递延所得税资产的核算.docx

有点长，如果你学习所得税学得很晕，就耐心的看完小鱼写的这篇文章吧，相信你看了以后，对所得税的核算，会有一个清晰的认识。首先，我要整理学习所得税的主线：四步计算所得税：计算利润总额并进行纳税调整弄清暂时性差异并计算递延所得税倒挤所得税费用所得税这一章很简单，大家不要怕，我说它简单，因为它只有一个分录，四个科目，最容易记了，但是，为什么很多的人却觉得它难呢？这是因为所得税不会在试卷上单独出现，它总是和别的章节串在一起出现在试卷中，所以形成了难度。在这里，我要告诉大家，学习所得税，可以用这样的方法：首先把它看成单独的一章，记下它的分录，背下它的一些原则，搞清楚账面价值和计税基础的区别，明白每一个科目的计算方法。然后，再把它串进其他章节里一起学习，这样，所得税就很容易的掌握了。所得税不难，不要怕它，你越怕就越糊涂，这并不是什么高深的东西，稍努力一下，只要脑筋没有问题，任何人都可以很轻易的掌握它。另外，我要引用会计实务版的版主机器猫鬼谷子的话：所得税这一章主要还是要掌握会计和税法各自的处理：比如说计税基础的确定关键点在于确定税前扣除的金额，而暂时性差异的实质就是会计和税法的处理差异导致的时间性差异，所以所得税指向一个根本问题：会计和税法各自的处理，只有掌握了各自是如何处理的才能体会到暂时性差异的本质。另外对暂时性差异的含义也需要理解：可抵扣暂时性差异就是说将来是可以抵扣的，当期不允许抵扣，需要调增应纳税所得额；应纳税暂时性差异就是说当期是不需要并入应纳税所得额的，以后要并入纳税。所以从字面上要了解暂时性差异的税法处理本质。然后从会计和税法处理的差异去分析。比如会计上当期多计提的折旧，会计上当期扣除了，但是税法不允许当期扣除，而是要以后抵扣，所以很明显属于可抵扣暂时性差异，需要确认递延所得税资产；比如分期收款销售，会计上确认收入了，而税法要求分期确认收入，也就是说税法上要求以后再并入应纳税所得额，当期不需要，所以形成的是应纳税暂时性差异，需要确认递延所得税负债。通过上面的分析应该清楚问题的本质在哪里，仔细看看自己哪个方面还比较薄弱，按照上面的思路和方法去理解和掌握，不要一味所得税很难，理解了以后很简单。 我觉得机器猫虽说得廖廖数语，却说中了所得税这一章的灵魂会计和税法各自的处理上造成的差异。大家看完我的文字以后，再回过头来体会一下机器猫的精典总结。好了，下面我就叙述一下所得税的一些知识点，告诉大家一个学习的思路。 首先要明白一点，会计上学的所得税，是指企业所得税，并不包含个人所得税，在07年国家颁布了企业新会计准则，在新准则中对所得税的核算方法作了重大改变，由原企业会计制度的应付税款法、递延法和利润表债务法改为资产负债表债务法。所得税的核算是会计核算中的难点，应分成两条线：应交所得税和所得税费用。至于老的方法，大家就没有必要花心思去看了，只要知道新准则的处理方法就行了。 同时，大家还要明白两个概念：账面价值和计税基础。账面价值是指企业会计账本上对资产的记录，而计税基础就是税务局认账的价值，由于企业是采用权责发生制来做账，而税务局却采用收付实现制来查账，所以，两者之间对同一资产价值的认定，有时相同，有时不同，因而产生差异，这种差异在教材中就称为“暂时性差异”，暂时性差异是在以后的时间可以得到转回的，也就是说税务局现在不认可，但是在以后总有一天会认可。而有一种叫“永久性差异”，什么叫永久？就是以后都转不回来的，例如企业被工商局罚款10万，企业将这笔支出计为营业外支出，从利润中减出来了，而税务局却不卖账，你干了坏事被罚款，可别和你的经营扯上关系。税务局认为你这个罚款支出和经营无关，不能影响企业的利润，所以不能从利润中支出，在这个时候，企业的营业外支出这个科目的账面价值就是10万，而税务局却认为营业外支出为0，这就叫计税基础。两者的差异就是10万，形成了差异，这笔支出，税务局永远都不认可，所以叫永久性差异。明白上述的概念以后，大家只需要记住所得税的一个唯一的分录：借：所得税费用   递延所得税资产  贷：应交税费应交所得税     递延所得税负债注：上述分录还有可能涉及到商誉和资本公积。即借方或贷方有可能会出现商誉和资本公积这两个科目。这是唯一的一个分录，通俗地说，所得税会计就是在应交所得税基础上确定所得税费用。在原会计制度采用应付税款法下，所得税费用等于应交所得税；而在采用资产负债表债务法下，所得税费用不一定等于应交所得税，所得税费用应在应交所得税基础上考虑暂时性差异的影响。 故借贷方会出现递延所得税科目。所得税会计的关键在于确定资产、负债的计税基础，资产、负债的计税基础一经确定，即可计算暂时性差异并在此基础上确认递延所得税资产、递延所得税负债，并确定所得税费用。四个科目的计算方法：第一步：“应交税费应交所得税”这个科目很简单，应交所得税应纳税所得额×所得税税率（利润总额纳税调整额）×所得税税率，这个公式很熟悉吧？初级经济法中就学过了，初级的内容，你说难吗？要是没学过初级，那就去翻一下初级的经济法，把应纳税所得额和应纳所得税额的计算搞清楚再来往下看。好，四个科目咱们已经计算出了一个了。还有三个。第二步，计算递延所得税资产和递延所得税负债。这两个科目才是所得税的核心，只要弄清楚这两个科目的计算，那最后一个科目倒挤不就出来了？呵呵，那么，大家就开始用心的学习这两个科目的计算吧。这两个科目统称“递延所得税”，它是用来调整会计的账面价值和税务局的计税基础的差额的，两者之间产生的差额，就用递延所得税来协调。在这里，账面价值和计税基础就像是两口子，这两口子爱吵架，为啥？意见不统一呗，他俩经常都意见不统一的，早晚得离婚。两口子闹架了，意见不统一，那居委会就出来调解了，通过居委会调解，两口子就和好了，大家平衡了当然不吵了。这时，居委会的杨大妈就说：你们既然服从我的调解了，那就要认同我调解的结果（这个结果就是倒挤出来的“所得税费用”），因此，会计分录中的四个科目，首先要计算应交税费应交所得税科目，接着就分别确定递延所得税资产和递延所得税负债，最后，经过递延所得税的调整，倒挤出所得税费用。那么，当账面价值和计税基础这两口子吵架的时候，怎么才能请出居委会的同志呢？下面，小鱼请大家先背下一个东西：（分两组）资产账面价值>计税基础叫应纳税暂时性差异计入递延所得税负债；负债账面价值<计税基础叫应纳税暂时性差异计入递延所得税负债；资产账面价值<计税基础叫可抵扣暂时性差异计入递延所得税资产；负债账面价值>计税基础叫可抵扣暂时性差异计入递延所得税资产；注：下划线部分，从来不会出现这种情况，别背了。考试只会考其他三种。好了，背下上面的内容以后，或许大家心里犯迷糊：该怎么计算呢？在这里，我给大家举个例子，例如，企业花100万购买交易性金融资产，共1000000股，每股1元。同时交易费用5万，在这个时候，税务局就认为企业的成本是105万。但是企业做的账可不一样，企业账上的成本是100万，另外5万是计入投资收益的，这时这两者之间在对成本的计量上就产生了5万的差异，这就是暂时性差异。在年末的时候，企业到证券所交易大厅一看大屏幕，哇靠，这支股票连续涨停，现在每股2元了。这时，企业的老总美滋滋的打个电话给会计：快给我做账。于是会计做了如下账目：借：交易性金融资产公允价值变动  100万  贷：公允价值变动损益           100万股票涨了100万嘛，当然做账就是增加100万了。然后12月31日，企业就在资产负债表上写上：交易性金融资产：200万。这时，税务局的人说：我可不管你涨多少，你的成本就是105万，你就按105万交税。这就是税务局认可的计税基础。好了，别以为另外95万就不交税了，企业可没赚到。因为税务局不是傻子，就把另外95万作为应纳税暂时性差异（资产账面价值大于计税基础）。确认为递延所得税负债，金额就是95*25%=23.75万元，放在贷方，自然“所得税费用”就增加了。企业就这样把税交了。怎么样？税务局没吃亏吧？这就是递延所得税的作用。(特别提醒：企业是按“应交税费应交所得税”来交税款，计入递延的税额是递延到了以后年度的）如果反过来，年末的时候，企业老总去证券市场一看，靠，股票连续跌停，现在每股只值5毛了，金融资产市值50万，于是，企业的会计就这样做账：借：公允价值变动损益   50  贷：交易性金融资产公允价值变动 50这时，账面价值就只有50万了，但是，税务局说，你的成本明明就是105万嘛，我管你涨停还是跌停，你到底是赚是亏，卖的时候再说，于是，还是按105万计算所得税，这个时候企业可不会服气，这哑巴亏吃得太窝囊，于是，把居委会大妈请出来了，调解以后，就说，你这叫资产账面价值小于计税基础，要确认为递延所得税资产，放在所得税分录的借方，金额就是55*25%=13.75万元，那么，“所得税费用”就被冲减了，企业按“所得税费用”的金额来交，就少交了，企业心里平衡了。现在大家明白了吧？上面的内容该不该背下来，你们自己惦量。还有一点没告诉大家：背上面的内容的时候，再同时背两句话：递延所得税资产科目，产生时在借方，转回时在贷方。递延所得税负债科目，产生时在贷方，转回时在借方。第三步：应交税费、递延所得税的三个科目都计算出来了，那所得税费用就倒挤吧，呵呵，是不是很简单啊？下面我给大家总结一下可抵扣和应纳税的常见情况：一、觉见的可抵扣暂时性差异，计入递延所得税资产科目的：1、计提资产减值损失时。（资产减值损失税务局不认可的，如存货跌价准备、固定资产减值准备、长期股权投资减值准备等等。）那么，哪些资产是要计提减值准备的，请参看我写的文章资产减值，链接如下：甲公司2007年末存货账面余额100万元，已提存货跌价准备10万元。则存货账面价值为90万元，存货的计税基础为100万元，形成可抵扣暂时性差异为10万元。假设甲公司所得税税率为33%，对于可抵扣暂时性差异可能产生的未来经济利益，应以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产： 递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=10×33%=3.3（万元） 在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是： 借：递延所得税资产 3.3    贷：所得税      3.3 2、企业有未弥补亏损时：企业对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异甲公司2007年发生亏损400万元，假设可以由以后年度税前弥补，所得税税率为33%，则对于能够结转以后年度的未弥补亏损，应视同可抵扣暂时性差异，以很可能获得用来抵扣该部分亏损的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产： 递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=400×33%=132（万元） 在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是： 借：递延所得税资产 132    贷：所得税      132 3、对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，如果有关的暂时性差异在可预见的未来很可能转回并且企业很可能获得用来抵扣该可抵扣暂时性差异的应纳税所得额时，应确认相关的递延所得税资产。 对于与联营企业、合营企业等的投资相关的可抵扣暂时性差异，通常产生于因联营企业或合营企业发生亏损，投资企业按持股比例确认应予承担的部分而减少投资的账面价值，但税法规定投资应以其成本作为计税基础，从而形成可抵扣暂时性差异，该差异在满足确认条件时应确认相应的递延所得税资产。 甲公司所得税税率为33%，2007年末长期股权投资账面余额为150万元，其中原始投资成本为200万元，按权益法确认投资损失50万元。则长期投资账面价值为150万元与计税基础200万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认为递延所得税资产： 递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=50×33%=16.5（万元） 在不考虑期初递延所得税资产的情况下，甲公司的账务处理是： 借：递延所得税资产 16.5    贷：所得税      16.5 4、非同一控制下的企业合并中，按照会计规定确定的合并中取得各项可辨认资产、负债的公允价值与其计税基础之间形成可抵扣暂时性差异的，应确认相应的递延所得税资产，同时调整合并中应予确认的商誉。 甲公司所得税税率为33%，2007年通过购买与其没有关联关系的乙公司100的股份，使得乙公司成为甲公司的一个分公司，不再保留单独的法人地位。在企业合并中取得的各项可辨认资产的账面价值为1000万元，可辨认资产的公允价值为900万元。假设税法不允许按照公允价值调整。则资产账面价值900万元小于资产计税基础1000万元的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产： 递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=100×33%=33（万元） 甲公司的账务处理是： 借：递延所得税资产 33    贷：商誉       33 5、与直接计入所有者权益的交易或事项相关的可抵扣暂时性差异，相应的递延所得税资产应计入所有者权益。如因可供出售金融资产公允价值下降而应确认的递延所得税资产。借： 递延所得税资产  贷：资本公积其他资本公积甲公司持有丙公司股票，这些股票被归类为可供出售金融资产。购买该股票时的公允价值为300万元，2007年末，该股票的公允价值为260万元。按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量规定，可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币资金金融资产形成的汇兑损益外，应当直接计入所有者权益。按照税法规定，成本在持有期间保持不变。由于资产账面价值260万元与资产计税基础300万元之间的差额，形成可抵扣暂时性差异，应确认相应的递延所得税资产： 递延所得税资产=可抵扣暂时性差异×所得税税率=40×33%=13.2（万元） 甲公司的账务处理是： 借：递延所得税资产 13.2    贷：资本公积其他资本公积    13.2 6、预计负债公司预提了产品售后的服务费用、企业被起诉了，法院一审判决赔偿钱，但是企业不服，还要上诉，这个官司在12月31日还没有终审判决，这时就要做预计负债的分录。预计负债是负债账面价值大于计税基础。7、固定资产折旧、无形资产的摊销大于税法的折旧、摊销。8、采用公允模式计量的投资性房地产不折旧，不摊销，但是税法却不认公允模式，依然照常折旧、摊销，形成资产账面价值小于计税基础。9、金融资产的公允价值下降。形成账面价值小于计税基础。列举了九条，我现在手里没有参考书，可能没有写完，大家翻翻教材，看看有没有写漏的，就按这个思路建议大家做个笔记或者整理一下，然后贴在教材这一章的相应页码上。不确认递延所得税资产的情况 除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成可抵扣暂时性差异的，相应的递延所得税资产不予确认。 例如，融资租赁中承租人取得的资产，按照会计准则规定应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者以及相关的初始直接费用作为租入资产的入账价值，而税法规定融资租入固定资产应当按照租赁协议或者合同确定的价款加上运输费、途中保险费等的金额计价，作为其计税基础。对于两者之间产生的暂时性差异，如确认其所得税影响，将直接影响到融资租入资产的入账价值，按照会计准则规定，该种情况下不确认相应的递延所得税资产。二、常见的应纳税暂时性差异：计入递延所得税负债的：参照上面的九条，正好是相反情况，造成了资产账面价值大于计税基础的时候就是计入递延所得税负债的。注意：打官司时一审判决咱们企业赢了，别人要赔钱给本企业，但是还没有终审判决，这可不能作为“预计资产”啊，这叫或有事项，按或有事项的有关规定，是不能够确认或有资产的，只能在报表附注里披露。不确认递延所得税负债的情况 1、商誉的初始确认。非同一控制下的企业合并中，因企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的份额，按照会计准则规定应确认为商誉，但按照税法规定不允许确认商誉，即商誉的计税基础为0，两者之间的差额形成应纳税暂时性差异，因确认该递延所得税负债会增加商誉的价值，准则中规定对于该部分应纳税暂时性差异不确认其所产生的递延所得税负债。 可以想象，如果在这种情况下确认了商誉，则商誉增加；商誉增加后，又产生了应纳税暂时性差异，从而又产生了新的商誉，如此循环往复，不可穷尽。故商誉产生的应纳税暂时性差异不确认递延所得税负债。 2、除企业合并以外的交易中，如果交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，则交易中产生的资产、负债的入账价值与其计税基础之间的差额形成应纳税暂时性差异的，相应的递延所得税负债不予确认。 3、企业对与联营企业、合营企业等的投资相关的应纳税暂时性差异，在投资企业能够控制暂时性差异转回的时间并且预计有关的暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回时，不确认相应的递延所得税负债。 上述三点是考客观题的点哦。小鱼友情提醒。呵呵。计算方法：（公式总结）所得税核算有三个步骤： （1）计算应交所得税 应交所得税=应税所得×所得税率 （2）计算暂时性差异的影响额，分别确认递延所得税资产和负债期末余额 递延所得税资产=可抵扣暂时性差异期末余额×适用所得税税率   递延所得税负债=应纳税暂时性差异期末余额×适用所得税税率。（3）递延所得税=递延所得税负债递延所得税资产（4）计算所得税费用 所得税费用=当期所得税递延所得税应交所得税+（期末递延所得税负债 期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产） 在前面分别说明了有关的概念和所得税核算的三个步骤后，下面综合举例说明所得税核算全过程： 甲股份有限公司（下称甲公司）2007年有关所得税资料如下： （1）甲公司所得税采用资产负债表债务法核算，所得税率为33%；年初递延所得税资产为49.5万元，其中存货项目余额29.7万元，未弥补亏损项目余额19.8万元。 （2）本年度实现利润总额500万元，其中取得国债利息收入20万元，因发生违法经营被罚款10万元，因违反合同支付违约金30万元（可在税前抵扣），工资及相关附加超过计税标准60万元；上述收入或支出已全部用现金结算完毕。 （3）年末计提固定资产减值准备50万元（年初减值准备为0），使固定资产账面价值比其计税基础小50万元；转回存货跌价准备70万元，使存货可抵扣暂时性差异由年初余额90万元减少到年末的20万元。税法规定，计提的减值准备不得在税前抵扣。 （4）年末计提产品保修费用40万元，计入营业费用，预计负债余额为40万元。税法规定，产品保修费在实际发生时可以在税前抵扣。 （5）至2006年末止尚有60万元亏损没有弥补，其递延所得税资产余额为19.8万元。 （6）假设除上述事项外，没有发生其他纳税调整事项。 甲公司所得税会计处理如下： （1）计算2007年应交所得税 2007年应交所得税=应纳税所得额×所得税率=（利润总额500国债利息收入20+违法经营罚款10+工资超标60+计提固定资产减值50转回存货跌价准备70+计提保修费40）弥补亏损60×33%=57060×33%=510×33%=168.3（万元） （2）计算暂时性差异影响额，确认递延所得税资产和递延所得税负债    固定资产项目的递延所得税资产年末余额=固定资产项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=50×33%=16.5（万元） 存货项目的递延所得税资产年末余额=存货项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=20×33%=6.6（万元） 预计负债项目的递延所得税资产年末余额=预计负债项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=40×33%=13.2（万元） 弥补亏损项目的递延所得税资产年末余额=亏损弥补项目的年末可抵扣暂时性差异×所得税税率=0×33%=0（万元） 2007年末递延所得税资产余额=固定资产项目的递延所得税资产年末余额16.5+存货项目的递延所得税资产年末余额6.6 +预计负债项目的递延所得税资产年末余额13.2 +弥补亏损项目的递延所得税资产年末余额0=36.3（万元）    (3)计算2007年所得税费用 2007年所得税费用=本期应交所得税+（期末递延所得税负债 期初递延所得税负债）（期末递延所得税资产期初递延所得税资产）=168.3+（00）（36.349.5）=168.3+0（-13.2）=181.5 (万元)   （4）编制会计分录 借：所得税  181.5    贷：应交税费应交所得税  168.3 递延所得税资产        13.2 注：在（3）当中，递延所得税资产是负数（-13.2），即为递延所得税资产的转回，前面我叫大家背过一句话：递延所得税资产产生在借方，转回在贷方。企业会计准则第18号所得税第一章 总则    第一条  为了规范企业所得税的确认、计量和相关信息的列报，根据企业会计准则基本准则，制定本准则。    第二条  本准则所称所得税包括企业以应纳税所得额为基础的各种境内和境外税额。    第三条  本准则不涉及政府补助的确认和计量，但因政府补助产生暂时性差异的所得税影响，应当按照本准则进行确认和计量。 第二章  计税基础    第四条  企业在取得资产、负债时，应当确定其计税基础。资产、负债的账面价值与其计税基础存在差异的，应当按照本准则规定确认所产生的递延所得税资产或递延所得税负债。    第五条  资产的计税基础，是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。    【例1】中国鹏程集团股份有限公司2010年末存货账面余额为100万元，已提存货跌价准备10万元，则存货账面价值为90万元；存货在出售时可以抵税的金额为100万元，其计税基础为100万元。    第六条  负债的计税基础，是指负债的账面价值减去未来期间计算应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣的金额。   【例2】中国鹏程集团股份有限公司2010年预收账款账面余额为100万元，假设预收账款在实际收款时交纳所得税，则该预收账款计税基础为0元。 第三章  暂时性差异    第七条  暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差额；未作为资产和负债确认的项目，按照税法规定可以确定其计税基础的，该计税基础与其账面价值之间的差额也属于暂时性差异。   【例3】中国鹏程集团股份有限公司在2010年1月1日，购买股票100万元，会计上作为交易性金融资产进行核算，当年12月31日，其公允价值为150万元。     该项交易性金融资产在2010年12月31日的账面价值150（万元）     该项交易性金融资产在2010年12月31日的计税基础100（万元）     该项交易性金融资产在2010年12月31日的暂时性差异15010050（万元）    【例4】中国鹏程集团股份有限公司在正常生产经营活动之前发生了1000万元的筹建费，在发生时已计入当期损益，不体现为资产负债表中的资产，即如果将其视为资产，其账面价值为0，而按税法规定企业在筹建期间发生的费用，允许在开始正常生产经营活动之后5年内分期抵扣。以开始正常生产经营活动的第1年为例：当年可税前扣除200万元，未来可税前扣除800万元，可抵扣暂时性差异为800万元。    按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异。    第八条  应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。    【例5】2010年12月25日，中国鹏程集团股份有限公司购入一台价值80000元不需要安装的设备。该设备预计使用年限为4年，会计上采用直线法计提折旧，无残值。假定税法规定采用年数总和法计提折旧，也无残值。中国鹏程每年的利润总额均为100000元，无其他纳税调整项目，假定所得税税率为20%。中国鹏程的账务处理如下：    （1）2011年，会计上计提折旧80000÷420000（元），设备的账面价值为800002000060000（元）；税法上计提折旧80000×4/（1234）32000（元），设备的计税基础为800003200048000（元）。设备的账面价值与计税基础之间的差额600004800012000（元）为应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债12000×20%2400（元）。2011年，应交企业所得税100000（3200020000）×20%17600（元）    （2）2012年，会计上计提折旧20000元，设备的账面价值为40000元；税法上计提折旧80000×3/1024000元，设备的计税基础为480002400024000（元）。设备的账面价值与计税基础之间的差额400002400016000元为累计应确认的应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债16000×20%3200（元）。2012年，应交企业所得税100000（2400020000）×20%19200（元）。    （3）2013年，会计上计提折旧20000元，设备的账面价值为20000元；税法上计提折旧80000×2/1016000元，设备的计税基础为8000元。设备的账面价值与计税基础之间的差额12000元为累计应确认的应纳税暂时性差异，应确认递延所得税负债12000×20%2400（元）。2013年，应交企业所得税100000（2000016000）×20%20800（元）    （4）2014年，会计上计提折旧20000元，设备的账面价值为0元；税法上计提折旧80000×1/108000元，设备的计税基础为0元。设备的账面价值与计税基础之间的差额0元为累计应确认的应纳税暂时性差异的消失。2014年，应交企业所得税100000（200008000）×20%22400（元）    第九条  可抵扣暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生可抵扣金额的暂时性差异。    【例6】中国鹏程集团股份有限公司计提违约的预计负债50万元，税法规定将来实际发生赔偿损失时可以税前扣除，则该预计负债账面价值为50万元，计税基础50500元，为应纳税可抵扣暂时性差异50万元。第四章  确认    第十条  企业应当将当期和以前期间应交未交的所得税确认为负债，将已支付的所得税超过应支付的部分确认为资产。    存在应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异的，应当按照本准则规定确认递延所得税负债或递延所得税资产。第十一条  除下列较易中产生的递延所得税负债以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债：（一）商誉的初始确认。（二）同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确认： 1.该项交易不是企业合并； 2.交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）。 与子公司、联营企业及合营企业的投资相关的应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债，应当按照本准则第十二条的规定确认。    第十二条  企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，应当确认相应的递延所得税负债。但是，同时满足下列条件的除外： （一）投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；（二）该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。    【例7】中国鹏程集团股份有限公司持有科达集团股份有限公司30%的股权，因能够参与科达股份的生产经营决策，对该项投资采用权益法核算。进行投资时，实际支付价款2000万元，取得投资当年年末科达股份实现净利润600万元，假定不考虑相关的调整因素，中国鹏程按其持股比例计算应享有180万元。中国鹏程适用的所得税税率为33%，科达股份适用的所得税税率为15%。科达股份在会计期末未制定任何利润分配方案，除该事项外，不存在其他会计与税收的差异。递延所得税资产及负债均不存在期初余额。     按照权益法的核算原则，取得投资当年年末，中国鹏程长期股权投资账面价值增加180万元，确认投资收益180万元。税法规定长期股权投资的计税基础在持有期间不变，产生应纳税暂时性差异180万元。中国鹏程应按适用税率的差额确认相应的递延所得税负债600÷85%×30%×18%38.1176（万元）     借：所得税费用                   381176         贷：递延所得税负债           381176     如果中国鹏程取得科达股份股权的目的并非为从科达股份分得利润，而是希望从科达股份持续得到原材料供应，同时与其他投资者签订协议，在被投资单位制定利润分配方案时作相同的意思表示，控制被投资单位利润分配的时间，从各方的协议情况看，不希望被投资单位在可预见的未来进行利润分配。因符合不确认递延所得税负债的条件，对该部分180万元的应纳税暂时性差异不确认相关的递延所得税负债。    第十三条  企业应当以很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产。但是，同时具有下列特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认：   （一）该项交易不是企业合并；   （二）交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）。    【例8】中国鹏程集团股份有限公司当期以融资租赁方式租入一项固定资产，该项固定资产在租赁日的公允价值为4000万元，最低租赁付款额的现值为3920万元。租赁合同中约定，租赁期内总的付款额为4400万元。假定不考虑在租入过程中发生的相关费用。     租赁准则中规定承租人应当将租赁开始日租赁资产的公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，即中国鹏程该融资租入固定资产的入账价值应为3920万元。税法规定融资租入资产应当按照租赁合同或协议约定的付款额以及取得租赁资产过程中支付的相关费用作为其计税成本，即其计税成本应为4400万元。     租入资产的入账价值3920万元与其计税基础4400万元之间的差额，在取得资产时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，如果确认相应的所得税影响，直接结果是减记资产的初始计量金额，所得税准则中规定该种情况下不确认相应的递延所得税资产。    资产负债表日，有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确认的递延所得税资产。    第十四条  企业对与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异，同时满足下列条件的，应当确认相应的递延所得税资产：   （一）暂时性差异在可预见的未来很可能转回；   （二）未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额。    第十五条  企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产。   【例8】中国鹏程集团股份有限公司因市场结构调整，2008年度发生经营亏损1000万元，该公司预计能够结转以后年度的可抵扣亏损。中国鹏程2009年度情况好转，实现税前利润250万元；2010年度实现税前利润800万元。该公司所得税税率为33%，假定无其他纳税调整事项。中国鹏程的账务处理如下：    （1）2008年度     确认递延所得税资产金额1000×33%330（万元）     借：递延所得税资产                 3300000         贷：所得税费用递延所得税费用 3300000    （2）2009年度     转销递延所得税资产250×33%82.5（万元）     借：所得税费用递延所得税费用      825000         贷：递延所得税资产              825000    （3）2010年度     转销递延所得税资产750×33%247.5（万元）     借：所得税费用递延所得税费用      2475000                   当期所得税费用       165000         贷：递延所得税资产              2475000             应交税费应交所得税         165000 第五章  计量     第十六条  资产负债表日，对于当期和以前期间形成的当期所得税负债（或资产），应当按照税法规定计算的预期应缴纳（或返还）的所得税金额计量。   【例9】中国鹏程集团股份有限公司2010年度按企业会计准则计算的税前会计利润为1970万元，所得税税率为33%。当年按税法核定的全年计税工资为200万元，该公司全年实发工资为220万元；经查中国鹏程当年营业外支出中有10万元为税款滞纳金。假定中国鹏程全年无其他纳税调整因素。中国鹏程的账务处理如下：    （1）应纳税所得额1970（220200）102000（万元）         应纳所得税额2000×33%660（万元）    （2）会计分录     借：所得税费用                   6600000         贷：应交税费应交所得税     6600000    第十七条  资产负债表日，对于递延所得税资产和递延所得税负债，应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量。    适用税率发生变化的，应对已确认的递延所得税资产和递延所得税负债进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或者事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债外，应当将其影响数计入变化当期的所得税费用。    【例10】2010年12月31日，中国鹏程集团股份有限公司利润表显示：本年利润总额为1000万元。另据纳税申报资料及其他有关账簿资料显示：本年发生的交易事项中，会计与税收规定之间存在差异的包括：一是当期计提存货跌价准备700万元；二是年末持有的交易性金融资产当期公允价值上升500万元；持有的可供出售金融资产当期公允价值上升100万元。税法规定，资产在持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额，出售时一并计算应税所得；三是当年确认持有至到期国债投资利息收入300万元。假定该公司当年1月1日不存在暂时性差异，预计未来期间能够产生足够的应纳税所得额，可抵扣暂时性差异。中国鹏程适用所得税税率为25%，公司已交所得税150万元。中国鹏程的账务处理如下：     1.应交所得税的核算       应纳税所得额1000700500300900（万元）       应交所得税900×25%225（万元）       未交所得税22515075（万元）       借：所得税费用