企业会计准则第18号之所得税探讨gdkp.pptx

企业会计准则第企业会计准则第18号号-所得税研究所得税研究1问题？n n1 1、所得税费用为什么要递延？、所得税费用为什么要递延？n n2 2、为什么所得税会计准则中没有永久性差异的内、为什么所得税会计准则中没有永久性差异的内容？容？n n3 3、暂时性差异包括所有的时间性差异和其他暂时、暂时性差异包括所有的时间性差异和其他暂时性差异。其他暂时性差异指哪些？来自何处？性差异。其他暂时性差异指哪些？来自何处？n n4 4、使用资产负债表债务法与利润表债务法的依据、使用资产负债表债务法与利润表债务法的依据是什么是什么?区别何在？区别何在？n n5 5、所得税会计准则实施的难点与意义何在？、所得税会计准则实施的难点与意义何在？n n6 6、中西方对递延所得税资产的确认有何差异？、中西方对递延所得税资产的确认有何差异？2一、所得税会计的概述一、所得税会计的概述n n（一）会计与税收的目的不同（一）会计与税收的目的不同1.1.会计：提供与企业财务状况、经营成会计：提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息。果和现金流量等有关的会计信息。2.2.税收：依据有关的税收法规，确定一税收：依据有关的税收法规，确定一定时期内纳税人应缴纳的税额。定时期内纳税人应缴纳的税额。3n n1994年前，我国采用财税合一模式n n1994年财政部颁布所得税会计处理的暂行规定，明确所得税作为一项费用，而非利润分配，所得税会计处理运用应付税款法与纳税影响会计法进行会计处理。4n n所得税会计的会计处理方法所得税会计处理方法应付税款法纳税影响会计法税法导向所得税费用=当期应交所得税会计与税法分离导向按配比原则进行所得税费用确认与计量5纳税影响会计法递延法债务法利润表债务法资产负债表债务法重视和强调利润表上收益和费用的配比资产负债表要素的调整取决于所得税费用的计算结果强调时间性差异强调暂时性差异6递延法利润表债务法时间性差异对所得税的影响反映为资产负债表中的递延借项或贷项，并不代表收款的权利或付款的义务反映为资产负债表中的未来应付税款的债务，或代表预付未来税款的资产税率变更或开征新税时递延税款帐面余额不作调整递延税款帐面余额需调整本期发生时间性差异对所得税影响用现行税率计算确定用现行税率计算确定以前发生本期转回的时间性差异影响所得税的金额用当初的原税率计算用现行税率计算确定7某企业2003年12月28日购入一台设备，原价10万元，不考虑净残值。会计与税法上均采用直线法计提折旧，税法上规定为2年，会计上规定为4年。在其他因素不变的情况下，该企业每年实现税前会计利润为60000元（无其他纳税调整事项），所得税税率为33%，2005年所得税税率改为30%。8n n递延法：递延法：n n20042004年年n n税前会计利润税前会计利润 60000 60000n n减：时间性差异减：时间性差异 25000 25000n n 应纳税所得额应纳税所得额 35000 35000n n所得税税率所得税税率 33%33%n n应交所得税应交所得税 11550 11550n n应纳税时间性差异的影响应纳税时间性差异的影响82508250（25000*33%25000*33%）n n所得税费用所得税费用 19800 19800（11550+825011550+8250）n n借：所得税费用借：所得税费用 19800 19800 贷：递延税款贷：递延税款 8250 8250应交税费应交税费 11550 115509n n20052005年年n n税前会计利润税前会计利润 60000 60000n n减：时间性差异减：时间性差异 25000 25000n n 应纳税所得额应纳税所得额 35000 35000n n所得税税率所得税税率 30%30%n n应交所得税应交所得税 10500 10500n n应纳税时间性差异的影响应纳税时间性差异的影响75007500（25000*30%25000*30%）n n所得税费用所得税费用 18000 18000（10500+750010500+7500）n n借：所得税费用借：所得税费用 18000 18000 贷：递延税款贷：递延税款 7500 7500 应交税费应交税费 10500 1050010n n20062006年年n n税前会计利润税前会计利润 60000 60000n n加：时间性差异加：时间性差异 25000 25000n n 应纳税所得额应纳税所得额 85000 85000n n所得税税率所得税税率 30%30%n n应交所得税应交所得税 25500 25500n n转回应纳税时间性差异的影响转回应纳税时间性差异的影响82508250（25000*33%25000*33%）n n所得税费用所得税费用 17250 17250（25500-825025500-8250）n n借：所得税费用借：所得税费用 17250 17250 递延税款递延税款 8250 8250 贷：应交税费贷：应交税费 25500 2550011n n20072007年年n n税前会计利润税前会计利润 60000 60000n n加：时间性差异加：时间性差异 25000 25000n n 应纳税所得额应纳税所得额 85000 85000n n所得税税率所得税税率 30%30%n n应交所得税应交所得税 25500 25500n n转回应纳税时间性差异的影响转回应纳税时间性差异的影响75007500（25000*30%25000*30%）n n所得税费用所得税费用 18000 18000（25500-750025500-7500）n n借：所得税费用借：所得税费用 18000 18000 递延税款递延税款 7500 7500 贷：应交税费贷：应交税费 25500 2550012n n利润表债务法：利润表债务法：n n20042004年年n n税前会计利润税前会计利润 60000 60000n n减：时间性差异减：时间性差异 25000 25000n n 应纳税所得额应纳税所得额 35000 35000n n所得税税率所得税税率 33%33%n n应交所得税应交所得税 11550 11550n n应纳税时间性差异的影响应纳税时间性差异的影响82508250（25000*33%25000*33%）n n所得税费用所得税费用 19800 19800（11550+825011550+8250）n n借：所得税费用借：所得税费用 19800 19800 贷：递延税款贷：递延税款 8250 8250 应交税费应交税费 11550 1155013n n20052005年：年：n n税前会计利润税前会计利润 60000 60000n n减：时间性差异减：时间性差异 25000 25000n n 应纳税所得额应纳税所得额 35000 35000n n所得税税率所得税税率 30%30%n n应交所得税应交所得税 10500 10500n n应纳税时间性差异的影响应纳税时间性差异的影响75007500（25000*30%25000*30%）n n所得税费用所得税费用 18000 18000（10500+750010500+7500）n n借：所得税费用借：所得税费用 18000 18000 贷：递延税款贷：递延税款 7500 7500 应交税费应交税费 10500 1050014n n调整前期已确认的应纳税时间性差异 75025000（30%-33%）n n 调减所得税费用750n n借：递延税款 750 贷：所得税费用 75015n n20062006年年n n税前会计利润税前会计利润 60000 60000n n加：时间性差异加：时间性差异 2500025000n n 应纳税所得额应纳税所得额 85000 85000n n所得税税率所得税税率 30%30%n n应交所得税应交所得税 25500 25500n n转回应纳税时间性差异的影响转回应纳税时间性差异的影响75007500（25000*30%25000*30%）n n所得税费用所得税费用 18000 18000（25500-750025500-7500）n n借：所得税费用借：所得税费用 18000 18000 递延税款递延税款 7500 7500 贷：应交税费贷：应交税费 25500 2550020072007年同年同20062006年。年。16 （二）所得税会计（二）所得税会计n n所得税会计是以资产负债表及其附所得税会计是以资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，研注为依据，结合相关账簿资料，研究如何处理按照企业会计准则确定究如何处理按照企业会计准则确定的各项资产、负债的账面价值与按的各项资产、负债的账面价值与按照税法确定的各项资产、负债的计照税法确定的各项资产、负债的计税基础之间的差异的会计理论和方税基础之间的差异的会计理论和方法。法。17研究所得税会计的必要性研究所得税会计的必要性 例例:某公司每年税前利润总额为某公司每年税前利润总额为10001000万元。万元。20082008年预计了年预计了200200万元的产品保修费用万元的产品保修费用,实实际发生于际发生于20092009年年,适用的所得税税率适用的所得税税率25%25%n n会计处理会计处理:2008:2008年计入损益年计入损益200200万元万元n n税收处理税收处理:实际发生时允许税前扣除实际发生时允许税前扣除18n n不确认递延所得税资产不确认递延所得税资产/负债负债:2008 2009 2008 2009 2008 2009 2008 2009n n税收税收:利润总额利润总额 1000 1000 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200 (200)200 (200)应纳税所得额应纳税所得额 1200 800 1200 800n n会计会计:所得税费用所得税费用 300300 200200 净利润净利润 700 800 700 80019n n1.1.所得税费用与当期会计利润不配比所得税费用与当期会计利润不配比（同一会计期间的所得税费用与会计利同一会计期间的所得税费用与会计利润应相互配比润应相互配比）n n2.2.所得税费用的确认不符合权责发生制所得税费用的确认不符合权责发生制基础基础（交易或事项在某一会计期间确认，（交易或事项在某一会计期间确认，与其相关的所得税影响亦应在该期间内与其相关的所得税影响亦应在该期间内确认）确认）n n3.3.由于税法与会计准则规定的不一致导由于税法与会计准则规定的不一致导致税后利润波动。致税后利润波动。20n n确认递延所得税资产确认递延所得税资产/负债负债:n n 2008 2008 2008 2008 2009 2009 2009 2009n n税收税收:利润总额利润总额 1000 1000 1000 1000 预计保修费用预计保修费用 200 (200)200 (200)应纳税所得额应纳税所得额 1200 800 1200 800n n会计会计:当期所得税费用当期所得税费用 300 200 300 200 递延所得税费用递延所得税费用 （5050）5050 净利润净利润 750 750 750 75021n n（三）所得税会计的形成和发展（三）所得税会计的形成和发展n nIAS:1IAS:1.1979.1979年年7 7月，发布月，发布IAS12IAS12所得税会所得税会计）要求企业可以在计）要求企业可以在递延法和利润表债递延法和利润表债务法务法中进行选择；中进行选择；2.2.19941994年年1010月，修订月，修订IAS12IAS12取消递延法，要求企业采用取消递延法，要求企业采用利润表利润表债务法债务法核算所得税核算所得税;3.3.19961996年年1010月，发布月，发布IAS12IAS12所得税）要求企业在所得税）要求企业在利润表债务法利润表债务法和资产负债表债务法和资产负债表债务法中选择；中选择；4.4.20002000年年1010月，对月，对IAS12IAS12进行有限的修订，要求企进行有限的修订，要求企业采用业采用资产负债表债务法资产负债表债务法。22n n(四四)资产负债表债务法的思路资产负债表债务法的思路n n1.1.企业根据当期的应纳税所得额乘以适用企业根据当期的应纳税所得额乘以适用的所得税税率，计算得出企业当期应交所的所得税税率，计算得出企业当期应交所得税金额，并以此确认为得税金额，并以此确认为“所得税费用所得税费用当期所得税费用当期所得税费用”n n 借：所得税费用借：所得税费用当期所得税费用当期所得税费用n n 贷：应交税费贷：应交税费应交所得税应交所得税23n n2.2.资产负债表日，以资产负债表及其附资产负债表日，以资产负债表及其附注为依据，结合相关账簿资料，分析计注为依据，结合相关账簿资料，分析计算各项资产、负债的计税基础，通过比算各项资产、负债的计税基础，通过比较资产、负债等项目的较资产、负债等项目的账面价值与计税账面价值与计税基础的差异基础的差异，确定应纳税暂时性差异或，确定应纳税暂时性差异或可抵扣暂时性差异；然后计算差异的所可抵扣暂时性差异；然后计算差异的所得税影响额并将其确认为递延所得税资得税影响额并将其确认为递延所得税资产或递延所得税负债以及与其对应的产或递延所得税负债以及与其对应的“所得税费用所得税费用递延所得税费用递延所得税费用”（或收（或收益）益）24n n借：所得税费用借：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债或：或：n n借：递延所得税资产借：递延所得税资产 贷：所得税费用贷：所得税费用递延所得税费用递延所得税费用n n本期实际确认的递延所得税资产本期实际确认的递延所得税资产/负债为负债为 本期应确认的递延所得税资产本期应确认的递延所得税资产/负债与其账负债与其账面余额两者之差面余额两者之差25n n3.3.利润表中列报的所得税费用利润表中列报的所得税费用n n =当期所得税费用当期所得税费用+递延所得税费用递延所得税费用 -递延所得税收益递延所得税收益n n例外：递延所得税资产例外：递延所得税资产/负债的对应影负债的对应影响计入权益和商誉的响计入权益和商誉的26n n（五）基本核算程序（五）基本核算程序1.1.确定资产、负债的账面价值确定资产、负债的账面价值2.2.确定资产、负债的计税基础确定资产、负债的计税基础3.3.比较账面价值与计税基础，确定比较账面价值与计税基础，确定暂时性差异暂时性差异4.4.确认递延所得税资产及负债确认递延所得税资产及负债5.5.确定利润表中的所得税费用确定利润表中的所得税费用27二、资产负债表债务法二、资产负债表债务法n n（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础（一）资产的计税基础n n资产的计税基础资产的计税基础资产的计税基础资产的计税基础:资产的计税基础是指企业收回资资产的计税基础是指企业收回资资产的计税基础是指企业收回资资产的计税基础是指企业收回资产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税产账面价值过程中，计算应纳税所得额时按照税法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。法规定可以自应税经济利益中抵扣的金额。即即即即n n资产的计税基础资产的计税基础资产的计税基础资产的计税基础=未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额未来可税前列支的金额n n通常情况下，通常情况下，通常情况下，通常情况下，资产在取得时其入账价值与计税基资产在取得时其入账价值与计税基资产在取得时其入账价值与计税基资产在取得时其入账价值与计税基础是相同的，础是相同的，础是相同的，础是相同的，后续计量过程中后续计量过程中后续计量过程中后续计量过程中因企业会计准则规因企业会计准则规因企业会计准则规因企业会计准则规定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基定与税法规定不同，可能造成账面价值与计税基础的差异。础的差异。础的差异。础的差异。28n n1.1.交易性金融资产交易性金融资产n n初始计量：初始计量：会计与税法规定相同会计与税法规定相同n n后续计量：后续计量：会计会计按公允价值，公允价值变动记入损益按公允价值，公允价值变动记入损益 税法税法不认可持有利得或损失不认可持有利得或损失29 例：企业持有的一项交易性金融资产，取例：企业持有的一项交易性金融资产，取得成本为得成本为100100万元，该时点的计税基础为万元，该时点的计税基础为100100万元万元,即可作为成本费用自未来流入即可作为成本费用自未来流入企业的经济利益中扣除的金额为企业的经济利益中扣除的金额为100100万元，万元，会计期末，公允价值变为会计期末，公允价值变为9090万元。万元。n n账面价值：账面价值：9090万元万元n n计税基础：计税基础：100100万元万元n n如果公允价值变为如果公允价值变为110110万元？万元？30n n2.2.长期股权投资长期股权投资n n 初始计量初始计量n n 会计会计：一般以公允价值为基础：一般以公允价值为基础n n 税法税法：（：（1 1）构成企业改组的）构成企业改组的,区分免税改区分免税改组与应税改组：免税改组组与应税改组：免税改组-以账面价值计以账面价值计量，账面价值为计税基础；应税改组量，账面价值为计税基础；应税改组-以以公允价值计量，公允价值为计税基础。公允价值计量，公允价值为计税基础。n n（2 2）其他不构成改组的）其他不构成改组的,以公允价值计量以公允价值计量,即长期股权投资的计税基础为其公允价值即长期股权投资的计税基础为其公允价值31n n后续计量后续计量(权益法权益法)n n会计：会计：根据被投资单位净损益和持股根据被投资单位净损益和持股比例计算投资损益并调整长期股权投比例计算投资损益并调整长期股权投资账面价值。资账面价值。n n税法：税法：不论是否需要补税对长期股权不论是否需要补税对长期股权投资账面价值的当期调整金额均不认投资账面价值的当期调整金额均不认可。可。32n n例：一项权益法核算的长期股权投资最初例：一项权益法核算的长期股权投资最初以以1000 1000 万元购入，初始投资成本及计税基万元购入，初始投资成本及计税基础均为础均为10001000万元，即企业为取得该项资产万元，即企业为取得该项资产而实际支付的价款允许在未来期间作为成而实际支付的价款允许在未来期间作为成本费用税前扣除。期末按照持股比例计算本费用税前扣除。期末按照持股比例计算应享有被投资单位净利润份额为应享有被投资单位净利润份额为5050万元万元n n账面价值：账面价值：10501050万元万元n n计税基础：计税基础：10001000万元万元n n如果应享有被投资单位净亏损份额为如果应享有被投资单位净亏损份额为5050万万元？元？33n n3.3.3.3.可供出售金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产可供出售金融资产n n初始计量：初始计量：初始计量：初始计量：会计账面价值与税法计税基础相同会计账面价值与税法计税基础相同会计账面价值与税法计税基础相同会计账面价值与税法计税基础相同n n后续计量：后续计量：后续计量：后续计量：会计按公允价值计量会计按公允价值计量会计按公允价值计量会计按公允价值计量 税法维持原计税基础税法维持原计税基础税法维持原计税基础税法维持原计税基础n n例：某公司期初取得例：某公司期初取得例：某公司期初取得例：某公司期初取得1000100010001000万元可供出售金融资产，万元可供出售金融资产，万元可供出售金融资产，万元可供出售金融资产，期末该可供出售金融资产的公允价值为期末该可供出售金融资产的公允价值为期末该可供出售金融资产的公允价值为期末该可供出售金融资产的公允价值为1200120012001200万元。万元。万元。万元。n n账面价值：账面价值：账面价值：账面价值：1200120012001200万元万元万元万元n n计税基础：计税基础：计税基础：计税基础：1000100010001000万元万元万元万元34n n4.4.投资性房地产投资性房地产（1 1）成本模式，除）成本模式，除折旧、摊销、减值折旧、摊销、减值外不外不存在差异存在差异n n例：一项用于出租的房屋，取得成本为例：一项用于出租的房屋，取得成本为500500万元，会计处理按照双倍余额递减法万元，会计处理按照双倍余额递减法计提折旧，税法规定按直线法计列折旧计提折旧，税法规定按直线法计列折旧使用年限为使用年限为1010年，净残值为年，净残值为0 0。计提了一。计提了一年的折旧后。年的折旧后。n n如果是一项出租的土地使用权？如果是一项出租的土地使用权？第一年末，账面价值为第一年末，账面价值为400400万；计税基础为万；计税基础为450450万万35n n（2 2）公允价值模式计量）公允价值模式计量n n会计：会计：账面价值为公允价值，公允价值变动计账面价值为公允价值，公允价值变动计入损益，不提折旧或摊销。入损益，不提折旧或摊销。n n税法：税法：以取得时的成本为基础，分期计提折旧以取得时的成本为基础，分期计提折旧或摊销或摊销36n n例：某项土地使用权，取得时实际支付例：某项土地使用权，取得时实际支付的土地出让金为的土地出让金为20002000万元，使用年限万元，使用年限5050年。取得以后作为投资性房地产核算。年。取得以后作为投资性房地产核算。n n一年后一年后：n n该投资性房地产公允价值假定该投资性房地产公允价值假定21002100万元万元 账面价值：账面价值：21002100万元万元 计税基础：计税基础：19601960万元万元 投资性房地产公允价值若投资性房地产公允价值若为为19001900万元？万元？37n n5.5.5.5.固定资产固定资产固定资产固定资产n n初始计量：初始计量：初始计量：初始计量：会计与税法规定相同会计与税法规定相同会计与税法规定相同会计与税法规定相同n n后续计量：后续计量：后续计量：后续计量：账面价值账面价值账面价值账面价值=实际成本累计折旧减值准备实际成本累计折旧减值准备实际成本累计折旧减值准备实际成本累计折旧减值准备 计税基础计税基础计税基础计税基础=实际成本累计折旧实际成本累计折旧实际成本累计折旧实际成本累计折旧n n例：例：例：例：某项环保设备，原价为某项环保设备，原价为某项环保设备，原价为某项环保设备，原价为1000100010001000万元，使用年限万元，使用年限万元，使用年限万元，使用年限为为为为20202020年，会计按照直线法计提折旧，税法允许对年，会计按照直线法计提折旧，税法允许对年，会计按照直线法计提折旧，税法允许对年，会计按照直线法计提折旧，税法允许对该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为该项资产按双倍余额递减法计列折旧，净残值为0 0 0 0。计提了计提了计提了计提了2 2 2 2年的折旧后，会计期末，企业对该项固定年的折旧后，会计期末，企业对该项固定年的折旧后，会计期末，企业对该项固定年的折旧后，会计期末，企业对该项固定资产计提了资产计提了资产计提了资产计提了80808080万元固定资产减值准备。万元固定资产减值准备。万元固定资产减值准备。万元固定资产减值准备。账面价值账面价值账面价值账面价值=1000=1000=1000=1000505050505050505080808080820820820820万元万元万元万元 计税基础计税基础计税基础计税基础=1000=1000=1000=100010010010010090909090810810810810万元万元万元万元38 6.6.无形资产无形资产n n初始计量：初始计量：会计与税法规定相同会计与税法规定相同n n会计准则会计准则将有关研究开发支出划分为研将有关研究开发支出划分为研究阶段支出与开发阶段支出，研究阶段究阶段支出与开发阶段支出，研究阶段支出依然是费用化处理，进入开发程序支出依然是费用化处理，进入开发程序后，对开发阶段支出如果符合相关条件，后，对开发阶段支出如果符合相关条件，就可以资本化；就可以资本化；税法规定税法规定一般按照研发一般按照研发实际支出的实际支出的150%150%加以扣除。加以扣除。39n n后续计量：后续计量：后续计量：后续计量：会计账面价值会计账面价值会计账面价值会计账面价值=实际成本减值准备实际成本减值准备实际成本减值准备实际成本减值准备或实际成本累计摊销减值准备或实际成本累计摊销减值准备或实际成本累计摊销减值准备或实际成本累计摊销减值准备 税法计税基础税法计税基础税法计税基础税法计税基础实际成本累计摊销实际成本累计摊销实际成本累计摊销实际成本累计摊销n n例：某项无形资产取得成本为例：某项无形资产取得成本为例：某项无形资产取得成本为例：某项无形资产取得成本为160160160160万元，因其使用万元，因其使用万元，因其使用万元，因其使用寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定寿命无法合理估计，会计上视为使用寿命不确定的无形资产不予摊销，但税法规定按不短于的无形资产不予摊销，但税法规定按不短于的无形资产不予摊销，但税法规定按不短于的无形资产不予摊销，但税法规定按不短于10101010年年年年的期限摊销。的期限摊销。的期限摊销。的期限摊销。n n第一年末第一年末第一年末第一年末 账面价值账面价值账面价值账面价值：160160160160万元万元万元万元 计税基础计税基础计税基础计税基础：144144144144万元万元万元万元40n n7.7.商誉商誉n n会计：会计：非同一控制下企业合并中产生的商誉非同一控制下企业合并中产生的商誉 企业合并成本合并中取得被购买方可企业合并成本合并中取得被购买方可辨认净资产公允价值份额辨认净资产公允价值份额n n税法：税法：外购商誉的计税基础为外购商誉的计税基础为0 0，即不认可外购，即不认可外购商誉按照会计规定确定的价值商誉按照会计规定确定的价值41n n例：企业支付了例：企业支付了30003000万元购入另一企业万元购入另一企业100100的股权，购买日被购买方各项可辨的股权，购买日被购买方各项可辨认净资产公允价值为认净资产公允价值为26002600万元，则企业万元，则企业应确认的合并商誉为应确认的合并商誉为400 400 万元万元n n税法规定，该项商誉的计税基础为税法规定，该项商誉的计税基础为0 0n n账面价值：账面价值：400400万元，万元，n n计税基础：计税基础：0 0n n商誉产生的应纳税暂时性差异不确认商誉产生的应纳税暂时性差异不确认!42n n8.8.其他计提了资产减值准备的各项资产其他计提了资产减值准备的各项资产n n例：企业销售商品产生的应收账款例：企业销售商品产生的应收账款100100万元，企业期末计提了万元，企业期末计提了1000010000元坏账准元坏账准备；按照税法规定允许计提备；按照税法规定允许计提50005000元坏元坏账准备在税前扣除。账准备在税前扣除。n n账面价值：账面价值：9999万元万元n n计税基础：计税基础：99.599.5万元万元43n n（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础（二）负债的计税基础n n是指负债的账面价值减去该负债在未来期间可予是指负债的账面价值减去该负债在未来期间可予是指负债的账面价值减去该负债在未来期间可予是指负债的账面价值减去该负债在未来期间可予税前列支的金额。税前列支的金额。税前列支的金额。税前列支的金额。n n负债的计税基础负债的计税基础负债的计税基础负债的计税基础=负债的账面价值负债的账面价值负债的账面价值负债的账面价值-未来可税前抵扣的金额未来可税前抵扣的金额未来可税前抵扣的金额未来可税前抵扣的金额=未来不可以抵扣的负债价值未来不可以抵扣的负债价值未来不可以抵扣的负债价值未来不可以抵扣的负债价值n n一般情况下，短期借款、应付票据、应付帐款、一般情况下，短期借款、应付票据、应付帐款、一般情况下，短期借款、应付票据、应付帐款、一般情况下，短期借款、应付票据、应付帐款、其他应交款等负债的清偿不会影响到当期损益和其他应交款等负债的清偿不会影响到当期损益和其他应交款等负债的清偿不会影响到当期损益和其他应交款等负债的清偿不会影响到当期损益和应纳税所得额的计算，其计税基础即为账面价值。应纳税所得额的计算，其计税基础即为账面价值。应纳税所得额的计算，其计税基础即为账面价值。应纳税所得额的计算，其计税基础即为账面价值。44n n1.1.预计负债预计负债n n会计会计:按或有事项准则判断按或有事项准则判断,对估计将支付的对估计将支付的金额确认预计负债金额确认预计负债n n税法税法:因确认预计负债所产生的费用能否税前因确认预计负债所产生的费用能否税前扣除扣除,取决于产生预计负债的事项是否与企取决于产生预计负债的事项是否与企业正常生产经营活动相关业正常生产经营活动相关45n n例例:企业因销售商品提供企业因销售商品提供售后服务售后服务等原因在等原因在当期确认了当期确认了100100万元的预计负债。税法规定万元的预计负债。税法规定实际发生时才允许税前扣除。假定企业在实际发生时才允许税前扣除。假定企业在确认预计负债的当期未发生售后服务费用确认预计负债的当期未发生售后服务费用n n账面价值：账面价值：100100万元万元n n计税基础计税基础账面价值账面价值100100万可从未来经济万可从未来经济利益中扣除的金额利益中扣除的金额100100万万0 046n n2.2.预收账款预收账款n n会计：会计：不符合收入确认条件，作为负债反映。不符合收入确认条件，作为负债反映。n n税法：税法：按照现行税法规定条件，可能要作为收按照现行税法规定条件，可能要作为收入反映。入反映。47n n例：企业收到客户的一笔款项例：企业收到客户的一笔款项8080万元，因万元，因不符合收入确认条件，会计上作为预收账不符合收入确认条件，会计上作为预收账款反映，但符合税法规定的收入确认条件，款反映，但符合税法规定的收入确认条件，该笔款项已计入当期应纳税所得额。该笔款项已计入当期应纳税所得额。n n账面价值：账面价值：8080万元万元n n计税基础：账面价值计税基础：账面价值8080万元可从未来经万元可从未来经济利益中扣除的金额济利益中扣除的金额8080万元万元0 048n n如果税法规定的如果税法规定的收入确认时点收入确认时点与会计准则与会计准则规定规定保持一致保持一致，则上例中会计处理确认为，则上例中会计处理确认为负债的情况下，税收处理亦不能计入当期负债的情况下，税收处理亦不能计入当期的应纳税所得额。的应纳税所得额。则该则该负债的计税基础负债的计税基础 账面价值账面价值8080万元可从未来经济利万元可从未来经济利益中扣除的金额益中扣除的金额0 0 8080万元万元49n n（三）特殊项目产生的暂时性差异（三）特殊项目产生的暂时性差异n n1 1、某些交易或事项发生以后，因为不符合、某些交易或事项发生以后，因为不符合资产、负债的确认条件而未体现为资产负资产、负债的确认条件而未体现为资产负债表中的资产或负债，但按照税法规定能债表中的资产或负债，但按照税法规定能够确定其计税基础的，其够确定其计税基础的，其账面价值零与计账面价值零与计税基础之间的差异税基础之间的差异也构成暂时性差异。也构成暂时性差异。50n n2、对于按照税法规定可以结转以后年度的、对于按照税法规定可以结转以后年度的未弥补亏损及税款抵减未弥补亏损及税款抵减，本质上与可抵扣本质上与可抵扣暂时性差异相同暂时性差异相同，在符合条件的情况下，在符合条件的情况下，应确认为递延所得税资产。应确认为递延所得税资产。n n例如，甲公司例如，甲公司2006年因政策性原因发生经年因政策性原因发生经营亏损营亏损2000万元。按照税法规定，该亏损万元。按照税法规定，该亏损可用于抵减以后可用于抵减以后5个年度的应纳税所得额。个年度的应纳税所得额。该公司预计未来该公司预计未来5年能够产生足够的应纳税年能够产生足够的应纳税所得额利用该经营亏损。所得额利用该经营亏损。51（四）（四）资产负债表债务法下的差异资产负债表债务法下的差异 账面价值与计税基础不等账面价值与计税基础不等账面价值与计税基础不等账面价值与计税基础不等 暂时性差异暂时性差异 与账面价值计税基础无关与账面价值计税基础无关与账面价值计税基础无关与账面价值计税基础无关 账面价值与计税基础相等账面价值与计税基础相等账面价值与计税基础相等账面价值与计税基础相等 永久性差异永久性差异 不体现为资产、负债项目不体现为资产、负债项目不体现为资产、负债项目不体现为资产、负债项目税务罚款超支的工资、业务招待费等税务罚款超支的工资、业务招待费等521.1.永久性差异永久性差异 永久性差异仅影响发生当期，不影响以后永久性差异仅影响发生当期，不影响以后期间，不存在不同会计期间摊配问题也就期间，不存在不同会计期间摊配问题也就不对其进行不对其进行“递延所得税费用递延所得税费用”的确认。的确认。但是，在计算但是，在计算“当期所得税费用当期所得税费用”时，应时，应当充分考虑。当充分考虑。53n n2.2.暂时性差异暂时性差异n n（1 1）内容：）内容：包括所有时间性差异及其他暂时性差异包括所有时间性差异及其他暂时性差异 时间性差异时间性差异：从利润表出发，会涉及到：从利润表出发，会涉及到对利润表有影响的项目；对利润表有影响的项目；其他暂时性差异：其他暂时性差异：某项交易或事项发生以后可能不影响利润某项交易或事项发生以后可能不影响利润表，但会影响到资产、负债的账面价值与表，但会影响到资产、负债的账面价值与其计税基础，如其计税基础，如可供出售金融资产公允价可供出售金融资产公允价值的变动、企业合并中产生的暂时性差异值的变动、企业合并中产生的暂时性差异等。等。54n n时间性差异与暂时性差异的关系：n n暂时性差异包括所有的时间性差异，但暂暂时性差异包括所有的时间性差异，但暂时性差异并不一定就是时间性差异。时性差异并不一定就是时间性差异。n n暂时性差异暂时性差异=时间性差异时间性差异+其他暂时性差其他暂时性差异异n n时间性差异是从时间性差异是从利润表利润表出发，仅涉及到对出发，仅涉及到对利润表有影响的项目利润表有影响的项目;而其他暂时性差异则而其他暂时性差异则是指某项交易或事项发生以后，可能不影是指某项交易或事项发生以后，可能不影响利润表，但会影响到资产、负债的账面响利润表，但会影响到资产、负债的账面价值与其计税基础价值与其计税基础.55n n下列差异是暂时性的,而非时间性的:n n(1)子公司、联营企业或合营企业没有向母公司或投资者分配全部利润；n n（2）资产评估增值；n n（3）企业合并按购买法；n n（4）资产或负债初始确认的帐面金额不同于其初始计税基础；n n（5）债务重组；n n（6）非货币性资产交换等。56n n（2 2）分类：）分类：n n 视暂时性差异对未来期间应税所得的影视暂时性差异对未来期间应税所得的影响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时响，分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异性差异n n 应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异：将导致未来期间应：将导致未来期间应税所得和应交所得税的增加税所得和应交所得税的增加n n 可抵扣暂时性差异：可抵扣暂时性差异：将导致未来期间应将导致未来期间应税所得和应交所得税的减少税所得和应交所得税的减少57n n应纳税暂时性差异：应纳税暂时性差异：资产的账面价值其计税基础资产的账面价值其计税基础 例：一项资产的账面价值为例：一项资产的账面价值为200200万，计税基万，计税基础为础为150150万。未来纳税义务增加，