谈公路经营企业财务管理与会计核算的几点特殊要求及建议(共4页).docx

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1、精选优质文档-倾情为你奉上谈公路经营企业财务管理与会计核算的几点特殊要求及建议论文关键词:公路经营企业 会计核算 特殊要求1.在公路经营企业会计核算办法中，应当客观反映公路经营企业财务管理与会计核算所涉及的以下特殊要求公路经营企业是实行特许经营制度的公司制企业。持续经营假设也许不适用于公路经营企业。特许经营年限决定着公路固定资产折旧年限和公路无形资产摊销年限。2.根据企业会计制度及其有关规范的要求，企业包括应收账款和其他应收款在内的全部应收款项都需要根据未来发生坏账损失的相对可能性计提坏账准备金；坏账准备金的计提方法和计提比例由企业自行确定。公路经营企业本应按照这一要求进行应收款项的管理。考虑

2、到公路车辆通行费收入基本上属于现金收入，目前绝大多数公路经营企业不存在拖欠应收账款的问题，因而建议在公路经营企业会计核算办法中明确“公路经营企业可以不计提坏账准备”。根据企业会计准则存货、企业会计制度及其有关规范的要求，公路经营企业的期末存货本应按照“成本与可变现净值孰低”的原则计价，并将可变现净值低于成本部分金额作为存货跌价损失计入当期损益。考虑到公路经营企业的业务特点决定了其存货在总资产中所占比重很低，是否计提存货跌价损失对当期损益的影响微乎其微。因而建议在公路经营企业会计核算办法中明确“公路经营企业可以不计提存货跌价准备”。根据企业会计准则固定资产、企业会计制度及其他有关规范的要求，公路

3、经营企业的期末固定资产本应按照“成本与可变现净值孰低”的原则计价，并将可变现净值低于成本部分金额作为固定资产减值损失计入当期损益。考虑到公路经营企业的固定资产主要是“公路及附属设施”，一般不会发生“减值”；其他固定资产所占比重较低，是否计算固定资产减值损失对当期损益的影响微乎其微。遵循“重要性”原则，建议在公路经营企业会计核算办法中明确“公路经营企业可以不计提固定资产减值准备”。根据企业会计准则无形资产、企业会计制度及其有关规范的要求，公路经营企业的期末无形资产本应按照“成本与可变现净值孰低”的原则计价，并将可变现净值低于成本部分金额作为无形资产减值损失计入当期损益。考虑到公路经营企业的无形资

4、产主要是“公路收费权”和“土地使用权”，一般不会发生“减值”；其他无形资产所占比重较低，是否计算无形资产减值损失对当期损益的影响微乎其微。遵循“重要性”原则，建议在公路经营企业会计核算办法中明确“公路经营企业可以不计提无形资产减值准备”。3.目前公路经营企业固定资产管理的一个显着特点，是将公路基础设施作为固定资产进行管理。在高速公路公司财务管理办法中，公路经营企业的固定资产分为公路及构筑物、安全设施、通讯设施、监控设施、收费设施、机械设备、车辆、房屋及建筑物以及其他固定资产。通过理论分析和必要的调查研究，我们认为，将安全设施作为固定资产来管理，理论上缺乏依据，实践中也不好操作。因此在制定公路经

5、营企业会计核算办法时，建议将公路及构筑物和安全设施合并为一类，统称“公路及附属设施”。4.关于固定资产折旧年限，主要涉及到“公路及构筑物”的折旧年限问题。高速公路公司财务管理办法第六十九条规定，公路及附属设施不属于清算资产，因为该项资产需在经营期限终了无偿交还国家。且根据中华人民共和国公路法第六十六条的规定，交还国家的公路“应处于良好的技术状态”。高速公路公司财务管理办法附件一中还规定了公路及构筑物折旧的不同年限，这与“公路收费经营期限最长不超过30年”的规范存在明显的矛盾。试想，如果公路及构筑物采取30年的折旧年限，而公路收费经营期限只有25年，公路经营企业如何通过计提折旧收回投资？如果公路

6、及构筑物采取20年的折旧年限而收费经营期限为25年，那么到了经营期的第20年末，公路经营企业是否应当对资产进行更新？如果更新，投资如何回收？解决这一问题较理想的基本思路是：（1）将应在收费经营期限终了无偿交还国家的公路及构筑物以及安全设施等合并作为“公路及附属设施”类别；（2）“公路及附属设施”的折旧年限以及在收费经营期限届满需拆除的收费站设施的折旧年限与收费经营期限保持一致；这些资产计提折旧时不预计残值。（3）“公路及附属设施”在使用过程中所涉及的局部更新费用，包括更换路面、标志、标线、护栏、护网等，一律作为“固定资产修理支出”来解决。5.关于固定资产的折旧方法，高速公路公司财务管理办法中规

7、定，“对通讯、收费、监控设施，可以采用双倍余额递减法和年数总和法”。本文认为，采用加速折旧法的主要作用不是为了按照稳健原则人为地减少当期利润，而是为了通过减少应纳税所得额而进一步推迟缴纳所得税的时间。影响应纳税所得额的折旧属于计税折旧；计税折旧由税法决定，企业无权变动。可以认为，会计折旧采用加速折旧方法意义不大，并且计算方法复杂，所以本文主张除了公路及附属设施采用工作量法计提折旧以外，其他固定资产应当一律按平均年限法折旧。关于采用工作量法计提公路资产折旧的问题。高速公路公司财务管理办法中规范工作量法计提折旧的基本做法是：根据预计总车流量计算单位车流量折旧额；根据实际车流量和单位车流量折旧额的乘

8、积计算实际折旧额。这样规定的缺陷在于：由于收费经营期限由国家规定，所以当实际车流量不等于预计车流量时，实际计提折旧额不等于应计提折旧额。根据我国高速公路运营实践来看，除了广东省等极少数地区的收费公路以外，绝大多数收费公路投入营运以后的实际车流量要低于预计车流量，这意味着公路经营企业无法通过计提折旧来回收投资额。解决问题的基本思路是：如果公司根据收费经营期限内的预计总车流量来计算单位车流量的折旧额，则就应当也根据预计的分年度车流量与单位车流量折旧额的乘积来确定该年度应计提的折旧额，以保证公司可以通过固定资产折旧收回全部投资。目前，深圳高速、福建高速等公路上市公司采取每间隔一定期间，根据实际交通量

9、与预计交通量的差额调整折旧的做法。粤高速采取工作量法计提折旧的依据是预期的交通量。山东马龙高速在实务中采取了按照平均年限法计提公路固定资产折旧的做法。6.公路经营企业的无形资产主要是公路收费权和土地使用权。公司有偿取得的已建成收费公路收费权，应当作为公司的无形资产；根据中华人民共和国公路法以及中华人民共和国物权法（草案）等有关规定，公路经营企业所拥有的，只是有期限的公路收费权。所以，无论是企业投资建造的，是国家投入的，还是企业投资购买的，都应当作为公司的无形资产（公路收费权）而不是固定资产。公路法和收费公路管理条例赋予了收费公路收费权，涉及公路资产的重要物权概念有3项。第一项是所有权；第二项是

10、收费公路经营权；第三项是收费公路收费权。我国的收费公路，不管是收费经营公路还是收费还贷公路，其法律基础都是公路收费权而非公路资产。根据公路法的第六十条表述，不管是转让收费权的公路，还是国内外经济组织投资建设的公路，所规定的都是收费经营，既不是资产经营也不是经营权经营。但不管是经营型收费公路还是还贷型收费公路，其收费权均不具有资产处置权、完全的产品定价（收费标准确定）权和产品销售（谁可使用收费公路）权的权能。公司为修建高速公路通过出让方式取得的有期限的土地使用权，其价值摊销期应与该公路的收费经营期保持一致。在公司对外转让通过建造取得的公路收费经营权时，应将所涉及的固定资产和土地使用权账面价值全部

11、转出。物权法（草案）第五十五条只规定道路、电力、通讯、天然气等公共设施依照法律规定为国家所有的才属于国家，但到目前为止，公路资产属于国家所有的法律表述还没有明确，建议在以后公路法修订中，应对此加以明确。7.公路基本建设是公路经营企业承担的主要工作任务之一。高速公路公司财务管理办法中规定，公司在建设公路期间发生的与建设公路有关的支出，分别计入建筑安装工程投资、设备投资、待摊投资和其他投资。由于公路经营企业实行基本建设财务与经营财务并轨，所以公路工程成本应当包括建筑安装工程投资支出、设备投资支出和待摊投资支出；公路基本建设期间根据项目概算发生的不需要通过建筑安装工作即可形成交付使用资产的其他投资，

12、直接形成公司的各类资产。8.关于成本费用的核算，我们认为，所有的通行养护成本都属于“公路经营成本”的范畴。所以，有必要将公路经营企业会计制度中的“公路经营成本”更名为“公路维护成本”。根据核算与管理的需要，公路维护成本可以进一步划分为公路小修保养成本、公路大中修工程成本、公路改建成本等。公路收费权资产和公路用地的土地使用权资产是公路经营企业经营性资产的主要组成部分；因此公路收费权价值摊销和公路用地的土地使用权价值摊销额应当作为公路经营成本的重要组成部分。由于这部分价值金额巨大，如果将其列入管理费用，既夸大了管理费用的实际发生额，又会导致公路经营成本数据失真，对公路经营企业的成本费用管理非常不利

13、。对此，将公路经营成本划分为公路维护成本、公路收费权摊销成本、公路灾害预防及抢修成本、公路绿化成本、征收业务成本、其他成本等六类是必要的。9.应当重视对公路经营企业清算资产的有效管理。不应当将经营期限届满需要无偿移交国家的公路资产（包括公路及构筑物、安全设施、监控设施等）、需要拆除的收费站设施以及其他费用性资产作为公路经营企业的清算资产。扣除这些资产以后，公路经营企业的清算资产寥寥无几。由于公路经营企业在经营期限终了应当按照国家的规定将公路及附属设施无偿交还国家：将设置在公路主线上的收费用建筑物拆除，所以这些资产不应当作为清算资产。我们认为，公路及附属设施应当包括：公路及构筑物、安全设施、通讯

14、设施以及其他需要在经营期限终了无偿交还国家的设施或者资产。公路经营企业应当根据与政府主管部门签订的收费权转让协议或者公路特许经营协议中的具体规定，明确“公路及附属设施”以及其他需在经营期末交还国家或者拆除、不应当作为清算资产的各类资产的内涵，以利于规范财务行为，保证公路经营企业的财务管理活动科学、有序地进行。10.关于在公路收费经营实务中所存在的收费权转让问题，我们主张采取两种不同的思路进行财务处理。在法律、法规许可公路经营企业转让收费权的前提下，可以将公路经营企业转让收费权视为对公路资产的“投资回收”；作为固定资产入账的公路资产，可通过“固定资产清理”将固定资产的账面价值与转让净收入的差额计

15、入当期损益；作为无形资产入账的公路资产，视同无形资产出售直接将其账面价值与转让净收入的差额计入当期损益。如果法律、法规尚未明确公路经营企业可以转让收费权，则可将转让收费权行为视同“将收费权提前交还国家”处理。转出资产的账面净值相应冲减国家资本金；收到政府拨入的转让费收入按照合同约定做增加国家资本金处理。11.向投资者分配公路资产折旧或者公路收费权价值摊销额，属于公路经营企业投资与收费经营业务的一种特殊要求。如果承认这一做法是合理的，则意味着在公路经营企业不实行资本保全。实行资本保全除了保障企业正常经营以外，主要是为了维护企业债权人的合法权益。由于实行有限责任制度的公司制企业的出资人只是以其出资

16、额为限对公司承担责任，公司以其全部资产对公司的债务承担责任，所以公司的出资人只能够在公司清算时偿还了全部债务以后，再收回出资额。与一般企业不同，由于实行特许经营制度，所以公路经营企业无法按照我国公司法的要求，“以其全部资产对公司的债务承担责任”。实际上，公路经营企业属于以其自身的预期经营现金净流量来对外承担债务偿还责任的一种特殊企业。对此，公司投资者通过分配折旧或者价值摊销提前收回投资，并不会影响公司债权人的合法权益。另一方面，如果公路经营企业只希望在有限的收费经营期限内经营特定的收费公路，并不打算通过投资建造新的收费公路或者投资收购公路收费权来扩大经营规模，则有可能导致通过收取车辆通行费收入

17、而产生的经营现金净流入量闲置。维护投资者权益的理想做法也许就是按期对现金净流入量（包括公路资产折旧或公路收费权价值摊销以及经营利润）进行合理分配。12.按照建立现代企业制度的要求，企业的财务开支标准应当由企业的董事会或财务决策机构明确；按照“财税分流”的改革思路，属于税务上的规范，不应当在财务制度或者会计制度中出现。对此，我们建议，公路经营企业不再按照工资总额14计提职工福利费，不使用“应付福利费”科目；发生的福利费可以据实计入当期的损益。财税上的差异可依法进行纳税调整。实际上，在“民航企业会计核算办法”中已经明确了这种做法。我们希望在公路经营企业也实行这种做法。参考文献 1国务院令第417号收费公路管理条例 s20049-13财政部，交通部财工字号高速公路公司财务管理办法 S1997326财政部，交通部财会字号公路经营企业会计制度 S1998610周国光公路经营企业财务管理与会计核算有关问题的探讨J交通财会，2002 (1 1)周国光着公路行业财务管理学M北京：人民交通出版社，2005周国光制定 公路经营企业会计核算办法的基本思路J交通财会2005 (8)2432专心-专注-专业