第5章金融资产.ppt

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1、课程主讲人：第5章 金融资产 中级财务会计 第五章 金融资产南京审计大学 路国平路国平南京审计大学 路国平No.1No.2No.3No.1掌握金融资产的内容及分类 No.1掌握各项金融资产的确认、计量及会计处理 No.2掌握金融资产减值的会计处理 No.3学习目标 第五章 金融资产南京审计大学 路国平教学重点与难点三类金融资产的确认、计量及会计处理难点金融资产减值的确认、计量及会计处理重点南京审计大学 路国平一、相关概念金融工具金融工具是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 企业用于投资、融资、风险管理的工具等第一节 金融资产及其分类南京审计大学南京审计大学 路

2、国平路国平发行普通股票（权益工具）发行公司债券（金融负债）购买甲公司债券（金融资产）甲公司乙公司购买甲公司股票（金融资产）金融工具概念的理解金融工具金融工具 南京审计大学 路国平现金应收款项应付款项债券投资股权投资等金融期货金融期权金融互换金融远期净额结算的商品期货等价值衍生/净投资很少或零/未来交割特征基本金融工具衍生(金融)工具南京审计大学 路国平金融资产金融资产是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产：（1）从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。（2）在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。（3）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生

3、工具合同，且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。（4）将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。 (1)从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。 例如，企业的银行存款、应收账款、应收票据和发放的贷款等均属于金融资产。 预付账款不是金融资产，因其产生的未来经济利益是商品或服务，不是收取现金或其他金融资产的权利。(2) 在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。在潜在有利条件下，与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。例如，企业购入的看涨

4、期权或看跌期权等衍生工具。【例例】2020年 1 月 31 日，丙上市公司的股票价格为 113 元。甲企业与乙企业签订 6 个月后结算的期权合同。合同规定：甲企业以每股 4 元的期权费买入6 个月后执行价格为 115 元的丙公司股票的看涨期权。2020 年 7 月 31 日，如果丙公司股票的价格高于 115 元，则行权对甲企业有利，甲企业将选择执行该期权。本例中，甲企业享有在潜在有利条件下与乙企业交换金融资产的合同权利，应当确认一项衍生金融资产。(3)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同，且企业根据该合同将收到

5、可变数量的自身权益工具。该合同将收到可变数量的自身权益工具。【例例】2020年 2 月 1 日，甲企业为上市公司，为回购其普通股股份，与乙企业签订合同，并向其支付 100 万现金。根据合同，乙企业将于 2020 年 6 月 30日向甲企业交付与 100 万元等值的甲企业普通股。甲企业可获取的普通股的具体数量以 2020年 6 月 30 日甲企业的股价确定。本例中，甲企业收到的自身普通股的数量随着其普通股市场价格的变动而变动。在这种情况下，甲企业应当确认一项金融资产。4. 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但以固定数量的将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同，但

6、以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。【例例】甲企业于 2020年2月1日向乙企业支付 5 000 元购入以自身普通股为标的的看涨期权。根据该期权合同，甲企业有权以每股 100 元的价格向乙企业购入甲企业普通股1 000 股，行权日为 2021年6月30日。在行权日，期权将以甲企业普通股净额结算。假设行权日甲企业普通股的每股市价为125元，则期权的公允价值为 25 000 元，则甲企业会收到 200 股（25 000/125)自身普通股对看涨期权进行净额结算。本例中，期权合同属于将来须用企业自

7、身权益工具进行结算的衍生工具合同，由于合同约定以甲企业的普通股净额结算期权的公允价值，而非按照每股 100 元的价格全额结算 1 000 股甲企业股票，因此不属于“以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金”。在这种情况下，甲企业应当将该看涨期权确认为一项衍生金融资产。二、金融资产的分类企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以摊余成本计量的金融资产金融资产企业管理金融资产的企业管理金融资产的业务模式业务模式是指企业如何管理其金融资产以产生现金流量。业

8、务模式业务模式决定企业所管理金融资产现金流量的来源是收取收取合同现金流量合同现金流量、出售出售金融资产还是两者兼有两者兼有。（一）企业管理金融资产的业务模式企业管理金融资产的业务模式应当以企业关键管理人员决定的对金融资产进行管理的特定业务目标为基础确定。（三种模式）1、以收取合同现金流量为目标的业务模式通过在金融资产存续期内收取合同付款来实现现金流量，而不是通过持有并出售金融资产产生整体回报。（如企业购买贷款组合）尽管企业持有金融资产是以收取合同现金流量为目标，但是企业无须将所有此类金融资产持有至到期。即使企业出售金融资产或者预计未来会出售金融资产，此类金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现

9、金流量为目标。在以收取合同现金流量为目标的业务模式下，金融资产的信用质量影响着企业收取合同现金流量的能力。企业在金融资产的信用风险增加时为减少信用损失而将其出售，金融资产的业务模式仍然可能是以收取合同现金流量为目标的业务模式。2、以收取合同现金流量和出售金融资产为目标的业务模式在该模式下，企业关键管理人员认为收取合同现金流量和出售金融资产对于实现其管理目标而言都是不可或缺的。【例】甲保险公司持有金融资产组合，为偿付保险合同负债提供资金。甲保险公司用金融资产的合同现金流量收入偿付到期的保险合同负债。为确保来自金融资产的合同现金流量足以偿付保险合同负债，甲保险公司定期进行重大的购买和出售金融资产的

10、活动，以不断平衡其资产组合，并满足偿付保险合同负债所需的现金流量。本例中，甲保险公司管理该金融资产组合的业务模式以收取合同现金流量和出售金融资产为目标。例如，企业持有金融资产的目的是交易性的或者基于金融资产的公允价值作出决策并对其进行管理。在这种情况下，企业管理金融资产的目标是通过出售金融资产以实现现金流量。即使企业在持有金融资产的过程中会收取合同现金流量，企业管理金融资产的业务模式也不是以收取合同现金流量和出售金融资产为目标，因为收取合同现金流量对实现该业务模式目标来说只是附带性质的活动。3、其他业务模式如果企业不是以收取合同现金流量为目标，也不是既以收取合同现金流量又出售金融资产来实现其目

11、标，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。金融资产的合同现金流量特征金融资产的合同现金流量特征是指金融工具合同约定的、反映相关金融资产经济特征的现金流量属性。（二）金融资产的合同现金流量特征 即：相关金融资产在特定日期产生的合同现金流量仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付 对于企业以溢价或折价购入或源生的、且具有提前偿付特征的债务工具，如果同时满足下列条件，则其符合本金加利息的合同现金流量特征：（1）提前偿付金额实质上反映了合同面值和已计提但尚未支付的合同利息，其中可能包括因提前终止合同而支付或收取的合理补偿。（2）在企业初始确认该金融资产时，提前偿付特征

12、的公允价值非常小。1、以摊余成本计量的金融资产、以摊余成本计量的金融资产金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以摊余成本计量的金融资产：（1）企业管理该金融资产的业务模式是以收取合同现金流量为目标。（2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。 （如银行发放的固定利率贷款）（三）金融资产具体分类例如，例如，银行向企业客户发放的固定利率贷款固定利率贷款，在没有其他特殊安排的情况下，贷款通常可能符合本金加利息的合同现金流量特征。如果银行管理该贷款的业务模式是以收取合同现金流量为目标，则该贷款可以分类为以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量

13、的金融资产。普通债券普通债券的合同现金流量是到期收回本金及按约定利率在合同期间按时收取固定或浮动利息。在没有其他特殊安排的情况下，普通债券通常可能符合本金加利息的合同现金流量特征。如果企业管理该债券的业务模式是以收取合同现金流量为目标，则该债券可以分类为以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产。企业正常商业往来形成的具有一定信用期限的应收账款应收账款，如果企业拟根据应收账款的合同现金流量收取现金，且不打算提前处置应收账款，则该应收账款可以分类为以摊余成本计量的金融资产以摊余成本计量的金融资产。 （二）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（二）以公允价值计量且其变动计入其他综

14、合收益的金融资产金融资产同时符合下列条件的，应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产：（1）企业管理该金融资产的业务模式既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标。（2）该金融资产的合同条款规定，在特定日期产生的现金流量，仅为对本金和以未偿付本金金额为基础的利息的支付。如企业持有的普通债券投资。【例例】甲企业在销售中通常会给予客户一定期间的信用期。为了盘活存量资产，提高资金使用效率，甲企业与银行签订应收账款无追索权保理总协议无追索权保理总协议，银行向甲企业一次性授信 10 亿元人民币，甲企业可以在需要时随时向银行出售应收账款。历史上甲企业频繁向银行出售应收账款，且出售

15、金额重大，上述出售满足金融资产终止确认的规定。本例中，应收账款的业务模式符合“既以收取合同现金流量为目标又以出售该金融资产为目标”，且该应收账款符合本金加利息的合同现金流量特征，因此应当分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。 特别规定：特别规定： 在初始确认时，企业可以将非交易性权益工具非交易性权益工具投资指定指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，并按规定确认股利收入。但该指定一经做出，不得但该指定一经做出，不得撤销。撤销。（企业投资其他上市公司股票或非上市公司股权的都可能属于这种情况） 在初始确认时，企业可基于单项单项非交易性权益工具投资，将其指定指定为以

16、公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，公允价值变动计入其他综合收益，不计不计提减值准备。提减值准备。 除获得的股利股利计入当期损益外，其他相关利得和损失（包括汇兑损益）均应计入其他综合收益，当金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益转出，计入留存收益。金融资产满足下列条件之一的，表明企业持有该金融资产的目的是交易性的是交易性的：（1）取得相关金融资产的目的，主要是为了近期出售。例如，企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券和基金等 （2）相关金融资产在初始确认时属于集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明近期实际存

17、在短期获利模式。（3）相关金融资产属于衍生工具。但符合财务担保合同定义的衍生工具以及被指定为有效套期工具的衍生工具除外。例如，未作为套期工具的利率互换或外汇期权。 交易性的判断：（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产（三）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产企业应当将以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外之外的金融资产，分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 在初始确认时，如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。 权益工具一般确认为此类金融资产，除非开始时

18、直接指定下列投资产品通常应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：下列投资产品通常应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产：（1）股票。）股票。股票的合同现金流量源自收取被投资企业未来股利分配以及其清算时获得剩余收益的权利。由于股利及获得剩余收益的权利均不符合准则关于本金和利息的定义，因此股票不符合本金加利息的合同现金流量特征。在不考虑特殊指定的情况下，企业持有的股票应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（2）基金。）基金。常见的股票型基金、债券型基金、货币基金或混合基金，通常投资于动态管理的资产组合，投资者从该类投资中所取得的现金流量既包括投资期

19、间基础资产产生的合同现金流量，也包括处置基础资产的现金流量。基金一般情况下不符合本金加利息的合同现金流量特征。企业持有的基金通常应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。（3）可转换债券。）可转换债券。可转换债券除按一般债权类投资的特性到期收回本金、获取约定利息或收益外，还嵌入了一项转股权。通过嵌入衍生工具，企业获得的收益在基本借贷安排的基础上，会产生基于其他因素变动的不确定性。根据准则规定，企业持有的可转换债券不再将转股权单独分拆，而是将可转换债券作为一个整体进行评估，由于可转换债券不符合本金加利息的合同现金流量特征，企业持有的可转换债券投资应当分类为以公允价值计量且其变动计入

20、当期益的金融资产。此外，在初始确认时，如果能够消除或显著减少会计错配，企业可以将金融资产指定为指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。该指定一经作出，不得撤销。南京审计大学 路国平 企业购入债券的分类企业购入债券的分类购入债券收取合同现金流量为目标以摊余成本计量的金融资产(债权投资）收取合同现金流量和出售两者兼有以公允价值计量变动计入其他综合收益的金融资产 （其他债权投资）以出售为目标以公允价值计量变动计入当期损益的金融资产 （交易性金融资产）南京审计大学 路国平 企业购入股权投资的分类企业购入股权投资的分类购入股权对被投资单位具有控制、共同控制、重大影响 （重大影响以上）长期股权

21、投资以公允价值 计量变动计入当期损益的金融资产 （交易性金融资产）对被投资单位不具有控制、共同控制、重大影响 （重大影响以下）非交易性 交易性以公允价值计量变动计入其他综合收益的金融资产 （其他权益工具投资）v（四）金融资产重分类（四）金融资产重分类南京审计大学 路国平以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以摊余成本计量的金融资产企业改变其管理金融资产的业务模式时，应当按照规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。 （五）金融资产的计量（五）金融资产的计量 类别初始计量后续计量以摊余成本计量的金融资产按公允价值和交易费用之和计入初始入账金额

22、按摊余成本以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产按公允价值计量 公允价值变动计入其他综合收益以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产按公允价值计量交易费用计入当期损益按公允价值计量 变动计入当期损益 （公允价值变动损益）公允价值公允价值通常为相关金融资产或金融负债的交易价格交易价格。金融资产或金融负债公允价值与交易价格存在差异存在差异的，企业应当区别下列情况进行处理： （1）在初始确认时，金融资产或金融负债的公允价值依据相同资产或负债在活跃市场上的报价报价或者以仅使用可观察市场数据的估值技术估值技术确定确定的，企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额确认为 一项利得或损失利得或损

23、失。 （2）在初始确认时，金融资产或金融负债的公允价值以其他方式确定其他方式确定的，企业应当将该公允价值与交易价格之间的差额递延差额递延。v金融资产的公允价值 交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具的增量费用。 增量费用是指企业没有发生购买、发行或处置相关金融工具的情形就不会发生的费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商、证券交易所、政府有关部门等的手续费、佣金、相关税费以及其他必要支出，不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本和持有成本等与交易不直接相关的费用。南京审计大学 路国平采用实际利率法，按摊余成本进行后续计量按公允价值相关交易费用进行初始计量如何确定一、以摊余成本计量

24、的金融资产的计量第二节 以摊余成本计量的金融资产初始计量后续计量实际利率法是指计算金融资产或金融负债的摊余成本以及将利息收入或利息费用分摊计入各会计期间的方法。 支付的价款中包含的已到期但尚未发放的债券利息，应单独确认为应收项目进行处理南京审计大学 路国平实际利率是指将金融资产或金融负债在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产账面余额或该金融负债摊余成本所使用的。 面值P/S（r,n) 年利息 P/A（r,n) 初始计量金额分期付息债券实际利率计 算v 实际利率及其确定经信用调整的实际利率是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本

25、的利率。在确定经信用调整的实际利率时，应当在考虑金融资产的所有合同条款（例如提前还款、展期、看涨期权或其他类似期权等） 以及初始预期信用损失的基础上估计预期现金流量。南京审计大学 路国平简化的计算公式： 摊余成本初始确认金额已收回的本金（）利息调整累计摊销的金额 已计提的累计信用减值准备 摊余成本是指该金融资产的初始确认金额经下列调整后的结果：（1）扣除已收回的本金；（2）加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；（3）扣除计提的累计信用减值准备 v摊余成本的确定v利息收入的确定 企业应当按照实际利率法确认利息收入。 利息收入应当根据金融资产账面余

26、额乘以实际利率计算确定，但下列情况除外： （1）对于购入或源生的已发生信用减值的金融资产企业应当自初始确认起，按照该金融资产的摊余成本和经信用调整的实际利率计算确定其利息收入。 （2）对于购入或源生的未发生信用减值、但在后续期间成为已发生信用减值的金融资产企业应当在后续期间，按照该金融资产的摊余成本和实际利率计算确定其利息收入。经信用调整的实际利率是指将购入或源生的已发生信用减值的金融资产在预计存续期的估计未来现金流量，折现为该金融资产摊余成本的利率。 v利息收入的确定 企业按照上述规定对金融资产的摊余成本运用实际利率法计算利息收入的，若该金融工具在后续期间因其信用风险有所改善而不再存在信用减

27、值，并且这一改善在客观上可与应用上述规定之后发生的某一事件相联系（如债务人的信用评级被上调）企业应当转按实际利率乘以该金融资产账面余额来计算确定利息收入。v金融资产发生信用减值的判断 当对金融资产预期未来现金流量具有不利影响的一项或多项事件发生时，该金融资产成为已发生信用减值的金融资产。金融资产已发生信用减值的证据包括下列可观察信息： （1）发行方或债务人发生重大财务困难； （2）债务人违反合同，如偿付利息或本金违约或逾期等； （3）债权人出于与债务人财务困难有关的经济或合同考虑，给予债务人在任何其他情况下都不会做出的让步； （4）债务人很可能破产或进行其他财务重组； （5）发行方或债务人财务

28、困难导致该金融资产的活跃市场消失； （6）以大幅折扣购买或源生一项金融资产，该折扣反映了发生信用损失的事实。 合同各方之间支付或收取的、属于实际利率或经信用调整的实际利率组成部分的各项费用、交易费用及溢价或折价等，应当在确定实际利率或经信用调整的实际利率时予以考虑。南京审计大学 路国平债权投资成 本应计利息用来核算企业取得债券投资的面值 用来核算企业取得的到期一次付息债券的利息 利息调整应收利息用来核算企业取得债券投资时产生的利息调整的金额及其摊销的金额 用来核算企业取得的到期分次付息债券的利息 二、以摊余成本计量的金融资产（债券投资）的会计处理v账户设置南京审计大学 路国平借：债权投资成本

29、（取得债券的面值）借（或贷）:债权投资利息调整 （差额） 贷：银行存款等 （实际支付的金额）v具体账务处理1、企业取得以摊余成本计量的金融资产（债权投资）时：南京审计大学 路国平（1）以摊余成本计量的金融资产为分期付息，到期一次还本的债券投资：借：应收利息 （债券面值票面利率）借（或贷）：债权投资利息调整 （差额） 贷：投资收益 （金融资产的账面余额实际利率）（2）以摊余成本计量的金融资产为到期一次还本付息债券投资：借： 债权投资应计利息 （债券面值票面利率）借（或贷）：债权投资利息调整 （差额） 贷：投资收益 （金融资产的账面余额实际利率）2、资产负债表日，计提债券利息时南京审计大学 路国平

30、借：银行存款 （实际收到的价款） 债权投资减值准备 （已计提的持有至到期投资减值准备） 贷：债权投资成本 （处置债券投资的面值） 利息调整 （处置债券投资尚未摊销的利息调整金额） 应计利息 （处置债券投资已计提的利息） 贷（或借）：投资收益 （差额）3、处置债权投资时南京审计大学 路国平债权投资成本银行存款投资收益2、期末计提利息4、出售投资以摊余成本计量的金融资产（分次付息债券投资）的账务处理程序1、取得投资时应收利息债权投资利息调整3、收到利息【例题例题单选题单选题】2021年年1月月1日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券期还本的

31、债券12万张，以银行存款支付价款万张，以银行存款支付价款1050万元，另支付相关交易费用万元，另支付相关交易费用12万万元。该债券系乙公司于元。该债券系乙公司于2020年年1月月1日发行，每张债券面值为日发行，每张债券面值为100元，期限为元，期限为3年，年，票面年利率为票面年利率为5%，每年年末支付当年度利息。甲公司企业管理该金融资产的，每年年末支付当年度利息。甲公司企业管理该金融资产的业务业务模式模式是是以收取合同现金流量以收取合同现金流量为目标。为目标。 甲公司购入乙公司债券的入账价值是（）。甲公司购入乙公司债券的入账价值是（）。 A.1 050万元万元 B.1 062万元万元 C.1

32、200万元万元 D.1 212万元万元 【答案答案】B 【解析解析】甲公司购入乙公司债券的入账价值甲公司购入乙公司债券的入账价值1050+121062（万元（万元） 【例题例题单选题单选题】2021年年1月月1日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期日，甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券还本的债券12万张，以银行存款支付价款万张，以银行存款支付价款1050万元，另支付相关交易费用万元，另支付相关交易费用12万元万元。该债券系乙公司于。该债券系乙公司于2020年年1月月1日发行，每张债券面值为日发行，每张债券面值为100元，期限为元，期限为3年，票年，票面年利率为面年利率为5

33、%，每年年末支付当年度利息。甲公司企业管理该金融资产的，每年年末支付当年度利息。甲公司企业管理该金融资产的业务模式业务模式是是以收取合同现金流量以收取合同现金流量为目标。甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收为目标。甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是（）。益是（）。 A.120万元万元 B.258万元万元 C.270万元万元 D.318万元万元 【答案答案】B 【解析解析】甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益 1210052+（121001062）258（万元）（万元）南京审计大学 路国平【例题会计处理题】203年初，

34、甲公司购买了A公司债券，面值为1 000 000元，票面利率为4%，期限为5年，买价（公允价值）为950 000元，交易费用为6 680元，划分为以摊余成本计量的金融资产（债券投资），该债券每年末支付一次利息，在第五年末兑付本金(不能提前兑付) 。 要求：（1）计算甲公司各年应确认的投资收益；（2）编制甲公司有关该项投资的会计分录。南京审计大学 路国平 【答案】（1）按实际利率法计算甲公司各年应确认的投资收益在初始确认时,计算实际利率如下: 1 000 000P/S（ R ,5）40 000P/A（R, 5）956 680 计算结果：R5%南京审计大学 路国平年 份年初余额a利息收益b=ar现

35、金流入c年末余额d=a+b-c203956 68047 83440 000964 514204964 51448 22640 000972 740205972 74048 63740 000981 377206981 37749 06940 000990 446207990 44649 5541 040 0000 甲公司各年应确认的债券投资收益如下表： （单位：元）南京审计大学 路国平（2）甲公司有关该项投资的会计分录如下：取得金融资产时：借：债权投资成本 1 000 000 贷：债权投资利息调整 43 320 银行存款 956 680面值南京审计大学 路国平203年末计提利息时：借：应收利息

36、 40 000 债权投资利息调整 7 834 贷：投资收益 47 834借：银行存款 40 000 贷：应收利息 40 000南京审计大学 路国平204年末计提利息时：借：应收利息 40 000 债权投资利息调整 8 226 贷：投资收益 48 226借：银行存款 40 000 贷：应收利息 40 000南京审计大学 路国平205年末计提利息时：借：应收利息 40 000 债权投资利息调整 8 637 贷：投资收益 48 637借：银行存款 40 000 贷：应收利息 40 000南京审计大学南京审计大学 路国平路国平206年末计提利息时：借：应收利息 40 000 债权投资利息调整 9 06

37、9 贷：投资收益 49 069借：银行存款 40 000 贷：应收利息 40 000南京审计大学 路国平207年末计提利息时：借：应收利息 40 000 债权投资利息调整 9 554 贷：投资收益 49 554207年末到期兑付时:借：银行存款 1 040 000 贷：债权投资成本 1 000 000 应收利息 40 000贷款贷款是商业银行的一项主要业务，应设置是商业银行的一项主要业务，应设置“贷款贷款”账户对按规定发放的各账户对按规定发放的各种贷款进行核算，其具体会计处理与以摊余成本计量的金融资产（债券投资）大种贷款进行核算，其具体会计处理与以摊余成本计量的金融资产（债券投资）大致相同。致

38、相同。应收款项应收款项是一般工商企业销售商品提供劳务应收未收的款项，其会计处是一般工商企业销售商品提供劳务应收未收的款项，其会计处理通常应设置理通常应设置“应收账款应收账款”、“应收票据应收票据”、“其他应收款其他应收款”、“长期应收款长期应收款”等账户进行等账户进行核算，具体会计处理见第三章应收及预付款项。核算，具体会计处理见第三章应收及预付款项。三、以摊余成本计量的金融资产（贷款和应收款项）的会计处理南京审计大学 路国平【CPA考题考题单选题单选题】 201年年1月月1日，甲公司购入乙公司当日发行的日，甲公司购入乙公司当日发行的4年期分期年期分期付息（于次年初支付上年度利息）、到期还本债券

39、，面值为付息（于次年初支付上年度利息）、到期还本债券，面值为1000万元，票面年利率万元，票面年利率为为5，实际支付价款为，实际支付价款为1 050万元，另发生交易费用万元，另发生交易费用2万元。甲公司将该债券划分万元。甲公司将该债券划分为以摊余成本计量的金融资产（债券投资），每年年末确认投资收益，为以摊余成本计量的金融资产（债券投资），每年年末确认投资收益，201年年12月月31日确认投资收益日确认投资收益35万元。万元。201年年12月月31日，甲公司该债券的摊余成本为日，甲公司该债券的摊余成本为（ ）。）。 A. 1 035万元万元 B. 1 037万元万元 C. 1 065万元万元 D

40、. 1 067万元万元【答案答案】B【解析解析】201年年12月月31日，甲公司该债券的摊余成本日，甲公司该债券的摊余成本 1 052351 0005%1 037（万元）（万元）南京审计大学 路国平按公允价值交易费用进行初始计量 一、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的计量第三节 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产初始计量支付的价款中包含的已到期（宣告）但尚未发放的债券利息或现金股利，应单独确认为应收项目进行处理南京审计大学 路国平金融资产为债务工具的企业应于资产负债表日采用实际利率法计算确认利息收入，计入当期损益。 金融资产为权益工具投资的企业只有在同时符合下列条

41、件时，才能确认股利收入并计入当期损益：（1）企业收取股利的权利已经确立；（2）与股利相关的经济利益很可能流入企业；（3）股利的金额能够可靠计量。后续计量以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产所产生的所有利得或损失除减值损失或利得和汇兑损益之外，均应当计入其他综合收益，直至该金融资产终止确认或被重分类。以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产终止确认终止确认时时应将取得的价款价款与该金融资产账面价值账面价值之间的差额差额，计入投资损益（债务工具）投资损益（债务工具）同时，将之前计入其他综合收益的累计利得或损失计入其他综合收益的累计

42、利得或损失应当从其他综合收益中转出转出，计入当期损益（投资收益当期损益（投资收益）（债务工具）（债务工具）。但是，企业根据准则相关规定将非交易性权益工具非交易性权益工具投资投资指定为指定为以公允价值计量以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的（股票）且其变动计入其他综合收益的金融资产的（股票）当该金融资产终止确认时终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出转出，计入留计入留存收益。存收益。注意权益工具与债务工具处理的差异南京审计大学 路国平账户设置 成 本应计利息利息调整公允价值变动二、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的会计处理其他债权投

43、资其他权益工具投资 成 本公允价值变动金融资产为债券投资金融资产为权益投资南京审计大学 路国平1取得以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产时 具体账务处理借：其他权益工具投资成本 （股票的公允价值与交易费用之和） 贷：银行存款等 （实际支付的金额）（1）金融资产为股票投资南京审计大学 路国平借：其他债权投资成本 （债券面值）借或贷：其他债权投资利息调整 （差额） 贷：银行存款等 （实际支付的金额）（2）金融资产为债券投资2、资产负债表日先计提债券利息（债券）借：其他债权投资应计利息借（或贷）：其他债权投资利息调整 贷：投资收益 借：应收利息借（或贷）：其他债权投资利息调整 贷：投资收

44、益 再比较金融资产的公允价值与账面价值借：其他债权投资（其他权益工具投资）公允价值变动 贷：其他综合收益借：其他综合收益 贷：其他债权投资（其他权益工具投资）公允价值变动分期付息 债 券到期一次付息债券公允价值大于账面价值公允价值小于账面价值3、出售金融资产 债务工具借：银行存款等 贷：其他债权投资成本 其他债权投资公允价值变动等 贷（借）： 投资收益 （差额） 非交易性权益工具投资指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产借（贷）：其他综合收益 （原累计确认的利得和损失） 贷（借）：盈余公积 利润分配未分配利润借（贷）：其他综合收益 贷（借）： 投资收益 （债务工具）借：银行存款

45、等 贷：其他权益工具投资成本 其他权益工具投资公允价值变动等 贷（借）： 盈余公积、利润分配未分配利润 （差额）考虑增值税：借：投资收益 贷：应交税费南京审计大学 路国平其他债权投资成本、利息调整银行存款投资收益2、确认利息收益4、公允价值小于账面价值 其他债权投资的账务处理程序（债券）1、取得投资时应收利息其他债权投资公允价值变动3、收到利息其他综合收益5、出售投资6、处置时结转公允价值变动其他权益工具投资成本银行存款投资收益2、取得现金股利4、公允价值小于账面价值 其他权益工具投资的账务处理程序（股票）1、取得投资时应收股利其他权益工具投资公允价值变动3、收到股利其他综合收益5、出售投资6

46、、处置时结转公允价值变动留存收益南京审计大学 路国平【例题例题】丙股份有限公司(以下简称丙公司)有关投资资料如下：（1）2020年2月5日, 丙公司以银行存款从二级市场购入B公司股票100 000股，指定以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资 ，每股买价12元，同时支付相关税费10 000元。（2）2020年4月10日，B公司宣告发放现金股利，每股0.5元。（3）2020年4月20日，收到B公司发放的现金股利50 000元。（4）2020年12月31日，B公司股票市价为每股11元。（5）2021年1月18日，丙公司出售B公司股票100 000股，取得价款1 060 000

47、元（已扣除相关税费）。 要求：根据上述经济业务编制有关会计分录。要求：根据上述经济业务编制有关会计分录。南京审计大学 路国平【答案答案】丙公司应编制的会计分录如下：（1）借：其他权益工具投资成本 1 210 000 贷：银行存款 1 210 000（2）借：应收股利 50 000 贷：投资收益 50 000（3）借：银行存款 50 000 贷：应收股利 50 000南京审计大学 路国平（4）借：其他综合收益其他权益工具投资公允价值变动 110 000 贷：其他权益工具投资公允价值变动 110 000（5）借：银行存款 1 060 000 其他权益工具投资公允价值变动 110 000 盈余公积

48、4000 利润分配未分配利润 36 000 贷：其他权益工具投资成本 1 210 000 同时，结转原已确认的公允价值变动金额： 借：盈余公积 11 000 利润分配未分配利润 99 000 贷：其他综合收益 其他权益工具投资公允价值变动 110 000考虑增值税？【例题例题】 2020年1月1日，甲公司支付价款1 025万元购入A公司发行的3年期公司债券，债券的票面总金额为1 000万元，票面利率4%，利息每年支付，本金到期一次支付。甲公司另外支付交易费用3.244万元，经计算该债券实际利率为3%，甲公司将该公司债券划分为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。 2020年12月3

49、1日，该债券的公允价值为1 030万元（不含利息） 2021年12月31日，该债券的公允价值为1 040万元（不含利息） 假定不考虑其他因素的影响。 要求：要求：根据上述经济业务编制甲公司2020年至2021年末的有关会计分录。【答案及解析答案及解析】甲公司的账务处理如下：（1）2020年1月1日，购入债券时： 借：其他债权投资成本 10 000 000 利息调整 282 440 贷：银行存款 10 282 440（2）2020年年12月月31日，计提债券利息、确认公允价值变动日，计提债券利息、确认公允价值变动实际利息实际利息1 028.2443%30.8473230.85（万元）（万元）年末

50、摊余成本年末摊余成本1 028.24430.85（1 0004%）1 019.09（万元）（万元）借：应收利息 40 贷：其他债权投资利息调整 9.15 投资收益 30.85借：银行存款 40 贷：应收利息 40其他债权投资账面余额其他债权投资账面余额年末摊余成本年末摊余成本1 019.09（1 028.2449.15） 公允价值变动余额公允价值变动余额01 019.09(万元万元)年末公允价值年末公允价值1 030万元与账面余额万元与账面余额1 019.09万元相比较，差额为万元相比较，差额为10.91万元万元借：其他债权投资其他债权投资公允价值变动 10.91 贷：其他综合收益 10.91