《企业会计准则讲解2023年》第二十八章石油天然气开采.docx

企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采其次十八章 石油自然气开采第一节 石油自然气开采概述石油自然气行业是为国民经济供给重要能源的矿产采掘行业，生产对象是不行再生的油气资 源，生产活动所依靠的主要是埋藏于地下的油气储量，其生产过程包括矿区权益的猎取、油气勘探、油气开发和油气生产等内容。由于石油自然气特别的生产过程，其生产经营活动具有高投入、高风 险、投资回收期长、油气储量觉察本钱与觉察储量的价值之间不存在亲热相关关系等特点。石油自然气开采(以下简称“油气开采”)的会计核算是以矿区为根底的。矿区是指企业开展油 气开采活动所处的区域，具有一样的油藏地质构造或储层条件，以及独立的压力系统和独立的集输 系统，可作为独立的开发单元。矿区是计提折耗、进展减值测试等活动的本钱中心，是石油自然气会计中的重要概念。矿区的划分应遵循以下原则：1一个油气藏可作为一个矿区；2假设干相邻且地质构造或储层条件一样或相近的油气藏可作为一个矿区；3一个独立集输计量系统为一个矿区；4一个大的油气藏分为几个独立集输系统并分别计量的，可以分为几个矿区；5承受重大、型采油技术并工业化推广的区域可作为一个矿区；6一般而言，划分矿区应优先考虑国家的不同，在同一地理区域内不得将分属不同国家的作业区划分在同一个矿区或矿区组内。在油气开采活动中，与某一或某几个油气藏相关的单项资产，例如单井，能够单独产生可计量现金流量的状况极为少见。通常状况下，特定矿区在勘探、开发和生产期间所发生的全部资本化本钱作为一个整体来产生现金流的，因此计提折耗和减值测试均应以矿区作为本钱中心。从事油气开采的企业所拥有或把握的井及相关设施和矿区权益统称油气资产。油气资产是一种 递耗资产，反映了企业在油气开采活动中取得的油气储量以及利用这些储量生产原油或自然气的设 施的价值。油气开采企业通过计提折耗，将油气资产的价值随着开采工作的开展渐渐转移到所开采 的产品本钱中。油气资产折耗是油气资源实体上的直接耗减，折消耗用是产品本钱的直接组成局部。油气资产的内容应包括取得探明经济可采储量的本钱、临时资本化的未探明经济可采储量的本钱、全部油气开发支出以及估量的弃置本钱。油气资产是油气生产企业最重要的资产，其价值在企业总 资产中所占的份额相当大。为了开采油气，企业往往要增置一些附属的关心设备和设施，如增设房屋、机器等。依据企业会计准则第 27 号石油自然气开采以下简称油气准则的规定，这类固定资产应计提折旧， 而不是计提折耗。处于勘探活动中的矿区权益，应当依据油气准则进展处理；处于勘探活动开头前和完毕后的矿区权益，应按其他相关准则进展处理。石油自然气以外的采掘企业的勘探和评价活动参照油气准则执行，其他活动应依据相关准则进展处理。本章着重讲解了从事石油自然气开采的企业的矿区权益取得、勘探、开发和生产等油气开采活动的会计处理和相关信息披露，不包括油气的储运、炼制、销售等下游活动的业务处理。1企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采其次节 石油自然气开采确实认和计量一、油气开采活动支出石油自然气开采包括了矿区的取得、油气勘探、油气开发和油气生产等四个主要环节。因此， 油气开采活动中发生的支出可以分为矿区取得支出、油气勘探支出、油气开发支出和油气生产支出 四类。(一)矿区取得支出矿区取得支出是指为了取得一个矿区的探矿权和采矿权(包括未探明和已探明)而发生的购置、 租赁支出，包括探矿权价款、采矿权价款、土地使用权、签字费、租赁定金、购置支出、询问参谋费、审计费以及与获得矿区有关的其他支出。(二)油气勘探支出勘探支出是指为了识别可以进展勘查的区域和对特定区域探明或进一步探明油气储量而发生 的地质调查、地球物理勘探、钻探探井和勘探型详探井、评价井和资料井以及维持未开发储量而发生的支出。勘探支出可能发生在取得有关矿区之前，也可能发生在取得矿区之后。(三)油气开发支出开发支出是发生于为了获得探明储量和建筑或更用于采集、处理和现场储存油气的设施而发 生的支出，包括开采探明储量的开发井的本钱和生产设施的支出，这些生产设施诸如矿区输油管、分别器、处理器；加热器、储罐、提高采收率系统和四周的自然气加工设施。(四)油气生产本钱(操作本钱)生产本钱是指在油田把油气提升到地面，并对其进展收集、拉运、现场处理加工和储存的活动本钱。这里所指的“生产本钱”，并非取得、勘探、开发和生产过程中的全部本钱，而是在井上进展作业和井的维护中所发生的相关本钱。生产本钱包括在井和设施上进展作业的人工费用、修理和 维护费用、消耗的材料和供给品、相关税费等。二、钻井勘探支出的资本化承受成果法承受成果法对钻井勘探支出进展资本化，是指以矿区为本钱归集和计算中心，只有与觉察探明 经济可采储量相关的钻井勘探支出才能资本化；如不能确定钻井勘探支出是否觉察了探明经济可采 储量，应在一年内对其临时资本化；与觉察探明经济可采储量不直接相关的支出，作为当期费用处理。承受全部本钱法对钻井勘探支出进展资本化，是指对勘探活动中发生的全部支出都加以资本化的一种方法，不管这些支出的发生是否导致了探明经济可采储量的觉察。两种方法的主要差异如表 281 所示。表 281成果法与全部本钱法的主要差异工程地质/地理争论支出矿区权益取得支出钻井勘探支出开发钻井支出生产成果法下的处理全部本钱法下的处理折耗当期费用资本化临时资本化，依据评估结果进展处理 资本化临时资本化，依据评估结果进展处理 资本化资本化资本化当期费用当期费用以矿区或矿区组为本钱中心；以账面价值 以国家为本钱中心；以账面价值加将来开为折耗根底；以探明经济可采储量或已开 发支出为折耗根底；以已开发及未开发探发探明经济可采储量为根底计算折耗率。 明经济可采储量为根底计算折耗率。2企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采油气准则的规定类似成果法的做法。依据油气准则，钻井勘探支出在完井后，应分别以下状况处理：(一)确定该井觉察了探明经济可采储量的，应将钻探该井的支出结转为井及相关设施本钱； (二)确定未觉察探明经济可采储量的，应将钻探该井的支出扣除净残值后计入当期损益；(三)完井当时无法确定是否觉察了探明经济可采储量的，应临时资本化，但临时资本化时间不应超过 1 年；(四)完井 1 年后仍无法确定是否觉察了探明经济可采储量的，应将临时资本化的支出全部计入当期损益，除非同时满足以下条件：1. 该井已觉察足够数量的储量，但要确定是否属于探明经济可采储量，还需实施进一步的勘探活动；2. 进一步的勘探活动已在实施中或已有明确打算并马上实施。其中，“已有明确打算”是指企业已在其内部治理活动中通过了该打算的实施，例如已拨付资金、已制定出明确的时间表或实施计 划并对所涉及人员进展了传达。(五)直接归属于觉察了探明经济可采储量的有效井段的钻井勘探支出结转为井及相关设施；无效井段支出计入当期损益。三、弃置义务的处理企业在矿区内废弃井及相关设施的活动，受环境保护法等法律法规的约束，有时还可能受与所在地利益相关方达成协议的约束，例如在废弃时必需拆移、清理设施、恢复生态环境等。由于资产的弃置义务与油气开发活动直接相关，因此油气准则规定，企业 应当依据企业会计准则第13 号或有事项，依据现值计算确定应计入井及相关设施原价的金额和相应的估量负债。在计入井及相关设施原价并确认为估量负债时，企业应在油气资产的使用寿命内，承受实际利率法确定各期间应负担的利息费用。企业应在油气资产的使用寿命内的每一资产负债表日对弃置义务和估量负债进展复核。如必要，企业应对其进展调整，使之反映当前最合理的估量。四、油气资产折耗方法油气准则规定企业应当承受产量法或年限平均法对井及相关设施和矿区权益计提折耗。产量法，又称单位产量法。该方法认为，油气资产的效劳潜力随着使用程度而减退，特定矿区所发生的资本化本钱与觉察并开发该矿区的探明经济可采储量亲热相关，每一产量单位应当担当相 同比例的本钱。依据产量法对油气资产计提折耗时，对矿区权益以探明经济可采储量为根底计提折 耗，对井及相关设施以探明已开发经济可采储量为根底计提折耗。因此，油气资产依据产量法计提折耗比较符合该类资产价值损耗的特点。年限平均法是将资本化支出均衡地分摊到各会计期间。承受这种方法计算的每期油气资产折耗额相等。假设各期间油气产量相比照较稳定，依据年限平均法与依据产量法计提的油气资产折耗无显著差异。例如，某油田开头几年年产量要高于随后几年的年产量，假设承受直线法，则开头几年单位产量的折旧比随后几年单位产量的折旧低。另外，随着油田中后期开采难度越来越大，由于单位变动本钱增加，需要支出更多的设备修理费用。考虑这些生产后期单位生产本钱上升的因素，年限平均法就可能歪曲企业的经营成果，即开头几年的利润比较大，而随后年份的利润较低。五、油气准则所涉及资产的减值油气准则中涉及的资产主要有矿区权益 (包括探明矿区权益和未探明矿区权益 )、井及相关设施、关心设备及设施。依据油气准则规定，对于这些资产的减值处理，应遵循以下规定：3企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采(一)探明矿区权益、井及相关设施、关心设备及设施的减值，依据企业会计准则第8 号 资产减值处理。油气资产以矿区或矿区组作为资产组，按此进展减值测试、计提减值预备。(二)未探明矿区权益的减值应依据油气准则的规定，分别以下状况处理： 1依据单个矿区进展减值测试并计提预备的，除应每年进展减值测试外，其处理与企业会计准则第 8 号资产减值规定的其他长期资产减值一样。2依据矿区组进展减值测试并计提预备的，该减值损失不在不同的单个矿区权益之间进展安排，由于未探明的矿区权益中包含很大风险，安排到单个矿区没有实际意义。六、矿区权益转让的会计处理(一)探明矿区权益的转让1转让全部探明矿区权益依据油气准则，企业应将转让所得与矿区权益账面价值之间的差额计入当期损益。(例 281)X 石油公司转让了其拥有的矿区A，其账面原值为 1000 万元，已计提减值预备 200 万元，目前账面价值为 800 万元，转让所得 900 万元。该公司承受产量法计提折耗，截至转让前未对矿区A 进开放采，因此产量为 0。X 公司应当将转让所得大于矿区权益账面价值的差额确认为收益。相关账务处理如下： 借：银行存款9000000油气资产减值预备贷：矿区权益营业外收入2023000100000001000000假设转让所得为 700 万元，X 公司应当将转让所得小于矿区权益账面价值的差额确认为损失。相关账务处理如下：借：银行存款7000000油气资产减值预备2023000营业外支出1000000贷：矿区权益100000002转让局部探明矿区权益依据油气准则，企业应依据转让权益和保存权益的公允价值比例，计算确定已转让局部矿区权益账面价值，转让所得与已转让矿区权益账面价值的差额计入当期损益。4企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采(例 282)X 石油公司转让了其拥有的矿区B 中的 20km2，转让局部的公允价值为 400 万元， 转让所得 500 万元。整个矿区 B 的面积为 50km2，账面原值为 1000 万元，已计提减值预备 200万元，目前账面价值为 800 万元，公允价值为 900 万元。该公司承受产量法计提折耗，截至转让前未对矿区B 进开放采，因此产量为 0。X 公司转让局部矿区权益、且剩余矿区权益本钱的收回不存在较大不确定性，因此应依据转让权益和保存权益的公允价值比例，计算确定已转让局部矿区权益账面价值：400/900×800356(万元)，随转让局部矿区转出的油气资产减值预备：400/900×20089(万元)相关账务处理如下：借：油气资产减值预备890000银行存款5000000贷：油气资产矿区权益4450000356+89营业外收入1440000假设转让所得为 300 万元，相关会计处理如下：借：油气资产减值预备890000银行存款3000000营业外支出560000贷：油气资产矿区权益4450000(二)未探明矿区权益的转让 1转让全部未探明矿区权益、且该矿区权益单独计提减值预备依据油气准则，企业应将转让全部未探明矿区权益的所得与矿区权益账面价值之间的差额计入损益。(例 283)X 石油公司转让未探明矿区C，其账面原值为 1000 万元，已计提减值预备 200 万5企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采元，目前账面价值 800 万元，转让所得 900 万元。X 公司转让全部末探明矿区权益 C，应当将转让所得大于矿区权益账面价值的差额确认为收益。相关账务处理如下：借：油气资产减值预备银行存款贷：油气资产矿区权益营业外收入20230009000000100000001000000假设转让所得为 700 万元，X 公司应当将转让所得小于矿区权益账面价值的差额确认为损失。相关账务处理如下：借：油气资产减值预备2023000银行存款7000000营业外支出l000000贷：油气资产矿区权益100000002. 转让全部未探明矿区权益、且该矿区权益以矿区组为根底计提减值预备依据油气准则，假设转让所得大于未探明矿区权益的账面原值，应将其差额确认为收益；假设转让所得小于矿区账面原值，将转让所得冲减矿区组权益的账面价值，冲减至零为止。(例 284)X 石油公司拥有的未探明矿区 D1 和 D2 在进展减值测试时构成一个矿区组。其中D1 矿区权益账面原值为 1000 万元，D2 矿区权益账面原值为 2023 万元，矿区组已计提减值预备600 万元，目前矿区组账面价值为2400 万元。现X 公司转让矿 D1，转让所得1100 万元。转让所得大于未探明 D1 矿区权益的账面原值，X 公司应将其差额确认为收益。相关账务处理如下：借：银行存款11000000贷：油气资产矿区权益营业外收入100000001000000假设转让所得为 900 万元，转让所得小于未探明D1 矿区权益的账面原值，X 公司应将转让所6企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采得冲减矿区组权益的账面价值。相关账务处理如下：借：银行存款9000000贷：油气资产矿区权益90000003. 转让局部未探明矿区权益、且该矿区权益单独计提减值预备依据油气准则，假设转让局部未探明矿区权益所得大于该未探明矿区权益的账面价值，应将其差额计入收益；假设转让所得小于其账面价值，应将转让所得冲减被转让矿区权益账面价值，冲减至零为止。(例 285)X 石油公司拥有的未探明矿区 E，面积 50km2，其账面原值为 1000 万元，已计提减值预备 200 万元，目前账面价值为 800 万元。(1) X 公司转让E 矿区中的 20km2，转让所得为 200 万元。因转让所得小于E 的账面价值(800 万元)，故X 公司应将转让所得冲减被转让矿区权益账面价值。相关账务处理如下：借：银行存款2023000贷：油气资产矿区权益2023000(2) X 公司再次转让E 矿区中的 10km2，转让所得为 500 万元。因转让所得小于其账面价值(600万元)，故X 公司应将转让所得冲减被转让矿区权益账面价值。相关账务处理如下：借：银行存款5000000贷：油气资产矿区权益5000000(3) 假设 X 公司转让E 剩下的 20km2，转让所得为400 万元。X 公司转让局部E 的所得大于该未探明矿区权益的账面价值(100 万元)，应将其差额计入收益。相关账务处理如下：借：油气资产减值堆备银行存款贷：油气资产矿区权益营业外收入2023000400000030000003000000(4) 假设 X 公司转让 E 矿区剩余 20km2，转让所得为 50 万元。X 公司转让 E 矿区的所得小于7企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采该未探明矿区权益的账面价值，应连续将转让所得冲减被转让矿区权益账面价值，冲减至零为止。借：银行存款500000贷：油气资产矿区权益500000依据油气准则规定，X 公司期末应对E 矿区权益的剩余账面价值全额计提减值预备。计算减值损失为(1000200)2005005050(万元)。账务处理如下：借：减值损失500000贷：油气资产减值预备5000004. 转让局部未探明矿区权益、且该矿区权益以矿区组为根底计提减值预备依据油气准则，假设转让所得大于未探明矿区权益的账面原值，企业应将其差额计入收益；假设转让所得小于该未探明矿区权益的账面原值，企业应将转让所得冲减矿区组的账面价值，冲减至 零为止。(例 286)X 石油公司拥有的未探明矿区 F1 和 F2 在进展减值测试时构成一个矿区组。其中Fl 账面原值 1000 万元，F2 账面原值为 2023 万元，矿区组已经计提减值预备 600 万元，矿区组账面价值为 2400 万元。20×7 年 4 月和 10 月分别转让矿区 F1 的一局部，10 月将整个 Fl 转让完毕。(1) 4 月，转让所得为 500 万元。转让所得小于 Fl 的账面原值，X 公司应将转让所得冲减矿区组的账面价值。相关账务处理如下：借：银行存款50000000贷：油气资产矿区权益50000000(2) 10 月，假设转让所得为 600 万元。转让所得已经大于 Fl 的账面原值，X 公司企业应将其差额计入收益：借：银行存款6000000贷：油气资产矿区权益营业外收入50000001000000(3) 10 月，假设转让所得为 400 万元。累计转让所得小于 Fl 的账面原值，X 公司应将转让所得8企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采连续冲减矿区组的账面价值。相关账务处理如下：借：银行存款4000000贷：油气资产矿区权益七、产品分成合同的处理4000000由于油气开采活动需要大量投资，具有高风险、高投入和高回报的特征，因此石油公司常常采 用合资、合作的方式开采油气。此外，在一些简洁地质条件下，开采油气通常需要承受专有的技术和工艺；又如为确保资源国的利益，一些国家规定本国政府或国家石油公司应参与油气资源的勘探 和开发活动。在各种因素的综合作用下，为了合理分担投资，躲避各种政治、经济和经营风险，共享专有技术，提高开采效益，油气开采行业形成了不同形式的联合作业模式，共同开发油气资源。其中，产品分成合同是目前广泛承受的一种联合作业模式，这也是目前我国石油自然气资源对外合 作经营的主要模式。在产品分成合同模式下，通常在合同各方间订立的联合作业协议中指定一方为作业者。作业者 依据合同各方的意图，治理合同矿区的日常生产经营作业活动，并负责设立联合账簿，依据合同中规定的程序和要求进展核算。联合账簿的目的是为了向合同各方供给筹资、本钱和投资回收和安排 的会计信息，以满足合同各方以及相关政府部门的需要。联合作业矿区不具有法人资格，其报告内容主要是反映合作矿区的资产和负债状况。从实质上看，产品分成合同模式下的合同矿区应归属于共同把握资产。合同各方对联合账簿的 投入依据自营油田的会计处理原则，确认在联合账簿中享有的份额油气资产和应担当的份额费用； 从合同矿区取得的油气收入，均作为油气销售收入处理。共同把握资产的处理，还可参照第三章长 期股权投资中有关共同把握资产的内容第三节 旧比较与连接一、旧比较油气准则与原制度相比，主要变化如下：(一)油气资产折耗侧重承受产量法原制度规定了年限平均法和单位产量法，油气准则规定了产量法和年限平均法，但侧重承受产量法，由于产量法更符合油气资产价值折耗的特点。(二)油气准则规定了弃置义务的处理原制度没有规定弃置义务的处理。油气准则规定，企业担当的矿区废弃处置义务，满足企业会计准则第 13 号或有事项中估量负债确认条件的，应当将该义务确认为负债，并相应增加井及相关设施的账面价值。(三)统一了矿区权益的处理原制度将采矿权作为无形资产核算。油气准则规定，申请取得矿区权益时发生的探矿权使用费、采矿权使用费和采矿权价款等，统一作为油气资产矿区权益。二、旧连接依据企业会计准则第 38 号首次执业企业会计准则的规定，在首次执行日，企业应当估量首次执行日前尚未计入资产本钱的弃置费用，估量时应当满足估量负债确实认条件，选择该项9企业会计准则讲解(2023)其次十八章 石油自然气开采资产初始确认时适用的折现率，以该项估量负债折现后的金额增加资产本钱，据此计算确认应补提 的油气资产折耗，同时调整期初留存收益。折现率的选择应当考虑货币时间价值和相关期间通货膨胀等因素的影响。估量弃置费用的范围适用油气准则的规定。首次执行日后，企业应当依据油汽开采准则的规定进展处理。10