及或只涉及少量货币性资非货币性资产交换一般不涉及或只涉及少量货币性资产，即产，即涉及少量的补价涉及少量的补价。n在涉及少量补价的情况下，以补价占整个资产交换金在涉及少量补价的情况下，以补价占整个资产交换金额的比例额的比例低于低于25%作为参考。作为参考。q支付的货币性资产占换入资产公允价值（或者占换出资产的支付的货币性资产占换入资产公允价值（或者占换出资产的公允价值与支付的货币性资产之和）的比例公允价值与支付的货币性资产之和）的比例低于低于25%（不含（不含25%），），视为非货币性资产交换；视为非货币性资产交换；q高于高于25%（含（含25%）的，则视为货币性资产交换，适用收）的，则视为货币性资产交换，适用收入准则的有关规定。入准则的有关规定。n非货币性资产交换不涉及的交易和事项：非货币性资产交换不涉及的交易和事项：q与所有者或所有者以外方面的非货币性资产与所有者或所有者以外方面的非货币性资产非互惠非互惠转让转让n与所有者的非互惠转让：与所有者的非互惠转让：以非货币性资产作为股利发放给以非货币性资产作为股利发放给股东股东，属于资本性交易，适用企业会计准则第，属于资本性交易，适用企业会计准则第37号号金融工具列报。金融工具列报。n与所有者以外方面的非互惠转让：与所有者以外方面的非互惠转让：政府无偿提供非货币性政府无偿提供非货币性资产给企业建造固定资产资产给企业建造固定资产，属于政府以非互惠方式提供非，属于政府以非互惠方式提供非货币性资产，适用企业会计准则第货币性资产，适用企业会计准则第16号号政府补政府补助。助。q在企业合并、债务重组、发行股票方式取得的非货在企业合并、债务重组、发行股票方式取得的非货币性资产币性资产n企业会计准则第企业会计准则第20号号企业合并企业合并n企业会计准则第企业会计准则第12号号债务重组债务重组n企业会计准则第企业会计准则第37号号金融工具列报金融工具列报二、非货币性资产交换的确认和计量二、非货币性资产交换的确认和计量（一）公允价值（一）公允价值q非货币性资产交换非货币性资产交换同时满足同时满足下列两个条件的，应当下列两个条件的，应当以以公允价值和应支付的相关税费公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期当期损益损益：n1.该项交换具有该项交换具有商业实质商业实质；n2.换入资产或换出资产的换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量公允价值能够可靠地计量 。1.商业实质的判断商业实质的判断n符合下列条件之一符合下列条件之一的，视为具有商业实质：的，视为具有商业实质：q换入资产的未来现金流量在换入资产的未来现金流量在风险、时间和金额风险、时间和金额方面与换出资方面与换出资产显著不同产显著不同n未来现金流量的风险、金额相同，未来现金流量的风险、金额相同，时间不同时间不同n未来现金流量的时间、金额相同，未来现金流量的时间、金额相同，风险不同风险不同n未来现金流量的风险、时间相同，未来现金流量的风险、时间相同，金额不同金额不同q换入资产与换出资产的预计未来现金流量换入资产与换出资产的预计未来现金流量现值不同现值不同，且其差，且其差额与换入资产和换出资产的公允价值相比是额与换入资产和换出资产的公允价值相比是重大重大的的n【提示】【提示】关联方关系关联方关系的存在可能导致发生的非货币性的存在可能导致发生的非货币性资产交换不具有商业实质。资产交换不具有商业实质。2.公允价值能够可靠计量公允价值能够可靠计量n资产存在活跃市场资产存在活跃市场，是资产公允价值能够可靠，是资产公允价值能够可靠计量的明显证据，但不是唯一要求。计量的明显证据，但不是唯一要求。n属于以下属于以下三种情形之一三种情形之一的，公允价值视为能够的，公允价值视为能够可靠计量：可靠计量：q换入资产或换出资产换入资产或换出资产存在活跃市场存在活跃市场。q换入资产或换出资产不存在活跃市场，但换入资产或换出资产不存在活跃市场，但同类或同类或类似资产存在活跃市场类似资产存在活跃市场。q换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比换入资产或换出资产不存在同类或类似资产可比市场交易、市场交易、采用估值技术确定的公允价值满足一定采用估值技术确定的公允价值满足一定的条件的条件。 采用估值技术确定的公允价值满足的采用估值技术确定的公允价值满足的条件条件n符合符合以下条件之以下条件之，视为能够可靠计量：，视为能够可靠计量：q采用估值技术确定的公允价值估计数的采用估值技术确定的公允价值估计数的变动区间变动区间很小很小。q在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公在公允价值估计数变动区间内，各种用于确定公允价值估计数的允价值估计数的概率能够合理确定概率能够合理确定n可以采用类似企业会计准则第可以采用类似企业会计准则第13号号或有事项计或有事项计算最佳估计数的方法确定资产的公允价值算最佳估计数的方法确定资产的公允价值n换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量换入资产和换出资产公允价值均能够可靠计量的，应当以的，应当以换出资产公允价值换出资产公允价值作为确定换入资作为确定换入资产成本的基础产成本的基础q一般来说，取得资产的成本应当按照所放弃资产的一般来说，取得资产的成本应当按照所放弃资产的对价来确定对价来确定n如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更加如果有确凿证据表明换入资产的公允价值更加可靠的，应当以可靠的，应当以换入资产公允价值换入资产公允价值为基础确定为基础确定换入资产的成本换入资产的成本q这种情况多发生在非货币性资产交换存在补价的情这种情况多发生在非货币性资产交换存在补价的情况况二、非货币性资产交换的确认和计量二、非货币性资产交换的确认和计量（二）账面价值（二）账面价值q不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，应当按照可靠计量的非货币性资产交换，应当按照换出资产换出资产的账面价值和应支付的相关税费的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成作为换入资产的成本，无论是否支付补价，本，无论是否支付补价，均不确认损益。均不确认损益。n收到补价方：应当以换出资产的账面价值收到补价方：应当以换出资产的账面价值减去补价减去补价加上应加上应支付的相关税费作为换入资产的成本支付的相关税费作为换入资产的成本n支付补价方：应当以换出资产的账面价值支付补价方：应当以换出资产的账面价值加上补价加上补价和应支和应支付的相关税费作为换入资产的成本付的相关税费作为换入资产的成本三、非货币性资产交换采用公允价值三、非货币性资产交换采用公允价值模式计量的会计处理与税务处理模式计量的会计处理与税务处理（一）会计处理（一）会计处理n1.不涉及补价不涉及补价q非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可非货币性资产交换具有商业实质且公允价值能够可靠计量的，应当以靠计量的，应当以换出资产的公允价值和应支付的换出资产的公允价值和应支付的相关税费相关税费作为换入资产的成本，除非有确凿证据表作为换入资产的成本，除非有确凿证据表明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可明换入资产的公允价值比换出资产公允价值更加可靠。靠。q不论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其不论是否涉及补价，只要换出资产的公允价值与其账面价值不相同，就会涉及账面价值不相同，就会涉及损益的确认损益的确认 。三、非货币性资产交换采用公允价值三、非货币性资产交换采用公允价值模式计量的会计处理与税务处理模式计量的会计处理与税务处理（一）会计处理（一）会计处理n1.不涉及补价不涉及补价q损益的确认损益的确认n换出资产为存货的，应当按照收入准则的规定，按照公换出资产为存货的，应当按照收入准则的规定，按照公允价值允价值确认销售收入确认销售收入，同时，同时结转销售成本结转销售成本。n换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换换出资产为固定资产、无形资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入出资产账面价值的差额计入营业外收入或营业外支出营业外收入或营业外支出。n换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产换出资产为长期股权投资、可供出售金融资产的，换出资产公允价值和换出资产账面价值的差额计入公允价值和换出资产账面价值的差额计入投资收益投资收益。n换入资产与换出资产涉及相关税费的，按照有关税收规定计换入资产与换出资产涉及相关税费的，按照有关税收规定计算确定。算确定。三、非货币性资产交换采用公允价值三、非货币性资产交换采用公允价值模式计量的会计处理与税务处理模式计量的会计处理与税务处理（一）会计处理（一）会计处理n2.涉及补价涉及补价q支付补价的：应当以换出资产的公允价值支付补价的：应当以换出资产的公允价值加上支加上支付的补价付的补价（或换入资产的公允价值）和应支付的相（或换入资产的公允价值）和应支付的相关税费，作为换入资产的成本。关税费，作为换入资产的成本。q收到补价的：应当以换出资产的公允价值收到补价的：应当以换出资产的公允价值减去收减去收到的补价到的补价（或换入资产的公允价值）加上应支付的（或换入资产的公允价值）加上应支付的相关税费，作为换入资产的成本。相关税费，作为换入资产的成本。三、非货币性资产交换采用公允价值三、非货币性资产交换采用公允价值模式计量的会计处理与税务处理模式计量的会计处理与税务处理（一）会计处理（一）会计处理n3.换入多项资产换入多项资产q（1）具有商业实质、且换入和）具有商业实质、且换入和换出资产的公允价值换出资产的公允价值能够可能够可靠计量靠计量n换入资产公允价值比例分配换入资产公允价值比例分配q（2）具有商业实质、且）具有商业实质、且换入资产的公允价值换入资产的公允价值能够可靠计量、能够可靠计量、换出资产的公允价值不能可靠计量换出资产的公允价值不能可靠计量n换入资产公允价值比例分配换入资产公允价值比例分配q（3）具有商业实质、）具有商业实质、换出资产的公允价值换出资产的公允价值能够可靠计量、能够可靠计量、但换入资产的公允价值不能可靠计量但换入资产的公允价值不能可靠计量n换入资产的账面价值比例分配换入资产的账面价值比例分配三、非货币性资产交换采用公允价值三、非货币性资产交换采用公允价值模式计量的会计处理与税务处理模式计量的会计处理与税务处理（二）税务处理（二）税务处理n1.流转税流转税q以存货（不含开发产品）换取其他资产，应当视同销售计以存货（不含开发产品）换取其他资产，应当视同销售计算增值税，如果是自产应税消费品，还需缴纳消费税。算增值税，如果是自产应税消费品，还需缴纳消费税。n金银首饰以旧换新业务金银首饰以旧换新业务，收到补价的一方，按补价计征增值税，收到补价的一方，按补价计征增值税和消费税。和消费税。q以使用过的固定资产（不动产除外）换取其他资产以使用过的固定资产（不动产除外）换取其他资产n已抵扣进项税额的，按正常税率征收；未抵扣进项税额的，按已抵扣进项税额的，按正常税率征收；未抵扣进项税额的，按4%减半征收。减半征收。q 以无形资产、不动产、投资性房地产向对方换取除自身股以无形资产、不动产、投资性房地产向对方换取除自身股权之外的其他非现金资产，应当视同销售计征营业税、土地权之外的其他非现金资产，应当视同销售计征营业税、土地增值税。增值税。q 增值税一般纳税人换入存货或设备取得增值税专用发票的，增值税一般纳税人换入存货或设备取得增值税专用发票的，符合抵扣条件的，应当确认可抵扣的进项税额。符合抵扣条件的，应当确认可抵扣的进项税额。三、非货币性资产交换采用公允价值三、非货币性资产交换采用公允价值模式计量的会计处理与税务处理模式计量的会计处理与税务处理（二）税务处理（二）税务处理n2.企业所得税企业所得税q企业所得税法实施条例第二十五条规定：企业发生企业所得税法实施条例第二十五条规定：企业发生非货非货币性资产交换币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当应当视同销售视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。税务主管部门另有规定的除外。q企业所得税法实施条例第第五十八条、六十二条、六十企业所得税法实施条例第第五十八条、六十二条、六十六条、七十一条、七十二条规定：以六条、七十一条、七十二条规定：以非货币性资产交换非货币性资产交换方式方式取得的固定资产、生物资产、无形资产、存货、投资资产，取得的固定资产、生物资产、无形资产、存货、投资资产，按照按照该项资产的公允价值和支付的相关税费该项资产的公允价值和支付的相关税费作为计税基础。作为计税基础。 n【例题【例题1】甲公司于甲公司于2010年年1月以其停用的账面价值月以其停用的账面价值为为83万元（原价为万元（原价为100万元，累计折旧为万元，累计折旧为15万元，其万元，其中中停用后累计折旧停用后累计折旧为为5万元，另停用后计提减值准备万元，另停用后计提减值准备2万元）的一台设备换入乙公司生产的一批钢材，钢材万元）的一台设备换入乙公司生产的一批钢材，钢材的账面价值为的账面价值为80万元。甲公司换入钢材作为原材料用万元。甲公司换入钢材作为原材料用于生产产品，乙公司换入设备作为固定资产管理。设于生产产品，乙公司换入设备作为固定资产管理。设备的公允价值为备的公允价值为100万元，钢材的公允价值为万元，钢材的公允价值为100万万元。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的元。甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人，适用的增值税税率均为增值税税率均为17%，计税价格等于公允价值。假定，计税价格等于公允价值。假定甲、乙公司不存在关联方关系，交易价格公允，交易甲、乙公司不存在关联方关系，交易价格公允，交易过程除增值税以外不考虑其他税费。固定资产原价、过程除增值税以外不考虑其他税费。固定资产原价、会计残值率、折旧年限、折旧方法与税务处理一致，会计残值率、折旧年限、折旧方法与税务处理一致，钢材账面价值与计税基础相同。钢材账面价值与计税基础相同。n（1）甲公司）甲公司n会计处理：会计处理：q借：固定资产清理借：固定资产清理 830 000q 固定资产减值准备固定资产减值准备 20 000q 累计折旧累计折旧 150 000q 贷：固定资产贷：固定资产 1 000 000q借：原材料借：原材料 1 000 000q 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 170 000q 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 830 000q 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 170 000q 营业外收入营业外收入处置非流动资产利得处置非流动资产利得 170 000n税务处理：税务处理：q固定资产计税基础为固定资产计税基础为90万元万元(1 000 000 -100 000)q资产转让所得为资产转让所得为10万元万元(1 000 000 - 900 000)q营业外收入与资产转让所得的差异营业外收入与资产转让所得的差异7万元，实际就是设备停用期间万元，实际就是设备停用期间计提的折旧计提的折旧5万元和固定资产减值准备万元和固定资产减值准备2万元在处置时转回的金额。万元在处置时转回的金额。甲公司纳税申报表的填写甲公司纳税申报表的填写n主表第主表第11行：营业外收入行：营业外收入170 000q附表一第附表一第19行：行：170 000q附表一第附表一第17行：行：170 000n主表第主表第15行：行：70 000q附表三第附表三第43行第行第4列：列：50 000n附表九第附表九第3行：第行：第1列列1 000 000；第；第2列列1 000 000；第；第5列列850 000；第；第6列列900 000；第；第7列列-50 000q附表三第附表三第51行第行第4列：列：20 000n附表十第附表十第9行：第行：第1列列20 000；第；第2列列20 000列；第列；第3列列0；第第4列列0；第；第5列列-20 000q附表三第附表三第55行第行第4列：列：70 000n（2）乙公司）乙公司n会计处理：会计处理：q借：固定资产借：固定资产 1 000 000q 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额）170 000q 货：主营业务收入货：主营业务收入 1 000 000q 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 170 000q借：主营业务成本借：主营业务成本 800 000q 贷：库存商品贷：库存商品 800 000n税务处理：税务处理：q税务处理与会计处理一致，不作纳税调整。税务处理与会计处理一致，不作纳税调整。n纳税申报：纳税申报：q主表第主表第1行：行：1 000 000n附表一第附表一第4行：行：1 000 000q主表第主表第2行：行：800 000n附表二第附表二第3行：行：800 000n【例题【例题2】甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人企业，其适用的甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人企业，其适用的增值税税率均为增值税税率均为17%。n甲公司为适应经营业务发展的需要，经与乙公司协商，将甲公司甲公司为适应经营业务发展的需要，经与乙公司协商，将甲公司原生产用的原生产用的厂房、机床以及库存原材料厂房、机床以及库存原材料，与乙公司的，与乙公司的办公楼、小办公楼、小轿车、客运大轿车轿车、客运大轿车交换（均作为交换（均作为固定资产固定资产核算）。核算）。n甲公司换出厂房的账面原价为甲公司换出厂房的账面原价为150万元，已提折旧为万元，已提折旧为30万元，公万元，公允价值为允价值为100万元；换出机床的账面原价为万元；换出机床的账面原价为120万元，已提折旧为万元，已提折旧为60万元，公允价值为万元，公允价值为80万元；换出原材料的账面价值为万元；换出原材料的账面价值为300万元，万元，公允价值和计税价格均为公允价值和计税价格均为350万元。万元。n乙公司换出办公楼的账面原价为乙公司换出办公楼的账面原价为150万元，已提折旧为万元，已提折旧为50万元，万元，公允价值为公允价值为150万元；换出小轿车的账面原价为万元；换出小轿车的账面原价为200万元，已提折万元，已提折旧为旧为90万元，公允价值为万元，公允价值为100万元；客运大轿车的账面原价为万元；客运大轿车的账面原价为300万元，已提折旧为万元，已提折旧为80万元，公允价值为万元，公允价值为240万元。万元。n乙公司向甲公司支付银行存款乙公司向甲公司支付银行存款55.3万元，其中包括由于换出和换万元，其中包括由于换出和换入资产公允价值不同而支付的补价入资产公允价值不同而支付的补价40万元，以及换出资产销项税万元，以及换出资产销项税额与换入资产进项税额的差额额与换入资产进项税额的差额15.3万元。万元。n假定甲公司和乙公司换出资产假定甲公司和乙公司换出资产均未计提减值准备均未计提减值准备，且在交换过程，且在交换过程中除增值税以外未发生其他相关税费。甲公司换入的乙公司的办中除增值税以外未发生其他相关税费。甲公司换入的乙公司的办公楼、小轿车、客运大轿车均作为固定资产核算。乙公司换入的公楼、小轿车、客运大轿车均作为固定资产核算。乙公司换入的甲公司的厂房、机床作为固定资产核算，换入的甲公司的原材料甲公司的厂房、机床作为固定资产核算，换入的甲公司的原材料作为库存原材料核算。作为库存原材料核算。n假定该交易假定该交易具有商业实质，且公允价值均能够可靠计量具有商业实质，且公允价值均能够可靠计量。 n（1）甲公司）甲公司n会计处理：会计处理：q收到的货币性资产收到的货币性资产/换出资产公允价值总额换出资产公允价值总额=40/（100+80+350）=7.55%25%，属于非货币性资产交换。，属于非货币性资产交换。q换出原材料的增值税销项税额换出原材料的增值税销项税额=350*17%=59.5（万元）（万元）q换出机床的增值税销项税额换出机床的增值税销项税额=80*17%=13.6（万元）（万元）q换入小轿车、客运大轿车的增值税进项税额换入小轿车、客运大轿车的增值税进项税额=（100+240）*17%=57.8（万元）（万元）q换出厂房的营业税税额换出厂房的营业税税额=100*5%=5（万元）（万元）q换出资产公允价值总额换出资产公允价值总额=100+80+350=530（万元）（万元）q换入资产公允价值总额换入资产公允价值总额=150+100+240=490（万元）（万元）q换入资产总成本换入资产总成本=换出资产公允价值换出资产公允价值-补价补价+应支付的相关应支付的相关税费税费=530-40+0=490（万元）（万元）q办公楼的成本办公楼的成本=490*150/490=150（万元）（万元）q小轿车的成本小轿车的成本=490*100/490=100（万元）（万元）q客运大轿车的成本客运大轿车的成本=490*240/490=240（万元）（万元）q借：固定资产清理借：固定资产清理 1 800 000q 累计折旧累计折旧 900 000q 贷：固定资产贷：固定资产 2 700 000q借：固定资产清理借：固定资产清理 50 000q 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税 50 000q借：固定资产借：固定资产办公楼办公楼 1 500 000q 小轿车小轿车 1 000 000q 客运大轿车客运大轿车 2 400 000q 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 578 000q 银行存款银行存款 553 000q 营业外支出营业外支出 50 000q 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 1 850 000q 其他业务收入其他业务收入 3 500 000q 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额） 731 000 q借：借：其他业务成本其他业务成本 3 000 000q 贷：原材料贷：原材料 3 000 000n税务处理：税务处理：q固定资产的计税基础固定资产的计税基础=490万元万元q转让所得转让所得=（100-120-5）+（80-60）+（350-300）=45（万元）（万元）q会计与税法相同，不需纳税调整。会计与税法相同，不需纳税调整。n（2）乙公司）乙公司n会计处理会计处理q支付的货币性资产支付的货币性资产/换入资产公允价值总额换入资产公允价值总额=40/（100+80+350）=7.55%25%，属于非货币性资产交换。，属于非货币性资产交换。q换出小轿车、客运大轿车的增值税销项税额换出小轿车、客运大轿车的增值税销项税额=（100+240）*17%=57.8（万元）（万元）q换入原材料的增值税进项税额换入原材料的增值税进项税额=350*17%=59.5（万元）（万元）q换入机床的增值税进项税额换入机床的增值税进项税额=80*17%=13.6（万元）（万元）q换出办公楼的营业税税额换出办公楼的营业税税额=150*5%=7.5（万元）（万元）q换出资产公允价值总额换出资产公允价值总额=150+100+240=490（万元）（万元）q换入资产公允价值总额换入资产公允价值总额=100+80+350=530（万元）（万元）q换入资产总成本换入资产总成本=换出资产公允价值换出资产公允价值+支付的补价支付的补价+支付的支付的相关税费相关税费=490+40+0=530（万元）（万元）q厂房的成本厂房的成本=530*100/530=100（万元）（万元）q机床的成本机床的成本=530*80/530=80（万元）（万元）q材料的成本材料的成本=530*350/530=350（万元）（万元）q借：固定资产清理借：固定资产清理 4 300 000q 累计折旧累计折旧 2 200 000q 贷：固定资产贷：固定资产 6 500 000q借：固定资产清理借：固定资产清理 75 000q 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税 75 000q借：固定资产借：固定资产厂房厂房 1 000 000q 机床机床 800 000q 原材料原材料 3 500 000q 应交税费应交税费应交增值税（进项税额）应交增值税（进项税额） 731 000q 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 4 375 000q 应交税费应交税费应交增值税（销售税额）应交增值税（销售税额） 578 000q 银行存款银行存款 553 000q 营业外收入营业外收入 525 000n税务处理：税务处理：q转让所得转让所得=（150-100-7.5）+（100-110）+（240-220）=52.5（万元）（万元）q会计与税法没有差异。会计与税法没有差异。四、非货币性资产交换采用成本模式四、非货币性资产交换采用成本模式计量的会计处理与税务处理计量的会计处理与税务处理（一）会计处理（一）会计处理n1.不涉及补价不涉及补价q换入资产入账价值换入资产入账价值=换出资产的账面价值换出资产的账面价值+应支付的相关税费应支付的相关税费n2.涉及补价涉及补价q支付补价的：换入资产入账价值支付补价的：换入资产入账价值=换出资产账面价值换出资产账面价值+支付支付的补价的补价+应支付的相关税费应支付的相关税费q收到补价的：换入资产入账价值收到补价的：换入资产入账价值=换出资产账面价值换出资产账面价值-收到收到的补价的补价+应支付的相关税费应支付的相关税费n3.换入多项资产换入多项资产q按照按照换入资产各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值换入资产各项资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例总额的比例，对，对换入资产的成本总额换入资产的成本总额进行分配，确定各项换进行分配，确定各项换入资产的成本。入资产的成本。四、非货币性资产交换采用成本模式四、非货币性资产交换采用成本模式计量的会计处理与税务处理计量的会计处理与税务处理（二）税务处理（二）税务处理n见前面见前面n【例题【例题3】甲公司以其运输产品的货运汽车与其控股甲公司以其运输产品的货运汽车与其控股70%的乙公司拥有的一辆小轿车进行交换。甲公司换的乙公司拥有的一辆小轿车进行交换。甲公司换出货车的账面原价为出货车的账面原价为12万元，已提折旧为万元，已提折旧为2万元，已万元，已提减值准备提减值准备1万元，公允价值万元，公允价值11万元。为此项交换，万元。为此项交换，甲公司以银行存款支付了设备清理费用甲公司以银行存款支付了设备清理费用100元；乙公元；乙公司换出小轿车的账面原价为司换出小轿车的账面原价为14万元，已提折旧为万元，已提折旧为3万万元，公允价值为元，公允价值为12.5万元。乙公司未对换出小轿车计万元。乙公司未对换出小轿车计提减值准备。甲、乙公司货运汽车、小轿车的固定资提减值准备。甲、乙公司货运汽车、小轿车的固定资产原价与计税基础相同，会计折旧年限、残值率也与产原价与计税基础相同，会计折旧年限、残值率也与税法一致。上述关联交易不具有商业实质。税法一致。上述关联交易不具有商业实质。n（1）甲公司）甲公司n会计处理：会计处理：q将固定资产净值转入固定资产清理，将固定资产净值转入固定资产清理，q借：固定资产清理借：固定资产清理 90 000q 累计折旧累计折旧 20 000q 固定资产减值准备固定资产减值准备 10 000q 贷：固定资产贷：固定资产 120 000q支付清理费用，支付清理费用，q借：固定资产清理借：固定资产清理 100q 贷：银行存款贷：银行存款 100q换入小轿车的入账价值，换入小轿车的入账价值，q借：固定资产借：固定资产 90 000q 营业外支出营业外支出 100q 贷：固定资产清理贷：固定资产清理(90 000 +100) 90 100n（1）甲公司）甲公司n税务处理：税务处理：q资产转让所得资产转让所得=110 000-（120 000-20 000）-100 =9 900（元）（元）q换入小轿车的计税基础换入小轿车的计税基础=125 000（元）（元）n 纳税调整：纳税调整：q附表一第附表一第14行：行：110 000元元q附表二第附表二第13行：行：100 000元元q附表三第附表三第2行第行第3列：列：110 000元元q附表三第附表三第21行第行第4列：列：100 000元元n（2）乙公司）乙公司n会计处理：会计处理：q借：固定资产清理借：固定资产清理 110 000q 累计折旧累计折旧 30 000q 贷：固定资产贷：固定资产 140 000q借：固定资产借：固定资产货运汽车货运汽车 110 000q 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 110 000n税务处理：税务处理：q资产转让所得资产转让所得=125 000-（140 000-30 000）q =15 000（元）（元）q换入货运汽车的计税基础换入货运汽车的计税基础=110 000（元）（元）n纳税调整：纳税调整：q附表一第附表一第14行：行：125 000元元q附表二第附表二第13行：行：110 000元元q附表三第附表三第2行第行第3列：列：125 000元元q附表三第附表三第21行第行第4列：列：110 000元元n【例题【例题4】甲公司以其距主要生产基地较远的仓库与甲公司以其距主要生产基地较远的仓库与距甲公司主要生产基地较近的乙公司的办公楼进行交距甲公司主要生产基地较近的乙公司的办公楼进行交换。甲公司换出仓库的账面原价为换。甲公司换出仓库的账面原价为380万元，已提折万元，已提折旧旧50万元；乙公司换出办公楼的账面原价为万元；乙公司换出办公楼的账面原价为450万元，万元，已计提折旧已计提折旧80万元。甲公司另支付现金万元。甲公司另支付现金10万元给乙万元给乙公司。假定甲公司换入的办公楼作为办公用房，其换公司。假定甲公司换入的办公楼作为办公用房，其换入和换出资产的公允价值不能可靠计量，甲公司换出入和换出资产的公允价值不能可靠计量，甲公司换出资产的计税基础与账面价值相等，甲公司换出资产缴资产的计税基础与账面价值相等，甲公司换出资产缴纳相关税费为纳相关税费为5万元。税法规定，公允价值不能可靠万元。税法规定，公允价值不能可靠计量的，按组成计税价确认资产转让收入，成本利润计量的，按组成计税价确认资产转让收入，成本利润率为率为10%。契税税率为。契税税率为3%，营业税税率为，营业税税率为5%，不考，不考虑房地产交换过程中应纳的土地增值税、城市维护建虑房地产交换过程中应纳的土地增值税、城市维护建设税和教育费附加。设税和教育费附加。 n（1）甲公司）甲公司n会计处理：会计处理：q借：固定资产清理借：固定资产清理 3 300 000q 累计折旧累计折旧 500 000q 贷：固定资产贷：固定资产仓库仓库 3 800 000q借：固定资产清理借：固定资产清理 50 000q 贷：应交税费贷：应交税费应交营业税应交营业税 50 000q借：固定资产借：固定资产办公楼办公楼 3 403 000q 营业外支出营业外支出 50 000 q 贷：固定资产清理贷：固定资产清理 3 350 000q 银行存款银行存款 100 000q 应交税费应交税费应交契税应交契税 3 000n税务处理：税务处理：q资产转让所得资产转让所得=330（1+10%）-330-5=363-330-5=28（万元）（万元） q换入资产的计税基础换入资产的计税基础=330（1+10%）+10+0.3=373.3 （元）（元）n纳税调整：纳税调整：q附表一第附表一第14行：行：363 附表二第附表二第13行：行：330q附表三第附表三第2行第行第3列：列：363 附表三第附表三第21行第行第4列：列：330例例n2007年年12月，甲公司以账面价值月，甲公司以账面价值l8500元的库存商品铁柜换入乙元的库存商品铁柜换入乙企业库存商品电脑一台，电脑账面价值企业库存商品电脑一台，电脑账面价值35000元。甲公司将换入元。甲公司将换入的电脑作为固定资产，乙企业将换入的铁柜作为库存商品。铁柜的电脑作为固定资产，乙企业将换入的铁柜作为库存商品。铁柜和电脑的公允价值都为和电脑的公允价值都为60000元，且与计税价格相等。一年后，元，且与计税价格相等。一年后，乙企业将该铁柜按含税价乙企业将该铁柜按含税价70200元售出。假设甲、乙企业每年会元售出。假设甲、乙企业每年会计利润均为计利润均为1000000元，增值税税率元，增值税税率17%，所得税税率，所得税税率25%。n假设会计上以公允价值为计量基础，税法上则视同销售，二者处假设会计上以公允价值为计量基础，税法上则视同销售，二者处理一致，不涉及纳税调整。如果会计上以账面价值处理，则如下理一致，不涉及纳税调整。如果会计上以账面价值处理，则如下处理：处理： n n1会计处理会计处理 n （1）甲公司）甲公司n（换入电脑入账价值为（换入电脑入账价值为185006000017%28700）n 借：固定资产借：固定资产电脑电脑 28700 n 贷：库存商品贷：库存商品铁柜铁柜 18500 n 应交税费应交税费应交增值税（销项税）应交增值税（销项税） 10200 n （2）乙企业）乙企业n（换入铁柜的入账价值为（换入铁柜的入账价值为350006000017%6000017%35000元）：元）： n 借：库存商品借：库存商品铁柜铁柜 35000 n 应交税费应交税费应交增值税（进项税）应交增值税（进项税）10200 n贷：库存商品贷：库存商品电脑电脑 35000 n 应交税费应交税费应交增值税（销项税）应交增值税（销项税） 10200 n n第二年出售铁柜时：第二年出售铁柜时： n n借：银行存款借：银行存款 70200 n贷：主营业务收入贷：主营业务收入 60000 n应交税费应交税费应交增值税（销项税）应交增值税（销项税） 10200 n n借：主营业务成本借：主营业务成本 35000 n贷：库存商品贷：库存商品铁柜铁柜 35000 n n2纳税调整。甲公司交换时，会计上不确认损益，税法则视同纳税调整。甲公司交换时，会计上不确认损益，税法则视同销售，确认资产转让所得（销售，确认资产转让所得（6000018500）41500元，调增应元，调增应税所得税所得41500元；乙公司交换时，会计上不确认损益，税法则视元；乙公司交换时，会计上不确认损益，税法则视同销售确认资产转让所得（同销售确认资产转让所得（6000035000）25000元，应调增元，应调增应税所得应税所得25000元。第二年出售时，会计上确认收益元。第二年出售时，会计上确认收益25000元，税元，税法确认收入和计税成本法确认收入和计税成本60000元，应税所得为元，应税所得为0，应调减应税所得，应调减应税所得25000元。元。 n（1）甲公司：）甲公司： n交换时：交换时： n借：所得税费用借：所得税费用 250 000 n 递延所得税资产递延所得税资产 10375 n贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 260375 n假设电脑预计可使用假设电脑预计可使用5年，不考虑残值，每年会计折旧年，不考虑残值，每年会计折旧5740元，元，税法规定按计税成本税法规定按计税成本600000元提折旧，每年税法折旧元提折旧，每年税法折旧12000元，元，每年转回差异每年转回差异1200057406260元。元。 n 交换后每年折旧时：交换后每年折旧时： n n借：所得税费用借：所得税费用 250000 n贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税 248435n 递延所得税资产递延所得税资产 1565 n（