第10章审计销售与收款循环审计crag.pptx

经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程第十章第十章 销售与收款循环审计销售与收款循环审计经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程本章要求：本章要求：掌握以下内容：掌握以下内容：1.1.销售与收款循环的主要业务活动；销售与收款循环的主要业务活动；2.2.销售业务的控制测试；销售业务的控制测试；3.3.销售业务的实质性测试；销售业务的实质性测试；4.4.主营业务收入的实质性程序；主营业务收入的实质性程序；5.5.应收账款的实质性程序。应收账款的实质性程序。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程 相关概念相关概念账户法账户法循环法循环法经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程货币资金货币资金销售与收销售与收款循环款循环生产与存货循环生产与存货循环采购与付采购与付款循环款循环筹资与投资循环筹资与投资循环人力资源与工薪循环人力资源与工薪循环经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程 第一节销售与收款循环的特点第一节销售与收款循环的特点一、主要业务活动一、主要业务活动二、主要凭证和记录二、主要凭证和记录1 1.接受订单，编制销售单接受订单，编制销售单顾客订单、销售单顾客订单、销售单2 2.批准赊销信用批准赊销信用在销售单上签署意见在销售单上签署意见3 3.按销售单供货按销售单供货经批准的销售单经批准的销售单4 4.装运货物装运货物装运凭证装运凭证5 5.开账单给顾客开账单给顾客销售发票、商品价目表、汇款通知销售发票、商品价目表、汇款通知书书6 6.记录销售记录销售转账凭证、应收账款明细账、销售转账凭证、应收账款明细账、销售收入明细账账收入明细账账7 7.收款收款银行结算凭证、收款凭证、现金日银行结算凭证、收款凭证、现金日记账、银行存款日记账记账、银行存款日记账8 8.办理和记录销货退回、折扣和折让办理和记录销货退回、折扣和折让贷项通知单、折扣与折让明细账贷项通知单、折扣与折让明细账9 9.注销坏账注销坏账坏账审批表坏账审批表一、销售与收款循环主要业务活动一、销售与收款循环主要业务活动经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程一、销售与收款循环的内部控制一、销售与收款循环的内部控制（一）适当的职责分离一）适当的职责分离（1 1）销售、发货、收款部门或岗位）销售、发货、收款部门或岗位（2 2）谈判人员（两人以上）与订立合同人）谈判人员（两人以上）与订立合同人（3 3）编制发票通知单与开具发票人员）编制发票通知单与开具发票人员（4 4）销售与收款人员）销售与收款人员（5 5）应收票据取得和贴现与票据保管人）应收票据取得和贴现与票据保管人测试方法：观察有关人员的活动，与这些人员讨论测试方法：观察有关人员的活动，与这些人员讨论第二节销售与收款循环的内部控制及其测试第二节销售与收款循环的内部控制及其测试经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程（二）正确的授权审批（二）正确的授权审批（1 1）赊销业务）赊销业务（2 2）发货业务）发货业务（3 3）销售价格、销售条件、运费、折扣等）销售价格、销售条件、运费、折扣等（4 4）在授权范围内授权批准）在授权范围内授权批准测试方法：检查凭证在关键点是否经过审批测试方法：检查凭证在关键点是否经过审批一、销售与收款循环的内部控制经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程一、销售与收款循环的内部控制（三）充分的凭证和记录（三）充分的凭证和记录 测试方法：清点凭证测试方法：清点凭证（四）凭证的预先编号（可防止（四）凭证的预先编号（可防止漏记漏记和重记）和重记）测试方法：清点凭证测试方法：清点凭证（五）按月寄出对账单（五）按月寄出对账单 测试方法：观察指定人员寄送对账单和检查顾客测试方法：观察指定人员寄送对账单和检查顾客复函档案复函档案（六）内部核查程序（六）内部核查程序 测试方法：检查内审人员的报告或在其核查凭证测试方法：检查内审人员的报告或在其核查凭证上的签字上的签字经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程二、销售与收款循环的控制测试二、销售与收款循环的控制测试可能的错报可能的错报必要的控制必要的控制可能的控制测试可能的控制测试1.1.存在或发生存在或发生未发货却已记未发货却已记录销售录销售记录虚构的销记录虚构的销售交易售交易重复记录重复记录依据附有装运凭证和销售依据附有装运凭证和销售单的销售发票记录销售单的销售发票记录销售根据经批准的订单编制销根据经批准的订单编制销售单，根据已批准的销售单售单，根据已批准的销售单发货发货每月向顾客寄送对账单每月向顾客寄送对账单职责分离职责分离内部核查内部核查注销凭证注销凭证检查已入账的销售发票副联检查已入账的销售发票副联是否附有装运凭证和销售单是否附有装运凭证和销售单检查批准标记、观察仓库发检查批准标记、观察仓库发货货观察寄出对账单的情况，检观察寄出对账单的情况，检查顾客回函档案查顾客回函档案观察询问职责分工情况观察询问职责分工情况检查内部核查的标记检查内部核查的标记检查凭证注销标记检查凭证注销标记2.2.完整性完整性已装运的货物已装运的货物未开票未开票发票可能未入发票可能未入账账装运凭证、销售发票均经装运凭证、销售发票均经事先编号事先编号装运凭证都必须有与之配装运凭证都必须有与之配合的销售发票合的销售发票内部稽核发票的总额与销内部稽核发票的总额与销售账及顾客账的一致性售账及顾客账的一致性检查装运凭证、销售发票编检查装运凭证、销售发票编号的连续性号的连续性追查装运凭证至销售发票追查装运凭证至销售发票检查内部稽核的的标记检查内部稽核的的标记经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程可能的错报可能的错报必要的控制必要的控制可能的控制测试可能的控制测试3.3.截止截止销售业务记录不及销售业务记录不及时时要求尽量在销售发生时要求尽量在销售发生时开具收款账单、登记入账开具收款账单、登记入账内部核查内部核查检查工作手册并观察、检查工作手册并观察、询问有无未入账的装运凭询问有无未入账的装运凭证、销售发票证、销售发票 检查内部核查标记检查内部核查标记4.4.计价与分摊计价与分摊销售退回、折扣处销售退回、折扣处理不符合规定理不符合规定货款无法收回，坏货款无法收回，坏账准备的提取、坏账的账准备的提取、坏账的核销不符合规定核销不符合规定 赊销、付款条件、销售赊销、付款条件、销售价格、付款条件、折扣、退价格、付款条件、折扣、退货、坏账的核销均应该经过货、坏账的核销均应该经过适当授权批准适当授权批准内部复核销售发票内部复核销售发票 内部核对内部核对审查批准意见审查批准意见检查内部复核标记检查内部复核标记检查内部核对标记检查内部核对标记5.5.分类与可理解性分类与可理解性分类错误分类错误披露不充分披露不充分 采用适当的会计科目采用适当的会计科目内部复核内部复核审查会计科目表审查会计科目表检查内部复核的标记检查内部复核的标记二、销售与收款循环的控制测试二、销售与收款循环的控制测试经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程二、销售与收款循环的控制测试二、销售与收款循环的控制测试思考：思考：实施销售与收款循环的控制测试时，应以什么为实施销售与收款循环的控制测试时，应以什么为主线来追踪销售循环的控制？主线来追踪销售循环的控制？经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程二、销售与收款循环的控制测试二、销售与收款循环的控制测试其一；以其一；以销售发票销售发票为主线，追踪发票的记录情为主线，追踪发票的记录情况，发票号码的连续控制作用。同时结合货运凭证证况，发票号码的连续控制作用。同时结合货运凭证证实货物运出的真实性；实货物运出的真实性；其二；以其二；以销售明细账销售明细账（主营业务收入）为抽查起（主营业务收入）为抽查起点，追踪销售确认的真实性和合理性。点，追踪销售确认的真实性和合理性。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程程序号 检查过程记录 索引号1 测试情况：随机抽取2009年7-12月份开出的销售发票 Y1-22 50份，作（1）-（7）项测试（按程序表内所列项目）3 测试相符率100%2 抽取12月份开出的所有销售发票，发现有3张作废发票 （略）3 但均有“作废”印章，其他发票编号连续，无缺号 3 将送货单和销售发票核对，未发现货发出不开具发票现象 Y1-34 经查，7-12月份被审计单位未发生销售折扣、折让行为，有两笔销售退回业务：销售退回附有按顺序编号并经主管 （略）人员核准的贷项通知单，有仓库签发的退货验收报告，有对方税务部门开具的有关证明，会计处理正确5 收款凭证的检查在现金和银行存款符合性测试时进行 Y7-2测试结论：该循环测试相符率高，可适当简化实质性测试审计程序该循环测试相符率高，可适当简化实质性测试审计程序。案例案例1 1：审计人员：审计人员20102010年年1 1月月2020日对某单位销售业务进行了控制测试，有关日对某单位销售业务进行了控制测试，有关控制测试内容和结论参见以下审计工作底稿：控制测试内容和结论参见以下审计工作底稿：经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程案例案例2（见课本（见课本P160）注注册册会会计计师师黎黎明明于于2012年年12月月1日日至至7日日对对甲甲公公司司销销售售和和收收款款循循环环的的内内部部控控制制进进行行了了解解和和测测试试，并并在在相相关关审审计计工工作作底底稿中记录了了解和测试的事项，摘录如下：稿中记录了了解和测试的事项，摘录如下：1甲甲公公司司产产成成品品发发出出时时，由由销销售售部部填填制制一一式式四四联联的的出出库库单单。仓仓库库发发出出产产成成品品后后，将将第第一一联联出出库库单单留留存存登登记记库库存存商商品品卡卡片片，第第二二联联交交销销售售部部留留存存，第第三三、四四联联交交会会计计部部会会计计人员人员A登记登记库存商品总账和明细账。库存商品总账和明细账。2会会计计人人员员B负负责责开开具具销销售售发发票票。在在开开具具销销售售发发票票之之前前，先先取取得得仓仓库库的的发发货货记记录录和和销销售售商商品品价价目目表表，然然后后填填写写销销售售发票的数量、单价和金额。发票的数量、单价和金额。讨讨论论：根根据据上上述述摘摘录录，请请代代注注册册会会计计师师指指出出甲甲公公司司在在销销售与收款循环内部控制方面的缺陷，并提出改进建议。售与收款循环内部控制方面的缺陷，并提出改进建议。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程分析分析甲公司销售与收款内部控制缺陷有：甲公司销售与收款内部控制缺陷有：1会会计计人人员员A同同时时登登记记库库存存商商品品总总账账和和明明细细账账，不不相相容容职职务务未未进进行行分分离离。应应建建议议甲甲公公司司由由不不同同的的会会计计人人员员登登记记产产成品总账和明细账。成品总账和明细账。2会会计计人人员员B开开销销售售发发票票不不能能只只依依据据发发货货单单和和价价目目表表，因因为为实实际际销销售售的的数数量量和和结结算算价价格格可可能能会会与与发发货货单单数数量量和和价价目目表表上上的的价价格格不不一一致致。应应建建议议甲甲公公司司会会计计人人员员B应应先先核核对对装装运运凭凭证证和和相相应应的的经经批批准准的的销销售售单单，并并根根据据已已授授权权批批准准的的商商品品价价格格填填写写销销售售发发票票的的价价格格，根根据据装装运运凭凭证证上上的的数数量量填填写销售发票的数量，再根据数量和价格计算出金额。写销售发票的数量，再根据数量和价格计算出金额。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程第三节第三节销售与收款循环的实质性程序销售与收款循环的实质性程序10.3.1主营业务收入的审计主营业务收入的审计一、主营业务收入审计目标一、主营业务收入审计目标确定记录的主营业务收入是否已发生，且与被审计单位有关；确定记录的主营业务收入是否已发生，且与被审计单位有关；确定记录的主营业务收入是否完整；确定记录的主营业务收入是否完整；确定与主营业务收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录；确定与主营业务收入有关的金额及其他数据是否已恰当记录；确定主营业务收入是否已记录于正确的会计期间；确定主营业务收入是否已记录于正确的会计期间；主营业务收入已记录于恰当的账户；主营业务收入已记录于恰当的账户；确定主营业务收入的披露是否恰当。确定主营业务收入的披露是否恰当。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程二二、主营业务收入的实质性程序、主营业务收入的实质性程序获取或编制主营业务收入明细表获取或编制主营业务收入明细表审查收入确认的适当性审查收入确认的适当性（重点）（重点）运用分析性程序进行比较分析运用分析性程序进行比较分析获取产品价格目录，抽查定价是否符合定价政策获取产品价格目录，抽查定价是否符合定价政策抽查部分销售发票抽查部分销售发票实施销售的截止测试实施销售的截止测试（重点）（重点）销货退回、折扣与折让的审查销货退回、折扣与折让的审查经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程主营业务收入明细表主营业务收入明细表客户：汇德实业有限公司签名日期索引号项目：主营业务收入明细表编制会计期间：复核页次月份计划数上期数本期数A产品B产品C产品D产品12合计审计说明：（一）获取或编制主营业务收入明细表（一）获取或编制主营业务收入明细表复核加计的正确性复核加计的正确性与报表数、总账、明细账核对相符与报表数、总账、明细账核对相符经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程收入的确认要同时满足收入的确认要同时满足4 4个条件，采用抽查法、核对个条件，采用抽查法、核对法和验算法法和验算法准则的相关规定准则的相关规定企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；方；企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制；也没有对已售出的商品实施控制；与交易相关的经济利益能够流入企业；与交易相关的经济利益能够流入企业；相关的收入和成本能够可靠地计量。相关的收入和成本能够可靠地计量。评论：比较抽象，难以执行，操控余地较大。评论：比较抽象，难以执行，操控余地较大。(二）审查收入确认的适当性二）审查收入确认的适当性经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程(二）审查收入确认的适当性二）审查收入确认的适当性交款提货销售方式交款提货销售方式-货款已收到或取得收款的权利货款已收到或取得收款的权利,同同时已将发票账单和提货单交给买方时已将发票账单和提货单交给买方预收账款方式预收账款方式-商品已发出时确认收入的实现商品已发出时确认收入的实现托收承付结算方式托收承付结算方式-商品发出，劳务已经提供，并已经商品发出，劳务已经提供，并已经将发票账单提交银行、办妥托收手续将发票账单提交银行、办妥托收手续委托代销方式委托代销方式-发出商品并收到代销清单发出商品并收到代销清单合同或协议明确销售价款的收取采用递延方式实质上合同或协议明确销售价款的收取采用递延方式实质上具有融资性质的，应按照应收的合同价款或协议价款的公具有融资性质的，应按照应收的合同价款或协议价款的公允价值确定销售收入金额允价值确定销售收入金额经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程(二）审查收入确认的适当性二）审查收入确认的适当性长期工程合同收入按照完工百分比法确认合长期工程合同收入按照完工百分比法确认合同收入同收入委托外贸企业代理出口、实行代理制方式收委托外贸企业代理出口、实行代理制方式收到外贸企业代办的发运凭证和银行交款凭证时确到外贸企业代办的发运凭证和银行交款凭证时确认收入认收入对外转让土地使用权和销售商品房在土地使对外转让土地使用权和销售商品房在土地使用权和商品房已经移交并将发票结算账单提交对用权和商品房已经移交并将发票结算账单提交对方时确认收入方时确认收入经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程1 1、主营业务收入的、主营业务收入的确认时间确认时间不符合规定不符合规定常见操纵手段：常见操纵手段：提前确认收入提前确认收入延后确认收入延后确认收入采用委托代销方式销售商品时于商品交付给代销采用委托代销方式销售商品时于商品交付给代销商时确认收入商时确认收入 通过关联方交易操纵收入通过关联方交易操纵收入经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程案例案例3华夏建通华夏建通2007年年5月月21日日，华华夏夏建建通通科科技技开开发发股股份份有有限限公公司司（上上海海交交易易所所代代码码：600149，下下称称华华夏夏建建通通）公公告告该该公公司司于于5月月19日日收收到到证证监监会会上上海海稽稽查查局局立立案案调调查查通通知知。此此前前两两个个交交易易日日，华华夏夏建建通通已已连连续续跌跌停停。华华夏夏建建通通为为何何接接受受监管当局立案调查？监管当局立案调查？此前，华夏建通因为受到民间此前，华夏建通因为受到民间“打假打假”人士的猛烈炮轰而引人注目。人士的猛烈炮轰而引人注目。上上海海会会计计学学院院一一名名教教师师化化名名夏夏草草于于5月月初初在在其其个个人人博博客客上上发发布布沪沪市市2007年年报报十十大大涉涉嫌嫌报报表表粉粉饰饰上上市市公公司司一一文文，其其中中对对华华夏夏建建通通财财务务报报表表的的真真实实性做了诸多质疑。性做了诸多质疑。5月月9日华夏建通专门发布澄清公告予以回应。日华夏建通专门发布澄清公告予以回应。一一位位接接近近监监管管当当局局的的人人士士透透露露，证证监监部部门门对对华华夏夏建建通通可可能能涉涉嫌嫌违违反反证证券券法规的调查始自去年底。法规的调查始自去年底。“该公司的确行迹诡异。该公司的确行迹诡异。”他说。他说。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程华华夏夏建建通通第第一一大大欠欠款款单单位位为为“北北京京亿亿信信世世纪纪科科技技发发展展有有限限公公司司（下下称称北北京京亿亿信信）”，占占应应收收账账款款期期末末余余额额的的93.16。北北京京亿亿信信系系北北京京中中关关村村一一家家主主要要经经营营SUN服服务务器器、CISCO网网络络产产品品的的公公司司，注注册册资资金金50万万元元。华华夏夏建建通通年年报报显显示示，该该笔笔欠欠款款账账龄龄为为一一年年以以内内，属属于于2007年度实现收入。年度实现收入。北北京京亿亿信信一一位位负负责责人人士士表表示示，北北京京亿亿信信与与华华夏夏建建通通确确实实在在2007年年度度签签订订长长期期购购销销协协议议，合合同同规规定定，北北京京亿亿信信将将于于2008年年分分批批购购入入产产品品并并支支付付货货款款。但但华华夏夏建建通通在在2007年年结结束束前前便便将将未未实实现现的的购购销销协协议议余余额额开开具具了了发发票票，并并计计入入营营业业收收入入和和应应收收账账款款，金金额额总总计计达达640万万元，占应收账款余额元，占应收账款余额93.16，占主营业务收入，占主营业务收入25.32。此此外外，华华夏夏建建通通未未来来实实际际收收到到的的货货款款也也可可能能远远低低于于目目前前确确认认的的640万万元元。上上述述人人士士承承认认，正正式式签签订订协协议议以以及及提提前前开开具具发发票票前前后后，华夏建通许诺回报以北京亿信低于行业平均水平的折扣。华夏建通许诺回报以北京亿信低于行业平均水平的折扣。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程华夏建通涉嫌违规提前确认收入的案例不止北京亿信一例。华夏建通涉嫌违规提前确认收入的案例不止北京亿信一例。据据华华夏夏建建通通2007年年11月月24日日公公告告，2007年年8月月13日日8月月17日日，上上海海证证监监局局在在对对该该公公司司进进行行现现场场检检查查时时已已经经发发现现，华华夏夏建建通通发发生生违违规规提提前前确确认认收收入入的的问问题题。华华夏夏建建通通的的控控股股子子公公司司世世信信科科技技发发展展有有限限公公司司，在在未未向向北北京京越越洋洋互互动动文文化化传传播播有有限限公公司司交交付付构构成成社社区区大大屏屏幕幕系系统统组组成成部部分分的的液液晶晶显显示示屏屏及及大大屏屏幕幕框框架架的的情情况况下下，已已将将1225万万元元软软件件收收入入计计入入2007年上半年营业收入。年上半年营业收入。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程提前确认收入提前确认收入的常见情形：的常见情形：一是以开具发票作为收入实现的标志，而不管一是以开具发票作为收入实现的标志，而不管销售过程是否完成，商品所有权上风险和报酬销售过程是否完成，商品所有权上风险和报酬是否转移是否转移二是通过捏造生产记录、发运记录和发票等，二是通过捏造生产记录、发运记录和发票等，提前确认收入，掩盖造假行为。提前确认收入，掩盖造假行为。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程针对针对提前确认收入提前确认收入的审计策略：的审计策略：检检查查企企业业的的生生产产记记录录、仓仓库库出出入入库库单单、发发运运记记录录、验验收收记记录录、销销售售合同、发票等，确认其是否真实、有效。合同、发票等，确认其是否真实、有效。实地盘点存货、现场观察生产过程，以确定上述发出存货的真实性。实地盘点存货、现场观察生产过程，以确定上述发出存货的真实性。关关注注上上述述凭凭单单、合合同同的的日日期期。一一般般而而言言，收收入入确确认认不不应应早早于于上上述述日日期。期。关关注注款款项项的的回回收收情情况况，对对于于尚尚未未收收款款或或收收款款比比例例很很小小的的，应应予予以以重重点点关关注注；如如果果存存在在应应收收款款项项长长期期未未能能收收回回或或收收款款比比例例很很小小的的，应应进进一步审查是否存在提前确认收入或虚构收入的情况。一步审查是否存在提前确认收入或虚构收入的情况。通通过过向向客客户户发发函函等等途途径径，以以证证实实客客户户已已确确认认接接受受商商品品和和相相应应的的应应收收款项。款项。向向主主管管税税务务机机关关、海海关关查查询询企企业业的的纳纳税税和和报报关关出出口口情情况况，从从另另个个角度来验证收入的真实性。角度来验证收入的真实性。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程2、主营业务收入金额确认的常见错误销售商品的收入未按企业与购货方签订的合同或协议金额销售商品的收入未按企业与购货方签订的合同或协议金额或双方接受的金额确定；或双方接受的金额确定；现金折扣或销售折让均在实际发生时冲减当期收入现金折扣或销售折让均在实际发生时冲减当期收入滥用完工百分比法滥用完工百分比法虚构收入虚构收入存在重大不确定性和仍需提供未来服务时确认收入存在重大不确定性和仍需提供未来服务时确认收入经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程（三）运用分析性程序进行比较分析（三）运用分析性程序进行比较分析（1 1）将）将本期与上期本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因；（2 2）比较）比较本期各月本期各月主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，并查明异常现象和重大波动的原因；正常，并查明异常现象和重大波动的原因；（3 3）计算）计算本期重要产品本期重要产品的的毛利率毛利率，分析比较，分析比较本期与上期本期与上期各类产品毛各类产品毛利率的变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异利率的变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因；常情况的原因；（4 4）计算）计算重要客户重要客户的销售额及其产品的销售额及其产品毛利率毛利率，分析比较本期与上期，分析比较本期与上期有无异常变化；有无异常变化；（5 5）将）将上述分析结果与同行业企业上述分析结果与同行业企业本期相关资料进行本期相关资料进行对比对比分析，检分析，检查是否存在异常。查是否存在异常。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程案例案例4 X4 X公司系公开发行公司系公开发行A A股的上市公司，主要经营计算机硬件的开发、股的上市公司，主要经营计算机硬件的开发、集成与销售。注册会计师于集成与销售。注册会计师于20201010年初对年初对X X公司公司20200909年度会计报表进行审年度会计报表进行审计。经初步了解，计。经初步了解，X X公司公司2002009 9年度的经营形势、管理及经营机构与年度的经营形势、管理及经营机构与2002009 9年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。注册会计师年度比较未发生重大变化，且未发生重大重组行为。注册会计师拟实施分析性复核程序。拟实施分析性复核程序。v问题：问题：主营业务收入审计可以采取哪些分析性程序？主营业务收入审计可以采取哪些分析性程序？经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程资料一资料一月份月份主营业务收入主营业务收入主营业务成本主营业务成本17800756627600676437400651247700676857800698167850694777950711587700683097600683210790071111181007280121890015139合计10430091845问题：对资料一分析后，指出主营业务收入和主营业务成本的重点审计领域，并问题：对资料一分析后，指出主营业务收入和主营业务成本的重点审计领域，并简要说明理由。简要说明理由。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程解析：解析：在实施分析性复核程序后，应将以下月份主营业务收入和主营业务成本在实施分析性复核程序后，应将以下月份主营业务收入和主营业务成本作为重点审计领域：作为重点审计领域：1 1月份。该月份毛利率为月份。该月份毛利率为3%3%，远远低于全年平均毛，远远低于全年平均毛利率利率12%12%和其他各月毛利率；和其他各月毛利率；1212月份。该月份主营业务收入占全年主营月份。该月份主营业务收入占全年主营业收入比例较高；毛利率接近业收入比例较高；毛利率接近20%20%，远高于全年平均毛利率，远高于全年平均毛利率12%12%。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程（四）获取产品价格目录，抽查定价是否符合定价政策（四）获取产品价格目录，抽查定价是否符合定价政策（五）抽查部分销售发票确定：（五）抽查部分销售发票确定：开票、发货、记账日期是否相符；开票、发货、记账日期是否相符；品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售销售合同一致；合同一致；其分录、过账、加总是否正确，账证、账账是其分录、过账、加总是否正确，账证、账账是否相否相符；符；发票连续编号的完整性。发票连续编号的完整性。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程（六）实施销售的截止测试（重点）（六）实施销售的截止测试（重点）测试目的测试目的:确定主营业务收入的会计记录确定主营业务收入的会计记录归属期归属期是否正确是否正确,应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延到下期或提应记入本期或下期的主营业务收入有否被推延到下期或提前至本期前至本期关注三个日期关注三个日期:发票开具日期或收款日期发票开具日期或收款日期;记账日期记账日期发货日期发货日期关键在于关键在于:这三个日期是否归属于同一会计期间这三个日期是否归属于同一会计期间经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程三条审计路线三条审计路线以账簿记录为起点以账簿记录为起点-查多计收入查多计收入以销售发票为起点以销售发票为起点-查少计收入查少计收入以发运凭证为起点以发运凭证为起点-查少计收入查少计收入 三种方法的比较三种方法的比较？经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程起点起点路线路线缺点缺点优点优点目的目的账簿账簿记录记录从资产负债表日前后从资产负债表日前后若干天的账簿记录查至若干天的账簿记录查至记账凭证，检查发票存记账凭证，检查发票存根与发运凭证根与发运凭证。缺乏全面性和连缺乏全面性和连贯性，只能查多记，贯性，只能查多记，无法查漏记。无法查漏记。比较直观，容比较直观，容易追查至相关凭易追查至相关凭证记录证记录。证实已入账收入是否证实已入账收入是否在同一期间已开具发票在同一期间已开具发票并发货，有无多记收入。并发货，有无多记收入。销售销售发票发票从资产负债表日前后从资产负债表日前后若干天的发票存根查至若干天的发票存根查至发运凭证与账簿记录。发运凭证与账簿记录。较费时费力，有较费时费力，有时难以查找相应的时难以查找相应的发货及账簿记录，发货及账簿记录，而且不易发现多记而且不易发现多记的收入。的收入。较全面、连贯，较全面、连贯，容易发现漏记的容易发现漏记的收入。收入。确定已开具发票的货确定已开具发票的货物是否已发货并于同一物是否已发货并于同一会计期间确认收入，有会计期间确认收入，有无少记收入。无少记收入。发运发运凭证凭证从资产负债表日前后从资产负债表日前后若干天的发运凭证查至若干天的发运凭证查至发票开具情况与账簿记发票开具情况与账簿记录录。与第二条审计路与第二条审计路线相似。线相似。与第二条审计与第二条审计路线相似。路线相似。确定主营业务收入是确定主营业务收入是否已记入恰当的会计期否已记入恰当的会计期间，有无少记收入。间，有无少记收入。销售截止测试三条审计路线对比销售截止测试三条审计路线对比 经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程练习：练习：1、为了确保销售收入截止的正确性，审计人员最、为了确保销售收入截止的正确性，审计人员最希望被审计单位（希望被审计单位（）A年初及年末停止销售业务年初及年末停止销售业务B经常与客户对账经常与客户对账C建立严格的赊销审批制度建立严格的赊销审批制度D发运单连续编号并顺序签发发运单连续编号并顺序签发经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程案例案例5：注册会计师李浩审计华兴公司的主营业务收入时，通过以：注册会计师李浩审计华兴公司的主营业务收入时，通过以2012年年12月月31日为截止日实施主营业务收入截止性测试发现：日为截止日实施主营业务收入截止性测试发现：12012年年12月月28日开出销售发票，作如下会计处理为：日开出销售发票，作如下会计处理为：借：应收账款借：应收账款A公司公司3800000贷：应交税贷：应交税费费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）552137主营业务收入主营业务收入3247863借：主营业务成本借：主营业务成本1269000贷：库存商品贷：库存商品A产品产品1269000但但2013年年1月月15日华兴公司对此作了红字冲销分录。日华兴公司对此作了红字冲销分录。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程22012年年12月月30日从仓库发出商品日从仓库发出商品880000元，并开出销元，并开出销售发票，华兴公司作如下会计处理：售发票，华兴公司作如下会计处理：借：应收账款借：应收账款C公司公司3000000贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）340000主营业务收入主营业务收入2660000借：主营业务成本借：主营业务成本880000贷：库存商品贷：库存商品A产品产品880000但预计但预计2013年年2月月8日商品才到达销售合同中约定的口岸。日商品才到达销售合同中约定的口岸。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程32012年年12月月31日从仓库发出商品日从仓库发出商品160000元，华兴公司元，华兴公司没有作相应会计处理，但没有作相应会计处理，但2013年年1月月3日开出销售发票时，日开出销售发票时，才作如下会计处理：才作如下会计处理：借：应收账款借：应收账款H公司公司187200贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）27200主营业务收入主营业务收入160000借：主营业务成本借：主营业务成本49000贷：库存商品贷：库存商品A产品产品49000经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程分析分析注册会计师对截止性测试中发现的问题应当追查下去。注册会计师对截止性测试中发现的问题应当追查下去。对于第一种情况，如果由于发生了销售退回，注册会计师应当对于第一种情况，如果由于发生了销售退回，注册会计师应当检查检查相关凭证予以确认相关凭证予以确认，但如果，但如果2013年年1月月15日处在期后时间内，注册会日处在期后时间内，注册会计师应建议华兴公司调整审计年度的主营业务收入及其成本。但如果计师应建议华兴公司调整审计年度的主营业务收入及其成本。但如果被审计单位没有销售退回等相关原始凭证，注册会计师应当慎重，实被审计单位没有销售退回等相关原始凭证，注册会计师应当慎重，实施施追加审计程序追加审计程序判断是否是虚构收入。判断是否是虚构收入。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程对于第二种情况，如果检查销售合同发现采用到岸价格，虽然对于第二种情况，如果检查销售合同发现采用到岸价格，虽然2012年年12月发月发出商品并开具了发票，但由于与商品相关的风险和报酬并没有转移，所以不出商品并开具了发票，但由于与商品相关的风险和报酬并没有转移，所以不能确认为能确认为2012年度收入，应建议华兴公司作如下调整：年度收入，应建议华兴公司作如下调整：借：应收账款借：应收账款C公司公司（）（）3000000贷：应交税费贷：应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）（）（）340000主营业务收入主营业务收入（）（）2660000借：库存商品借：库存商品A产品产品880000贷：主营业务成本贷：主营业务成本88000对于第三种情况，如果注册会计师检查销售合同、发票及其运货单后发现销对于第三种情况，如果注册会计师检查销售合同、发票及其运货单后发现销售成立，应建议把此项收入作为售成立，应建议把此项收入作为2012年度发生的，相应调整会计报表。年度发生的，相应调整会计报表。经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程主营业务收入截止测试表主营业务收入截止测试表客户：汇德实业有限公司客户：汇德实业有限公司签名签名日期日期索引号索引号项目：主营业务收入截止测试表项目：主营业务收入截止测试表编制人编制人会计期间：会计期间：复核人复核人页次页次一、以出库单为起点一、以出库单为起点出库出库单单产品名称产品名称数量数量日期日期发票发票号号凭证凭证号号仓库仓库账账明细明细账账总账总账二、以明细账为起点二、以明细账为起点明细明细账账仓库账仓库账凭证号凭证号发票号发票号产品名称产品名称数量数量日期日期出库单出库单审计说明及结论：审计说明及结论：经济与管理学院经济与管理学院胡兵胡兵Email:审计学课程审计学课程产品销售退回、折扣与折让检查情况表产品销售退回、折扣与折让检查情况表客户：汇德实业有限公司客户：汇德实业有限公司签名签名日期日期索引号索引号项目：退货、折扣与折让项目：退货、折扣与折让编制人编制人会计期间：会计期间：复核人复核人页页次次月月日日凭凭证证内容内容数数量量金额金额原因原因1 12 23 34 45 56 6测试内容