公司分立的那些事儿——分立税会详解(共14页).doc

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1、精选优质文档-倾情为你奉上公司分立的那些事儿分立税会详解 分立，是指一家企业(以下称为被分立企业)将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业(以下称为分立企业)，被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。公司分立业务的经济主体包括被分立企业、分立企业和被分立企业的股东。本文分别讨论三方的税务及会计处理。分立业务的类型(一)按照分立后组织形式的变化，可分为存续分立和新设分立。1.存续分立，又称派生分立。是指一个公司将一部分财产或营业依法分出，成立两个或两个以上公司的行为。在存续分立中，原公司继续存在，原公司的债权债务可由原公司与新公司分别承担，也可按协议由原公司独立承担。

2、新公司取得法人资格，原公司也继续保留法人资格。存续分立可表示为：甲公司(变更)甲公司(变更后的甲公司) 乙公司(新设)2.新设分立，又称解散分立。指一个公司将其全部财产分割，解散原公司，并分别归入两个或两个以上新公司中的行为。在新设分立中，原公司的财产按照各个新成立的公司的性质、宗旨、业务范围进行重新分配组合。同时原公司解散，债权、债务由新设立的公司分别承受。新设分立，是以原有公司的法人资格消灭为前提，成立新公司。新设分立可表示为：甲公司(注销)乙公司(新设) 丙公司(新设)(二)按照分立后股权结构的变化，可分为让产分权式分立、让产赎权式分立、让产扩股式分立、股权分割式分立。1.让产分权式分立

3、是指公司将没有法人资格的部分营业分立出去成立新公司，将新公司的股权按比例分配给被分立企业的全部股东。分立企业的股权结构(股权人数及股权比例)与被分立企业相同。让产分权式分立可表示为：甲(A、B、C、D)甲(A、B、C、D) 乙(A、B、C、D)2.让产赎权式分立是指公司将没有法人资格的部分营业分立出去成立新公司，将新公司的股权分配给被分立企业的部分股东，换回其在被分立企业的股份，从而这部分股东不再持有被分立企业的股份。让产赎权式分立可表示为：甲(A、B、C、D)甲(A、B) 乙(C、D)3.让产扩权式分立是指公司将没有法人资格的部分营业分立出去成立新公司，新公司的股权可能是按照比例分配给被分立

4、企业的全体股东，也可能是分配给被分立企业的部分股东，但不管是哪种形式，分立后的企业同时还吸收部分新股东的投资。让产扩权式分立常见的方式有：甲(A、B、C、D)甲(A、B、C、D) 乙(A、B、C、D、E)甲(A、B、C、D)甲(A、B) 乙(C、D、E)4.股权分割式分立是指公司分割组成两家以上的新公司，原公司解散。这种分立方式实质上就是新设分立(解散分立)。其表现形式也有两种：分立企业的股权结构与被分立企业相同或不同。即：甲(A、B、C、D)乙(A、B、C、D) 丙(A、B、C、D、E)甲(A、B、C、D)乙(A、B) 丙(C、D)纵观以上各种分立方式，它们有一个共同的特点，那就是由一个法人

5、分立为两个或两个以上的法人。分立业务的税务处理(一)分立业务的企业所得税处理关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知(财税【2009】59号，以下简称“通知”)规定，分立业务的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。1.特殊重组特殊重组应同时满足下列基本条件：(1)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。(2)企业分立后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。(3)企业分立中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。公司分立符合上述基本条件，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企

6、业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按下列方法进行税务处理：(1)分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。(2)被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。(3)被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。(4)被分立企业的股东取得分立企业的股权(以下简称“新股”)，如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权(以下简称“旧股”)，“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其

7、取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零;或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。(5)特殊重组交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)(非股权支付金额被转让资产的公允价值)由此可见，特殊重组除需满足“合理的商业目的”、“经营连续”、“权益连续”三个条件外，还要求分立企业股东取得的股权支付

8、额达到整体交易支付总额的85%。存续分立中的交易支付总额是指所剥离的净资产(资产-负债)的公允价值，包括股权支付额和非股权支付额。其中，股权支付额是指被分立企业的股东持有分立企业股权的公允价值，非股权支付额是指被分立企业的股东从被分立企业直接取得的现金和非现金资产的公允价值。新设分立(解散分立)中的交易支付总额实际就是被分立企业净资产的公允价值，其中股权支付额是指被分立企业的股东持有各个分立企业股权的公允价值。被分立企业的股东取得的除股权支付额之外的现金和非现金资产为非股权支付额。案例1：甲公司由A、B股东投资组建，注册资本1000万元(A公司出资700万元、B公司出资300万元，股权比例分别

9、为70%、30%)。分立基准日，资产负债表显示资产总额3000万元(公允价3800万元)，负债2000万元(公允价2000万元)，净资产1000万元(公允价1800万元)。甲公司将1200万元资产(公允价1400万元)、负债300万元(公允价300万元)剥离成立乙公司。也可以理解为甲公司将所剥离的净资产支付给A、B股东，再由A、B股东出资成立乙公司。如果A、B将所取得的净资产(资产、负债)全部用于设立乙公司，从而持有乙公司股权，说明股权支付额占整体交易总额的比例为100%，可适用特殊性税务处理办法。乙公司账面反映资产总额1400万元、负债300万元，实收资本1100万元(A、B股东的股权比例仍

10、为70%、30%)。假设实收资本确定为500万元，则资本溢价为600万元。(1)甲公司所剥离的资产不确认资产转让所得，相应地，乙公司取得资产的计税基础只能以原有计税基础确定。(2)甲公司以前年度的亏损(应纳税所得额)可以按照分立资产(公允价)占分立前总资产(公允价)的比例划分，由分立企业和被分立企业在剩余的年限内继续弥补。(3)A公司和B公司不视同转让旧股，购买新股处理。新股和旧股的计税基础按下列方法确定：由于A、B公司未放弃“旧股”，则A、B股东对乙公司投资的计税基础可确定为零，A、B股东对甲公司投资的计税基础不变，或者按下列方法确定新股和旧股的计税基础：A持有新股的计税基础=剥离净资产/总

11、净资产旧股计税基础=1100/1800700=427.78万元调整后A持有旧股的计税基础=700-427.78=272.22万元B持有新股的计税基础=剥离净资产/总净资产旧股计税基础=1100/1800300=183.33万元调整后B持有旧股的计税基础=300-183.33=116.67万元案例2：仍引用例1资料。如果A、B将所取得资产中的现金100万元留下(A公司70万元、B公司30万元)，其余资产、负债用于成立乙公司，则留下的现金为非股权支付额，A、B持有乙公司的股权的公允价为股权支付额。股权支付额/交易总额100%=乙公司净资产公允价/剥离净资产公允价100%=1000/1100100%

12、=90.91%85%，仍然符合特殊重组的条件。(1)A公司、B公司不视同转让旧股，购买新股处理，但必须确认非股权支付额所蕴含的应纳税所得额。A公司应确认非股权支付对应的股权转让所得=(被剥离资产的公允价值-被剥离资产的计税基础)(非股权支付金额被转让资产的公允价值)=(1400-1200)(70/1100)=12.73万元或=(1100-900)(70/1100)=12.73万元B公司应确认非股权支付对应的股权转让所得=(1400-1200)(30/1100)=5.45万元或=(1100-900)(30/1100)=5.45万元(2)新股和旧股的计税基础的确定由于A、B公司未放弃“旧股”，则A

13、、B股东对乙公司投资的计税基础可确定为零，A、B股东对甲公司投资的计税基础不变，或者按下列方法确定新股和旧股的计税基础：A持有旧股的计税基础应调减数=1100/1800700=427.78万元调整后，A持有旧股的计税基础=700-427.78=272.22万元A持有新股的计税基础=旧股计税基础调减数-收到的非股权支付额 非股权支付额所蕴含的股权转让所得=427.78-70 12.73=370.51万元同理，B持有旧股的计税基础应调减数=1100/1800300=183.33万元调整后，B持有旧股的计税基础=300-183.33=116.67万元B持有新股的计税基础=183.33-30 5.45

14、=158.78万元分立业务的税务处理(一)分立业务的企业所得税处理2.一般重组在分立重组实务中，通常很少出现被分立企业的股东取得非股权支付额的情形，因此一般均符合特殊重组的条件。除符合适用特殊性税务处理规定的外，企业分立，当事各方应按下列规定处理：(1)被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。(2)分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。(3)被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。(4)被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。(5)企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。分立业务适用一般重组政策时相对简单，但需

15、注意下列问题：存续分立下，被分立企业的股东取得的对价视同被分立企业分配处理。对价包括股权支付额(分立企业净资产的公允价值)和其他非股权支付额(现金、非现金资产公允价)。该分配额不超过被分立企业留存收益份额的部分，属于股息性所得，免征企业所得税。超过股息所得的部分，视同投资成本的回收，相应冲减旧股(存续企业)的计税基础。新股的计税基础按照分立企业净资产公允价值的份额确定。新设分立下，被分立企业需计算清算所得，被分立企业的股东视同转让旧股(解散企业)，购买新股(分立企业)处理。取得的全部对价(分立企业净资产公允价值份额、非股权支付额的公允价值)扣除被分立企业留存收益份额1和投资计税基础后的差额，确

16、认股息所得或损失。如果留存收益为负数，按零计算。取得新股的计税基础按照公允价值确定(分立企业净资产公允价值份额)。3.其他问题(1)一般重组分立各方税收优惠政策的衔接企业重组业务企业所得税管理办法第十五条规定，企业分立适用一般重组处理办法的，分立企业涉及享受税法第五十七条规定中就企业整体(即全部生产经营所得)享受的税收优惠过渡政策尚未期满的，仅就存续企业未享受完的税收优惠，按照通知第九条的规定执行。即，在企业存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额(亏损计为零)乘以分立后存续企业资产

17、占分立前该企业全部资产的比例计算。注销的被分立企业未享受完的税收优惠，不再由存续企业承继;分立而新设的企业也不得再承继或重新享受上述优惠。被分立企业和分立企业按照税法的税收优惠规定和税收优惠过渡政策中就企业有关生产经营项目的所得享受的税收优惠承继问题，按照实施条例第八十九条规定执行。(2)特殊重组分立各方税收优惠政策的衔接根据通知第六条第(五)项第2目规定，企业分立，已分立资产相应的所得税事项由分立企业承继，这些事项包括尚未确认的资产损失、分期确认收入的处理以及尚未享受期满的税收优惠政策承继处理问题等。其中，对税收优惠政策承继处理问题，凡属于依照税法第五十七条规定中就企业整体(即全部生产经营所

18、得)享受税收优惠过渡政策的分立后的企业性质及适用税收优惠条件未发生改变的，可以继续享受分立前被分立企业剩余期限的税收优惠。分立前被分立企业按照税法的税收优惠规定以及税收优惠过渡政策中就有关生产经营项目所得享受的税收优惠承继处理问题，按照实施条例第八十九条规定执行。(3)公司分立适用特殊重组处理办法的，企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。(4)企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组

19、规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。(二)其他税种的处理1.增值税根据国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告(国家税务总局公告2011年第13号)，“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。”国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告(国家税务总局公告2013年第66号)，“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债经多

20、次转让后，最终的受让方与劳动力接收方为同一单位和个人的，仍适用国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告(国家税务总局公告2011年第13号)的相关规定，其中货物的多次转让行为均不征收增值税。”2.营业税国家税务总局关于纳税人资产重组有关营业税问题的公告(国家税务总局公告2011年第51号)规定，“纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给其他单位和个人的行为，不属于营业税征收范围，其中涉及的不动产、土地使用权转让，不征收营业税。”3. 土地增值税根据财政部、国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策

21、的通知(财税20155号)规定，“按照法律规定或者合同约定，企业分设为两个或两个以上与原企业投资主体相同的企业，对原企业将国有土地、房屋权属转移、变更到分立后的企业，暂不征土地增值税。”但该文件不适用于房地产开发企业。4. 契税根据财政部、国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知(财税201537号)文件规定，公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对分立后公司承受原公司土地、房屋权属，免征契税。投资主体相同，是指公司分立前后出资人不发生变动，出资人的出资比例可以发生变动。5.印花税根据财政部、国家税务总局关于企业改制过程中有关印花税政

22、策的通知(财税2003183号)规定，以分立方式成立的新企业，其新启用的资金账簿记载的资金，凡原已贴花的部分可不再贴花，未贴花的部分和以后新增加的资金按规定贴花。分立业务的会计处理公司分立，被分立企业只需将进入分立企业的资产、负债以原账面价值为基础结转确定，借记负债类科目，贷记资产类科目，差额借记权益类科目。分立企业按照资产、负债、净资产的原账面价值进行初始计量，对分立净资产可以按原所有者权益数记载，也可以将超过注册资本的部分记入“资本公积股本溢价(或资本溢价)”。被分立企业的股东放弃旧股取得新股，借记“长期股权投资分立企业”，贷记“长期股权投资被分立企业”，因股权比例变化还需考虑成本法与权益法核算方法的转换。专心-专注-专业