高级财务会计第2章债务重组.ppt

第2章 债务重组第一节 债务重组概述第二节 债务重组的账务处理 一、债务重组的概念 债务重组，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。第一节 债务重组概述 债务人发生财务困难，是债务重组的前提条件；债权人作出让步，是债务重组的必要条件。债权人作出让步的情形主要包括：（1）减免债务人部分债务本金或者利息；（2）降低债务人应付债务的利率等。二、债务重组的方式1.以资产清偿债务2.将债务转为资本3.修改其他债务条件 4.以上三种方式的组合 第二节 债务重组的账务处理 一、以资产清偿债务（一）以现金清偿债务（二）以非现金资产清偿债务（一）以现金清偿债务 1债务人的会计处理 借：应付账款等 贷：银行存款（实际支付金额）营业外收入债务重组利得（差额）2债权人的会计处理 借：银行存款（实际收到的金额）坏账准备 营业外支出债务重组损失（借差）贷：应收账款等 资产减值损失（贷差）【例题2-1】甲企业于2013年1月20日销售一批材料 给乙企业，不含税价格为200 000元，增值税税率为17%，按合同规定，乙企业应于2013年4月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于7月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙企业30 000元债务，余额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行转账偿还的款项。甲企业已为该项应收债权计提了20 000元的坏账准备。借：应付账款234 000 贷：银行存款 204 000 营业外收入债务重组利得 30 000（1）乙企业（债务人）的账务处理：（2）甲企业（债权人）的账务处理：l 已知甲企业针对该笔应收账款已经计提20 000元坏账准备 借：银行存款 204 000坏账准备 20 000 营业外支出债务重组损失 10 000 贷：应收账款 234 000（3）本题中若甲企业（债权人）已 经计提坏账准备50 000元，则：借：银行存款 204 000 坏账准备 50 000 贷：应收账款 234 000 资产减值损失 20 000【练习1】甲企业于2013年3月10日销售一批产品 给乙企业，不含税价格为100万元，增值税17万元，按合同规定，乙企业应于2013年6月1日前偿付货款。由于乙企业发生财务困难，无法按合同规定的期限偿还债务，经双方协议于9月1日进行债务重组。债务重组协议规定，甲企业同意减免乙 企业20万元债务，余额用现金立即偿清。乙企业于当日通过银行转账支付了该笔剩余款项，甲企业随即收到了通过银行转账偿还的款项。甲企业已为该项应收债权计提了5万元的坏账准备（如果是计提了30万元的坏账准备呢？）。（单位：万元）（1）乙企业（债务人）的账务处理：借：应付账款 117 贷：银行存款 97 营业外收入债务重组利得 27（2）甲企业（债权人）的账务处理l 已知甲企业针对该笔应收账款已经计提5万元坏账准备 借：银行存款 97 坏账准备 5 营业外支出债务重组损失 15 贷：应收账款 117（3）本题中若甲企业（债权人）已 经计提坏账准备30万元，则：借：银行存款 97 坏账准备 30 贷：应收账款 117 资产减值损失 10（二）以非现金资产清偿债务 1债务人的会计处理 以非现金资产清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与转让的非现金资产公允价值之间的差额，计入当期损益。转让的非现金资产公允价值与其账面价值之间的差额，计入当期损益。应付债务账面价值抵债资产公允价值抵债资产账面价值差 额 差 额资产转让损益，记入“营业外收支”、“主营业务收入/成本”、“投资收益”等科目债务重组利得，记入“营业外收入”非现金资产公允价值与账面价值的差 额，应当分别不同情况进行处理：（1）非现金资产为存货的，应当视同销售处理，根据“收入”相关规定，按非现金资产的公允价值确认销售商品收入，同时结转相应的成本。（2）非现金资产为固定资产、无形资产的，其公允价值和账面价值的差额，计入营业外收入或营业外支出。（3）非现金资产为长期股权投资的，其公允价值和账面价值的差额，计入投资收益。2债权人的会计处理 借：资产（取得资产的公允价值）应交税费应交增值税（进项税额）营业外支出（借方差额）坏账准备 贷：应收账款等 资产减值损失（贷方差额）银行存款（支付的取得资产相关税费）【例题2-2】东方公司欠红星公司购货款350 000元。由于东方公司财务发生困难，短期内不能支付已于2013年5月1日到期的货款。2013年7月1日，经双方协商，红星公司同意东方公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为200 000元，实际成本为120 000元。东方公司为增值税一般纳税人，适用的增值税税率为17%。红星公司于2013年8月1日收到甲公司抵债的产品，并作为库存商品入库；红星公司对该项应收账款计提了50 000元的坏账准备。（1）东方公司（债务人）的账务处理（单位：万元）：借：应付账款 35 贷：主营业务收入 20 应交税费应交增值税（销项 税额）3.4 营业外收入债务重组利得 11.6 同时，结转产品成本：借：主营业务成本 12 贷：库存商品 12 借：库存商品 20 应交税费应交增值税（进项税额）3.4 坏账准备 5 营业外支出债务重组损失 6.6 贷：应收账款 35（2）红星企业（债权人）的账务处理：（2）本题中若红星公司（债权人）已经计提坏账准备15万元，则：借：库存商品 20 应交税费应交增值税（进项税额）3.4 坏账准备 15 贷：应收账款 35 资产减值损失 3.4【例题2-3】甲公司于2012年1月1日销售给乙公司一 批材料，销售价格40万元，增值税率为17%，按购销合同约定，乙公司应于2012年10月31日前支付货款，但至2013年1月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。2013年2月3日，与甲公司协商，甲公司 同意乙公司以一台设备偿还债务。该项 设备的账面原价为35万元，已提折旧3万元，设备的公允价值为30万元。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备2万元。抵债设备已于2013年3月10日运抵甲公司。（1）乙公司（债务人）的账务处理：（单位：万元）将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理 32 累计折旧 3 贷：固定资产 35 确认债务重组利得：借：应付账款 46.8 营业外支出处置非流动资产损失 2 贷：固定资产清理 32 应交税费应交增值税（销项税额）5.1 营业外收入债务重组利得 11.7若合并编制会计分录：借：应付账款 46.8 营业外支出处置非流动资产损失 2 累计折旧 3 贷：固定资产 35 应交税费应交增值税（销项税额）（公允价值30万17%=5.1）5.1 营业外收入债务重组利得 11.7（2）甲公司（债权人）的账务处理：借：固定资产 30 应交税费应交增值税（进项税额）5.1 坏账准备 2 营业外支出债务重组损失 9.7 贷：应收账款 46.8 （3）甲公司（债权人）若已经计提坏 账准备15万元，则：借：固定资产 30 应交税费应交增值税（进项税额）5.1 坏账准备 15 贷：应收账款 46.8 资产减值损失 3.3【练习2】甲公司于2012年1月1日销售给乙公司一 批材料，销售价格100万元，增值税率为17%，按购销合同约定，乙公司应于2012年10月31日前支付货款，但至2013年1月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。2013年2月3日，与甲公司协商，甲公司 同意乙公司以一台设备偿还债务。该项 设备的账面原价为150万元，已提折旧50万元，设备的公允价值为90万元。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备3万元。抵债设备已于2013年3月10日运抵甲公司。（1）乙公司（债务人）的账务处理：（单位：万元）将固定资产净值转入固定资产清理：借：固定资产清理 100 累计折旧 50 贷：固定资产 150 确认债务重组利得：借：应付账款 117 营业外支出处置非流动资产损失 10 贷：固定资产清理 100 应交税费应交增值税（销项税额）15.3 营业外收入债务重组利得 11.7若合并编制会计分录：借：应付账款 117 营业外支出处置非流动资产损失 10 累计折旧 50 贷：固定资产 150 应交税费应交增值税（销项税额）15.3 营业外收入债务重组利得 11.7（2）甲公司（债权人）的账务处理：借：固定资产 90 应交税费应交增值税（进项税额）15.3 坏账准备 3 营业外支出债务重组损失 8.7 贷：应收账款 117【例题2-4】甲公司于2012年1月1日销售给乙公司一 批材料，销售价格100万元，增值税率为17%，按购销合同约定，乙公司应于2012年10月31日前支付货款，但至2013年1月31日乙公司尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。2013年2月3日，与甲公司协商，甲公司 同意乙公司以一项专利技术偿还债务。该项专利技术的账面原价为150万元，已计提累计摊销50万元，已计提减值准备10万元，该专利技术的公允价值为100万元。涉及的营业税率为5%。甲公司对该项应收账款已提取坏账准备3万元。2013年3月31日，全部手续办妥，双方债务解除。（1）乙公司（债务人）的账务处理：（单位：万元）借：应付账款 117 累计摊销 50 无形资产减值准备 10 贷：无形资产 150 应交税费应交营业税 5 营业外收入债务重组利得 17 营业外收入处置非流动资产利得 5（2）甲公司（债权人）的账务处理：借：无形资产 100 坏账准备 3 营业外支出债务重组损失 14 贷：应收账款 117【例题2-5】甲公司于2012年7月1日销售给乙公司一 批产品，价值45万元（包括应收取的增 值税额），乙公司于2012年7月1日开出6个月 承兑的商业汇票。乙公司于2012年12月31日尚 未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期 内不能支付货款。当日经与甲公司协商，甲公司同意乙公 司以其所拥有并作为以公允价值计量且 公允价值变动计入当期损益的某公司股 票抵偿债务。乙公司该股票的账面价值为40万 元（假定该资产账面公允价值变动额为零），当日的公允价值38万元。假定甲公司为该项应 收账款提取了坏账准备4万元。用于抵债的股票于当日即办理相关转让 手续，甲公司将取得的股票作为以公允价 值计量且公允价值变动计入当期损益的金 融资产处理。债务重组前甲公司已将该项应收 票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入 应付账款。假定不考虑与商业汇票或者应付款 项有关的利息。（1）乙公司（债务人）的账务处理：（单位：万元）借：应付账款 45 投资收益 2 贷：交易性金融资产 40 营业外收入债务重组利得 7（2）甲公司（债权人）的账务处理：借：交易性金融资产 38 坏账准备 4 营业外支出债务重组损失 3 贷：应收账款 45【例题15-6】甲公司于208年7月1日销售给乙公司一批产品，价值45万元（包括应收取的增值税额），乙公司于208年7月1日开出六个月承兑的商业汇票。乙公司于208年12月31日尚未支付货款。由于乙公司财务发生困难，短期内不能支付货款。当日经与甲公司协商，甲公司同意乙 公司以其所拥有并作为以公允价值计 量且公允价值变动计入当期损益的某公司股票抵偿债务。乙公司该股票的账面价值为40万元（假定成本39万元，公允价值变动1万元），当日的公允价值38万元。假定甲公司为该项应收账款提取了坏账准备10万元。用于抵债的股票于当日即办理相关转让手续，甲公司将取得的股票作为以公允价值计量且公允价值变动计入当期损益的金融资产处理。债务重组前甲公司已将该项应收票据转入应收账款；乙公司已将应付票据转入应付账款。假定不考虑与商业汇票或者应付款项有关的利息。（1）乙公司的账务处理（单位：万元）：借：应付账款 45 投资收益 2 贷：交易性金融资产 40 营业外收入债务重组利得 7 同时：借：公允价值变动损益 1 贷：投资收益 1（2）甲公司（债权人）的账务处理：借：交易性金融资产 38 坏账准备 10 贷：应收账款 45 资产减值损失 3二、债务转为资本（一）债务人的会计处理 借：应付账款 贷：股本（或实收资本）资本公积资本溢价/股本溢价 营业外收入债务重组利得说明：“股本/实收资本”和“资本公积资本溢价/股本溢价”反映股份的公允价值总额。（二）债权人的会计处理借：长期股权投资（公允价值）坏账准备 营业外支出债务重组损失（借方差额）贷：应收账款等 资产减值损失（贷方差额）【例题2-6】2013年7月1日，甲公司应收乙公司账款的账面余额为60 000元，由于乙公司发生财务困难，无法偿付应付账款。经双方协商同意，采取将乙公司所欠债务转为乙公司股本的方式进行债务重组.假定乙公司普通股的面值为1元，乙公司以20 000股抵偿该项债务，股票每股市价为2.5元。甲公司对该项应收账款计提了坏账准备2 000元。股票登记手续已办理完毕，甲公司对其作为长期股权投资处理。（1）乙公司的账务处理：借：应付账款 60 000贷：股本 20 000 资本公积股本溢价 30 000 营业外收入债务重组利得 10 000（2）甲公司（债权人）的账务处理：借：长期股权投资 50 000 坏账准备 2 000 营业外支出债务重组损失 8 000 贷：应收账款 60 000 三、修改其他债务条件（一）债务人的会计处理 借：应付账款等 贷：应付账款债务重组（修改条件后债务的公允价值入账）预计负债（附有或有条件）营业外收入债务重组利得 上述或有应付金额在随后会计期间没有发生的，企业应当冲销已确认的预计负债，同时确认营业外收入。借：预计负债 贷：营业外收入债务重组利得（二）债权人的会计处理 借：应收账款债务重组（公允价值入账）坏账准备 营业外支出债务重组损失（借方差额）贷：应收账款 资产减值损失（贷方差额）修改后的债务条款中涉及或有应收金额 的，债权人不应当确认“或有应收金额”，不得将其计入重组后债权的账面价值。F或有应收金额实际收到时：借：银行存款 贷：财务费用/营业外支出【例题2-7】甲公司2012年12月31日应收乙公司票据的账面余额为65 400元，其中，5 400元为累计未付的利息，票面年利率4%。由于乙公司连年亏损，资金周转困难，不能偿付应于2012年12月31日前支付的应付票据。经双方协商，于2013年1月5日进行债务重组。甲公司同意将债务本金减至50 000元；免去债务人所欠的全部利息；将利率从4%降低到2%（等于实际利率），并将债务到期日延至214年12月31日，利息按年支付。该项债务重组协议从协议签订日起开始实施。甲、乙公司已将应收、应付票据转入应收、应付账款。甲公司已为该项应收款项计提了5 000元坏账准备。（1）乙公司债务人账务处理：1、2013年1月5日债务重组时：借：应付账款65 400贷：应付账款债务重组 50 000 营业外收入债务重组利得 15 400 2、2013年12月31日支付利息：50 0002%=1 000借：财务费用 1 000 贷：银行存款 1 0003、2014年12月31日支付本金和最后 1年利息：借：应付账款债务重组50 000 财务费用 1 000 贷：银行存款 51 000（2）甲公司债权人账务处理：1、2013年1月5日债务重组时：借：应收账款债务重组 50 000 营业外支出债务重组损失10 400 坏账准备 5 000贷：应收账款 65 4002、2013年12月31日收到利息：50 0002%=1 000借：银行存款 1 000贷：财务费用 1 0003、2014年12月31日收到本金和最后 1年利息：借：银行存款 51 000 贷：应收账款债务重组 50 000 财务费用 1 000四、以上三种方式的组合 债务的一部分以资产清偿，另一部分则转为资本；债务的一部分以资产清偿，另一部分则修改其他条件；债务的一部分转为资本，另一部分则修改其他条件；债务的一部分以资产清偿，一部分转为资本，另一部分则修改其他条件；