中央预算执行审计问题及整改——基于国家治理的视角-王春飞.pdf

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1、荽东拜富 2016年第9期中央预算执行审计：问题及整改基于国家治理的视角+王春飞张雅靖郭云南【摘要】公共财政是国家治理的基础和重要支柱，国家审计对公共财政的审计有利于公共财政的透明和公开及国家治理的目标系统达成。然而，审计发现的问题屡审屡犯，问题整改效果不理想，严重影响了国家治理目标的实现。对审计署2015年1月公布的38家中央部门预算执行和其他财政收支问题审计及整改情况报告所披露的数据进行统计分析显示，审计发现的问题集中于顸决算编制和财政资金的拨付、使用规范及会计核算等方面；下属单位审计发现问题的比重平均高于部门本级；各部门基本能够对审计问题做出积极整改，但整改手段单一，整改力度较弱。【关键

2、词】预算执行审计 问题 整改 国家治理中图分类号F23944文献标识码A文章编号10007326(2016)09011106一、引言公共财政是国家治理的基础和重要支柱，而国家审计作为国家治理的监督控制系统，是一个具有预防、揭示和抵御功能的“免疫系统”。自1994年中华人民共和国审计法颁布以来，国家审计的范围不断扩大、内容不断深入、力度不断加强，同时逐渐将重点放到提出整改意见和披露被审计单位整改情况上来，力求更好地服务国家治理。国家审计对公共财政的审计，是审计在国家治理中的法定功能，有力保证了公共财政政策顺利执行，有利于公共财政的透明和公开及国家治理的目标系统达成。国家审计通过对公共财政进行审计

3、，及时发现公共财政的执行情况和问题，依法促进问题整改，才能保障公共财政措施落到实处。只有针对审计发现的问题，提出改革和完善的审计建议，并追踪建议的采纳与执行，才能推动国家治理的持续深化改革。中央部门预算执行审计是国家审计的重要部分，大量研究主要+本文系国家自然科学基金项目“会计师事务所内部治理与审计行为研究”(71302131)；教育部人文社科研究项目“半强制股利政策、股利支付行为及经济后果”(13YJC630160)；中国博士后科学基金项目“国家治理体系与国家审计体系现代化”(2015M570125)以及对外经济贸易大学学术创新团队资助项目“数量经济学理论与应用”(cxTD401)的阶段性成

4、果。作者简介王春飞，审计署审计科研所博士后工作站，中共中央党校博士后流动站，中央财经大学会计学院副教授；张雅靖，中央财经大学会计学院硕士研究生(北京，l00081)；郭云南，对外经济贸易大学国际经济贸易学院副教授(北京，100029)。万方数据集中于理论分析，数据实证分析的研究相对较少且以趋势分析为主。如欧阳华生(2007)11从公告内容特征、问题披露、整改金额各方面分析审计公告信息的变化趋势。在研究内容上，大部分研究成果集中于审计执行过程、整改过程和审计结果公告制度等方面中存在的问题。第一，在审计执行过程中经常以合法性审计和资金短期管理为重点，忽视了其他方面(张界新，2010)，21参考性不

5、强、缺乏力度、绩效审计不突出(曹山和代霞，2010)，【31制度上也存在着缺陷(张淼，2014)。州第二，在整改过程中对实际执行中部门的重视程度与整改效果存在较大偏差(欧阳华生等，2009)，51同时，整改时限上的冲突、整改法律法规不够具体、整改的监管合力尚未形成、整改效果难以定量判定(骆勇和朱长伟，2011)，嘲以致在问题资金追缴、责任主体问责、避免重蹈覆辙以及审计整改成果广泛运用(文富恒，2013)71等方面都面临很大困难。第三，在审计整改结果公告制度上，公告形式不规范，部分公告中的整改措施笼统(马亚杰，2014)，【81公告内容粗糙难懂，于是从公告中获取信息很不便利(蒋桂芹，2013)，

6、嘲公告缺乏时效性和完整性，与法律要求也存在差距(席晟和倪巍洲，2006)。【1叫由于审计发现的问题与整改方案披露不对应，以往研究都没能深入研究具体问题的形式与内容，也没有将审计发现的问题与整改措施结合起来分析，而且缺乏不同中央部门审计整改情况的横向比较。2015年1月，审计署披露了2013年度中央预算执行和其他财政收支审计发现问题的整改情况。与以前年度不同的是，此次披露的还包括各中央部门单位独立的审计整改报告，并将审计发现的问题与具体整改措施进行一一对应。本文对审计整改报告内容进行统计分析，重点关注各部门审计发现问题及其整改手段的特征。贡献主要有以下两个方面：(1)理论贡献。区别于以往研究，利

7、用审计署第一次披露各部门单位的独立审计整改报告的机会，通过对审计发现的问题及其对应的整改情况进行分析，分析的深度和广度都有所提升，得到的结论也更加具体。(2)实务贡献。从数据中总结出现阶段审计过程中既有的优点、缺陷与盲区，为未来审计机关的实际工作提供一定的参考。二、中央预算执行审计发现的问题(一)审计整改报告的总体特征1报告主体结构。报告通常由两部分组成：一是该部门单位预算执行中存在的主要问题的整改情况，二是其他财政收支之中存在主要问题的整改情况。每一部分下面列示不同类型的审计问题，每个问题中汇总了部门本级和下属存在该问题的下属单位的情况以及相应的整改内容。2报告披露程度。大部分部门单位对于本

8、部门被审查出的问题都予以全面详细的披露，具体体现在：对不同类型的问题分条列示，确保整改金额责任归类到本级或具体二级单位；对问题和整改情况有较为全面的描述，包括整改时间、方式、主体、金额等一系列内容；一些部门披露了问题整改的过程，具体说明了整个整改流程和实际整改工作的完成程度，还有一些部门披露了审计查出问题的具体成因。3报告内容比例。我们还对这38份报告的字数进行统计。全部内容大约22000字符，其中问题内容占40，整改内容为60。这表明国家审计的重点正在实现从披露违法违规行为到提出整改建议、披露整改效果的转变。刘家义(2012)【1l】也指出，国家赋予国家审计机关不是简单的披露权，而是包含建议

9、在内的报告权，即国家审计机关针对审计发现的问题，有权而且必须提出改革和完善的审计建议，最终推动国家治理的持续改革。其次，我们对审计发现的问题和整改进行了量化分析。从表1中可以看出，社保基金、民航局、计生委和人民银行这4家单位所披露的审计发现问题的金额较大，分别占到3011、2414、931和744。其他34家中央部门单位披露的金额则相差不大，均在披露总额的3以下。样本数据的标准差较高，同样反映出不同部门问题金额之间差异较大的情况。(二)问题资金的分类标准此次审计及整改情况的披露涉及38家中央一级部门，共计495条审计问题和整改结果。其中，由于社保基金所披露的问题中有7项性质特殊且金额巨大，人民

10、银行有2项问题披露缺乏实质内容，我们将其剔除，最终分析样本为486条。我们借鉴以往研究(欧阳华生，2007)12中的分类方式并根据问题一112万方数据性质，将所有问题分为九类，具体标准见表2。(三)问题资金结构分析1问题资金总体结构(见表3)。(1)预决算编制与财政资金拨付的金额比例最高，达到4267。年初预算不够细化或者未经批准细化、部分单位收支未纳入预算范围以及预算批复不及时等问题涉及金额较大。(2)三公经费和会议费的金额比例最低，只有111，但是发生频率最高，达到2387。2011年，国务院首次要求98个中央部门公开三公经费，2013年3月，李克强总理再次强调三公经费“只减不增”。尽管披

11、露还存在口径不统一、数据真实性存疑等问题，但三公经费审计发现的问题和整改情况的披露已比其他问题成熟得多。(3)会计核算、资金使用规范和账外资金所涉及的金额占比均比较高，均达到表l 审计整改报告的总体特征描述部门 金额(万元) 百分比() 部门 金额(万元) 百分比() 部门 金额(万元) 百分比()外交部 831255 O33 农业部 3086085 122 宗教局 1609 006发改委 130339l O52 商业部 1244837 O49 新华社 311427 012教育部 7376398 292 文化部 1307707 052 中科院 315lO86 125科技部 6450743 25

12、6 计生委 2347671 93l 银监会 269702 01l工信部 668928 l 265 人民银行 187834 744 证监会 16641 O01公安部 352455 O14 国资委 35014l 014 保监会 7447l 003民政部 399606 016 税务总局 1276785 O51 社保基金 7597088 3011财政部 691704 O27 质检总局 538242 0-21 海洋局 190298l O75社保部 750047 O30 广电总局 5475345 217 民航局 6090731 2414国土部 17282t36 068 体育总局 8325 000 邮政局

13、536884 213住建部 1 837408 073 食品局 456863 181 人民日报 490101 O19交通部 1295326 O51 统计局 3499515 139 审计署 13889 0Ol水利部 283638 112 林业局 7504059 297 合计 2523002 loooo表2 审计问题分类标准项目 统计范围部门预算与决算(草案)编制中的问题，资金拨付与结算中的问题，包括编制不实、编制不够细化、编制与拨付编制范围过大或过小、预算不及时批复等。资产管理 部门固定资产、无形资产、股权投资等资产的转让、出租、权属及登记问题。部门日常账务处理的问题，包括入账科目有误、报销凭证不

14、符合规定、账实不符、资产、收入或费用会计核算漏记错记等。三公一费 公费出国(境)、公务用车、公务接待和会议费。部门预算资金使用规范问题，包括未经批准自行调整预算金额、内容或资金用途、超预算支出与收入、使用规范扩大范围列支或列支无关支出、财政资金支付方式不当或与工程进度不符等。部门预算资金使用效益问题。包括出借资金、出租资产、资金闲置、预算未执行、财政收入不及时上使用效益缴国库等。部门应纳入预算资金未按规定核算，包括私设小金库、账外设账、未经许可违规收费、自行设立项目账外资金收费、未执行“收支两条线”政策等。政府采购 部门执行政府采购时存在的问题，包括采购程序不规范、采购手续不齐全、招标过程违规

15、操作等。部门预算资金使用不真实问题，包括不实支出、虚列支出、挤占挪用资金或经费、套取资金、多申领资金真实性财政资金等。10以上。一方面这三类问题所包含的子问题种类繁多，另一方面预算资金的使用、核算历来是审计的重中之重，也是各部门“屡改屡犯”的主要区域。而通过对这三类问题相应的整改手段的统计分析，我们发现诉诸未来的整改方式(如对现有问题不再追究，争取在未来加以改善)占到了近13，这表明在预算资金使用和核算方面，各部门的整改效果并不理想，问题复发的可能性高。(4)资金真实性、政府采对于将不同问题放在一起披露，无法辨别问题资金具体成分的部门，我们采取将问题分别列示，而金额列示在主要问题中的方式进行归

16、类。一113万方数据表3 问题资金总体结构问题资金总体结构 问题资金上下级结构金额 比例 比例 比例 比例 比例问题类型 频次 本级 二级 兼有(万元) () () () () ()编制与拨付 7524908 4267 46 947 6540162 8691 7589738 1009 2257722 3oo资产管理 9258082 525 47 967 48 005 6044267 6529 3209015 3466会计核算 2130976 1208 52 1070 2362135 1108 1861667 8736 33096l 155三公一费 1952684 11l 116 2387 46

17、8281 2398 350509 1795 1133894 5807使用规范 2347869 133l 75 1543 5550285 23“ 1150422 4900 6424I87 2736效益 7980015 452 20 412 10885 13“ 5681435 7120 121008 1516账外资金 2000383 1134 32 658 926706 463 189890_2 9493 881 044政府采购 1051479 596 4l 844 894019 850 8272183 7867 1348586 1283资金真实性 6612543 375 57 1173 2485

18、987 3760 4054742 6132 71814 109总额频次 1763595 10000 486 10000 7918233 “90 81 10278 4599 1 607436 911购、资产管理和预算资金使用效益所涉及的金额占比还比较小，在5左右。在具体分析中，我们发现，政府采购和资产管理的问题种类较多，且遍布每个环节。资金使用效益问题主要是资金闲置不用所导致的资金效益低下，且其发生频率最小。结合现状来看，各部门对待绩效审计的态度存在缺位，仅以符合法规的标准对部门上下进行要求，缺乏借助审计意见来提高部门运行效益的管理意识。2问题资金上下级结构。此次38家部门单位披露的问题资金涉及

19、下属单位数量与往年相比都有所增加，我们对各部门审计发现问题所涉及的具体部门单位按照本级和二级及二级以下进行划分。表3中显示，除编制与拨付、三公一费以外，在其他问题所涉及资金总额中，部门二级及二级以下单位所涉及的资金大大高于部门本级，且具体形式更加多样化。账外资金问题和会计核算问题在下属单位中尤为严重，乱收费、自行收费的行为屡禁不止，各单位的日常账务核算存在诸多不规范。另外，三公一费问题中本级与下属单位涉及金额十分相近，这进一步印证了三公经费和会议费问题普遍存在的结论。三、中央预算执行审计问题整改(一)审计问题整改分类标准按照性质与力度对整改方法进行分类。与问题分类所不同的是，同一个问题可能涉及

20、多种整改措施，因此在统计分析时着重通过不同整改手段的使用频率等进行分析，具体分类标准见表4。(二)整改手段使用频率分析表5为对整改情况的统计分析。(1)长远计划项目使用频率最高，占到全部金额的7497。由于该整改手段力度弱，且过于空泛，没有标准可以衡量，因此各部门可能倾向表达在未来整改的态度，来弱化自身审计问题暂时得不到解决或不再追究的弊端，这一手段力度最弱。(2)内部纠正手段使用频率较高，占到全部金额的50以上，这一定程度上体现了部门审计整改的积极性。除了审计机关行使法律法规赋予的权利对被审计单位进行限期、强制性的处罚，被审计部门主动进行的内部纠正也同样重要。(3)问责机制作为已较为成熟且力

21、度强的整改手段，其使用频率很不乐观。国家审计作为监督政府责任的重要手段，必须同时做到发现问题和追究责任，才能充分发挥作用。国务院2014年颁布的关于加强审计工作的意见中提出要求：“被审计单位的主要负责人作为整改第一责任人”、“各地区、部门要把审计结果及其整改情况作为考核、奖惩的重要依据”、“对整改不力、屡审屡犯的，要严格追责问责”。这一要求对未来审计发现问题整改的推动将有很大帮助。(三)整改手段多样性分析一114万方数据表4 整改手段分类标准整改手段 统计范围 整改力度针对审计问题，采取相应的具体措施，使问题基本得到妥善解决。包括公告中提到的“取具体措施 力度强消”、“停止”、“收回”、“归还

22、”、“完成清理”等涉及整改方式。责任追究到个人，通过问责机制整改。包括“批评”、“教育”、“追究个人责任”、“罚款”、问责个人 力度强“行政处分”、“通报”等涉及的整改方式。针对部门内部账务或预决算编制等问题，采取相应的调整措施，使问题在部门内部得内部纠正 力度较强到纠正。包括公告中提到的“调整会计科目”、“纳入预算(草案)”等涉及的整改方式。部门通过建立健全规章制度的方式加强管理，从制度层次规范部门财务行为。包括“制制度健全 力度一般订”、“修订”、“成立”等涉及的整改方式。问题正在解决进程中或未得到完全解决。包括“正在协商”、“正在审批”、“部分追回”正在解决 力度较弱等涉及的整改方式。对

23、现有问题不再追究，争取在未来加以改善。包括“加强”、“进一步”、“今后”、“杜绝”长远计划 力度弱等涉及的整改方式。表5 整改手段使用频率整改手段 具体措施 问责个人 内部纠正 制度健全 正在解决 长远计划金额(万元) 543 1534 3044432 903323 9262438 1365171 132225l占比() 3080 173 5122 525 774 7497由表6可以看出，整改手段的多样化程度并不是很高。虽然有一些问题只需要采取相对应的措施予以解决，但仅使用一种和两种整改手段占到整改总数的90以上。这一统计结果仍然反映了各部门单位在整改时缺乏多管齐下的意识和能力，给审计问题得不

24、到彻底整改或者在未来复现埋下隐患。不过，一些部门在整改手段的综合运用与创新，整改结果的披露上仍然有所建树：(1)全面使用多种整改手段。国土资源部关于三公经费和会议费的整改情况，综合运用了追回资金、完善制度、问责个人等整改手段，同时表达了未来继续加强这方面管理的态度，值得其他部门学习。(2)全面披露整改进程或计划。社会保障部本级关于会计核算存在账实不符问题的整改方案明确完成了资产清查工作，向上级部门提交了调整方案，并预期以获得的批复意见为参考对账目进行调整，且未来做到定期清查、对账。整个整改计划和进程都披露清晰，同样值得效仿。(3)发挥舆论监督整改的作用。商业部本级关于会议费的整改和人民日报关于

25、公务接待的整改，都积极发挥部门内网的公示作用，利用部门内部舆论监督行为，取得了不错的整改效果。(4)整改部门之间联合机制。水利部对投标时涉嫌弄虚作假的整改情况：“水利部建管司等部门联合组成调查组深人核查，已将弄虚作假骗取中标的有关公司转送住房城乡建设部查处。”审计整改过程中，财政部、监察、税收及工商部门的协助必不可少，而其他部门之间也可以联合工作，共同履行整改任务。这不仅便于提高整改效率，也能够加强部门合作联系，使整改工作更全面到位。(四)审计问题与整改手段的对应分析由表7可以看出，不同问题中的整改手段的使用频次和比例有显著的差别。在预决算编制与资金拨付问题中，内部纠正和长远计划运用的比例最高

26、；在资产管理和账外资金问题中，具体措施手段占比最高，这两类问题都涉及具体的资金权属和流向，也易于发现和及时解决；值得关注的是资金使用效益问题中，制度健全手段使用频次为0。从中可以看出，针对资金绩效的审计，各部门单位始终没有很好的制度约束，绩效审计的问题在未来应当得到更多的关注。(五)整改时效分析从表8可以看出，各部门披露的整改问题大多是本年度发生的问题，但是仍有10以上被要求整改的问题是以前年度遗留下来的，说明仍然存在很表6 整改手段多样性手段个数 频次 百分比()1种 261 53702种 182 37453种 35 7204种 5 1035种 3 O62总计 486 10000115万方数

27、据表7 审计问题与整改手段的对应情况鲫具体措施 内部纠正 制度健全 问责个人 长远计划 正在解决 总计问题13 18 3 l 18 6 59编制与拨付2203 305l 508 169 305l 1017 1000036 4 6 1 8 11 66资产管理5455 606 909 152 1212 1667 1000026 24 3 2 24 5 84会计核算3095 2857 357 238 2857 595 lOO0052 14 36 17 74 12 205三公一费2537 683 1756 829 3610 585 lOO0028 28 4 l 44 13 118使用规范2373 23

28、73 339 085 3729 1102 lOO007 2 O 2 12 4 27效益2593 74l O00 74l 4444 1481 1000029 3 3 l 14 4 54账外资金5370 556 556 185 2593 741 100OO6 2 13 2 30 1 54政府采购1111 370 2407 370 5556 185 1000046 17 6 12 12 5 98资金真实性4694 1735 612 1224 12_24 510 10000多问题的制度根源没有得到挖掘和消除。整改工作是一个逐渐完善、深化的过程，在这个过程中，审计机关需要不断努力，提出更为有效的审计意见

29、，被审计部门应当接受支持审计机关的工作，积极发挥审计意见的建设性作用，共同推进整改的全面落实。表8 整改时效问题发生时间 频次 占比()2013年 431 88682009_一2013年 42 8642009年以前 13 267总计 486 100OO四、结论与建议审计署披露38家被审计部门的独立审计整改报告意味着是国家审计整改又前进一步，朝着更加公开透明的方向积极发展，也使得国家审计在监督权力运行、推进民主法治和推动深化改革方面发挥更大的作用。尽管取得了很大的进步和成效，现阶段中央部门的审计整改仍然存在许多问题和改进的空间，具体问题及相关建议如下：第一，完善审计公告制度和规范整改披露。审计公

30、告制度一直存在披露不全、披露模糊、披露混乱、披露滞后等问题。这些不规范的披露给公众监督造成阻碍，使审计公告制度的效力大打折扣，也不便于审计机关对部门整改情况做出全面准确的评估。没有全面准确的信息披露，社会舆论的监督就无法及时引入，透明化公开化的政府就无从建立，财政资金使用和中央部门的工作效率也就无从评价。因此，在未来的审计整改工作中，审计署应当制定更加切实可行的披露标准，加大公告力度，拓宽公告渠道，确保审计查出的问题得到全方位的披露，涉及的具体单位、金额及整改进程都能够呈现在公众面前。第二，整改手段多元化和时效性。一是体现在部门合作方面，对于涉及其他相关部门职权范围的，相关部门应当积极配合审计

31、机关的整改工作，建立部门间的联动整改机制；二是体现在整改进程方面，对于能够立即解决的问题，审计机关应当下达限期整改的指令，做到行令禁止，不拖延不规避。对于审计整改周期长的问题，审计机关应做到审计和督促整改两手抓，及时反馈整改进度。整改完成后，审计机关还要继续跟踪检查，认真开展审计回访和追踪工作，确保整改措施与政策落到实处。同时要善于利(下转第140页)一116万方数据27严复：名学浅说，北京：商务印书馆，1981年，第65页。28张潮：虞初新志，石家庄：河北人民出版社，1985年，第116页。303132【33】34】徐光启：徐光启集，北京：中华书局，1963年，第80、75、7677、78、

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34、兴、张蓉译，北京：商务印书馆，2013年，第231页。责任编辑：杨向艳(上接第116页)用问责机制，加强整改手段的创新，鼓励部门之间相互学习借鉴，共同促进审计整改效果的整体提升。第三，重视绩效审计问题的整改。绩效审计作为国家审计的重要组成部分，在公共资源和公共服务的监督、公共管理权力的制约、经济和社会可持续发展等方面发挥着重要的作用，但现阶段的绩效审计在实际工作中的执行欠缺。因此，需要加强绩效审计与预算执行审计的结合，将效益性与合法性、真实性相结合；加强绩效审计在整改追踪工作中的应用，完善对大型工程、重大经济政策的持续审计；加强绩效审计的法律法规建设，为发挥绩效审计在国家审计和治理中的作用提供

35、可靠的法律依据。参考文献】112】欧阳华生：我国国家审计公告信息分析：20032006_解读我国财政违规资金特征，审计研究2007年第3期。2张界新：部门预算执行审计现状及趋势，财会通讯2010年第25期。3曹山、代霞：深化中央部门预算执行审计若干问题探讨，审计月刊2010年第6期。4张淼：我国中央部门预算执行审计有效性分析，北京：财政部科学研究所，2014年，第32页。【5欧阳华生、刘雨、肖霞：我国中央部门预算执行审计分析：特征与启示，审计与经济研究2009年第2期。6骆勇、朱长伟：关于审计整改工作的几点思考，西部财会2011年第4期。7文富恒：审计整改存在的困难、原因及对策探析，湖南财政经济学院学报2013年第l期。8马亚杰：国家审计公告制度的效果研究，山东财经大学硕士学位论文，2014年。9】蒋桂芹：中央部门预算公开现状研究，经济师2013年第2期。10席晟、倪巍洲：审计结果公告制度的阶段性判断与实施效果分析，审计研究2006年第5期。11刘家义：论国家治理与国家审计，中国社会科学2012年第3期。责任编辑：张超一140万方数据