建筑业营改增的挑战及应对措施_曲乐.docx

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1、一、 研允背景 李克强总理在求是杂志发表 的关于深化经济体制改革的若干问 题一文指出，营改增分五步曲：第 一步，2014年继续扩大实行营改增范 围；第二步， 2015年基本实现营改增 全覆盖；第三步，进一步完善增值税 税制；第四步，完善增值税税制；第 五步，实行增值税立法。此外，财政 部、国家税务总局文件中指出：在现 行增值税 17%标准税率和13%低税率 基础上，新增 11%和 6%两档低税率。 其中，交通运输业、建筑业等适用 11%税率。由此可见，随着国家营改 增工作的全面推进，建筑业营改增已 整体步入准备阶段。菅改增是国务院 根据经济社会发展的新形势，从全面 深化改革的总体部署出发做出的

2、重要 决策，是深化财税体制改革的重要举 措，但税种的变化将给建筑业产生较 大挑战。就营改增对建筑企业的挑 战，本文从以下几个方面进行分析， 并提出 一 系列应对措施。 二 、 挑战 (一）房产的销售、建筑周期长造 成无法及时取得进项税发票 根据我国增值税暂行条例的规 山西财税 SHANXI CAISHUI 工作研究 定，纳税人对产品进行销售或者提供 劳务，则增值税纳税义务的时间为收 到销售货款，取得销售凭证的当天、 发出货物或合同规定的时间等。由于 建筑行业的特点是工程工期较长，工 期导致取得进项税发票和销项税发票 时间跨度大，采购物资的时点与实际 销售对外开具发票的时点往往不对 应，即进项税

3、票难以与相对应的销项 票进行抵扣。 (二）采购关联行业经营不规范造 成建筑业实际税负增高 建筑材料来源方式广泛，增值税 进项税额抵扣难度大，实际税负可能 增加。具体表现在： 1. 甲供材料。甲供材是指建筑工程 中工程发包方（合同中的甲方）提供 工程用各类材料物资、动力等给施工 企业 （ 合同中的乙方），工程施工企业 依合同约定负责其 工程施工作业，并 向工程发包方收取工程款项。营改增 后，发包方通过甲供材料可以获得进 项税发票，如果发包方是开发企业明 显会偏向于这种业务模式。这样对于 建筑施工企业只能取得相应数额的一 张结算单，无法取得进项税发票进行 抵扣。同时在销项方面，建筑施工企 业过去计

4、算营业额的时候，不管材料 是甲供材料还是直接采购的材料，都 会把建筑材料的价值算到整个的工程 造价中去，营改增之后，如果继续按 照以前的做法去做，那么就会出现增 值税整个税基是包括了所有建筑材料 的金额在内去计算的增值税销项，但 是没有取得相应的建 筑材料的进项， 从而无法去做抵扣而增值税的税负会 明显提高。 2. 砖、瓦、灰、砂、石等地方材料 及辅助材料 。一 是建筑业的上游供货 商，如经营沙石、材料的企业，很多 都是小规模纳税人，个体户甚至私 人。从这些经营和财务管理不规范的 企业，建筑企业是难以取得相关进项 发票的。二是建筑施工的工程项目地 点分布全国各地，很多项目位置比较 偏远，因此工

5、程所需砖瓦、砂石料等 材料由于成本的原因无法运输到工程 项目施工地，只能在当地的个体经营 者手中购买，有些地方还存在垄断经 营的现象。 (三） 劳务成本占比较大，取得进 项税发票较为困难 在建筑业项目工程中，人工成本 所占的比例很大，约占全部工程成本 的 30%左右。但是，建筑企业的人工 大多来自劳务公司外购和零散农民 工，建筑企业很难获得相应的进项税 发票，势必会加大建筑施工企业人工 费的税负。 (四） 建筑业纳税地点发生变化可 能导致税负增加 根据中华人民共和国营业税暂行 条例相关规定， “ 纳税人提供的建筑业 劳务应当向应税劳务发生地的主管税 务机关申报纳税。 ” 根据中华人民共和国增值

6、税暂行 条例实施细则规定， “ 固定业户应当向 其机构所在地的主管税 务机关申报纳 税。总机构和分支机构不在同一县 (市）的，应当分别向各自所在地的主 管税务机关申报纳税；经国务院财 政、税务主管部门或者其授权的财 政、税务机关批准，可以由总机构汇 总向总机构所在地的主管税务机关申 报纳税。 ” 从国家相关规定可以看出，建筑 业中现行营业税在应税劳务发生地征 收，而增值税根据固定业户一般是根 据机构所在地征收。那么对于不在同 一县（市）的总分机构关于销项税发 票的开具和进项税发票的取得就会存 53 山西财税 SHANXI CAISHUI 工作研究 在协调问题，即造成总机构有进项无 销项而分支机

7、构有销项无进项税的情 况，而它们只能分别在当地缴纳增值 税，致使税负增加。 (五）建筑业管理层级、业务模式 对进项税发票的抵扣可能存在阻碍作 用 目前大型建筑企业大多实行 “ 总 部一二级企业集团一三级子企业一工 程项目部 ” 的四级管理架构，实行多 级法人管理。根据当前市场环境和资 质要求，以二级企业集团资质中标的 项目占有较大的比重，而施工通常由 2级子公司所属项目部负责实施，造 成了合同主体、核算主体、发票主体 不统一，直接影响增值税进项税的正 常抵扣，对法人内部总体统筹也会造 成一些影响。 此外，建筑企业工程挂靠现象较 为普遍。被挂靠方以收取一定比例的 挂靠费取得利润，现场管理主要由挂

8、 靠方负责。但是为降低采购成本，挂 靠方购买材料往往不要发票，被挂 靠 单位就不能获得进项抵扣发票，税负 自然就会提高。挂靠经营双方虽然貌 似利益共同体，但在实践中，被挂靠 方对挂靠方的管理通常是松散的，挂 靠方实际上处于个体经营状况，被挂 靠方实质上是收取挂靠方的管理费。 如果营改增后，被挂靠方为一般纳税 人，由被挂靠方对外开出增值税专用 发票，但成本对应的进项税额扣税凭 证与销项税额无法配比时，就会造成 税负激增。值得关注的是，营改增 后，除总承包、专业分包能取得增值 税专用发票据实抵扣外，其他经营模 式由于合同签订方与实际承包方分 离，名称不一致都无法进行抵扣。 (六 ） BT项目的发票

9、与利息若不 分别核算，可能会加重企业税负 BT,即建设一移交，是基础设施 项目建设领域中采用的一种投资建设 模式，系指根据项目发起人通过与投 资者签订合同，由投资者负责项目的 融资、建设，并在规定时限内将竣工 后的项目移交项目发起人，项目发起 人根据事先签订的回购协议分期向投 资者支付项目总投资及确定的回报。 营改增后，因为建筑业与金融业的增 值税率不同，分别为 11%、6%,假如 不分别明细核算，税务机关按 “ 从高 原则 ” 计征税，那企业就会加重税负。 三、应对措施 (一）加强合同管理 1. 完 善合同签订。因为房产的销 售、建筑的周期较长，就建筑业在生 产中会产生跨期问题，建筑企业在与

10、 业主签订施工合同时，要明确付款条 件、付款时间以及付款方式等要素， 争取施工进度与业主计价和拨款同 步，更要积极争取业主预付账款。即 建筑企业应在采购合同中应根据施工 进度开发票，尽可能在获得销项税发 票的前提下再索要进项税发票，避免 出现诸如： “ 全部款项付完后，由供货 方开具发票 ” 此类条款。而应将合同 条款设为 “ 根据实际支付金额，由供 货方开具发票 ” 。 2. 严格合同审批。建立法人直接管 控合同签订的工作机制。所有合同均 要纳入法人集中管控范围。确保应税 业务合同与纳税主体单位名称的一致 性。 3. 开展合同梳理。对于营改增前已 签未完合同，由公司组织相关部门， 指导项目部

11、开展合同梳理工作。对未 完合同在过渡期内能完成结算的，抓 紧合同外变更调差等费用的批复计 划，及早结算拨付；对未完合同在过 渡期内不能完成结算的，与建设单位 协商合同调整事项，沖签订补充协 议。因为对于这些在新政出台前就产 生的旧合同，成本大部分已经发生， 建筑企业应尽快将旧合同采用旧办法 核算清理 3 (二） 优化供应商选 择 营改增后，供应商身份直接决定 物资设备进项税额抵扣情况，为此建 筑企业必须把整个合同，把招投标的 条款，交易的安排，都要做重新的梳 理。具体把握以下事项：一是首选具 有增值税 d般纳税人资格的上游供应 商，并在合同中对开具增值税专用发 票予以明确。二是选择小规模纳税人

12、 时，应对交易价格进行商谈，并要求 对方提供税务机关代开的增值税专用 发票。 3是考虑提供增值税专 W发票 可抵扣因素与不能提供增值税专用发 票带来的价格优惠之间的平衡，以便 节约采购时间和费用，力求效益最大 化。四是针对目前建筑行业 “ 甲供 材 ”的不利影响，建筑施工企业在签 订工程承揽合同时尽量签订包工包料 的合同，对于不能签订的，应积极与 开发商沟通协商，尽量降低 “ 甲供 材 ” 的比例，或者改 “ 甲供材 ” 为 “ 甲控材 ” 以获得更多的进项税发票。 “ 甲控材 ” 是指在建筑开发商（甲方 ） 的监督控制下，施工企业（乙方 ） 进 行建筑材料招投标，选择供应商，签 订购货合同，

13、支付材料费。值得一提 的是，根据工程的性质，建筑施工企 业在接受政府工程时签订包工包料或 “ 甲控材 ” 的合同较容易；而对于商业 工程而言，因为房地产开发商也要考 虑它的增值税税负，所以建筑施工企 业在 签订合同时想要争取包工包料、 “ 甲控材 ” 的政策较为被动，不如通过 提高合同收人以转移税负。 (三） 创新税务思路 1.随着营改增政策的不断全面与完 54 善，预期建筑企业可以去劳务公司请 劳务人员，这样人丁成本的进项问题 可以有望解决。但是，对于劳务公司 这种微利企业而言，在按照适应税率 计征增值税销项税时，却没有足额进 项税额可抵扣，劳务公司势必会将增 加的税负转嫁到施工企业。作为施

14、工 企业如可以引进先进的机械设备和流 水线，通过提高机械设备装备水平和 自动化水平，减少作业人员，这样不 仅可以降低人工费支出，还可以取得 购置固定资产的进项税发票进行抵扣。 2.建筑企业的钢筋、水泥等材料的 运输费用的筹划。有的企业有自己的 运输部门，但如果运输需求量大，从 节税角度考虑，可以设立自己的运输 子公司。这样母公司可获得相应进项 税发票。 (四）完善税务管理机制，做好培 训工作 由于建筑施工企业点多、线长、 面广的特点，对发票的保管和传递显 得尤为重要，发票保管不善或在传递 过程中出现丢失、毁损现象，将会给 企业带来严重的损失。营改增前，建 筑企业应让经营、造价、生产、材料 等管

15、理人员加强对增值税的认识和了 解，清楚增值税 “ 一般纳税人与小规 模纳税人 ”的区别、 “ 普通发票与增值 税专用发票 ”的区别，清楚增值税是 价外税，营业税是价内税，合同价是 含税价，在增值税下营业收入要按不 含税价核算；要认识到营改增后，施 工企业成本发票不但与企业所得税有 关，而且与增值税密切相关。要依法 树立 “ 索取发票，降低税负 ”的意 识。与此同时，建筑企业财务应加强 学习，熟悉并掌握增值税法规知识， 做好营改增的衔接工作，把好增值税 发票审核关口，处理好增值税账务， 合 理筹划，降低税负。 (五）调整公司组织结构，减少管 理级次 根据当前市场环境和资质要求， 构建公司级次应遵

16、循 “ 扁平化 ” 管理 要求，尽量减少公司级次。针对增值 税固定业户不在同 县（市）的总分 机构属地纳税原则，建筑企业可根据 Plj西财税， F SHANXI CAISHUI 2015年第 7期 工作研究 实际条件考虑由总公司采购之后移到 分支机构，作为视同销售，同样可获 得销项发票，分支机构可获得进项发 苗 (六） 检查公司的业务运作模式， 摸清挂靠、分包、转包项目情况以及 未来的发展趋势 挂靠经营必须将挂靠方的经营收 支全部纳人被挂靠方的财务会计核 算，并且利益分配以被挂靠方的利润 为基础，避免个人挂靠经营承揽工程 项目的行为，尽可能取得与销项发票 对应的进项发票。 (七） 对新签的 BT项目，分别明 细核算 对新签的 BT项目，要就工程价 款、借款利息分别签订工程施工合 同、融资费用合同，工程收入与利 息收入要分别核算，分类计税。 作者单位：山西省民航机场集团 公司 责任编辑：王建国