教学课件：第二章-采购与付款循环审计.ppt

第二章第二章 采购与付款循环审计采购与付款循环审计第一节第一节 采购与付款循环概述采购与付款循环概述第二节第二节 采购与付款循环的控制测试采购与付款循环的控制测试第三节第三节 采购与付款循环的交易类别测试采购与付款循环的交易类别测试第四节第四节 应付账款审计应付账款审计第五节第五节 固定资产及相关项固定资产及相关项目目审计审计本章内容：本章内容：第一节第一节 采购与付款循环概述采购与付款循环概述l本节内容：本节内容：l 一、采购与付款循环涉及的账户一、采购与付款循环涉及的账户l 二、采购与付款循环的业务活动及凭证、记录二、采购与付款循环的业务活动及凭证、记录l一、采购与付款循环涉及的账户一、采购与付款循环涉及的账户l涉及的资产负债表的账户主要有：应付账款、应涉及的资产负债表的账户主要有：应付账款、应付票据、预付账款、物资采购、原材料、固定资付票据、预付账款、物资采购、原材料、固定资产、累计折旧、在建工程、固定资产清理、工程产、累计折旧、在建工程、固定资产清理、工程物资、固定资产减值准备、应交税费等。物资、固定资产减值准备、应交税费等。l涉及的利润表账户主要有：管理费用等。涉及的利润表账户主要有：管理费用等。l二、采购与付款循环的业务活动及凭证、二、采购与付款循环的业务活动及凭证、记录记录第二节第二节 采购与付款循环的控制测试采购与付款循环的控制测试l本节内容：本节内容：l 一、购货业务的内部控制及其测试一、购货业务的内部控制及其测试l 二、固定资产的内部控制及其测试二、固定资产的内部控制及其测试l一、购货业务的内部控制及其测试一、购货业务的内部控制及其测试lP263表表14-4。l二、固定资产的内部控制及其测试二、固定资产的内部控制及其测试l1.预算制度预算制度l内控：预算或计划。内控：预算或计划。l测试：测试：检查是否编制预算及预算是否经过批准。检查是否编制预算及预算是否经过批准。l2.授权批准制度授权批准制度l内控：董事会等批准，管理层书面认可。内控：董事会等批准，管理层书面认可。l测试：检查是否制定授权审批制度及其执行情况。测试：检查是否制定授权审批制度及其执行情况。从固定资产账面记录追查至请购单。从固定资产账面记录追查至请购单。l3.账簿记录制度账簿记录制度l内控：三级账簿体系内控：三级账簿体系，充分的原始凭证。，充分的原始凭证。l测试：检查账簿体系及其关系，检查原始凭证。测试：检查账簿体系及其关系，检查原始凭证。l4.职责分工制度职责分工制度l内控：取得、记录、保管、使用、维修、处置等内控：取得、记录、保管、使用、维修、处置等应明确划分责任。应明确划分责任。l测试：实地观察或检查相关凭证的书面签字。测试：实地观察或检查相关凭证的书面签字。l5.划分资本支出和收益支出制度划分资本支出和收益支出制度l内控：明确的区分标准。内控：明确的区分标准。l测试：检查区分标准及其执行。从固定资产的账测试：检查区分标准及其执行。从固定资产的账面记录和低值易耗品的账面记录追查至原始凭证。面记录和低值易耗品的账面记录追查至原始凭证。l6.固定资产的处置制度固定资产的处置制度l内控：申请报批程序。内控：申请报批程序。l测试：检查书面制度，检查审批手续。测试：检查书面制度，检查审批手续。l7.固定资产的定期盘点制度固定资产的定期盘点制度l内控：年末必须盘点。内控：年末必须盘点。l测试：检查盘点报告表及其会计处理。测试：检查盘点报告表及其会计处理。l8.固定资产的维护保养制度固定资产的维护保养制度l内控：日常维修、定期检修。内控：日常维修、定期检修。l测试：检查书面制度，检查维修和检修报告。测试：检查书面制度，检查维修和检修报告。第三节第三节 购货与付款循环的交易购货与付款循环的交易类别测试类别测试l本节内容：本节内容：l 一、购货交易的实质性分析程序一、购货交易的实质性分析程序l 二、二、购货交易的细节测试购货交易的细节测试l 三、付款交易的细节测试三、付款交易的细节测试l一、购货交易的实质性分析程序一、购货交易的实质性分析程序l1.材料采购总额分析材料采购总额分析l将实际的材料采购金额和上年实际或采购预算比将实际的材料采购金额和上年实际或采购预算比较。较。l2.材料采购与产品生产的对应性分析材料采购与产品生产的对应性分析l可按主要材料进行分析。可按主要材料进行分析。l（期初库存（期初库存+本年购入本年购入-期末库存）期末库存）/单耗单耗=产量产量l二、购货交易的细节测试二、购货交易的细节测试l（一）测试登记入账的购货交易是否真实（一）测试登记入账的购货交易是否真实（发生）（发生）l1.基本方法基本方法逆查法逆查法l从材料采购、原材料等明细账或固定资产卡片追从材料采购、原材料等明细账或固定资产卡片追查至原始凭证（验收单、入库单等）、运输记录、查至原始凭证（验收单、入库单等）、运输记录、甚至订购单（合同）、请购单。甚至订购单（合同）、请购单。l2.检查购货付款情况检查购货付款情况l从材料采购、原材料等明细账或固定资产卡片追从材料采购、原材料等明细账或固定资产卡片追查至记账凭证、再到应付账款明细账（贷方记录）查至记账凭证、再到应付账款明细账（贷方记录）、再到应付账款明细账借方记录及其原始凭、再到应付账款明细账借方记录及其原始凭l证（付款凭证、购货发票、运费发票）。若长期证（付款凭证、购货发票、运费发票）。若长期挂账而未付款，应挂账而未付款，应进一步追查原因。进一步追查原因。l3.检查存货盘点情况检查存货盘点情况l如有原材料大额盘亏，则可能虚构购货。如有原材料大额盘亏，则可能虚构购货。l4.检查取得的固定资产检查取得的固定资产l固定资产实际存在一般代表购货是真实的，但要固定资产实际存在一般代表购货是真实的，但要注意是否为经营租入。注意是否为经营租入。l【例】【例】19991999年至年至20062006年，宝硕股份创业分公司自年，宝硕股份创业分公司自制采购凭证制采购凭证387387单，自制采购发票单，自制采购发票968968张，虚开支张，虚开支票票383383张。多数发票是用本公司的销售发票加盖张。多数发票是用本公司的销售发票加盖“保定市轻工物资供销公司保定市轻工物资供销公司”的章充当采购原材料的章充当采购原材料的发票。的发票。l问：如何审计可以发现上述虚构采购交易的舞弊问：如何审计可以发现上述虚构采购交易的舞弊？l【答案】审查采购合同、运输记录及分析运输能【答案】审查采购合同、运输记录及分析运输能力可以发现上述舞弊。力可以发现上述舞弊。l此外，销售交易审计中审计发票的编号、应付账此外，销售交易审计中审计发票的编号、应付账款审计中对供应商函证、款审计中对供应商函证、银行存款审计中将存款银行存款审计中将存款日记账与对账单核对都可以发现上述舞弊日记账与对账单核对都可以发现上述舞弊l（二）测试已发生的购货交易是否均已登记（二）测试已发生的购货交易是否均已登记入账（完整性）入账（完整性）l1.基本方法基本方法顺查法顺查法l从购货凭证追查至材料采购、原材料明细账及固从购货凭证追查至材料采购、原材料明细账及固定资产卡片。定资产卡片。l购货凭证：验收单、入库单、运输记录、供应商购货凭证：验收单、入库单、运输记录、供应商发票（增值税抵扣联）等。发票（增值税抵扣联）等。l2.检查存货盘点情况检查存货盘点情况l如有原材料大额盘盈，则可能隐瞒购货。如有原材料大额盘盈，则可能隐瞒购货。l（三）测试已登记入账的购货交易是否正确（三）测试已登记入账的购货交易是否正确计价（准确性）计价（准确性）l1.核对采购明细账与记账凭证、原始凭证核对采购明细账与记账凭证、原始凭证l2.核对购货发票与订购单（合同）核对购货发票与订购单（合同）l3.复核购货发票。复核购货发票。l（四）测试已登记入账的购货交易的分类是（四）测试已登记入账的购货交易的分类是否正确（分类）否正确（分类）l区分原材料、包装物、低值易耗品、固定资产、区分原材料、包装物、低值易耗品、固定资产、工程物资等。工程物资等。l将购货交易的原始凭证和记账凭证进行核对。将购货交易的原始凭证和记账凭证进行核对。l一般与计价准确性测试一并进行。一般与计价准确性测试一并进行。l（五）测试购货交易的记录是否及时（截止）（五）测试购货交易的记录是否及时（截止）l1.比较验收单与明细账日期比较验收单与明细账日期l将验收单或入库单、运输记录的日期与明细账记将验收单或入库单、运输记录的日期与明细账记录进行比较。（检查货物验收入库且填制验收凭录进行比较。（检查货物验收入库且填制验收凭证后不及时记账。）证后不及时记账。）l2.比较验收单与购货发票日期比较验收单与购货发票日期l将验收单或入库单、运输记录的日期与供应商发将验收单或入库单、运输记录的日期与供应商发票上的日期进行比较。（检查货物实际验收入库票上的日期进行比较。（检查货物实际验收入库但不及时填制验收单等凭证及不及时记账。）但不及时填制验收单等凭证及不及时记账。）l（六）测试购货交易是否正确地汇总（准确（六）测试购货交易是否正确地汇总（准确性）性）l检查方法：检查方法：l（1）复核明细账的发生额；）复核明细账的发生额；l（2）将明细账的金额合计与总账进行核对。）将明细账的金额合计与总账进行核对。l三、付款交易的细节测试三、付款交易的细节测试l现付货款的细节测试与购货交易的细节测试一并现付货款的细节测试与购货交易的细节测试一并进行，延期付款及预付账款的细节测试需单独进进行，延期付款及预付账款的细节测试需单独进行。行。第四节第四节 应付账款审计应付账款审计l本节内容：本节内容：l 一、应付账款的主要舞弊形式一、应付账款的主要舞弊形式l 二、应付账款的实质性程序二、应付账款的实质性程序l一、应付账款的主要舞弊形式一、应付账款的主要舞弊形式l1.虚构购货和应付账款。如达尔曼公司虚构购货和应付账款。如达尔曼公司02年从达年从达福工贸有限公司购进价值福工贸有限公司购进价值200多万元的锆石，但却多万元的锆石，但却以估价以估价1.06亿元的钻石毛坯入账，且无发票。亿元的钻石毛坯入账，且无发票。l2.少计应付账款，隐瞒负债。上海华虹计通智能少计应付账款，隐瞒负债。上海华虹计通智能系统股份公司在系统股份公司在2011年上半年末，应付上海普天年上半年末，应付上海普天货款金额为货款金额为3146.74万元，但上海普天在万元，但上海普天在2011年半年半年报披露的华虹计通是其第一大应收款客户，欠年报披露的华虹计通是其第一大应收款客户，欠款高达款高达5933.95万元，相比华虹计通的报表多出了万元，相比华虹计通的报表多出了2787.21万元。万元。l3.利用应付账款隐匿收入。借：银行存款，贷：利用应付账款隐匿收入。借：银行存款，贷：应付账款。应付账款。l4.利用应付账款贪污或建利用应付账款贪污或建“小金库小金库”。l如隐瞒现金折扣或退货。如隐瞒现金折扣或退货。l5.虚夸应付账款，收取回扣。虚夸应付账款，收取回扣。l二、应付账款的实质性程序二、应付账款的实质性程序l（一）执行分析程序（一）执行分析程序l1.应付账款变动情况分析应付账款变动情况分析l比较本期期末与上期期末余额，分析波动原因，比较本期期末与上期期末余额，分析波动原因，与主营业务收入比较。与主营业务收入比较。l2.应付账款有关比率分析应付账款有关比率分析l分析应付账款与流动负债的比率、应付账款与存分析应付账款与流动负债的比率、应付账款与存货的比率，与上期比较。货的比率，与上期比较。l3.应付账款支付期分析应付账款支付期分析l应付账款支付期应付账款支付期=应付账款余额应付账款余额 360/购货，与购货，与l上期比较。上期比较。l4.应付账款构成分析应付账款构成分析l（1）应付账款分期（）应付账款分期（账龄）账龄）构成分析，与上期比构成分析，与上期比较；较；l（2）应付账款供应商构成分析，与上期比较）应付账款供应商构成分析，与上期比较。l【例】某企业应付账款及有关项目数据如下（单【例】某企业应付账款及有关项目数据如下（单位：万元）：位：万元）：l应付账款的账龄如下：应付账款的账龄如下：问：年末应付账款余额是否合理？问：年末应付账款余额是否合理？l【分析】【分析】l应付账款增长应付账款增长=31.25%l购货增长购货增长=5%l存货增长存货增长=4.83%l流动负债增长流动负债增长=30%l主营收入增长主营收入增长=6%l应付账款增长与存货、购货和主营收入的增长不匹配，应付账款增长与存货、购货和主营收入的增长不匹配，所以期末应付账款余额不太正常。所以期末应付账款余额不太正常。l假如经询问，应付账款余额增大是账龄延长所致。则假如经询问，应付账款余额增大是账龄延长所致。则进一步检查账龄：上年末应付账款平均账龄进一步检查账龄：上年末应付账款平均账龄=57.5天天l本年末应付账款平均账龄本年末应付账款平均账龄=67天天l而上年平均支付期而上年平均支付期=60天天l本年平均支付期本年平均支付期=75天天l基本一致，结论：应付账款余额是合理的。基本一致，结论：应付账款余额是合理的。l（二）函证应付账款（二）函证应付账款l1.函证条件函证条件l一般情况下，并不必须函证应付账款，一般情况下，并不必须函证应付账款，这是这是因为因为函证不能保证查出未记录的应付账款，况且注册函证不能保证查出未记录的应付账款，况且注册会计师能够取得采购发票等外部凭证来证实应付会计师能够取得采购发票等外部凭证来证实应付账款的余额。账款的余额。l但以下情况应进行应付账款的函证：但以下情况应进行应付账款的函证：n（1）控制风险较高；）控制风险较高；n（2）某应付账款明细账户金额较大；）某应付账款明细账户金额较大；n（3）被审计单位处于财务困难阶段。）被审计单位处于财务困难阶段。l2.函证对象函证对象n（1）较大金额的债权人；）较大金额的债权人；n（2）在资产负债表日金额不大、甚至为零，但为）在资产负债表日金额不大、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人；企业重要供货人的债权人；n（3）其他债权人，如：账龄较长的、不送对账单）其他债权人，如：账龄较长的、不送对账单的等。的等。l3.函证方式函证方式l函证最好采用积极函证方式，并具体说明应付金函证最好采用积极函证方式，并具体说明应付金额。额。l【例】假定注册会计师拟在下列应付账款明细账【例】假定注册会计师拟在下列应付账款明细账中选择两个进行函证，应选择哪两个？为什么？中选择两个进行函证，应选择哪两个？为什么？l4.函证的替代程序函证的替代程序l如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用如果存在未回函的重大项目，注册会计师应采用替代审计程序。替代审计程序。n（1）从明细账追查记账凭证、购货发票、入库凭）从明细账追查记账凭证、购货发票、入库凭证等。证等。n（2）可以检查决算日后应付账款明细账及库存现）可以检查决算日后应付账款明细账及库存现金和银行存款日记账。金和银行存款日记账。l（三）检查未入账应付账款（完整性测试）（三）检查未入账应付账款（完整性测试）l（1）检查验收单或入库单的连续编号。）检查验收单或入库单的连续编号。l（2）检查存货台账（购货日记账）。）检查存货台账（购货日记账）。l（3）检查抵税凭证。）检查抵税凭证。l（4）结合存货盘点情况（盘盈）进行检查。）结合存货盘点情况（盘盈）进行检查。l（四）检查应付账款的计价（四）检查应付账款的计价l（1）检查账证是否一致。）检查账证是否一致。l（2）检查现金折扣的会计处理。）检查现金折扣的会计处理。l（3）检查外币应付账款的折算。）检查外币应付账款的折算。l（五）检查异常或大额交易应付账款（五）检查异常或大额交易应付账款l1.检查异常或大额交易应付账款的增加检查异常或大额交易应付账款的增加l从明细账追查记账凭证、购货发票、入库凭证等。从明细账追查记账凭证、购货发票、入库凭证等。l2.检查异常或大额交易应付账款的减少检查异常或大额交易应付账款的减少l从明细账追查至银行对账单、银行付款单据等，从明细账追查至银行对账单、银行付款单据等，确认付款的真实性。确认付款的真实性。l（六）检查长期挂账的应付账款（六）检查长期挂账的应付账款l检查其原始凭证、分析长期挂账的原因、检查资检查其原始凭证、分析长期挂账的原因、检查资产负债表日后是否支付。产负债表日后是否支付。l（七）检查应付账款的列报（七）检查应付账款的列报l在报表上的分类；应付关联方的账款；在报表上的分类；应付关联方的账款；3年以上的年以上的大额应付账款。大额应付账款。l【案例】小张在审计某单位应付账款科目时，觉【案例】小张在审计某单位应付账款科目时，觉得该科目年报余额很小，本想一带而过，但打开得该科目年报余额很小，本想一带而过，但打开账页后，发现多数账户所欠账款的时间一般均在账页后，发现多数账户所欠账款的时间一般均在一个月以内，且不是按每笔发生额支付就是定期一个月以内，且不是按每笔发生额支付就是定期结清欠款，但唯独应付运费的账户不同。应付运结清欠款，但唯独应付运费的账户不同。应付运费科目中，每个月贷方发生额仅有费科目中，每个月贷方发生额仅有2万万3万元且万元且不是按每笔或按期结清欠款，而是每月支付不是按每笔或按期结清欠款，而是每月支付12次，次，每次支付每次支付2万万3万元的整数现金，但从未结清过余万元的整数现金，但从未结清过余额，这引起了小张的注意。为了摸清情况，小张额，这引起了小张的注意。为了摸清情况，小张决定来个统计分析。他针对贷方和借方的发生情决定来个统计分析。他针对贷方和借方的发生情况分别设计了一张统计表。对贷方设计的内容有：况分别设计了一张统计表。对贷方设计的内容有：运输单位、运送起始点、运送货物、运输数量、运输单位、运送起始点、运送货物、运输数量、运输时间、运输合同号、运费金额、双方运输时间、运输合同号、运费金额、双方l经办人等。对借方设计的内容有：收款单位名称、经办人等。对借方设计的内容有：收款单位名称、付款日期、付款方式、付款金额、双方经办人等。付款日期、付款方式、付款金额、双方经办人等。花了半天时间填完表格后，小张发现了甲公司存花了半天时间填完表格后，小张发现了甲公司存在没有运输合同、运输发票内容填写不全、无法在没有运输合同、运输发票内容填写不全、无法查明每笔运费发生的实际情况查明每笔运费发生的实际情况3个问题。由于无运个问题。由于无运输合同及发票的内容填写不齐全，由此也无法判输合同及发票的内容填写不齐全，由此也无法判断甲公司运输行为的真实性和运费金额的合理性。断甲公司运输行为的真实性和运费金额的合理性。另外，发票上开票人的姓名虽是同一人，但笔迹另外，发票上开票人的姓名虽是同一人，但笔迹明显是两人所为。明显是两人所为。l小张意识到甲公司支付的运费可能有假，他请甲小张意识到甲公司支付的运费可能有假，他请甲公司财务部邱经理将与运费对应的相关购进入库公司财务部邱经理将与运费对应的相关购进入库或销售的货物找出来，但邱经理磨磨蹭蹭才找到或销售的货物找出来，但邱经理磨磨蹭蹭才找到l两份会计凭证。小张将发现的问题和疑点告知了两份会计凭证。小张将发现的问题和疑点告知了邱经理。在事实面前，邱经理承认了所有问题。邱经理。在事实面前，邱经理承认了所有问题。原来，甲公司有一家固定的运输户，只要甲公司原来，甲公司有一家固定的运输户，只要甲公司的车来不及运输，就请该运输户帮忙。该运输户的车来不及运输，就请该运输户帮忙。该运输户每次都给甲公司多开发票。后来，甲公司还让该每次都给甲公司多开发票。后来，甲公司还让该运输户开具了不少空头发票。最后的检查结果是，运输户开具了不少空头发票。最后的检查结果是，甲公司在甲公司在3年的时间里共虚报运费年的时间里共虚报运费43万元，不仅抵万元，不仅抵扣了扣了7%的增值税，而且扣除增值税后的余额都计的增值税，而且扣除增值税后的余额都计入了成本或费用。入了成本或费用。第五节第五节 固定资产及相关项目审计固定资产及相关项目审计l本节内容：本节内容：l 引例引例l 一、固定资产及相关项目的舞弊形式一、固定资产及相关项目的舞弊形式l 二、固定资产的实质性程序二、固定资产的实质性程序l 三、累计折旧的实质性程序三、累计折旧的实质性程序l 四、在建工程的实质性程序四、在建工程的实质性程序l【引例引例】锦州港财务舞弊案锦州港财务舞弊案l锦州港是一家主营港口业务的上市公司，其锦州港是一家主营港口业务的上市公司，其B股股和和A股分别于股分别于1998年和年和1999年在上交所上市。该年在上交所上市。该公司从公司从1994年开始财务舞弊。年开始财务舞弊。1994-2000年，虚增年，虚增收入收入48 744万元，万元，99年末货币资金年末货币资金45 693万元，万元，其中其中21 367万元是虚构的，万元是虚构的，2001年虚增利润年虚增利润35 424万元。公司在万元。公司在1996-2001年间，虚增固定资产年间，虚增固定资产和在建工程计和在建工程计34 344万元。万元。l虚构固定资产的手法是：虚构固定资产的手法是：l（1）虚构项目。在虚构收入的同时虚构固定资）虚构项目。在虚构收入的同时虚构固定资产和在建工程，把无名费用计入无名项目，共计产和在建工程，把无名费用计入无名项目，共计8 890万元。万元。l（2）虚构费用。虚构银行存款支出，增加在建）虚构费用。虚构银行存款支出，增加在建工程计工程计18 981万元。万元。l（3）收益支出资本化。将应计入费用的利息支）收益支出资本化。将应计入费用的利息支出资本化计入在建工程，计出资本化计入在建工程，计6 473万元。万元。l讨论与思考：该公司为什么要虚构固定资产？对讨论与思考：该公司为什么要虚构固定资产？对其虚构手法，注册会计师应如何审计才能发现？其虚构手法，注册会计师应如何审计才能发现？l一、固定资产及相关项目的舞弊形式一、固定资产及相关项目的舞弊形式l1.虚增固定资产虚增固定资产l目的是掩盖货币资金窟窿。目的是掩盖货币资金窟窿。l货币资金被大股东占用或用于货币资金被大股东占用或用于“收回收回”应收账款。应收账款。l2.收益支出资本化收益支出资本化l目的是虚构利润。目的是虚构利润。l3.在建工程完工不结转固定资产在建工程完工不结转固定资产l目的是不提折旧，虚增利润。目的是不提折旧，虚增利润。l如广汇能源、新民钢圈、西部建材等。广汇能源如广汇能源、新民钢圈、西部建材等。广汇能源在在2011年末、年末、2012年中和年中和3季末，其新疆哈密煤化季末，其新疆哈密煤化l工项目累计余额分别为工项目累计余额分别为70亿元、亿元、77亿元。中银国亿元。中银国际的调研报告显示，该项目在际的调研报告显示，该项目在11年第四季度就已年第四季度就已经投产。该公司经投产。该公司12年半年报也表示该项目已经完年半年报也表示该项目已经完工，工，3季报也表示已经全面投产，但直到季报也表示已经全面投产，但直到3季度末，季度末，仍未结转至固定资产。仍未结转至固定资产。l4.随意改变折旧方法随意改变折旧方法l目的是虚构或隐瞒利润。目的是虚构或隐瞒利润。l如韶能股份则在如韶能股份则在1996年的会计报表中将房屋建筑年的会计报表中将房屋建筑物、机器设备和运输工具的折旧年限分别由原来物、机器设备和运输工具的折旧年限分别由原来的的20年、年、10年和年和5年延长到年延长到40年、年、20年和年和10年，增年，增加了加了1 024万元的利润，实现了万元的利润，实现了10.70的净资产收的净资产收益率。益率。l5.固定资产虚假报废固定资产虚假报废l目的是建小金库或贪污。目的是建小金库或贪污。l6.减值准备计提不合理减值准备计提不合理l目的是调节利润。目的是调节利润。l如如2011年，国内光伏企业普遍陷入倒闭、限产、年，国内光伏企业普遍陷入倒闭、限产、停产状态。横店东磁因光伏业务部分停工，不得停产状态。横店东磁因光伏业务部分停工，不得不闲置了大量固定资产，不闲置了大量固定资产，2010年闲置仅为年闲置仅为1794.4万元，到万元，到2011年末，闲置年末，闲置3.48亿元，到亿元，到2012年上年上半年末，闲置半年末，闲置3.3亿元，然而公司在亿元，然而公司在11年年报和年年报和12年中报中一直未对这年中报中一直未对这3亿多元的闲置固定资产计提亿多元的闲置固定资产计提减值准备。减值准备。l二、固定资产的审计程序二、固定资产的审计程序l（一）执行分析程序（一）执行分析程序l（1）分析固定资产周转率。主要与同行比较，也）分析固定资产周转率。主要与同行比较，也可以上期比较。可以上期比较。l（2）分析固定资产占总资产的比重。主要与同行）分析固定资产占总资产的比重。主要与同行比较，也可以上期比较。比较，也可以上期比较。l如如蓝田股份蓝田股份2000年固定资产占总资产比重年固定资产占总资产比重76%，行业平均值行业平均值32%。l（3）分析固定资产效率。产量或产能）分析固定资产效率。产量或产能/固定资产，固定资产，或颠倒计算。主要与同行比较，也可以上期比较。或颠倒计算。主要与同行比较，也可以上期比较。l如如2009年，新大新材晶硅切割刃料产能为年，新大新材晶硅切割刃料产能为1.5万吨，万吨，对应的固定资产面值为对应的固定资产面值为1.11亿元，亿元，单位产能固定单位产能固定资产投入造价为资产投入造价为7386元元/吨；易成新材吨；易成新材2009年晶硅年晶硅切割刃料产能为切割刃料产能为7.5万吨，对应的固定资产面值为万吨，对应的固定资产面值为1.07亿元，单位产能固定资产投入造价为亿元，单位产能固定资产投入造价为1665元元/吨，新大新材单位产能固定投入造价为易成新材吨，新大新材单位产能固定投入造价为易成新材的的4.4倍之多。倍之多。l（4）分析固定资产的构成）分析固定资产的构成。如何分类根据情况。如何分类根据情况而定。主要与同行比较，也可以上期比较。而定。主要与同行比较，也可以上期比较。l【例】锦州港及同行有关数据如下（单位万元）：【例】锦州港及同行有关数据如下（单位万元）：l（二）实地检查固定资产（二）实地检查固定资产l（1）检查事项：数量、质量、使用状况。）检查事项：数量、质量、使用状况。l（2）检查方法：从账（固定资产明细账）到实，）检查方法：从账（固定资产明细账）到实，检查固定资产的存在；从实到账，检查固定资产检查固定资产的存在；从实到账，检查固定资产的完整性。的完整性。l（3）检查重点：本期新增加的重要固定资产，但）检查重点：本期新增加的重要固定资产，但以前的也要观察以前的也要观察；l（4）检查范围：如为初次审计，则应适当扩大观）检查范围：如为初次审计，则应适当扩大观察范围。察范围。l（三）检查固定资产的所有权（三）检查固定资产的所有权l外购机器设备：检查采购凭证及合同。外购机器设备：检查采购凭证及合同。l房地产；检查产权证明。也可能检查财产税单、房地产；检查产权证明。也可能检查财产税单、保险单、抵押贷款的保险单、抵押贷款的还款凭据等。还款凭据等。l融资租入固定资产；检查租赁合同。融资租入固定资产；检查租赁合同。l运输设备：检查运营证件（如机动车登记证、车运输设备：检查运营证件（如机动车登记证、车辆行驶证）。辆行驶证）。l必要时进行函证或到相关部门实地取证。必要时进行函证或到相关部门实地取证。l（四）检查固定资产的增加（四）检查固定资产的增加l（1）购入固定资产）购入固定资产l合法性。检查批准文件。合法性。检查批准文件。l存在。实地观察。存在。实地观察。l所有权。所有权。l计价。计价。与发票、运费凭证、合同、保险单等核与发票、运费凭证、合同、保险单等核对。对。l其他，如会计处理、其他，如会计处理、折旧的确定等折旧的确定等。l（2）自建固定资产）自建固定资产l合法性。政府批准和内部批准。合法性。政府批准和内部批准。l存在。实地观察。存在。实地观察。l入账时点。入账时点。l检查推迟入账检查推迟入账：竣工决算表、验收报告、费：竣工决算表、验收报告、费用支出情况、生产记录；用支出情况、生产记录；在建工程的实地观察。在建工程的实地观察。l检查提前入账：固定资产实地观察。检查提前入账：固定资产实地观察。l计价。在与竣工决算表核对的基础上，重点计价。在与竣工决算表核对的基础上，重点检检查竣工决算表查竣工决算表：复核并检查其具体构成内容，如：复核并检查其具体构成内容，如资本化利息等。资本化利息等。l其他。其他。l【例】某公司在年末有甲乙丙丁四项在建工程已完工，情【例】某公司在年末有甲乙丙丁四项在建工程已完工，情况如下：况如下：l甲工程已经试运行，能生产出合格产品，但尚未达到设计甲工程已经试运行，能生产出合格产品，但尚未达到设计生产能力；生产能力；l乙工程已经试运行，产量已达设计生产能力，但只有少量乙工程已经试运行，产量已达设计生产能力，但只有少量合格产品；合格产品；l丙工程不需要试运行，其实体建造和安装工程已全部完成，丙工程不需要试运行，其实体建造和安装工程已全部完成，已达预定可使用状态，但尚未办理验收手续；已达预定可使用状态，但尚未办理验收手续；l丁不需要试运行，其实体建造和安装工程已全部完成，已丁不需要试运行，其实体建造和安装工程已全部完成，已达预定可使用状态，但在资产负债表日后发生少量的构建达预定可使用状态，但在资产负债表日后发生少量的构建支出。支出。l这四项工程是否应转入固定资产？这四项工程是否应转入固定资产？l【答案】甲、丙、定应转入，乙不应转入。【答案】甲、丙、定应转入，乙不应转入。l（五）检查固定资产的减少（五）检查固定资产的减少l（1）真实性（发生）。重点检查报废的真实性：）真实性（发生）。重点检查报废的真实性：l检查废料或变价收入；检查废料或变价收入；l根据使用年限分析；根据使用年限分析；l根据报废前生产记录、维修记录分析。根据报废前生产记录、维修记录分析。l（2）已减少的固定资产是否做相应）已减少的固定资产是否做相应的账务处理的账务处理（完整性）。（完整性）。l了解的固定资产更新情况和产品停产情况，查看了解的固定资产更新情况和产品停产情况，查看营业外收支账户，询问车间级固定资产管理部门营业外收支账户，询问车间级固定资产管理部门的相关的相关人员人员。l（3）其他。合法性、会计处理正确性等。）其他。合法性、会计处理正确性等。l三、累计折旧的实质性程序三、累计折旧的实质性程序l（一）审查折旧政策（一）审查折旧政策l折旧政策包括：预计使用寿命（折旧年限）、预折旧政策包括：预计使用寿命（折旧年限）、预计净残值、折旧方法。计净残值、折旧方法。l检查其是否合法检查其是否合法性性、合理性和一致性。、合理性和一致性。lST湘中意在湘中意在1995年的财务报表中将固定资产的折年的财务报表中将固定资产的折旧方法由加速折旧法改为直线法旧方法由加速折旧法改为直线法,“帮助帮助”公司增加公司增加了了996万元的利润，由亏损变为盈利。万元的利润，由亏损变为盈利。l（二）实施分析性程序（二）实施分析性程序l（1）分析折旧额。通过）分析折旧额。通过“应提折旧固定资产原值应提折旧固定资产原值本期折旧率本期折旧率”的计算，验证本期折旧额总体合理性。的计算，验证本期折旧额总体合理性。l（2）分析折旧率。通过）分析折旧率。通过“本期折旧额本期折旧额固定资产原固定资产原值值”的计算，并与上年比较，验证本期折旧额合理的计算，并与上年比较，验证本期折旧额合理性与准确性。性与准确性。l（3）分析折旧年限。以当年分析折旧年限。以当年“固定资产原值固定资产原值折旧折旧额额”，并与折旧年限比较，分析折旧年限的合理性。，并与折旧年限比较，分析折旧年限的合理性。l（4）分析成新率。通过）分析成新率。通过“累计折旧累计折旧固定资产原值固定资产原值”的计算，评估固定资产老化率与可能的损失。结的计算，评估固定资产老化率与可能的损失。结合固定资产减值准备，分析其合理性。合固定资产减值准备，分析其合理性。l【例】云铝股份【例】云铝股份0505年度固定资产及累计折旧有关年度固定资产及累计折旧有关数据如下：数据如下：l该公司固定资产折旧采用直线法计算，并按各类该公司固定资产折旧采用直线法计算，并按各类固定资产原值和估计使用年限扣除净残值（净残固定资产原值和估计使用年限扣除净残值（净残值率为值率为3%3%）确定年折旧率。分类折旧率如下：）确定年折旧率。分类折旧率如下：l类别类别 年限年限 折旧率折旧率l房屋建筑物房屋建筑物 15-40 15-40年年 6.47%-2.43%6.47%-2.43%l通用设备通用设备 8-22 8-22年年 12.13%-4.4%12.13%-4.4%l专用设备专用设备 15 15年年 6.47%6.47%l运输工具运输工具 6-12 6-12年年 16.17%-8.08%16.17%-8.08%l要求：试对累计折旧实施分析程序。要求：试对累计折旧实施分析程序。l本年计提折旧本年计提折旧=（期初数（期初数+期末数）期末数）/2/2平均折旧平均折旧率率l平均折旧率平均折旧率=（最高折旧率（最高折旧率+最低折旧率）最低折旧率）/2/2l房屋建筑物折旧额房屋建筑物折旧额=4828=4828万元万元 l通用设备折旧额通用设备折旧额=10454=10454万元万元l专用设备折旧额专用设备折旧额=7172=7172万元万元l运输工具折旧额运输工具折旧额=399=399万元万元l与当年报表数比较：除专用设备外，其他三类固与当年报表数比较：除专用设备外，其他三类固定资产的报表折旧额偏低。定资产的报表折旧额偏低。l把固定资产平均数改为期初数，把平均折旧率改把固定资产平均数改为期初数，把平均折旧率改为最低折旧率，则：为最低折旧率，则：l房屋建筑物折旧额房屋建筑物折旧额=2499=2499万元万元 l通用设备折旧额通用设备折旧额=5262=5262万元万元l专用设备折旧额专用设备折旧额=7066=7066万元万元l运输工具折旧额运输工具折旧额=257=257万元万元l房屋建筑物、专用设备和运输工具与本年折旧基房屋建筑物、专用设备和运输工具与本年折旧基本一致。本一致。l初步结论：专用设备折旧额合理；房屋建筑物行初步结论：专用设备折旧额合理；房屋建筑物行业运输工具有可能偏低，应进一步检查：折旧年业运输工具有可能偏低，应进一步检查：折旧年限和增加固定资产的月份；通用设备不够合理，限和增加固定资产的月份；通用设备不够合理，应进一步检查其折旧率和固定资产增加的月份进应进一步检查其折旧率和固定资产增加的月份进行分析。行分析。l可用下式进一步分析：可用下式进一步分析：l通用设备折旧额通用设备折旧额=（期初数（期初数+增加数增加数折旧月数折旧月数/12-/12-减少数减少数不折旧月数不折旧月数/12/12）加权平均折旧率加权平均折旧率l（三）检查折旧费用的计提及会计处理（三）检查折旧费用的计提及会计处理l（1）检查应计折旧的固定资产原值。根据当年固）检查应计折旧的固定资产原值。根据当年固定资产增减变动情况确定每月初应计折旧固定资定资产增减变动情况确定每月初应计折旧固定资产余额。产余额。l应提：因大修理而停止使用、资本化装修费用等。应提：因大修理而停止使用、资本化装修费用等。l不提：已全额计提减值准备、因更新而停止使用、不提：已全额计提减值准备、因更新而停止使用、已提足折旧等。已提足折旧等。l（2）检查折旧率。特别是已提减值准备）检查折旧率。特别是已提减值准备及重新恢及重新恢复价值复价值的固定资产。的固定资产。l（3）分月份和类别抽样复核折旧费用的计算。）分月份和类别抽样复核折旧费用的计算。l（4）检查会计处理。）检查会计处理。l四、在建工程的实质性程序四、在建工程的实质性程序l（一）实地观察（一）实地观察l观察在建工程的观察在建工程的存在、规模、完工进度、是否到存在、规模、完工进度、是否到达可使用状态和毁损状况达可使用状态和毁损状况。l达尔曼达尔曼03年年主要通过虚签建设施工合同、设备采主要通过虚签建设施工合同、设备采购合同、虚假付款、虚增工程设备价格等方式，购合同、虚假付款、虚增工程设备价格等方式，虚构在建工程虚构在建工程21 563万元。万元。l虚构或虚增以下虚构或虚增以下5个在建工程项目的投资：个在建工程项目的投资：l（1）以建设）以建