2023年-新会计准则执行中的重点难点问题讲义.docx

当前文档修改密码：8362839新会计准则执行中的重点难点问题第一部分:企业会计准则体系架构及需要说明的问题一、我国企业会计准则体系的基本架构图第一层次：基本准则第二层次：具体准则和指南(财会(2008) 14 号)(财会(2008) 11 号)(财会(2009) 8号)第三层次：解释公告企业会计准则解释第1号（2007年11月16日）企业会计准则解释第2号（2008年8月7日）企业会计准则解释第23号（2009年6月11日） 二、执行过程中需要说明的问题1、执行新准则体系的企业不再执行原有准则和企业会计制度、金融企业 会计制度，这在我国会计发展的历史上还是第一次，从会计规定的表现形式 上也实现了与国际准则的充分协调。问：公司目前尚不具备全部执行新会计准则的条件，目前仍在执行企业会 计制度和原企业会计准则，我公司目前可否在现执行企业会计制度和 老准则的基础上，再选择部分适合我公司的新企业会计准则执行？答：自2006年2月15日财政部颁布新企业会计准则（以下简称“新会计 当期主营业务成本或其它业务成本，实际上是按已售产成品或商品的账面价 值结转主营业务成本或其它业务成本。关注：已售存货计提了存货跌价准备的，在结转成本的同时，应当按比例结 转相应的存货跌价准备。三、存货跌价准备转回条件：1、原先对该类存货计提过跌价准备。2、影响以前期间对该类存货计提跌价准备的因素已经消除，例如价格回升或 生产成本下降。3、在原先计提的跌价准备金额范围内转回。CAS2-长期股权投资一、核算的范围1、长期股权投资准则和金融工具确认和计量准则划分问题控制长期股权投资准则规范的权益性投资不包括风险投资机构、共同基金以及类 似主体（如投资连接保险产品）持有的、在初始确认时按照企业会计准则 第22号一一金融工具确认和计量的规定指定为以公允价值计量且其变动计 入当期损益的金融资产或者分类为交易性金融资产的投资。2、限售股权如何进行处理？限售股的存在是我国资本市场独有的一种特殊现象，会计处理涉及的主要问 题是如何分类以及如何确定其公允价值。在我国，企业持有上市公司的限售 股，形成原因主要有两个：第一是股权分置改革，第二是上市公司IPO。企业会计准则解释1号（财会（2007） 14号）文件中明确：问、企业在股权分置改革过程中持有的限售股权如何进行处理？答：企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位在重大影响以上的股权， 应当作为长期股权投资，视对被投资单位的影响程度分别采用成本法或权益 法核算；企业在股权分置改革过程中持有对被投资单位不具有控制、共同控 制或重大影响的股权，应当划分为可供出售金融资产，其公允价值与账面价 值的差额，在首次执行日应当追溯调整，计入资本公积。财政部企业会计准则实施问题专家工作组意见第三期(2008-1-21)其 中明确：问：企业持有上市公司限售股权(不包括股权分置改革持有的限售股权，下同) 且对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当如何进行会计处理？ 答：企业持有上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共同控制或重大 影响的，应当按照企业会计准则第22号一一金融工具确认和计量的规定， 将该限售股权划分为可供出售金融资产，除非满足该准则规定条件划分为以 公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。对于首次执行日之前持有的上市公司限售股权且对上市公司不具有控制、共 同控制或重大影响的，企业应当在首次执行日进行追溯调整。企业在确定上市公司限售股权公允价值时，应当遵循企业会计准则第22 号一一金融工具确认和计量的相关规定，对于存在活跃市场的，应当根据 活跃市场的报价确定其公允价值；不存在活跃市场的，应当采用估值技术确 定其公允价值，估值技术应当是市场参与者普遍认同且被以往市场实际交易 价格验证具有可靠性的估值技术，采用估值技术时应当尽可能使用市场参与 者在金融工具定价时所使用的所有市场参数。上市公司限售股权的公允价值 通常应当以其公开交易的流通股股票的公开报价为基础确定，除非有足够的 证据表明该公开报价不是公允价值的，应当对该公开报价作适当调整，以确定其公允价值。企业会计准则解释第3号问：企业持有上市公司限售股权，对上市公司不具有控制、共同控制或重大 影响的，应当如何进行会计处理？答：企业持有上市公司限售股权（不包括股权分置改革中持有的限售股权）, 对上市公司不具有控制、共同控制或重大影响的，应当按照企业会计准则 第22号一一金融工具确认和计量的规定，将该限售股权划分为可供出售金 融资产或以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业在确定上市公司限售股权公允价值时，应当按照企业会计准则第22 号一一金融工具确认和计量有关公允价值确定的规定执行，不得改变企业 会计准则规定的公允价值确定原则和方法。本解释发布前未按上述规定确定所持有限售股权公允价值的，应当按照企 业会计准则第28号一一会计政策、会计估计变更和差错更正进行处理。二、成本法核算企业会计准则解释第3号问：采用成本法核算的长期股权投资，投资企业取得被投资单位宣告发放的 现金股利或利润，应当如何进行会计处理？答：采用成本法核算的长期股权投资，除取得投资时实际支付的价款或对价 中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润外，投资企业应当按照享有被 投资单位宣告发放的现金股利或利润确认投资收益，不再划分是否属于投资 前和投资后被投资单位实现的净利润。企业按照上述规定确认自被投资单位应分得的现金股利或利润后，应当考虑长期股权投资是否发生减值。在判断该类长期股权投资是否存在减值迹象时, 应当关注长期股权投资的账面价值是否大于享有被投资单位净资产（包括相 关商誉）账面价值的份额等类似情况。出现类似情况时，企业应当按照企 业会计准则第8号一一资产减值对长期股权投资进行减值测试，可收回金 额低于长期股权投资账面价值的，应当计提减值准备。三、权益法核算（一）权益法及其适用范围1 .权益法，是指投资以初始投资成本计量后，在投资持有期间根据投资企业 享有被投资单位所有者权益份额的变动对投资的账面价值进行调整的方法。【提示】权益法下，是将投资企业与被投资单位作为一个整体对待。所谓看 作一个整体，就是长期股权投资要随着被投资方所有者权益的变动而变动， 这是权益法的精髓、要点。2 .适用范围投资企业对被投资单位具有共同控制或重大影响的长期股权投资，应当采用 权益法核算。3 .类型（二）权益法的会计处理1.投资成本（1）初始投资成本大于投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的 份额，不调整长期股权投资的初始投资成本。借：长期股权投资一成本贷：银行存款等（2）初始投资成本投资时应享有被投资方可辨认净资产公允价值的份 额其差额应当计入当期损益，同时调整长期股权投资的成本。借：长期股权投资一成本贷：银行存款等营业外收入（差额）【提示】初始投资成本调整应予关注的问题：该初始投资成本的调整仅适用 于对联营企业和合营企业投资.对子公司投资采用成本法核算，取得时不需要 对初始投资成本进行调整（商誉或应计入损益的金额体现在合并报表中）。 2.损益调整（1）权益法下，是将投资企业与被投资单位作为一个整体对待，作为一个 整体其所产生的损益，应当在一致的会计政策基础上确定，被投资企业采用 的会计政策与投资企业不同的，投资企业应当基于重要性原则，按照本企业 的会计政策对被投资单位的损益进行调整。另外，投资企业与被投资单位采 用的会计期间不同的，也应进行相关调整。被投资单位与投资企业采用不同的会计政策及会计期间的，应按投资企业的 会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整，并据以确认投资损益，但应考虑重要性原则。(2)投资收益的确认应以取得投资时被投资单位可辨认资产的公允价值为基 础，即应按投资时被投资单位可辨认资产的公允价，调整被投资单位净利润 后，再按权益法确认投资收益。【提示】完全权益法下投资收益代表的是被投资单位资产、负债在公允价 值计量的情况下在未来期间通过经营产生的损益中归属于投资企业的部分。主要的调整：固定资产、无形资产的折旧额或摊销'额减值准备金额A.调整被投资方固定资产、无形资产折旧额或摊销额应按投资时被投资 单位该固定资产、无形资产的公允价值，调整被投资单位净利润后，再按权 益法确认投资收益。【例】甲股份有限公司于2007年1月1日取得对联营企业D公司30%的股 权，取得投资时D公司的固定资产公允价值为1000万元，账面价值为500万 元，固定资产的预计使用年限为10年，净残值为零，按照直线法计提折旧。 D公司2007年度利润表中净利润为600万元。要求：计算甲公司2007年度对D公司投资应确认的投资收益。【答案】假定不考虑所得税影响，按照D公司的账面净利润计算确定的投 资收益应为180 (600X30%)万元。按该固定资产的公允价值应计提的折旧进行调整后的净利润为550 (600-50)万元，甲公司按照持股比例计算2007年度应确认的投资收益应为165 (550X30%)万元。B.调整被投资单位资产减值【例】2007. 1. 1 A公司取得B公司30%股权，取得时，某资产的账面价值 为80万，A公司确认的公允价值为120万，2007. 12. 31,该资产的可收回金 额为60万，B公司确认了 20万减值损失，2007年B公司净利润为500万。【答案】A公司在确认投资收益时的调整为：应计提的减值为（120-60=60）, 补确认40万，调整后的B公司净利润为500-40二460万。应确认的投资收益 为：460*30%= 138 万。c.调整存货的销售成本应按投资时被投资单位该存货的公允价值，调整被投 资单位净利润后，再按权益法确认投资收益。【提示】a.无论公允价值高于还是低于账面价值，都需要对净损益调整b.无论被投资方实现盈利还是出现亏损，且公允价值和账面价值不同，都需 要对净亏损进行调整c.如果投资方无法合理取得被投资方各项可辨认资产等的公允价值，则按照 账面净利润确认投资收益（3）对于投资企业与其联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益 （有关资产未对外部独立第三方出售）应予以抵销。【处理原则】无论投资企业卖产品给被投资企业（顺流的交易），还是被投资企业卖产品 给投资企业（逆流的交易），这两方向的交易都会出现未实现的损益，都要进 行抵销；顺流交易I投资t-联营企业或I企业卜=1合营企业逆流交易投资企业与被投资单位发生的内部交易损失，按照企业会计准则第8号资产减值等规定属于资产减值损失的，应当全额确认；投资企业对于纳入其合并范围的子公司与其联营企业及合营企业之间发 生的内部交易损益，也应当按照上述原则抵销，在此基础上确认投资损益。 第一种情形：逆流交易的处理逆流交易一一是指联营企业或合营企业向投资企业出售资产。对于逆流交易，在该交易存在未实现内部交易损益的情况下（即有关资产 未对外部独立第三方出售），投资企业在采用权益法计算确认应享有联营企业 或合营企业的投资损益时，应抵销该未实现内部交易损益的影响。当投资方 自联营企业或合营企业购买资产时，在将该资产出售给外部独立的第三方之 前，不应确认联营企业或合营企业因该项交易产生的损益中本企业应享有的 部分。待投资企业以后出售该资产实现内部交易损益时，再确认这部分的投 资收益。但是所转让的该资产产生的未实现内部交易损失不应予以抵消。【例】甲公司于2007年1月3日以银行存款2000万元购入A公司40%有表 决权股份，能够对A公司施加重大影响。假定取得该项投资时，被投资单位 各项可辨认资产、负债的公允价值等于账面价值，双方采用的会计政策、会 计期间相同。2007年6月5日，A公司出售商品一批给甲公司，商品成本为 400万元，售价为600万元，甲公司购入的商品作为存货。至2007年末，甲 公司已将从A公司购入商品的50%出售给外部独立的第三方。A公司2007年实现净利润1200万元。假定不考虑所得税因素。甲公司2007年应确认对A公司的投资收益为（）万元。【解析】 甲公司2007年应确认对A公司的投资收益=1200 （600-400） X50% X40%=440 （万元），会计分录：借：长期股权投资一一A公司（损益调整）440贷：投资收益440第二种情形：顺流交易的处理顺流交易一一是指投资企业向联营企业或合营企业出售资产。对于投资企业向联营企业或合营企业出售资产的顺流交易，在该交易存在 未实现内部交易损益的情况下（即有关资产未对外部独立第三方出售），投资 企业在采用权益法计算确认应享有联营企业或合营企业的投资损益时，应抵 销该未实现内部交易损益的影响，同时调整对联营企业或合营企业长期股权 投资的账面价值。当投资企业向联营企业或合营企业出资或是将资产出售给联营企业或合 营企业，同时有关资产由联营企业或合营企业持有时，投资方因投出或出售 资产应确认的损益仅限于与联营企业或合营企业其它投资者交易的部分。即 在顺流交易中，投资方投出资产或出售资产给联营企业或合营企业产生的损 益中，按照持股比例计算确定归属于本企业的部分不予确认。讲解教材：被投资方实现净利润时，对于未实现内部交易损益应先进行抵销，投资方按准则”或“新准则”）以来，根据财政部的规定，新会计准则将于2007年1 月1日率先在上市公司实施，鼓励其它企业执行。从新会计准则实施的时间 表来看，自2007年1月1日起在上市公司施行，2008年在中央企业实施，2010年一一争取全面推开，所有大中型国有企业全面实施。因此，企业不能在执行现企业会计制度和旧准则（财政部2006年以前发表的准则） 的基础上，选择部分适合公司的新企业会计准则执行。问：小企业是否执行新企业会计准则体系？答：财政部于2004年4月27日以财会20042号文发布了小企业会计制 度（以下简称本制度），并要求2005年1月1日起在小企业范围内执行。另 外，财政部表示将来会对小企业单独制定会计准则。2、基本准则的性质：第一，它是准则的准则；第二，它能为具体准则提供基本概念并指引方向，所以，它是所有具体准则 的基础，为具体准则的制定提供理论上的依据；第三，它不同于所有具体准则，两者并不处于同一层次，基本准则显然高于 具体准则，因为可用来指导、评估和发展具体准则；第四，显而易见，基本准则既具有上述特点，那么它就不是站在企业会计准 则体系之外，而是在该体系之中，并处于顶尖地位，它不仅是法规，而且是 比具体准则更重要、更基本的法规。问：中国境内企业设在境外的子公司在境外发生的有关交易或事项，境内不 存在且受相关法律法规等限制或交易不常见，企业会计准则未作规范的，如 何进行处理？是否可以直接按国际财务报告准则进行核算？调整后的净利润确认投资收益。若投资方有子公司，期末应编制抵销分录。在编制抵销分录之前，因投资方 与合营企业、联营企业之间的内部交易使得投资方存货的账面价值增加，所 以应先编制调整分录，调减投资方的存货项目。【难点问题分析】合并财务报表的调整投资企业如果有子公司，需要编制合并财务报表时，那么在合并财务报表 中，因该内部未实现内部交易损益应该在合并报表中予以调整：逆流交易中合并报表中的调整分录为借：长期股权投资一损益调整贷：存货顺流交易中合并报表中的调整分录为借：营业收入贷：营业成本投资收益应说明的是，在合并财务报表中进行调整实际上是实体观的体现。也就是把 合并财务报表的会计主体看作包含联营、合营企业中母公司所占权益份额在 内的一个完整主体，但联营、合营企业因为对其没有控制，不能采用常规的 合并报表方式进行处理，只能采用“单行合并”处理。相当于先把联营、合 营企业净资产和净利润（抵销内部交易前）的份额（分别以长期股权投资和 投资收益代表）加总到合并工作底稿中，然后再将内部交易中对应于母公司 持股比例的部分予以抵销。抵销时,对于母公司一方仍使用正常的会计科目， 但对于联营、合营企业一方则以“长期股权投资”和“投资收益”分别取代其联营、合营企业报表上的“净资产类”和“损益类”的具体会计科目。(4)超额亏损的处理投资企业确认应分担被投资单位发生净亏损的损失,应当以长期股权投资 的账面价值以及其它实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为 限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。其它实质上构成对被投资单位净投资的长期权益，通常是指长期性的应 收项目，如企业对被投资单位的长期债权，该债权没有明确的清收计划且在 可预见的未来期间不准备收回的，实质上构成对被投资单位的净投资。但不 包括企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动所产生的长期 债权。投资企业确认应分担被投资单位发生的亏损时，应当按照以下顺序进行处理: 首先，减记长期股权投资的账面价值。其次，在长期股权投资的账面价值减记至零的情况下，对于未确认的投 资损失，应当以其它实质上构成对被投资单位净投资的长期权益账面价值为 限继续确认投资损失，冲减长期权益的账面价值。注意：不包括企业与被投资单位之间因销售商品、提供劳务等日常活动 所产生的长期债权。第三，在进行上述处理后，按照投资合同或协议约定企业仍承担额外义务 的，应按预计承担的义务确认预计负债，计入当期投资损失。第四，按上述顺序确认投资损失后仍有未确认的亏损分担额，应在账外备 查登记。被投资单位以后期间实现盈利的，扣除未确认的亏损分担额后，应按与上述顺序相反的顺序处理，即：先冲减原已确认的预计负债；再恢复长期权益 的账面价值；最后恢复长期股权投资的账面价值。三、长期股权投资核算方法的转换(一)成本法转为权益法1 .增资：因追加投资导致持股比例上升，能够对被投资单位施加重大影响 或实施共同控制的(1)原持有的长期股权投资的处理初始投资成本的调整原持有长期股权投资的账面余额与按照原持股比例计算确定应享有 原取得投资时被投资单位可辨认净资产公允价值的份额之间的差额：A.属于通过投资作价体现的商誉部分，不调整长期股权投资的账面价 值；B.属于原取得投资时因投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资 产公允价值份额之间的差额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时 调整留存收益。初始投资日至再投资日的权益的调整原取得投资后至再次投资的交易日之间被投资单位可辨认净资产公 允价值的变动相对于原持股比例的部分：A.属于在此期间被投资单位实现净损益中应享有份额的，一方面应调 整长期股权投资的账面价值，同时调整留存收益或投资收益，其中本年度的 调整投资收益，以前年度的调整留存收益。B.属于其它原因导致的被投资单位可辨认净资产公允价值变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入“资本公积一 其它资本公积”。提示：这里“资本公积”既含被投资单位已经在所有者权益中确认的部分， 也含被投资单位没有在所有者权益中确认的可辨认净资产公允价值变动。会计分录：借：长期股权投资（被投资方可辨认净资产公允价值变动数又初始投 资比例）贷：投资收益（本年度年初至再投资日被投资方实现净损益X初 始投资比例）盈余公积（以前年度被投资方实现净损益X初始投资比例 X10% ）利润分配（以前年度被投资方实现净损益X初始投资比例 X90% ）资本公积（差额）（2）新增长期股权投资的处理对于新取得的股权部分，应比较新增投资的成本与取得该部分投资时 应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，其中投资成本大于投资时 应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不调整长期股权投资的账 面价值；投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 的，应调整增加长期股权投资的成本，同时计入取得当期的营业外收入。提示：商誉、留存收益和营业外收入的确定应与投资整体相关。【例】A公司于20X7年2月取得B公司10%的股权，成本为600万元，取得投资时B公司可辨认净资产公允价值总额为5600万元(假定公允价值与账 面价值相同)。因对被投资单位不具有重大影响且无法可靠确定该项投资的公 允价值,A公司对其采用成本法核算。本例中A公司按照净利润的10%提取盈 余公积。20X8年1月2日，A公司又以1200万元的价格取得B公司12%的股权，当 日B公司可辨认净资产公允价值总额为8000万元。取得该部分股权后，按照 B公司章程规定,A公司能够派人参与B公司的生产经营决策，对该项长期股权 投资转为采用权益法核算。本例中假定A公司在取得对B公司10%股权后至 新增投资日，双方未发生任何内部及交易，B公司通过生产经营活动实现的 净利润为600万元，未派发现金股利或利润。除所实现净利润外，未发生其它 计入资本公积的交易或事项。(1)20X8年1月2日，A公司应确认对B公司的长期股权投资借：长期股权投资12 000 000贷：银行存款12 000 000对于新取得的股权，其成本为1200万元，与取得该投资时按照持股比例计 算确定应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额960万元(8000XI2%) 之间的差额为投资作价中体现出的商誉，该部分商誉不要求调整长期股权投 资的成本。(2)对长期股权投资账面价值的调整确认该部分长期股权投资后,A公司对B公司投资的账面价值为1800万元。对于原10%股权的成本600万元与原投资时应享有被投资单位可辨认净资 产公允价值份额560万元(5600X10%)之间的差额40万元，属于原投资时体现的商誉，该部分差额不调整长期股权投资的账面价值。对于被投资单位可辨认净资产在原投资时至新增投资交易日之间公允价 值的变动(8000 5600)相对于原持股比例的部分240万元，其中属于投资后 被投资单位实现净利润部分60万元(600X10%),应调整增加长期股权投资的 账面余额，同时调整留存收益；除实现净损益外其它原因导致的被投资单位可 辨认净资产公允价值的变动180万元，应当调整追加长期股权投资的账面余 额，同时计入资本公积(其它资本公积)。针对该部分投资的账务处理为：借:长期股权投资2 400 000贷：资本公积其它资本公积1 800 000盈余公积60 000利润分配未分配利润540 0002 .减资：因对子公司投资因出售股权等导致对被投资单位的影响能力由控 制转为具有重大影响或实施共同控制的一一应将成本法转为权益法(1)首先，应按处置或收回投资的比例结转应终止确认的长期股权投资 成本，并确认出售股权损益(2)其次，比较剩余的长期股权投资成本与按照剩余持股比例计算原投 资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额：属于投资作价中体现商誉部分，不调整长期股权投资的账面价值;属于投资成本小于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额 的，在调整长期股权投资账面价值的同时，应调整留存收益。(3)然后，对于原取得投资后至转变为权益法核算之间被投资单位实现 净损益(扣除已发放及已宣告发放的现金股利和利润)中按照持股比例计算应享有份额，一方面应调整长期股权投资的账面价值，同时调整投资收益和 留存收益。对于被投资单位在此期间所有者权益的其它变动应享有的份额， 在调整长期股权投资的账面价值的同时，应当计入“资本公积一一其它资本 公积”。提示：这里“资本公积”仅为被投资企业已经在账面所有者权益中确认的 部分。【例】A公司原持有B公司60%的股权，其账面余额为6000万元，未计提减 值准备。20义9年1月6日，A公司将其持有的对B公司长期股权投资中的1/3 出售给某企业，出售取得价款3600万元，当日被投资单位可辨认净资产公允 价值总额为16000万元。A公司原取得B公司60%股权时,B公司可辨认净资 产公允价值总额为9000万元(假定公允价值与账面价值相同)。自A公司取得 对B公司长期股权投资后至部分处置投资前,B公司实现净利润5000万元。 其中，自A公司取得投资日与20X9年年初实现净利润4000万元。假定B 公司一直未进行利润分配。除所实现净损益外,B公司未发生其它计入资本公 积的交易或事项。本例中A公司按净利润的10%提取盈余公积。在出售20%的股权后,A公司对B公司的持股比例为40%,在被投资单位董 事会中派有代表，但不能对B公司生产经营决策实施控制。对B公司长期股权 投资应由成本法改为按照权益法核算。(1)确认长期股权投资处置损益借：银行存款36000000贷：长期股权投资20000000投资收益16000000(2)调整长期股权投资账面价值剩余长期股权投资的账面价值为4000万元，与原投资时应享有被投资单 位可辨认净资产公允价值份额之间的差额400万元(40009000X40%)为商 誉，该部分商誉的价值不需要对长期股权投资的成本进行调整。处置投资以后按照持股比例计算享有被投资单位自购买日至处置投资日 期间实现的净损益为2000万元(5000X40%),应调整增加长期股权投资的账 面价值，同时调整留存收益。企业应进行以下账务处理：借:长期股权投资20000000贷：盈余公积1600000利润分配未分配利润14400000投资收益4000000(二)权益法转为成本法1 .增资：因追加投资等导致原持有的对联营企业或合营企业的投资转变为对 子公司的投资的一一应将权益法改为成本法。(需要进行追溯调整)(1)应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整，将有关长期股权投资 的账面余额调整为最初成本。(2)在此基础上加上购买日为取得进一步的股份新支付的对价的公允价值作 为购买日长期股权投资的成本。按分步取得股权最终形成企业合并处理，要 将原持股比例部分由权益法调整为成本法。2 .减资：因减少投资等原因导致对被投资单位不再具有共同控制或重大影响, 并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的(1)转换时应以权益法下长期股权投资的账面价值作为按照成本法核算的初始 投资成本。（2）以后期间，分得现金股利时应分别情况处理自被投资单位分得的现金股利未超过转换时被投资单位账面可供分配 利润中本企业享有份额的，应冲减长期股权投资的成本，不作为投资收益。自被投资单位分得的现金股利超过转换时被投资单位账面可供分配利 润中本企业享有份额的，确认为投资收益。【提示】成本法变权益法，权益法变成本法，整个过程中大的原则一般都 必须是追溯调整，只有一个不是追溯调整，除此之外，因收回投资等原因导 致长期股权投资的核算由权法转换为成本法的，应以转换时长期股权投资的 账面价值作为按照成本法核算的基础（不用追溯调整）。四、不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理财政部关于不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资会计处理的复函财 会便2009 14号证监会会计部：你部“关于处置子公司长期股权投资（不丧失控制权）会计处理有关问 题”的来函收悉，就其中涉及的会计处理问题，经研究，我们的意见为：母公司在不丧失控制权的情况下部分处置对子公司的长期股权投资，在合并财务报表中处置价款与处置长期股权投资相对应享有子公司净资产的差 额应当计入所有者权益。同时发行A股及H股的企业，在境内外财务报告中 对该交易事项原则上应当采用相同的会计政策。CAS3-投资性房地产一、投资性房地产的范围原规定：企业计划用于出租但尚未出租的建筑物，不作为投资性房地产修订后：对企业持有以备经营出租的空置建筑物，如董事会或类似机构作出 书面决议，明确表示将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的， 即使尚未签订租赁协议，也应视为投资性房地产。二、作为存货的房地产转换为投资性房地产的时点原规定：租赁期开始日修订后：企业自行建造或开发完成但尚未使用的建筑物，且企业董事会或类 似机构正式作出书面决议，明确表示其自行建造或开发产品用于经营出租、 持有意图短期内不再发生变化的，应在企业董事会或类似机构作出书面决议 时转为投资性房地产。三、自行建造投资性房地产，在建期间土地使用权摊销的处理原规定：未作明确规定修订后：自行建造的投资性房地产，相关土地使用权在建造期间的摊销额应 当计入所建造投资性房地产的成本。四、投资性房地产的改扩建原规定：未予明确修订后：企业对投资性房地产进行改扩建等再开发，继后仍作为投资性房地 产的，再开发期间不计提折旧或摊销。答：中国境内企业设在境外的子公司在境外发生的交易或事项，境内不存在 且受法律法规等限制或交易不常见，企业会计准则未作出规范的，可以将境 外子公司已经进行的会计处理结果，在符合企业会计准则一基本准则的 原则下，按照国际财务报告准则进行调整后，并入境内母公司合并财务报表 的相关项目。3、会计科目和主要账务处理的定位更科学会计准则主要规范会计要素的确认、计量和报告，应当严格执行；在符合 会计准则确认、计量和报告的前提下，会计记录方法可以灵活，包括会计科 目的名称以及主要账务处理，因此，将会计科目及主要账务处理作为指南的 附录。目前的会计科目和主要账务处理，依据企业会计准则中确认和计量的原则 制定，涵盖了各类企业的交易或者事项。企业在不违反企业会计准则确认、 计量和报告规定的前提下，可根据本企业的实际情况自行增设、分拆、合并 会计科目，对于不存在的交易或者事项可不设置相关会计科目。问：执行企业会计准则后，企业的待摊费用和预提费用如何核算？在资产 负债表中如何列示？答：资产负债观要求不符合资产、负债定义及其确认条件的资产、负债项 目不能够在资产负债表中体现。“待摊费用”和“预提费用”有些不符合资产、 负债的定义，因此，“待摊费用”和“预提费用”不再在资产负债表中体现。企业会计准则应用指南中未单独设置“待摊费用”、“预提费用”科目。 但是，企业在日常核算过程中发生与预提和待摊性质相关的支出，可以根据 需要自行增设这两个科目。五、采用公允价值计量投资性房地产的企业，首次取得某项投资性房地产、 公允价值不能可靠取得时原规定：未涉及（规定一个企业仅能采用一种模式计量投资性房地产）修订后：对该投资性房地产采用成本模式计量直至处置，并且假设无残值。六、确定公允价值的方法原规定：参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格修订后：参照活跃市场上同类或类似房地产的现行市场价格；无法取得同类 或类似房地产现行市场价格的，应当参照最近交易价格，并考虑交易情况、交 易日期、所在区域等因素作出估计；也可基于预计未来获得的租金收益和有 关现金流量的现值计量。七、以FV计量的投资性房地产，处置时的处理原规定：将投资性房地产累计公允价值变动损益及原计入资本公积的部分转 入其它业务收入修订后：将投资性房地产累计公允价值变动损益及原计入资本公积的部分转 入其它业务成本。CAS4固定资产一、成本的确定原规定：购买固定资产超过正常信用条件，通常在3年以上，固定资产成本 按照现值计量修订后：不再对正常信用期限规定具体的判断标准业根据经济实质进行判断。 二、安全生产费业务类型2008年1月1日之 前财会函200860 号财会2009 8号提取安全生产 费借记成本费用科 目，贷记“长期 应付款”科目。借记“利润分配提取专项储 备”科目，贷记 “盈余公积一一 专项储备”科目借记成本费用科目， 贷记“专项储备”科 目。发生不形成固 定资产的支出借记“长期应付 款”科目，贷记 “银行存款”等 科目。借记“管理费用” 科目，贷记“银 行存款”科目。 同时，借记“盈 余公积 专项 储备”科目，贷 记“利润分配一 一未分配利润” 科目。借记“专项储备”科 目，贷记“银行存款” 等科目。生成定产支 发形固资的出建设时借记“在建工程” 科目，贷记“银 行存款”等科目。借记“在建工程” 科目，贷记“银 行存款”等科目。借记“在建工程”科 目，贷记“银行存款” 等科目。确认固 定资产 时借记“固定资产” 科目，贷记“在 建工程”科目； 同时按确认的固 定资产全额，借 记“长期应付款” 科目，贷记“累 计折旧”科目。借记“固定资产” 科目，贷记”在 建工程”科目； 同时按确认的固 定资产全额，借 记“盈余公积一 一专项储备”科 目，贷记“利润 分配未分配 利润”科目。借记“固定资产”科 目，贷记“在建工程” 科目；同时按确认的 固定资产全额，借记 “专项储备”科目， 贷记“累计折旧”科 目。固定资 产后续 计量无分期计提固定资 产折旧，借记成 本费用科目，贷 记“累计折旧” 科目无列报方法在资产负债表上 作为负债（长期 负债）列报。在资产负债表上 作为所有者权益 （盈余公积）列 报。在资产负债表上作为 所有者权益（专项储 备）列报。按照解释第3号进行会计处理的分录是：计提时：借：制造费用（管理费用）等贷：专项储备发生日常费用支出时：借：专项储备贷：银行存款形成资产的：借：在建工程贷：银行存款转固时：借：固定资产贷：在建工程借；：专项储备贷：累计折旧【例】某金属矿山企业属井下矿山，该矿山企业安全费用依据开采的原 矿产量按月提取，提取标准井下矿山为每吨8元，原矿产量10000吨/月。2009 年6月10日，经有关部门批准，该企业购入一批需要安装用于完善和改造矿 井运输的安全防护设备，价款为100000元，增值税进项税额为17000元，安 装过程中支付人工费30000元，6月26日安装完成。该同类设备采用年限平 均法计提折旧，残值率为5%,预计使用年限为5年。2009年6月27日，该 企业另支付安全生产检查费用12000元，安全技能培训及进行应急救援演练支出13000元。会计分录如下：（1）企业提取安全生产费用：10000X8 = 80000 （元）。借：制造费用800000贷：专项储备800000（2）动用安全储备支付费用性支出：12000+13000 = 25000 （元）。借：专项储备25000贷：银行存款25000（3）动用安全储备购置安全设备等固定资产借：在建工程100000应交税费一一应交增值税（进项税额）17000贷：银行存款117000（4）支付安装费借：在建工程30000贷：银行存款30000（5）达到预定可使用状态时借：固定资产130000贷：在建工程130000（6）按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折 旧，该固定资产在以后期间不再计提折旧借：专项储备130000贷：累计折旧130000三、固定资产定期检查相关的大修理费用原规定：大修理费用于发生时直接计入当期损益修订后：企业对固定资产进行定期检查发生的大修理费用，有确凿证据表明 符合固定资产确认条件的，可以计入固定资产成本，不符确认条件的，应予费用化。四、划分为持有待售非流动资产的条件原规定：资产实物状态、极有可能出售（如合同）修订后：一是企业已就处置作出决议；二是企业已经与受让方签订了不可撤 销的协议；三是该项转让很可能在一年内完成